Kendelse af 22-09-2016 - indlagt i TaxCons database den 21-10-2016

Faktiske oplysninger

Klageren stiftede den 1. august 2007 [virksomhed1] ApS. Selskabet har drevet transportvirksomhed. Selskabet blev erklæret konkurs den 12. april 2010.

Selskabet har aflagt regnskab for perioden 29. august 2007 til 30. juni 2008. Af revisionspåtegningen fremgår, at der er ydet et ulovligt aktionærlån. I selskabets balance er der indregnet et tilgodehavende hos virksomhedsdeltagere og ledelse på 215.317 kr.

Kurator i selskabets konkursbo har ved skrivelse af 2. juli 2009 til SKAT fremsendt statusoversigt samt redegørelse i medfør af konkurslovens § 125, stk. 2 for [virksomhed1] ApS. Det fremgår, at kurator forgæves har søgt selskabets tilgodehavende på 215.317 kr. indfriet.

Følgende fremgår af statusoversigten:

”Tilgodehavende hos virksomhed og ledelse:

Ifølge selskabets seneste årsrapport har selskabet et tilgodehavende hos [person1] på kr. 215.317. Revisor har oplyst, at posten fremkommer på baggrund af en række poster, som revisor ikke kunne definere nærmere via selskabets bogføring. Revisor har derfor valgt at føre posterne over konto for privat mellemregning med selskabets direktør.

[person1] har over for kurator afvist at være selskabet noget beløb skyldigt. Kurator har ikke på baggrund af selskabets bilagsmateriale kunnet be- eller afkræfte, hvorvidt der foreligger et lån til anpartshaveren i strid med anpartsselskabslovens § 49.

Likvide beholdning:

Selskabets likvide beholdning er forbrugt i forbindelse med selskabets drift frem til ophøret ultimo september 2008. På konkurstidspunktet havde selskabet ingen likvide midler.

4.4. Mulige omstødelige dispositioner

Bortset fra ovennævnte mulige lån i strid med anpartsselskabslovens § 49 har jeg ved min gennemgang af sagen ikke konstateret dispositioner eller retsforfølgning, der bør søges omstødt.

Under hensyn til usikkerheden omkring anpartshaverlånets eksistens og usikkerhed omkring mulighed for eventuelt inddrivelse af kravet samt det forhold, at boet er uden midler, vil kurator ikke forfølge spørgsmålet yderligere. Såfremt boets kreditorer ønsker at forfølge et eventuelt krav i relation til ovenstående, jf. konkurslovens § 137 (...) skal jeg anmode boets kreditorer om, at rette henvendelse til boet senest 16. juli 2009.”

Der er fremlagt kopi af skrivelse af 9. november 2009 fra et advokatfirma til [virksomhed1] ApS vedrørende en leasingaftale i [finans1]. Det fremgår, at [finans1] har solgt bilen i henhold til leasingaftalen og, at det indvundne beløb udgjorde 136.000 kr. eksl. moms. Selskabet skyldte herefter [finans1] et beløb på 219.161,17 kr., som skulle indbetales senest 10 dage fra den 5. november 2009.

Det er oplyst, at klageren har kautioneret for selskabet i forbindelse med leasingforpligtigelsen. Der er ikke fremlagt nogen skriftlig kautionsforpligtigelse. Det fremgår ikke, at klageren har indbetalt beløb til [finans1] i relation til kautionsforpligtigelsen.

SKAT har sendt forslag til afgørelse den 19. juli 2012, vedrørende beskatning af maskeret udlodning fra selskabet i forbindelse med klagerens mellemregning med selskabet på 215.317 kr.

Ved repræsentantens skrivelse af 27. august 2012 er det anført, at sagen er forældet, da ændringen er foretaget udenfor de ordinære ansættelsesfrister i skatteforvaltningslovens § 26.

SKAT har i nyt forslag til afgørelse den 27. august 2012 fastholdt sit tidligere forslag. SKAT har henvist til den forlængede ligningsfrist for kontrollerede transaktioner i skatteforvaltningslovens § 26 stk. 5 sammenholdt med skattekontrolloven § 3B.

Ved skrivelse af 4. oktober 2012 har repræsentanten anmodet om et møde med SKAT.

Der er afholdt møde mellem SKAT og repræsentanten den 8. november 2012. På mødet anførte repræsentanten, at klageren har kautioneret for selskabets indgåelse af en leasingkontrakt på en bil. Det var repræsentantens opfattelse, at forpligtigelen, som klageren havde overfor leasingselskabet skulle modregnes i det ulovlige anpartshaverlån.

SKAT har den 15. november 2012 truffet afgørelse, hvor den foreslåede ændring vedrørende beskatning af maskeret udlodning på 215.317 kr. fastholdes.

Klageren har ikke selvangivet nogen lønindtægter for indkomstårene 2007 og 2008.

Ifølge opgørelse fra SKAT på baggrund af klagerens R75 havde klageren en formue på 48.112 kr. for indkomståret 2007, -60.639 kr. for indkomståret 2008 og -47.168 kr. for indkomståret 2009.

