Kendelse af 01-12-2016 - indlagt i TaxCons database den 25-03-2017

Faktiske oplysninger

Klageren er direktør og eneanpartshaver i [virksomhed1] ApS.

Ifølge det oplyste var [virksomhed1] ApS i klageårene moderselskab for en række 100 % ejede datterselskaber, der drev tre forskellige typer forretning:

Koncernen blev drevet fra adressen [adresse1], [by1]. Adressen er tillige klagerens private adresse.

[virksomhed1] ApS

Ifølge selskabets årsrapport for 2011 fremgår det, at "selskabets væsentligste aktivitet er at eje aktier og anparter i tilknyttede og associerede selskaber samt relaterede investeringsaktiviteter".

Holdingselskabet ejer ejendommen [adresse2], [by1].

Der var i klageårene ingen ansatte i selskabet. Klageren var ulønnet direktør.

Selskabet leasede fra 11. juli 2007 en ny Audi Q7 med reg. nr. [reg.nr.1], indregistreret til privat personkørsel. Klager er registreret som bruger. Ved leasingperiodens udløb i juli 2010, blev bilen overtaget af klagerens ægtefælle.

Om bilens anvendelse har klageren over for SKAT den 3. oktober 2013 oplyst, at bilen er brugt i hans job som ejer af selskaberne og til varetagelse af selskabernes funktioner.

Der er ikke ført kørselsregnskab og klageren har den 30. oktober 2013 oplyst over for SKAT, at der ikke foreligger en skriftlig fraskrivelseserklæring.

SKAT har - vedrørende den omhandlede bil - beskattet klageren af værdi af fri bil til rådighed i 12 måneder i 2008, 12 måneder i 2009 og 7 måneder i 2010.

Ifølge Trafikstyrelsens synsrapporter havde bilen kørt 81.000 km den 24. juni 2011.

[virksomhed2] A/S

Selskabet var 100 % ejet af [virksomhed1] ApS. Selskabets branche er oplyst som murervirksomhed. Klageren var registreret som direktør i selskabet.

Selskabet anskaffede den 23. december 2010 en fabriksny Ford Grand C-MAX Titanium, reg. nr. [reg.nr.2]. Bilen var indregistreret til privat personkørsel. Bilen blev den 1. april 2012 solgt til klagerens ægtefælle.

Der er ikke ført kørselsregnskab og klageren har den 30. oktober 2013 oplyst over for SKAT, at der ikke foreligger en skriftlig fraskrivelseserklæring.

SKAT har - vedrørende den omhandlede bil - beskattet klageren af værdi af fri bil til rådighed i 1 måneder i 2010, 12 måneder i 2011 og 4 måneder i 2012.

Ifølge Trafikstyrelsens synsrapporter havde bilen kørt 52.000 km den 24. november 2014.

Husstandens private personbiler

Ejet af hustruen:

Ifølge Trafikstyrelsens synsrapport har Ford C-MAX kørt 77.000 km den 18. april 2012.

Ejet af klageren:

Der er ikke registreret ejerskab af privat bil i perioden 1. januar til 16. april 2008. Som dokumentation for, at klageren var ejer af en privat bil i perioden, har repræsentanten fremsendt indkomst- og formueopgørelse for 2008 for klageren og hans hustru. Heraf fremgår, at parret ultimo 2007 og ultimo 2008 var ejer af en Ford C-max. At det ikke fremgår af parrets R-75 skyldes ifølge repræsentanten, at forhandleren havde forkludret registreringen.

Hverken klageren eller hans hustru har befordring mellem hjem og arbejde. Husstanden bestod i klageårene af klageren, hans hustru og en søn født i 1992.

SKATs afgørelse

SKAT har forhøjet klagerens personlige indkomst vedrørende fri bil med i alt 545.906 kr. for indkomstårene 2008-2012.

SKAT har blandt andet som begrundelse for afgørelsen anført:

"...

[virksomhed1] ApS med CVR-nr. [...1] som er moderselskab for følgende 100 % ejede datterselskaber:

[virksomhed2] A/S

[virksomhed3] ApS

[virksomhed4] ApS

[virksomhed5] ApS

[virksomhed6] ApS

[virksomhed7] ApS

[virksomhed8] ApS og

[virksomhed9] ApS

Moderselskabet [virksomhed1] ApS er 100 % ejet af dig.

