Kendelse af 25-11-2016 - indlagt i TaxCons database den 25-03-2017

Faktiske oplysninger

Klageren er hovedanpartshaver og direktør i [virksomhed1] ApS (herefter selskabet), cvr-nr. [...1], hvis formål er at drive virksomhed som holdingselskab, herunder erhverve fast ejendom samt erhverve og besidde aktier i [virksomhed2] A/S, cvr-nr.[...2], og [virksomhed3], cvr-nr. [...3], og gennem datterselskab at drive handel og fabrikationsvirksomhed.

Værdi af fri bolig

Faktiske oplysninger

Selskabet købte ejendommen [adresse1], [by1], for en købssum på 1.480.000 kr. med overtagelse den 1. juni 2007. Den offentlige ejedomsværdi udgjorde pr. 1. januar 2002 640.000 kr. Ejendommen blev herefter udlejet til klagerens forældre. Lejen udgør 5.500 kr. om måneden, a conto bidrag til varme udgør 840 kr. og a conto vandbidrag udgør 200 kr.

Selskabet ejer udover [adresse1], [by1], [adresse2], [by1], som er en villa der udlejes til 3. mand, [adresse3], [by1], som er en ejendom med 5 boliglejemål og 1 erhvervslejemål. Endvidere ejer selskabet [adresse4], [by1], som er en ejendom med 1 boliglejemål og 1 erhvervslejemål, der er udlejet til 3. mand.

SKATs afgørelse

SKAT har forhøjet klagerens skattepligtige indkomst med 10.857 kr. for indkomståret 2010, med 22.155 kr. for indkomståret 2011 og med 22.448 kr. for indkomståret 2012, idet SKAT har anset, at klageren, som hovedanpartshaver, skal medregne værdien af rådigheden over ejendommen [adresse1], [by1], til den skattepligtige indkomst, jf. ligningslovens § 16 A, stk. 5, jf. § 16, stk. 9.

Af SKATs afgørelse af 6. december 2013 fremgår bl.a.:

”Skats bemærkninger og begrundelse

Det fremgår af cirkulære nr. 1 af 2. januar 2001, pkt. 4.1, at en aktionær kan blive beskattet af maskeret udbytte, selvom fordelen ikke tilfalder denne personligt. Ved vurderingen af om godet anses for at have passeret hovedaktionærens økonomi, indgår en afvejning af, om selskabet har en selvstændig interesse i at stille godet til rådighed for en virksomhed m.v., eller en person med tilknytning til hovedaktionæren.

Rådgiver skriver, at [virksomhed1] ApS har, og i de omhandlede år havde, en selvstændig økonomisk interesse i at udleje ejendommen [adresse1]”, og henviser til, at selskabet ejer flere ejendomme, der udlejes til tredjemand.

Du har via aktiebesiddelsen bestemmende indflydelse i [virksomhed1] ApS.

Du har oplyst, at dine forældre, der hverken er ansatte eller aktionærer i [virksomhed1] ApS, blev syge og ønskede at flytte til byen på et tidspunkt, hvor dine personligt ejede udlejningsejendomme var udlejet.

På trods af rådgivers oplysninger om, at selskabet ejer en villa, en udlejningsejendom med 5 lejemål og en ejendom med et erhvervs- og et boliglejemål anser SKAT det ikke for dokumenteret eller sandsynliggjort, at selskabets køb af [adresse1] og udlejningen til dine forældre er sket i selskabets interesse.

SKAT finder derimod, at selskabets køb af ejendommen og udlejningen til dine forældre er motiveret af din interesse i at skaffe dine forældre en bolig i [by1], og det anses i den forbindelse at være uden betydning, at selskabet ejer og udlejer andre ejendomme. Der er endvidere henset til, at dine forældre flyttede ind på [adresse1] straks efter selskabets overtagelse.

Rådgiver bemærker i skrivelsen, at SKAT er enig, at den hidtidigt betalte husleje er på markedsmæssigt niveau. Det forhold, at den betalte leje er anset at svare til markedsværdien i de omhandlede år, er i øvrigt uden betydning for, om der skal ske beskatning efter ligningslovens § 16 stk. 9, jf. VL af 12/03 2009, 10., B-1095-08, refereret i TfS 2009, 628.

Rådigheden over selskabets ejendom anses herefter være tilflydt dine forældre via dig på grund af din bestemmende indflydelse i selskabet, og lejeaftalen anses derfor som indgået mellem dig og selskabet.

Du skal herefter medregne værdien af rådigheden over ejerlejligheden til den skattepligtige indkomst efter ligningslovens § 16 A stk. 6, jf. § 16 stk. 9. Ved beregningen skal der ske reduktion med den betalte leje.

Yderligere værdi af forældres rådighed over [adresse1] opgjort efter LL § 16 stk. 9, jf. § 16 A stk. 6 for indkomstårene 2010, 2011 og 2012:

2010:

*Anskaffelsessum 1.499.850 kr. x 5 % = 74.993 kr.

Tillæg 1 % af **ejendomsværdien pr. 1/1 2002 640.000 kr. = 6.400 kr.

81.393 kr.

Ejendomsskat 2010:6.320 kr.

I alt87.713 kr.

Heraf for perioden 1/7 – 31/12 2010 87.713 kr. x 6/12 måneder = 43.857 kr.

Betalt iht. lejekontrakt ekskl. varme og vand 6 x 5.500 kr.- 33.000 kr.

Yderligere værdi10.857 kr.

2011:

*Anskaffelsessum 1.499.850 kr. x 5 % = 74.993 kr.

Tillæg 1 % af **ejendomsværdien pr. 1/1 2002 640.000 kr. = 6.400 kr.