Skatteankenævnets afgørelse

Skatteankenævnet har stadfæstet SKATs afgørelse, hvorefter klagerens aktieindkomst er blevet forhøjet med 215.317 kr. for indkomståret 2008.

Som begrundelse herfor har nævnet anført følgende:

”Vedr. ansættelsesfristen

Som udgangspunkt skal varsel om ændring af skatteansættelsen ske senest den 1. maj i det 4. år efter indkomståret udløb, og skatteansættelsen skal foretages senest den 1. august i det fjerde år efter indkomstårets udløb. Dette fremgår af skatteforvaltningslovens § 26, stk. 1.

Selskaber og hovedaktionærer er omfattet af selvangivelsespligten i skattekontrollovens § 3B for så vidt angår kontrollerede transaktioner.

Af skatteforvaltningslovens § 26, stk. 5 fremgår det, at fristen for at afsende varsel om ændring af en skatteansættelse for selskaber og hovedaktionærer vedr. kontrollerede transaktioner, først udløber den 1. maj i det sjette år efter indkomstårets udløb. For ændringer vedr. indkomståret 2008 vil fristen for at sende varsel om ændring således være den 1. maj 2014.

Af Højesterets dom af 2. februar 2012 (SKM2012.221) fremgår det, at skatteforvaltningslovens § 26, stk. 5, omfatter enhver ansættelsesændring vedrørende de af skattekontrollovens § 3B omfattede skattepligtiges kontrollerede transaktioner, idet der hverken i bestemmelsens ordlyd eller forarbejder er støtte for en indskrænkende fortolkning, hvorefter den udvidede ansættelsesfrist efter bestemmelsen alene skulle gælde i forbindelse med transfer pricing korrektioner foretaget med hjemmel i ligningslovens § 2.

Da SKAT har foretaget regulering vedr. manglende tilbagebetaling af [person1]s mellemregning/gæld til selskabet, der beskattes som maskeret udlodning jf. ligningslovens § 16A, stk. 1, må der efter nævnets opfattelse anses at være tale om regulering vedr. en kontrolleret transaktion foretaget mellem skattepligtige omfattet af skattekontrollovens § 3B.

SKAT kan derfor foretage ændring vedr. forholdet indenfor fristerne i skatteforvaltningslovens § 26, stk. 5, dvs. at ændringen skal varsles senest den 1. maj 2014.

Da SKAT har sendt forslag til afgørelse før udløbet af denne frist, finder nævnet derfor ikke at der er grundlag for at anse SKATs afgørelse for at være ugyldig.

Vedr. leasingforpligtelsen

Nævnet er enigt med SKAT i, at der er tale om 2 forskellige forhold og, at der ikke kan ske modregning i den skattepligtige udlodning fra selskabet med beløb, der måtte være betalt af [person1] som følge af, at han har kautioneret for selskabet i forbindelse med indgåelsen af den omhandlede leasingaftale.

Ved denne vurdering er der henset til, at de bogførte beløb på mellemregningen må ses som et udtryk for, at der har været tale om udgifter, der ikke kunne anses at vedrøre selskabets drift og derfor er bogført som private hævninger i selskabet foretaget af [person1]. Da de omhandlede beløb endvidere ikke er blevet tilbagebetalt til selskabet vil der være tale om maskeret udlodning, der er skattepligtig jf. ligningslovens § 16A, stk. 1 og beskattes som aktieindkomst jf. personskatteloven § 4 a stk. 1, nr. 1.

Med hensyn til leasingforpligtigelsen er nævnet enigt med SKAT i, at det omfang [person1] har kautioneret for denne og kautionsforpligtigelsen bliver aktuel, da vil han have et regreskrav på selskabet, svarende til det beløb han betaler til leasingselskabet som følge af kautionen.

Iflg. de foreliggende oplysninger skulle betalingen vedr. leasingforpligtigelsen ske i november 2009, dvs. efter selskabet var taget under konkursbehandling. Alene af den grund er det således også udelukket, at regreskravet regnskabsmæssigt skulle kunne modregnes i mellemregningen mellem [person1] og selskabet.

Et sådant regreskrav ville endvidere også skulle anmeldes i konkursboet, men da det allerede på dette tidspunkt var fastslået, at der ikke var midler i selskabet, ville regreskravets /fordringens værdi være lig 0.

Derudover vil tab på en sådan fordring skulle behandles efter kursgevinstlovens bestemmelser, hvor dette for personers vedkommende medfører, at der som udgangspunkt ikke kan fradrages tab på fordringer erhvervet inden den 27. januar 2010, medmindre der har været tale om tab på fordringer erhvervet som vederlag i næring eller, som i øvrigt er erhvervet i tilknytning til den erhvervsmæssige drift af den skattepligtiges virksomhed, da tabet så kan fradrages efter reglerne i statsskattelovens § 6, litra a. Der henvises til den dagældende kursgevinstlovs §§ 13-17.