Selskabet [virksomhed1] ApS har den 11. juli 2007 anskaffet sig en Audi Q 7 med indregistreringsnummer [reg.nr.1]. Bilen er indregistreret personbil til privat personkørsel. Bilen er senere overdraget fra selskabet til din ægtefælle ved udløbet af leasingaftalen den 31. juli 2010. Bilen er 1. gang indregistreret den 11. juli 2007.

Selskabet [virksomhed2] A/S har den 23. december 2010 anskaffet sig en FORD GRAND C-MAX TITANIUM med indregistreringsnummer [reg.nr.2]. Bilen er indregistreret personbil til privat personkørsel. Bilen er i april 2012 overdraget til din ægtefælle. Bilen er 1. gang indregistreret den 23. december 2010.

SKAT er af den opfattelse, at du skal beskattes af råderetten over disse to biler efter bestemmelserne i ligningslovens § 16 stk. 1 og § 16 stk. 4. Dette begrundes med, at bilerne er indregistreret på hvide plader, således at de må bruges til privat kørsel. Du har ikke er ført kørselsregnskab eller lignende der kan dokumentere/sandsynliggøre at bilerne ikke er benyttet til privat kørsel. Supplerende kan det oplyses, at beregningsgrundlaget på bilerne, henholdsvis 740.000 kr. (Q 7) og 343.000 kr. (C-MAX) er i overensstemmelse med modtagne oplysninger fra din revisor.

...

Sluttelig er SKAT af den opfattelse, at de oplysninger der er kommet frem i revisors klager dateret henholdsvis den 17. december 2013 og 26. januar 2014, herunder at du altid har overholdt 60 dages reglen inden for 12 måneder ikke synes at være relevant i sagen.

..."

Klagerens opfattelse

Klageren har nedlagt påstand om, at værdi af fri bil hvert af årene skal nedsættes til 0 kr.

Det er til støtte for påstanden anført:

"Baggrund

Sagen angår spørgsmålet om, hvorvidt [person1] i tidligere indkomstår skal beskattes af værdien af fri bil i forhold til to biler, der har været ejet af selskaber i [person1]s koncern.

...

Påstand

Det er vores påstand, at [person1] ikke skal beskattes af værdien af fri i de respektive indkomstår, og at skatteansættelserne derfor skal nedsættes til det selvangivne.

Anbringender til støtte for vor påstand

Vores påstand om at [person1] ikke skal beskattes af værdien af fri bil bygger overordnet på følgende forhold:

Nærmere om faktiske omstændigheder

[person1] har som direktør og ansat i [virksomhed1]-koncernen stået for driften af alle 3 aktiviteter (entreprenørvirksomhed, developeraktivitet og udlejning af ejendomme), og han har i den forbindelse haft en omfattende kørsel.

Kørslen har været meget varierende og dækker blandt andet over:

[person1] har i den forbindelse anvendt den Audi Q7, som [virksomhed1] ApS har ejet til at foretage denne kørsel, som jobbet som direktør kræver.

Da leasingaftalen på Audien udløb 31. juli 2010 blev bilen erhvervet af [virksomhed1] ApS, der samme dag har videreoverdraget bilen til [person1] ægtefælle [person2].

Efterfølgende har [person1] foretaget den erhvervsmæssige kørsel i den Ford C-Max, som var ejet af [virksomhed2] A/S.

Koncernen drives fra adressen [adresse1], [by1]. Adressen er samtidig [person1]s private adresse.

[person1] har som anført hele tiden haft en privat bil, som han har brugt til privat kørsel.

[person1] har altid kørt med en skarp adskillelse mellem sin private økonomi og selskaberne.

Den private bil har fra 2007 og til 2010 være en Ford C-Max ejet af ægtefællen [person2], og fra juli 2010 altså Audien som beskrevet ovenfor.

Nærmere om koncernens aktiviteter

Vi vil i det følgende kort redegøre for omfanget af aktiviteterne i de 3 forretningsområder.