81.393 kr.

Ejendomsskat 2011:6.762 kr.

I alt88.155 kr.

Betalt iht. lejekontrakt ekskl. varme og vand 12 x 5.500 kr.- 66.000 kr.

Yderligere værdi22.155 kr.

2012:

*Anskaffelsessum 1.499.850 kr. x 5 % = 74.993 kr.

Tillæg 1 % af **ejendomsværdien pr. 1/1 2002 640.000 kr. = 6.400 kr.

81.393 kr.

Ejendomsskat 2012:7.055 kr.

I alt88.448 kr.

Betalt iht. lejekontrakt ekskl. varme og vand- 66.000 kr.

Yderligere værdi22.448 kr.

* Højeste beløb for pågældende år = anskaffelsessum på 1.499.850 kr.

**Laveste værdi efter ejendomsværdiskattelovens § 4 a stk. 1 = ejendomsværdi pr. 1/1 2002:

640.000 kr.”

Klagerens opfattelse

Repræsentanten har på vegne af klageren nedlagt påstand om, at SKATs ansættelser skal nedsættes til 0 kr.

Repræsentanten har til støtte herfor gjort gældende:

”[virksomhed1] ApS ejer ejendommen [adresse1], [by1]. Der er tale om et mindre parcelhus. Ejendommen er udlejet til [person1]s forældre på markedsmæssige vilkår. SKAT har ikke anfægtet disse.

SKAT antager, at reglen i LL § 16, stk. 9 finder anvendelse i relation til ejendommen og har derfor beskattet [person1] på baggrund heraf.

Vi er uenige i dette synspunkt, og vi anmoder derfor om, at denne beskatning ophæves.

Der findes en række afgørelser, hvor der er sket beskatning af en hovedaktionær efter denne bestemmelse i tilfælde, hvor hovedaktionærselskabet har anskaffet en ejendom, typisk en ejerlejlighed, som udlejes til hovedaktionærens barn. Det er denne praksis om “forældrekøb”, SKAT anvender i den foreliggende situation.

Afgørelsen refereret i SKM 2008.981 LSR er et eksempel herpå, og i denne sag anførte Landsskatteretten blandt andet følgende i præmisserne for afgørelsen:

“Af pkt. 4.1. i cirkulære nr. 1. af 2. januar 2001 fremgår, at aktionæren kan blive beskattet al maskeret udbytte, selvom fordelen ikke tilfalder denne personligt. Ved vurdering al, hvorvidt godet anses for at have passeret hovedaktionærens økonomi indgår en afvejning af om selskabet har en selvstændig interesse i at stille godet til rådighed for en virksomhed m.v. eller en person med tilknytning til hovedaktionæren.”

Henvisningen til, om selskabet har en selvstændig (økonomisk) interesse i at erhverve og udleje eller stille en ejendom til rådighed for hovedaktionæren eller en af hans nærmeste, genfindes i flere senere afgørelser, eksempelvis SKM 2009.247 VLR, SKM 2012.162 BR og SKM 2013.488 VLR.

Denne praksis kan kun forstås sådan, at det er en betingelse for anvendelse af LL § 16, stk. 9 i relation til hovedaktionæren, at selskabet ikke har nogen selvstændig interesse for at udleje den konkrete ejendom. Det er endvidere karakteristisk for de nævnte sager, at de omhandlede selskaber ikke ejede andre udlejningsejendomme end den ene, der var anskaffet for at blive udlejet til hovedaktionærens søn eller datter.

Det er vores opfattelse, at [virksomhed1] ApS har, og i de omhandlede indkomstår havde, en selvstændig økonomisk interesse i at udleje ejendommen [adresse1]. Selskabet ejer således fast ejendomme med en bogført værdi på mere end 13 mio. DKK, ligesom selskabet i de seneste indkomstår har oppebåret indtægter herfra i niveau DKK 700-800.000 årligt.

[virksomhed1] ApS ejer følgende ejendomme, der udlejes til tredjemand:

[adresse2], der er en villa, udlejes til tredjemand.

[adresse3], der er en ejendom med 5 boliglejemål og et erhvervslejemål. Alle 6 lejemål er udlejet til tredjemand - tidligere var 1 lejlighed beboet af hovedaktionærens søn, som korrekt anført af SKAT.

[adresse4], der er en ejendom med et erhvervslejemål og et boliglejemål, begge udlejet til tredjemand.

Ejendommen [adresse1] er således en blandt flere udlejningsejendomme, primært boliglejemål, som selskabet ejer og driver med udleje til tredjemand. Som det fremgår af ovenstående, har selskabet 9 lejemål ud over ejendommen på [adresse1].

Da holdingselskabet har en ikke ubetydelig aktivitet vedrørende udleje af fast ejendom, er det vores opfattelse, at selskabet har en selvstændig interesse i at udleje ejendommen som en del af selskabets sædvanlige drift inden for dette område. Vi mener derfor ikke, at der bedømt efter praksis er grundlag for at foretage beskatning af selskabets hovedaktionær efter reglerne i LL § 16, stk. 9 i relation til ejendommen [adresse1]. Den gennemførte beskatning bør derfor ophæves.

(...)

Sammenfatning

På basis af ovenstående er det vores opfattelse

Repræsentantens bemærkninger til Skatteankestyrelsens indstilling

Repræsentanten har ved brev til Skattankestyrelsen af 22. august 2016 indsendt bemærkninger til Skatteankestyrelsens indstilling. Af brevet fremgår bl.a.:

”Skatteankestyrelsen anser [adresse1] for erhvervet af selskabet alene som følge af [person1]s bestemmende indflydelse i selskabet. Heri kan vi kun være enige, allerede fordi alle dispositioner i selskabet træffes af ham som direktør og eneejer heraf. Selskabet har som tidligere beskrevet ikke ubetydelige investeringer i fast ejendom, der udlejes, såvel boliger som erhverv. Ejendommen på [adresse1] er efter vores opfattelse ”blot” endnu en investering i en udlejningsejendom.