Nævnet er derfor enigt med SKAT i, at der ikke skattemæssigt kan ske modregning som anført af repræsentanten, da der er tale om 2 forskellige regelsæt vedr. henholdsvis beskatning af udlodning og fradrag for tab på fordringer.

Det bemærkes i øvrigt, at skrivelsen fra advokatfirmaet [virksomhed2] vedr. betaling af leasingforpligtigelsen er stilet til [virksomhed1] ApS v. [person1] og, at der ikke er fremlagt dokumentation for, at [person1] har kautioneret for selskabet og herunder, at der er sket betaling af det forfaldne beløb vedrørende selskabets leasingforpligtigelse.

På baggrund af ovenstående er det derfor nævnets opfattelse, at den påklagede afgørelse skal fastholdes.”

Klagerens opfattelse

Klagerens repræsentant har nedlagt påstand om, at klagerens aktieindkomst nedsættes med 215.317 kr. for indkomståret 2008.

Til støtte herfor er følgende gjort gældende:

”Repræsentanten henviser til, at sagen må anses for at være forældet, da fristerne i skatteforvaltningslovens § 26 er overskredet.

Derudover henvises der til, at SKAT har haft mulighed for at gennemgå [person1]s skatteansættelse for 2008 på et tidligere tidspunkt og foreslå en ændring af den skattepligtige indkomst indenfor fristerne i skatteforvaltningslovens § 26.

Endelig anføres det, at det er repræsentantens opfattelse, at [person1]s forpligtigelse på 219.161 kr. vedr. leasingkontrakten, som var indgået af selskabet, skal modregnes i [person1]s mellemværende med selskabet, da han personligt er blevet opkrævet dette beløb. ”

Landsskatterettens afgørelse

Efter skatteforvaltningslovens § 26, stk. 1, kan Told- og skatteforvaltningen ikke afsende varsel som nævnt i § 20, stk. 1, om foretagelse eller ændring af en ansættelse af indkomst- eller ejendomsværdiskat senere end den 1. maj i det fjerde år efter indkomstårets udløb, jf. skatteforvaltningslovens § 26, stk. 1, 1. pkt. Ansættelsen skal af skattemyndigheden foretages senest den 1. august i det fjerde år efter indkomstårets udløb. Denne frist gælder ikke for den skatteberegning, der er en følge af ansættelsen, jf. skatteforvaltningslovens § 26, stk. 1, 2. pkt.

Efter skatteforvaltningslovens § 26, stk. 5, udløber den ordinære frist for genoptagelse efter § 26, stk. 1 og 2 i det sjette år efter indkomstårets udløb for skattepligtige omfattet af § 3 B i skattekontrolloven eller § 13 i tonnageskatteloven for så vidt angår kontrollerede transaktioner.

Klageren er eneanpartshaver i selskabet og omfattet af personkredsen i skattekontrollovens § 3B.

Da SKAT har udsendt afgørelse den 15. november 2012, har SKAT foretaget en skatteansættelse indenfor den ordinære frist i skatteforvaltningslovens § 26, stk. 5.

Alt, hvad der af selskabet udloddes til aktionærer medregnes som udgangspunkt til den skattepligtige indkomst som udbytte af aktier. Det fremgår af ligningslovens § 16 A, stk. 1 og stk. 2, nr. 1.

Inden ikrafttrædelsen af den nugældende ligningslovs § 16 E (lån ydet fra og med 14. august 2012) gjaldt efter praksis og Ligningsvejledningen 2008-2011 afsnit S.F.2.2.4.2, at lån, som opstod ved, at hovedaktionæren løbende hævede beløb over mellemregningskontoen til betaling af private udgifter, anerkendtes i skattemæssig henseende, når aktionæren var solvent. Hvis det derimod efter en bedømmelse af aktionærens økonomiske forhold måtte antages, at aktionæren ikke var i stand til at tilbagebetale lånet, måtte hævningerne i almindelighed beskattes som løn fra selskabet. I det omfang, aktionæren ikke udførte et arbejde for selskabet, som svarede til hævningerne, betragtedes disse som maskeret udbytte.

På baggrund af oplysningerne i selskabets årsrapport, lægges det til grund, at selskabet havde et tilgodehavende på 215.317 kr. den 30. juni 2008. I mangel af andre oplysninger lægges det desuden til grund, at tilgodehavendet er opstået i indkomståret 2008.

Det fremgår af kurators statusoversigt, at klageren ikke har betalt til selskabets konkursbo. Klageren har ikke selvangivet løn i indkomstårene 2007 og 2008 og har haft en beskeden eller negativ formue i 2007 til 2009.

Klagerens formue har ikke haft en værdi, der kan modsvare gælden til selskabet. Klageren anses herefter ikke at have været i stand til at indfri gælden til selskabet på lånetidspunkterne i de pågældende år. Lånebeløbene anses herefter for udlodning efter ligningslovens § 16 A.

Allerede fordi et eventuelt krav på selskabet ikke var opstået i 2008, kan en eventuel kautionsforpligtigelse ikke modregnes.

Skatteankenævnets afgørelse stadfæstes.