Entreprenøraktiviteten

I selskaberne [virksomhed10] A/S, [virksomhed8] ApS og [virksomhed11] ApS var der betydelig aktivitet i 2007 og frem til 2010, hvorefter der er sket et fald i aktiviteterne.

Det medførte, at [virksomhed10] A/S ophørte i maj 2011.

[virksomhed8] ApS og [virksomhed11] ApS blev lagt sammen ved en fusion i 2010.

Aktivitetens omfang kan bedst illustreres med udviklingen i den samlede omsætning for området (mio. kr.):

I forhold til disse aktiviteter har [person1] stået for al det opsøgende salg, udarbejdelse af kontrakter, opsyn med de enkelte byggepladser, byggemøder og afleveringsforretninger, møder med øvrige rådgivere m.v.

Det er således åbenbart, at [person1] har haft et betydeligt og meget varieret kørselsbehov for at varetage disse opgaver.

Developeraktivitet

I den omhandlede periode er der sket udvikling af større projekter i [by2] ved [by3], [virksomhed6] i [by3], [adresse3] i [by4], samt [virksomhed7] i [by4]. Herudover er der sket udvikling af en række mindre projekter.

Udvikling af byggeprojekter kræver en del møder. Det drejer sig om møde lodsejeren, med Teknisk Forvaltning i de respektive kommuner, med arkitekter, med potentielle købere, med ejendomsmæglere og med alle andre rådgivere involveret i og omkring projekterne.

Det er således åbenbart, at [person1] har haft et betydeligt og meget varieret kørselsbehov for at varetage disse opgaver.

Udlejningsejendomme

Koncernen ejer udlejningsejendomme i det nuværende [by5] kommune, hvor [person1] har stået for udlejning af lejligheder, løbende kontakt med lejere, fraflytning af lejere/fraflyttesyn og øvrige opgaver i forbindelse med udlejning af boligejendomme. E

Det er således åbenbart, at [person1] har haft et betydeligt og meget varieret kørselsbehov for at varetage disse opgaver.

Sammenfattende om [person1]s kørsel i selskabets bil

[person1] har som anført haft et meget varieret kørselsmønster i relation til de 3 skiteserede forretningsområder, som han var hovedansvarlig for.

Han har derfor altid overholdt reglerne i Ligningslovens § 9B (60 dages reglen), og det er vores opfattelse, at han dermed også har afkræftet en eventuel formodning for private brug af selskabets biler.

Vi ønsker i denne forbindelse at henvise til Landsskatterettens tidligere afgørelse i en tilsvarende sag (kendelse af 5. december 2012 - j.nr. 12-0189410).

I denne sag fandt Landsskatteretten, at "under henvisning til det oplyste om klagerens omfattende erhvervsmæssige aktiviteter bl.a. omfattende kørsel til mange forskellige arbejdspladser, lægges det til grund, at klagerens kørselsmønster indebærer befordring til så mange forskellige arbejdspladser, at det ikke er sandsynligt, at der er kørt mellem bopæl og arbejdsplads i mere end 60 arbejdsdage inden for de forudgående 12 måneder, og klagerens kørsel anses derfor erhvervsmæssig, jf. ligningslovens § 9 B, stk. 3."

Vi finder, at denne Landsskatteretssag fra 2012 er sammenlignelig med vores konkrete sag for [person1]. I 2012 sagen var forholdet således:

Landsskatterettens henvisning i sagen til ligningslovens § 9B kan med rette også anvendes til støtte for vores påstand om, at der ikke er hjemmel til at beskatte [person1] af værdien af fri bil.

Der har gennem årene udviklet sig en særlig stringent praksis for, at hovedaktionærer kunne beskattes af værdien af fri bil alene ud fra en formodning om, at bilen havde været til rådighed for privat kørsel.