Det forhold, at [person1]s forældre blev det første hold lejere i ejendommen, kan efter vores opfattelse ikke ændre på den skattemæssige vurdering af selskabets investering.

Skatteankestyrelsen anser ikke selskabet for at have en selvstændig interesse i ejendommen. Vi er ikke enige i dette synspunkt, idet udlejningen af ejendommen giver et positivt afkast i niveau DKK 30.000 årligt, jf. vedlagte opgørelse heraf.

Vi er derfor fortsat uenige i, at ejendommen kan anses for omfattet af reglerne i LL § 16A, stk. 5, jf. LL § 16, stk. 9, hvorfor vi ikke mener, der er grundlag for at beskatte [person1] i den forbindelse.”

Landsskatterettens afgørelse

Efter ligningslovens § 16 A, stk. 5, skal en hovedaktionær, der modtager udbytte fra selskabet i form af, at der stilles en bolig til rådighed, medregne værdien af rådigheden over boligen ved opgørelsen af sin skattepligtige indkomst. Værdien beregnes efter reglerne i ligningslovens § 16, stk. 9.

Af ligningslovens § 16, stk. 9, 1. og 2. pkt., fremgår, at hvis den ansatte er direktør eller en anden medarbejder med væsentlig indflydelse på egen aflønningsform, sættes den skattepligtige værdi til 5 pct. af beregningsgrundlaget med tillæg efter 10. pkt. Beregningsgrundlaget er det største beløb af enten ejendomsværdien pr. 1. oktober året før indkomståret eller anskaffelsessummen opgjort i henhold til ejendomsavancebeskatningslovens § 4, stk. 2 eller 3, med tillæg af forbedringer foretaget efter anskaffelsen, dog kun forbedringer foretaget inden 1. januar i indkomståret, jf. ligningslovens § 16, stk. 9, 3. pkt. Den skattepligtige værdi forhøjes med 1 pct. Af den del af beregningsgrundlaget efter ejendomsværdiskattelovens § 4 A, der ikke overstiger 3.040.000 kr., og 3 pct. af resten, svarende til det beregningsgrundlag for ejendommen, der skulle have været anvendt, hvis ejendommen havde været omfattet af ejendomsværdiskatteloven. Herudover medregnes udgifter til ejendomsskatter, som afholdes af arbejdsgiveren m.v., jf. stk. 1, til den skattepligtige indkomst, jf. ligningslovens § 9, 10. og 11. pkt.

En hovedanpartshaver kan blive beskattet af maskeret udbytte, selvom fordelen ikke tilfalder denne personligt, men en person, hvori hovedanpartshaveren har en personlig interesse. Ved vurderingen af, hvorvidt et gode anses for at have passeret hovedanpartshaverens økonomi indgår en afvejning af, om selskabet har en selvstændig interesse i at stille godet til rådighed for en person med tilknytning til hovedanpartshaveren.

Landskatteretten anser [adresse1], [by1] alene for at være erhvervet som følge af klagerens bestemmende indflydelse i selskabet. Der henses bl.a. til at selskabet efter erhvervelsen af ejendommen, herefter straks udlejede ejendommen til klagerens forældre. Landsskatteretten anser ikke selskabet for at have en selvstændig interesse i at have stillet ejendommen til rådighed for klagerens forældre. Det er endvidere ikke sandsynliggjort, at udlejningen ikke er sket som følge klagerens bestemmende indflydelse i selskabet.

Klageren skal derfor medregne værdien af rådigheden over ejendommen jf. ligningslovens § 16 A, stk. 5, jf. § 16, stk. 9, i den skattepligtige indkomst i det omfang, værdien overstiger den faktisk betalte leje.

Landsskatteretten stadfæster SKATs afgørelse.

Værdi af fri sommerbolig

Faktiske oplysninger

Selskabet købte den 1. april 2000 [adresse5], [by2], for en købssum på 4.500.000 kr.

Ejendommen er en særskilt vurderet skov og plantage på 636.301 m² og der findes et murstensstuehus, som er opført i 1850. Ejendommen har et bygningsareal på 93 m² og et samlet boligareal på 128 m².

Af BBR-meddelelse om ejendom fremgår, at ejendommen er registreret som et stuehus til landbrugsejendom med et køkken og et toilet. Klageren har overfor SKAT oplyst, at opvarmning sker med olie.

SKAT Kundeservice Ejendom har vurderet stuehuset til at have en værdi af 756.300 kr. pr. 1. oktober 2009, pr. 1. oktober 2010 og pr. oktober 2011.

SKATs afgørelse

SKAT har forhøjet klagerens skattepligtige indkomst med 55.102 kr. for indkomståret 2010, med 105.342 kr. for indkomståret 2011 og med 105.342 kr. for indkomståret 2012, da SKAT har anset, at der skal ske beskatning af fri sommerbolig, jf. ligningslovens § 16 A, stk. 5, jf. § 16, stk. 5.

Af SKATs afgørelse af 6. december 2013 fremgår bl.a.:

”Skats bemærkninger og begrundelse

SKAT finder det ikke dokumenteret eller sandsynliggjort, at dit udlån af stuehuset til jægere, firmaer, loger eller foreninger er sket for at erhverve, sikre eller vedligeholde selskabets indkomst, jf. statsskattelovens § 6 stk. 1 litra A. Udlånene anses heller ikke som reklameudgifter omfattet af ligningslovens § 8 stk. 1. Det skyldes, at der ikke anses at være fornøden direkte erhvervsmæssig sammenhæng mellem selskabets aktiviteter (boligudleje og skovdrift) og udlånene til eksempelvis loge, jægere eller til en forenings markprøver.

Under henvisning til Højesterets dom af 1. september 2009, refereret i TfS 2009, 903 er det derimod SKATs opfattelse, at det forhold, at du bl.a. har udlånt stuehuset til private formål, eksempelvis til overnatning, til en loges sommerfest eller til jægere på bukkejagt den 15. maj, må anses at være udtryk for, at du har rådighed over stuehuset i de perioder, hvor det ikke anvendes erhvervsmæssigt af selskabet til møder m.v.

Rådgiver skriver, at stuehuset på ingen måde har karakter af en fritidsbolig, at bygningen på ingen måde er egnet til ferieophold eller lignende ophold med overnatning, og at bygningen ikke er renoveret efter selskabets anskaffelse, blot nødtørftigt vedligeholdt udvendigt (sminket”). Videre skriver hun, at der således stadig er tale om en reelt saneringsmoden bygning, der ikke er isoleret, hvor taget er utæt, hvor der ikke er flugtveje fra soverummene i tagetagen (ved brand), hvor vandet ikke kan drikkes, og hvor køkken og toilet m.v. er de oprindelige.

Hertil bemærker SKAT, at stuehuset blev opført i 1850, og at der ikke foreligger oplysninger om, hvilke forbedringer stuehuset har undergået inden selskabets køb i 2000. Stuehuset blev i øvrigt anvendt til bolig frem til 15. november 1999, dvs. lige inden selskabets køb. Ved SKATs møde på adressen fremstod det ikke umiddelbart som en saneringsmoden ejendom.

Det er SKATs opfattelse, at den faktiske anvendelse af stuehuset i form af udlån til overnatning, udlån til en loges sommerfest eller udlån til jægere på bukkejagt den 15. maj, kan sidestilles med anvendelse til fritidsformål, og at selskabets faktiske anvendelse således medfører, at stuehuset kan sidestilles med en fritids- eller sommerbolig, jf. definitionen i Den juridiske vejledning 2013-2, afsnit C.A.5.16.2. Din rådighed over stuehuset omfattes derfor af reglerne i ligningslovens § 16 stk. 5. Der er endvidere henset til, at stuehuset rent faktisk har været anvendt til overnatninger i selskabets ejertid, jf. dine oplysninger.

Rådgiver skriver endvidere, at årsagen til, at ejendommen ikke er renoveret efter selskabets anskaffelse er, at det aldrig har været selskabets plan at anvende denne til andet og mere end afholdelse af møder m.v. som led i arbejdet i og driften i skoven. Hertil bemærker SKAT, at stuehuset, ifølge dine oplysninger, rent faktisk har været anvendt til andet end møder, eksempelvis til udlån til overnatning, udlån til en loges sommerfest eller udlån til jægere på bukkejagt den 15. maj.

På trods af rådgivers oplysninger om, at det registrerede elforbrug er ret konstant over året og er medgået til køleskabet, vandværket, lys til møder m.v. og lys på gårdspladsen er det fortsat også SKATs opfattelse, at elforbruget indikerer, at stuehuset har været brugt til andre formål end møder, idet elforbruget på 1.414 kWh i gennemsnit er væsentligt højere end et forventet forbrug under 52 årlige møder, jf. følgende:

Videre har SKAT henset til, at der er indkøbt 906 l olie til opvarmning.

Beskatning af fri sommerbolig inkl. varme, el og vand:

Den juridiske vejledning 2013-2, afsnit C.A.5.16.2.2 definerer som anført en sommerbolig som enhver form for bolig, der har karakter som fritidsbolig, herunder sommerhus, fjeldhytte, ferielejlighed og lignende.

Som følge heraf og da du anses at have anvendt stuehuset på [adresse5] til fritidsformål er det SKATs opfattelse, at din rådighed over [adresse5] må anses som rådighed over en sommerbolig.

Det fremgår af Højesterets dom af 1. september 2009, refereret i TfS 2009, 903, at der skal ske beskatning af rådighed over sommerbolig i de perioder, hvor sommerboligen ikke anvendes til andre formål.

Beskatning skal ske efter reglerne i ligningslovens § 16 stk. 5.

Værdien skal opgøres med udgangspunkt i ejendomsværdien pr. 1. oktober året før rådighedsåret.

SKAT bemærker, at Kundeservice Ejendom har været bekendt med dine oplysninger om vandkvaliteten og om vinduernes beskaffenhed på 1. salen ved vurderingen.

Stuehuset er som anført vurderet til 756.300 kr. pr. 1/10 2009, pr. 1/10 2010 og pr. 1/10 2011.

2010 (perioden 1/7 – 31/12):

Beskatning af værdi af sommerbolig til rådighed inkl. el, vand og varme skal ske efter reglerne i ligningslovens § 16 A stk. 6, jf. § 16 stk. 5, og opgøres således:

756.300 kr. x 8,5 % (8 uger a 0,5 % + 18 uger a 0,25 %) = 64.286 kr.

Nedslag for erhvervsmæssig anvendelse en dag ugentlig 64.286 kr. x 1/7 = - 9.184 kr.

Værdi af fri sommerbolig55.102 kr.

2011:

Beskatning af værdi af sommerbolig til rådighed inkl. el, vand og varme skal ske efter reglerne i ligningslovens § 16 A stk. 6, jf. § 16 stk. 5, og opgøres således:

756.300 kr. x 16,25 % (13 uger a 0,5 % + 39 uger a 0,25 %) = 122.899 kr.