Ved lov nr. 1337 af 19/12 2008 blev der indført en såkaldt "smidiggørelse" af 60 dages reglen i ligningslovens § 9B. Dette skete ved indsættelsen af følgende stykke i § 9B:

"Stk. 3. Har den skattepligtige et kørselsmønster, der indebærer befordring til så mange forskellige arbejdspladser, at det ikke er sandsynligt, at der køres mellem sædvanlig bopæl og arbejdsplads i mere end 60 arbejdsdage inden for de forudgående 12 måneder, anses befordringen for erhvervsmæssig, jf. stk. 1, Told- og skatteforvaltningen kan dog give den skattepligtige skriftligt pålæg om med fremadrettet virkning i indtil 12 måneder ved kørselsregnskab at dokumentere, at der er tale om erhvervsmæssig befordring som nævnt i stk. 1. "

Det anføres i lovforslaget til ændringsloven, at:

"Har den skattepligtige et kørselsmønster, der indebærer befordring til så mange forskellige arbejdspladser, at det ikke er sandsynligt, at der køres mellem sædvanlig bopæl og arbejdsplads i mere end 60 arbejdsdage inden for de forudgående 12 måneder, foreslås det, at det uden videre antages, at befordringen er erhvervsmæssig."

Og videre:

"Det betyder, at der i disse situationer, hvor den skattepligtige har et særligt kørselsmønster, gælder en formodning for, at kørslen er i overensstemmelse med 60-dages reglen, og at bilen ikke er stillet til rådighed for privat anvendelse, selv om bilen står på den skattepligtiges bopæl."

Indførslen af ligningslovens § 9B, stk. 3, bryder derfor med den hidtidige stringente praksis om formodningsreglen for hovedaktionærer, for så vidt at de kan redegøre for, at de har et meget varieret kørselsmønster.

Vi har fremført vores redegørelser herom over for SKAT [by6] både mundtligt og skriftligt, men forholdet afvises i kendelsen med en bemærkning om, at "de oplysninger, der er kommet frem i revisors klager dateret henholdsvis 17. december 2013 og 26. januar 2014, herunder at du altid har overholdt 60 dages reglen indenfor 12 måneder ikke synes at være relevant i sagen."

Vi finder det stærkt bekymrende, at SKAT [by6] vælger at træffe afgørelse i sagen uden at tage stilling til vores anbringender om, at der faktisk - ifølge en helt specifik lovbestemmelse til netop dette formål - ikke gælder en formodning om privat rådighed over bilen for skattepligtige, der har et varieret kørselsmønster.

SKAT [by6] kunne - i det omfang at de ønskede yderligere oplysninger - have udbedt sig yderligere redegørelser om kørslen.

Vi forstår SKAT [by6]s forsøg på ikke at inddrage denne afgørende lovbestemmelse i afgørelsen som accept af, at [person1] har haft et sådant varieret kørselsmønster, at forholdet omfattes af ligningslovens 9B, stk. 3.

Det fremgår med største tydelighed, at formålet med ændringsloven (Lov nr. 1337 af 19/12 2008) netop var et indføre en vis beskyttelse for de skatteydere, hvor SKAT af forskellige årsager muligvis kunne være i tvivl om, hvorvidt kørslen var udelukkende erhvervsmæssig.

Det fremhæves i bemærkningerne, at:

"Disse tilfælde (eksempler på reglerne anvendelse) har det tilfælles, at det på den ene side ikke kan afvises, at kørselsmønstret faktisk ville vise, at der ikke er kørt mere end 60 dage mellem hjemmet og arbejdspladsen, hvis man havde talt efter, f.eks. i form af et kørselsregnskab for den pågældende periode, men hvor de konkrete omstændigheder på den anden side giver anledning til en vis berettiget tvivl om reglens overholdelse.

Disse tilfælde vil falde ind under den foreslåede formodningsregel, således at det umiddelbart vil blive antaget, at der køres erhvervsmæssigt.

Givet de konkrete omstændigheder, der giver anledning til en vis berettiget tvivl, foreslås det dog, at told- og skatteforvaltningen i disse tilfælde med fremadrettet virkning i op til 12 måneder vil kunne give den skattepligtige pålæg om ved kørselsregnskab at kunne dokumentere, at der er tale om erhvervsmæssig befordring under overholdelse af 60-dages reglen.

Hvis SKAT vurderer, at der er tale om en af førnævnte situationer, og SKAT derfor har pålagt den skattepligtige at føre kørselsregnskab, men kørselsregnskabet viser, at der mod forventning køres mere end 60 arbejdsdage mellem hjem og arbejdsplads, vil pålægget ikke have virkning for tiden inden, pålægget blev givet. Den skattepligtige har - i modsætning til en skattepligtig, der hver dag møder det samme arbejdssted eller kun har få forskellige arbejdssteder - i tiden inden pålægget haft et sådant kørselsmønster, at der ikke ved førelse af kørselsregnskab har skullet holdes nøje øje med 60-dages reglen."

Det fremgår således med al tydelighed, at for skattepligtige der kan redegøre for at de har haft et meget varieret kørselsmønster, så gælder der nu en omvendt formodningsregel. Nemlig at al deres kørsel er erhvervsmæssig.

Finder SKAT at der er grundlag for at være i tvivl herom, så kan SKAT med fremadrettet virkning give den skattepligtige et pålæg om at føre et egentligt kørselsregnskab.

Afsluttende bemærkninger

Det er vores opfattelse, at vi med ovenstående har godtgjort, at der ikke er hjemmel til beskatning af [person1] af værdi af fri bil.

..."

Repræsentantens indsigelse af 8. juni 2016

"...

Forslaget til afgørelse

Det følger af Skatteankestyrelsens forslag til afgørelse, at de påklagede skatteansættelser skal stadfæstes, hvorefter [person1] skal beskattes af værdien af fri bil i indkomstårene 2008 - 2012.

Forslaget til afgørelse hviler på en fortolkning om, at særreglen i ligningslovens § 9B, stk. 3, alene omhandler hvornår kørsel mellem hjem og arbejde skal anses for erhvervsmæssig.

På dette grundlag fremgår det af forslaget til afgørelse, at [person1] skal beskattes af værdien af fri bil i de omhandlede indkomstår, uagtet at han anses at have så mange skiftende arbejdssteder, at hans kørsel mellem hjem og arbejde skal anses for erhvervsmæssig.

Indsigelse

Vi er ikke enige i fortolkningen af særreglen i ligningslovens § 9B, stk. 3. Vi er heller ikke enige i konklusionerne i forslaget til afgørelse, selv hvis Skatteankestyrelsens fortolkning lægges til grund.

Vi gør derfor indsigelse mod forslaget til afgørelse. Det er vores opfattelse, at [person1] ikke skal beskattes af værdien af fri bil.

Ligningslovens § 9B, stk. 3.

Ligningslovens § 9B, stk. 3, er en særregel og en omvendt formodningsregel, der blev indført i 2008. Bestemmelsens ordlyd er:

"Har den skattepligtige et kørselsmønster, der indebærer befordring til så mange forskellige arbejdspladser, at det ikke er sandsynligt, at der køres mellem sædvanlig bopæl og arbejdsplads i mere end 60 arbejdsdage inden for de forudgående 12 måneder, anses befordringen for erhvervsmæssig, jf. stk. 1.

Told·og skatteforvaltningen kan dog give den skattepligtige skriftligt pålæg om med fremadrettet virkning i indtil 12 måneder ved kørselsregnskab at dokumentere, at der er tale om erhvervsmæssig befordring som nævnt i stk. 1."

Som tidligere fremhævet i sagen, så anser vi [person1]s kørsel i selskabets bil for omfattet af formodningsreglen i ligningslovens § 9B, stk. 3.

Vi har i klagen til Skatteankestyrelsen tidligere redegjort for, at [person1] i de omhandlede indkomstår havde kørsel til så mange skiftende arbejdssteder, at han er omfattet af bestemmelsen. Vi læser præmisserne i forslaget til afgørelse således, at der ses at være enighed herom.

Formodningsreglen blev indført af et stort flertal i Folketinget (den daværende regering, samt A, DF, SF, R & LA).

Forud var gået en periode, hvor flere skattesager om beskatning af fri bil havde været genstand for kritik, fordi mange hovedaktionærer og selvstændige mod deres egen antagelser blev beskattet af fri bil, alene fordi der var en formodning om, de havde anvendt selskabets/virksomhedens biler til privat kørsel.