Nedslag for erhvervsmæssig anvendelse en dag ugentligt 122.899 kr. x 1/7 = -17.557 kr.

Værdi af fri sommerbolig105.342 kr.

2012:

Beskatning af værdi af sommerbolig til rådighed inkl. el, vand og varme skal ske efter reglerne i ligningslovens § 16 stk. 5, da der foreligger ansættelse. Værdien opgøres sådan:

756.300 kr. x 16,25 % (13 uger a 0,5 % + 39 uger a 0,25 %) = 122.899 kr.

Nedslag for erhvervsmæssig anvendelse en dag ugentligt 122.899 kr. x 1/7 = - 17.557 kr.

Værdi af fri sommerbolig105.342 kr.”

Klagerens opfattelse

Repræsentanten har på vegne af klageren nedlagt påstand om, at SKATs forhøjelser nedsættes til 0 kr.

Til støtte herfor har repræsentanten gjort gældende:

”[virksomhed1] ApS ejer endvidere ejendommen [adresse5], [by2]. Der er tale om en skovejendom på 63,6 ha. Ejendommen drives erhvervsmæssigt som et skovbrug. Driften sker efter principperne for naturnær skovdrift.

På ejendommen findes et stuehus opført i 1850.

SKAT anser stuehuset for at være til rådighed som fritidsbolig for [person1] og beskatter ham heraf efter reglen i LL § 16, stk. 5.

Vi er uenige i dette synspunkt og mener ikke, der er grundlag for beskatning efter denne regel. Vi anmoder derfor om, at den gennemførte beskatning ophæves.

Det fremgår af cirkulære nr. 72 fra 1996, punkt 12.5, at udtrykket “sommerbolig” dækker over enhver form for bolig, der har karakter af fritidsbolig, herunder sommerhus, fjeldhytte, ferielejlighed og lign.

Det er for det første vores opfattelse, at den omhandlede ejendom på ingen måde har karakter af en fritidsbolig, hvor formodningsreglen om privat anvendelse finder anvendelse. For det andet er det vores opfattelse, at bygningen på ingen måde er egnet til ferieophold eller lignende ophold med overnatning, og at den faktisk heller ikke har været anvendt hertil af [person1] og/eller hans familie.

Der er tale om en skovejendom med et areal på 63,6 ha., en ejendom der er købt som et erhvervsmæssigt aktiv og drevet som et professionelt skovbrug, hvilket da heller ikke er anfægtet af SKAT.

Landsskatteretten har ved tre kendelse af 18. november 2013, j.nr. 12-0198776, 12-0198685 og 12-0198802 fastslået, at der ikke er nogen formodning for privat rådighed, når en ejendom er anskaffet af hovedaktionærselskabet som et erhvervsmæssigt driftsaktiv.

Det er derfor vores opfattelse, at den formodning for privat anvendelse, der kan foreligge i hovedaktionær-situationer, ikke finder anvendelse i situationer som den foreliggende, hvor ejendommen utvivlsomt er anskaffet i driftsmæssigt øjemed og anvendes som sådant.

Det omhandlede stuehus, hvis stand er af tvivlsom karakter, se mere herom nedenfor, kan i realiteten alene anvendes til møder i relation til skovens drift, ligesom ejendommens arealer udenom huset lejlighedsvist har været stillet til rådighed for tredjemand. Den primære brug af stuehuset i disse situationer er reelt anvendelsen af husets toilet.

Allerede ved selskabets erhvervelse af skovejendommen stod det klart, at stuehuset trængte “til en kærlig hånd”, og at der var problemer med drikkevandet, der kom og stadig kommer fra egen boring på ejendommen. Vandet var allerede på daværende tidspunkt forurenet (colibakterier) og kunne ikke drikkes, og grundet disse forhold opnåede selskabet et afslag i købesummen.

Bygningen er ikke renoveret efter selskabets anskaffelse, blot nødtørftigt vedligeholdt udvendigt. Der er således stadig tale om en bygning, der er helt uegnet til boligformål, herunder fritidsbolig. Bygningen er ikke isoleret, taget er utæt (et forhold der også var beskrevet i købsaftalen), der er ikke flugtveje fra soverummene i tagetagen (ved brand), og vandet kan som beskrevet ikke drikkes. Det kan endvidere nævnes, at køkken, toilet m.v. er de oprindelige.

Bygningen er derfor i realiteten ikke anvendelig til boligformål.

Årsagen til, at ejendommen ikke er renoveret efter selskabets anskaffelse, er, at det aldrig har været selskabets plan at anvende denne til andet og mere end afholdelse af møder m.v. som led i arbejdet i og driften af skoven. Bygningen er således principielt opretholdt som en slags kontor for skovdriften.

Ejendommen har, som beskrevet af SKAT, nogle få gange været stillet til rådighed for foreninger m.v. Disse har imidlertid primært anvendt arealerne udendørs, eksempelvis jagtforeningens hundetræning og logens sommerfest i telt på gårdspladsen. De pågældende har således primært anvendt stuehusets toiletfaciliteter, men ikke bygningens øvrige rum.

Det er SKATs opfattelse, at el-forbruget indikerer større anvendelse af stuehuset end ovenfor beskrevet. Hertil bemærkes, at det registrerede el-forbrug er ret konstant over året og er medgået til køleskabet (drikkevarer til møder m.v.), vandværket, lys til møder m.v. og lys (med bevægelses-sensor) på gårdspladsen. Det samlede forbrug var i 2012 på 986 kWh. Til sammenligning udgør det gennemsnitlige årsforbrug i et parcelhus, jf. oplysningerne i SKATs bilag til kendelsen, mere end 4.000 kWh.