I lovforslaget, hvor LL § 9B, stk. 3 blev indført (LFF 2008-10-08 nr. 22), anføres i de indledende generelle bemærkninger blandt andet (citat 1):

"Regeringen har på denne baggrund den 4. april 2008 indgået en aftale med Socialdemokraterne, Dansk folkeparti, Socialistisk folkeparti, Det Radikale Venstre og Ny Alliance (nu Liberal Alliance) om initiativer vedrørende varebiler. Aftalen omfatter en række administrative ændringer, som allerede er iværksat ved en meddelelse fra SKAT om ændring af praksis for kørsel i vare- og lastmotorkøretøjer med tilladt totalvægt på ikke over 3 ton, hvor der er fratrukket moms ved anskaffelsen (SKM2008.354.SKA T). Dette lovforslag udmønter de initiativer i aftalen, der kræver lovgivning. Det drejer sig om smidiggørelse af 60-dages reglen, dagsafgift for privat benyttelse af varebiler og afgiftsfritagelse for ledsagebiler med fastmonteret soveplads. 60-dages reglen er nærmere beskrevet under punkt 2.1.

Af aftalen fremgår, at 60-dages reglen er administrativt belastende ved kørsel til en række skiftende arbejdssteder, og at parterne er enige om, at der skal ske en administrativ forenkling og smidiggørelse i denne situation"

(vores fremhævning).

I lovforslagets punkt 3.1 om forslagets indhold anføres (citat 2):

"Har den skattepligtige et kørselsmønster, der indebærer befordring til så mange forskellige arbejdspladser, at det ikke er sandsynligt, at der køres mellem sædvanlig bopæl og arbejdsplads i mere end 60 arbejdsdage inden for de forudgående 12 måneder, foreslås det, at det uden videre antages, at befordringen er erhvervsmæssig.

Det betyder, at der i disse situationer, hvor den skattepligtige har et særligt kørselsmønster, gælder en formodning for, at kørslen er i overensstemmelse med 60-dages reglen, og at bilen ikke er stillet til rådighed for privat anvendelse, selv om bilen står på den skattepligtiges bopæl"

(vores fremhævning).

Senere i lovforslaget anføres om den specifikke lempelse i formodningsreglen i LL § 9B, stk. 3 (til nr. 2 i ændringsforslaget) (citat 3):

"Det foreslås, at hvis den skattepligtige har et kørselsmønster, der indebærer befordring til så mange forskellige arbejdspladser, at det ikke er sandsynligt, at der mellem sædvanlig bopæl og arbejdsplads køres i mere end 60 arbejdsdage inden for de forudgående 12 måneder, antages det, at befordringen er erhvervsmæssig".

Herefter opstilles der i lovforslaget eksempler på brugen af reglerne - der er ikke tale om udtømmende eksempler (citat 4):

"Det kan f.eks. være i den situation, hvor en virksomhed har en servicekontrakt med en række faste kunder om reparation og service af maskiner, hvor hver virksomhed kun besøges få gange om året eller for den sags skyld om måneden. Beskæftiger en virksomhed sig f.eks. med opstilling af og efterfølgende service på kopimaskiner, vil det typisk ikke blive til mange besøg hos de enkelte kunder på årsplan.

Et andet eksempel er en virksomhed, der med faste mellemrum rykker ud til en række kunder. En gartner kan således have en aftale med en række boligselskaber eller kommunale institutioner om en gang om ugen i sommerperioden at slå de pågældende kunders græs. Der kunne også være tale om en vinduespudser, der kommer 3 dage i en virksomhed 4 gange om året for at pudse vinduer.

Et tredje eksempel er en sælger, der opsøger nye kunder hver dag året rundt. Samme kørselsmønster har eksempelvis en skorstensfejer.

Et fjerde typisk eksempel er håndværkere, der arbejder på projekter, der typisk har en varighed på nogle dage eller et par uger.

Sådanne skattepligtige har et kørselsmønster, der indebærer befordring til så mange forskellige arbejdspladser under sådanne vilkår, at det er usandsynligt, at der mellem hjemmet og den enkelte arbejdsplads køres mere end 60 arbejdsdage inden for de forudgående 12 måneder, hvis man talte efter. Sådanne skattepligtige vil være omfattet af den nye regel".