Endelig skal det bemærkes, at [person1]s private bolig er beliggende 10,6 km fra skovejendommen. Det har derfor efter vores opfattelse formodning imod sig, at familien trods stuehusets dårlige stand skulle anvende dette til fritidsformål.

Sammenfattende er det vores opfattelse

Vi mener derfor ikke, der er grundlag for at beskatte hovedaktionæren af rådigheden herover, hvorfor den gennemførte beskatning bør ophæves.

Sammenfatning

På basis af ovenstående er det vores opfattelse

(...)

SKATs udtalelse

Under sagsbehandlingen ved Skatteankestyrelsen har SKAT anført:

”(...)

Bortset fra, at revisor henviser til 3 Landsskatteretskendelser af 18. november, j.nr. 12-0198776, 12-0198685 og 12-0198802 er der ikke nye oplysninger i sagen, som ikke står i sagsfremstillingen.

SKATs kommentarer til disse afgørelser er følgende:

Fri sommerbolig

Som det fremgår af ovennævnte Landsskatteretskendelser beror afgørelsen af, om en hovedaktionær m.v. har rådighed over en sommerbolig på en samlet konkret vurdering.

[person1] har ifølge de fremkomne oplysninger anvendt stuehuset på [adresse5] til private fritidsformål, eksempelvis til udlån til en loges sommerfest, til en bekendts overnatning, til en forenings hundetræning samt til jægernes sammenkomst den 15. maj. Denne anvendelse anses for udsprunget af, at han har råderet over ejendommen. Dette bestyrkes af, at elforbruget på ejendommen indikerer, at stuehuset har været anvendt til andet end et ugentligt erhvervsmæssigt møde.

I modsætning hertil foreligger der ingen oplysninger om, at klagerne i de nævnte Landsskatteretskendelser har anvendt det sagerne i sagerne omhandlede stuehus til private formål, hvorfor omstændighederne i disse sager ikke er identisk med omstændighederne i selskabets sag. Der kan derfor ikke anlægges en analogibetragtning mellem de nævnte Landsskatteretskendelser og selskabets sag.

SKAT finder således fortsat, at [person1] skal beskattes af rådigheden over stuehuset på [adresse5] efter reglerne i ligningslovens § 16 A, stk. 6, jf. § 16 stk. 5 i 2010 og 2011 og efter reglerne i ligningslovens § 16 stk. 5, samt at selskabet skal beskattes af stuehusets markedsleje for indkomstårene 2011 og 2012.

(...)”

Klagerens udtalelse

Til SKATs udtalelse har repræsentanten anført:

”Vi fastholder det i klageskrivelsen af 5. februar 2014 anførte, om at der ikke har været tale om privat brug af stuehuset på skovejendommen [adresse5]. For så vidt angår den af SKAT angivne private brug, ønsker vi at tilføje følgende:

For så vidt angår el-forbruget henvises til det tidligere anførte herom.”

Repræsentantens bemærkninger til Skatteankestyrelsens indstilling

Repræsentanten har ved brev til Skattankestyrelsen af 22. august 2016 indsendt bemærkninger til Skatteankestyrelsens indstilling. Af brevet fremgår bl.a.:

”Det er efter vores opfattelse meget væsentligt, at der tages udgangspunkt i, at der ikke er en forhåndsformodning for hovedaktionærens private rådighed, når der er tale om en beboelsesejendom på ejendom, der er anskaffet i driftsmæssigt øjemed, her en erhvervsmæssigt drevet skovejendom. Vi har tidligere henvist til 3 kendelser fra Landsskatteretten i 2013, hvoraf dette fremgår.

Skatteankestyrelsen synes ikke at have haft dette udgangspunkt, og vores synspunkt herom kommenteres end ikke.

Konsekvensen af dette udgangspunkt er efter vores opfattelse, at det konkret fra SKATs/Skatteankestyrelsens side skal dokumenteres eller dog sandsynliggøre, at [person1] konkret faktisk har anvendt det omhandlede hus. Dette er efter vores opfattelse ikke sket, idet SKAT alene henviser til, at en jagtforening (som [person1] ikke deltager i) samt en loge enkelte gange har anvendt ejendommens udendørsfaciliteter – men ikke huset som sådant. Disse eksterne foreningers sporadiske anvendelse af grunden kan efter vores opfattelse på ingen måde føre til en antagelse af, at selskabets hovedaktionær har rådighed over huset som fritidsbolig. Hertil skal bemærkes, at ejendommen på ingen måde er anskaffet med sigte på fritidsbolig, men blot indgik som en del af den skovejendom, der blev erhvervet for at drive skovdrift.

Vi finder derfor fortsat ikke grundlag for at beskatte [person1] af rådighed over det omhandlede hus som en fri fritidsbolig efter reglerne i LL § 16A, stk. 4, jf. § 16, stk. 5.”

Landsskatterettens afgørelse

Efter ligningslovens § 16 A, stk. 5, skal en hovedaktionær, der modtager udbytte fra selskabet i form af, at der stilles en sommerbolig til rådighed, medregne værdien af rådigheden ved opgørelsen af sin skattepligtige indkomst. Værdien beregnes efter ligningslovens § 16, stk. 5. Af ligningslovens § 16, stk. 1, fremgår det, at ved opgørelse af den skattepligtige indkomst medregnes bl.a. værdien af helt eller delvis vederlagsfri benyttelse af andres formuegoder, jf. statsskattelovens §§ 4-6, når godet modtages som led i et ansættelsesforhold eller som led i en aftale om ydelse af personligt arbejde i øvrigt.

Den skattepligtige værdi af en sommerbolig, der er stillet til rådighed af en arbejdsgiver som nævnt i stk. 1, sættes til 0,5 % pr. uge af ejendomsværdien pr. 1. oktober året før rådighedsåret eller i tilfælde, hvor der ikke er ansat en ejendomsværdi, handelsværdien pr. 1. oktober året før rådighedsåret, for hver af ugerne 22-34 og 0,25 % for hver af årets øvrige uger, jf. ligningslovens § 16, stk. 5, 1. pkt. I ligningslovens § 16, stk. 5, 2. pkt., fremgår en formodningsregel, hvorefter en ansat direktør eller anden medarbejder, med væsentlig indflydelse på egen aflønningsform, der som led i et ansættelsesforhold får stillet en sommerbolig til rådighed, anses for at have sommerboligen til rådighed hele året. Ifølge ligningslovens § 16, stk. 5, 4. pkt., nedsættes den skattepligtige værdi i forhold til antallet af dage, sommerboligen stilles til rådighed for eller udlejes til andre personer, som ikke er omfattet af 3. pkt., eller som ikke er nærtstående

Det er ikke en betingelse for beskatning efter ligningslovens § 16, stk. 5, at sommerboligen faktisk benyttes af en hovedaktionær. Beskatning kan ske, når der alene er tale om en adgang til at råde eller en råderet. Det følger af SKM2009.558HR.

Klageren er en del af den personkreds, der er omfattet af ligningslovens § 16 A, stk. 1, jf. ligningslovens § 16, stk. 5. Det skal bemærkes at Landsskatteretten ikke finder det dokumenteret eller sandsynliggjort, at ejendommen er uegnet som sommerbolig.

Afgørelsen af, om klageren har rådighed over sommerboligen, beror på en samlet konkret vurdering.

Efter det oplyste har erhvervelsen af ejendommen [adresse5], [by2] været et led i driften af selskabet, der bl.a. har som aktivitet at erhverve ejendomme. Det fremgår af sagens oplysninger, at stuehuset på ejendommen har været anvendt til afholdelse af møder i forbindelse med skovdriften. Ejendommen har endvidere været udlånt til foreninger, udlånt til jægere og udlånt til afholdelse af sommerfester. Henset hertil findes det ikke godtgjort, at stuehuset har været et rent driftsaktiv. Landsskatteretten finder det endvidere ikke godtgjort, at klageren ikke har haft rådighed over ejendommen.

Klageren skal således beskattes af værdi af fri sommerbolig til rådighed, jf. ligningslovens § 16 A, stk. 5, jf. § 16, stk. 5.

Landskatteretten stadfæster SKATs afgørelse.

Værdi af fri jagtret

Faktiske oplysninger

Ejendommen [adresse5], er en særskilt vurderet skov og plantage på 636.301 m²

Af SKATs afgørelse af 6. december 2013 fremgår, at klageren overfor SKAT har oplyst:

”

SKATs afgørelse

SKAT har forhøjet klagerens skattepligtige indkomst med 11.250 kr. for indkomståret 2010, med 22.500 kr. for indkomståret 2011 og med 22.500 kr. for indkomståret 2012, da SKAT har anset klageren for skattepligtig af værdi af fri jagtret, jf. ligningslovens § 16 A, stk. 1 og ligningslovens § 2, stk. 1. For indkomståret 2012 sker beskatningen efter ligningslovens § 16, stk. 1 og 3.

Af SKATs afgørelse af 6. december 2013 fremgår bl.a.:

”Skats bemærkninger og begrundelse

Som det fremgår af Højesterets dom af 2. november 1999, refereret ovenfor, skal der ske beskatning af rådighed over jagtret, medmindre formodningen om udnyttelse af jagtretten bliver afkræftet.

SKAT finder ikke, at du har afkræftet denne formodning. Det skyldes bl.a., at du har foretaget regulering af vildt på [adresse5], og det anser SKAT at kunne sidestilles med at drive jagt. Videre er der henset til, at jagten ikke er udlejet til andre.

Du anses derfor at have rådighed over selskabets jagtret, og at have udnyttet denne rådighed.

Du er skattepligtig af jagtrettens markedsværdi som maskeret udlodning efter ligningslovens § 16 A stk. 1 og ligningslovens § 2 stk. 1 frem til den 31. december 2011. Herefter sker beskatningen efter ligningslovens § 16 stk. 1 og 3, da du bliver ansat i selskabet den 1. januar 2012.

Jagtrettens markedsværdi:

Arealet på [adresse5] udgør som nævnt 63,63 ha. Du har oplyst, at ejendommen kun indeholder et normalt og uproblematisk jagtareal på 0,6 ha.

SKAT er ikke enig heri. Det skyldes, at det fremgår af jagtlovens § 19 stk. 1, at der under jagt ikke må afgives skud inden for en afstand af 50 m fra beboelsesbygninger, medmindre der foreligger samtykke fra beboeren. Samtidig står der i jagtlovens § 22 stk. 1 nr. 3, at ingen må jage på en måde, der medfører haglnedfald på en anden persons bolig, have eller gårdsplads. Som det fremgår af dit indsendte materiale tolkes sidstnævnte som en afstand på 400 m ved hagljagt med største lovlige haglpatroner.

Som følge heraf anser SKAT det for muligt at drive jagt fra 44,6 ha + 0,6 ha, i alt ca. 45 ha, selvom den lovlige skudretning afhænger af, hvor på arealet jægeren er placeret i forhold til nærmeste bebyggelse.

Det er som udgangspunkt din og rådgivers opfattelse, at mulighederne for at drive jagt i skoven er underlagt så mange restriktioner, at værdien heraf ved udleje til tredjemand reelt er 0 kr., og at såfremt det fortsat er SKATs opfattelse, at der skal beskattes værdi af jagt, kan værdien maks. udgøre 50 % af skovforeningens gennemsnitlige hektarpris på 500 kr., dvs. 250 kr.

SKAT finder fortsat, at værdi af jagtretten på [adresse5] kan ansættes skønsmæssigt til 45 ha a 500 kr., eller 22.500 kr. årligt i indkomstårene 2011 og 2012, idet der er henset til følgende:

Under henvisning til ligningslovens § 2 stk. 1, ligningslovens § 16 A stk. 1 samt begrundelse ovenfor forhøjes de skattepligtige indkomster for 2010 og 2011 sådan:

Indkomståret 2010:

Markedsværdi af din rådighed over [virksomhed1] ApS ApS’

jagtret på [adresse5] i perioden 1/7 – 31/12 2010 anses som maskeret

udlodning og ansættes skønsmæssigt til 22.500 kr. x 6/12 måneder = 11.250 kr.

Indkomståret 2011:

Markedsværdi af din rådighed over [virksomhed1] ApS ApS’

jagtret på [adresse5] anses som maskeret udlodning og ansættes

skønsmæssigt til22.500 kr.

Indkomståret 2012:

Markedsværdi af din rådighed over [virksomhed1] ApS ApS’

jagtret på [adresse5] anses som et personalegode omfattet af

ligningslovens § 16 stk. 1 og 3. Under henvisning til begrundelser

ovenfor ansættes markedsværdien skønsmæssigt til22.500 kr. ”

Klagerens opfattelse

Repræsentanten har på vegne af klageren nedlagt principal påstand om, at værdien af jagten nedsættes til 0 kr. Repræsentanten har nedlagt subsidiær påstand om, at værdien af jagten nedsættes til 250 kr. pr. ha.

Til støtte herfor har repræsentanten gjort gældende:

”Det er vores opfattelse, at mulighederne for jagt i den konkrete skov er undergivet så mange restriktioner, at værdien heraf ved udleje til tredjemand reelt er DKK 0. Af denne grund mener vi principalt, at der ikke er grundlag for at beskatte, således som det med SKATs kendelse er sket.

Begrundelsen herfor er dels beliggenheden i bynært område, der i sig selv giver begrænsninger i, hvor og hvordan der kan skydes. Hertil kommer, at skovens beliggenhed betyder, at der er relativt mange mennesker, der anvender skoven til motionsløb m.v., gåture, og geocaching har udlagt flere “poster” i skoven, hvilket i sig selv øger antallet af besøgende i skoven.

Skoven drives som nævnt efter principperne for “Naturnær Skovdrift” - Denne driftsmetode betyder i sig selv, at jagtmulighederne begrænses ikke ubetydeligt. Der må eksempelvis ikke afholdes egentlige jagter i skoven, der er begrænsninger i hvilke dyr, der må skydes, og der må ikke fodres for at trække dyr til — fodring er kun tilladt af “nød” i hårde vintre. Disse forhold betyder selvsagt, at jagten er mindre interessant for en jæger, og prisniveauet kan derfor ikke sammenlignes med prisen for et “almindelig” godt jagtområde.

Vi har fået oplyst, at Skovforeningen har opgjort den gennemsnitlige jagtleje til DKK 500 pr. hektar. Det er denne gennemsnitlige værdi, SKAT har anvendt ved beskatningen af [person1]. Det er imidlertid vores opfattelse, at jagten i den konkrete skov ikke har en “gennemsnitlig” værdi grundet de beskrevne restriktioner. Vi finder derfor, at den skattemæssige værdi reelt bør være DKK 0, eller såfremt der fortsat findes grundlag for beskatning, højst halvdelen af den gennemsnitlige jagtleje for “almindelig” gode jagtarealer.

Sammenfatning

På basis af ovenstående er det vores opfattelse

(...)

Landsskatterettens afgørelse

Ifølge statsskattelovens § 4 betragtes som skattepligtig indkomst den skattepligtiges samlede årsindtægter bestående i penge eller formuegoder af pengeværdi. I ligningslovens § 16 er principperne for den skattemæssige værdiansættelse af personalegoder fastsat.

Det følger af ligningslovens § 16 A, at alt, hvad der udloddes til en aktionær er skattepligtig indkomst og af ligningslovens § 2 fremgår, at transaktioner mellem interesseforbundne parter skal ske på markedsvilkår. Det fremgår endvidere af ligningslovens § 16, stk. 1, at personalegoder beskattes med markedsværdien af godet, jf. ligningslovens § 16, stk. 3.

Klageren er hovedanpartshaver og har derfor rådighed over selskabet og dermed over jagtretten på selskabets ejendom. Der gælder herefter en formodning om, at jagtretten er udnyttet, medmindre formodningen konkret afkræftes, jf. ligningslovens § 16 A og TfS1999,877 HR. Da klageren har jagttegn og efter det oplyste har foretaget regulering af vildt på området, må han anses at have udnyttet rådigheden.

2 retsmedlemmer – herunder retsformanden – udtaler:

Ud fra oplysningerne om annoncer, de særlige forhold, der gælder ved driftsmetoden, samt den geografiske placering, kan Landsskatteretten tiltræde SKATs skønsmæssige fastsættelse af markedslejen for jagtretten.

Disse retsmedlemmer finder, at markedslejen skal fastsættes til 500 kr. pr. ha.

1 retsmedlem udtaler:

Dette retsmedlem finder, at markedslejen skal fastsættes til 400 kr. pr. ha.

Der træffes afgørelse efter stemmeflertallet.

Landsskatteretten stadfæster SKATs afgørelse.