Endeligt anføres det i lovforslaget, at der kan være andre situationer, hvor det måske ikke er helt så tydeligt, at kørselsmønstret vil medføre, at der mellem hjemmet og arbejdspladsen ikke køres mere end 60 dage inden for de forudgående 12 måneder.

Det anføres således (citat 5):

"I visse situationer kan den skattepligtige nok have et erhverv med et kørselsmønster, der indebærer befordring til så mange forskellige arbejdspladser, at det ikke er sandsynligt, at der mellem hjemmet og den enkelte arbejdsplads køres mere end 60 dage inden for de forudgående 12 måneder, jf. ovenfor, men hvor der er andre momenter, der gør det mindre oplagt, at 60-dages reglen uden videre må antages at være opfyldt.

Der kan for det første være tale om personer, der har erhvervsbilen med hjem, og hvor der ikke er andre biler i husstanden.

En anden situation er, hvis en person har bilen med hjem, og der i husstanden kun er en bil herudover, og det må anses for overvejende sandsynligt, at vedkommende anvender erhvervsbilen privat, f.eks. fordi der er meget dårlig dækning med offentlige transportmidler, og der er flere familiemedlemmer, som har behov for at blive transporteret til fritidsaktiviteter.

En tredje situation er en person, der har bilen med hjem, og husstanden kun råder over en anden bil, som imidlertid bliver brugt af en person, der arbejder på vagter eller anden forskudt arbejdstid".

Sammenfatning om LL § 9B, stk. 3:

Disse tilfælde har det tilfælles, at det på den ene side ikke kan afvises, at kørselsmønstret faktisk ville vise, at der ikke er kørt mere end 60 dage mellem hjemmet og arbejdspladsen, hvis man havde talt efter, f.eks. i form af et kørselsregnskab for den pågældende periode, men hvor de konkrete omstændigheder på den anden side giver anledning til en vis berettiget tvivl om reglens overholdelse.

Det fremgår helt tydeligt af disse lovbemærkninger, at særreglen i LL § 9B, stk. 3 ikke kun omhandler spørgsmålet om, hvorvidt kørslen mellem hjem og bopæl skal anses for erhvervsmæssig, således som det fejlagtigt fremføres i Skatteankestyrelsens forslag til afgørelse.

Det giver ingen mening at diskutere, om der er andre biler i husstanden eller ej, eller om husstanden har mulighed for ved andre biler eller offentlig transport at få dækket sit private kørselsbehov, hvis særreglen i LL § 9B, stk. 3 alene gik på, om kørsel mellem hjem og arbejde er erhvervsmæssig eller ej.

Spørgsmålet om, hvorvidt kørsel mellem hjem og arbejde er erhvervsmæssig eller ej, er alene reguleret i 60 dages reglen i LL § 9B, stk. 1,litra a.

Kørsel, der er erhvervsmæssig efter 60 dages reglen, bliver ikke privat, hvis der ikke er andre biler i husstanden.

Ligesom kørsel, der er privat efter 60 dages reglen, ikke bliver erhvervsmæssig, fordi der er mange private biler i husstanden.

Det er derfor helt åbenbart, at Skatteankestyrelsens fortolkning af særreglen i LL § 9B, stk. 3, er forkert.

Når man inddrager momenter "andre biler i husstanden", "mulighed for offentlig transport", så er det jo netop fordi, at LL § 9B, stk. 3 er en formodningsregel!

Når der køres til så mange forskellige arbejdssteder, som [person1] har gjort, så er der en formodning om, at der ikke skal ske beskatning af fri bil, fordi al kørsel som udgangspunkt så anses at være erhvervsmæssig.

De tilfælde, som omtales i lovforslaget, jf. beskrivelsen i citat 5 (markeret med gult), vil alle falde ind under formodningsreglen, således at det umiddelbart vil blive antaget, at der køres erhvervsmæssigt.

Givet de konkrete omstændigheder, der giver anledning til en vis berettiget tvivl, foreslås det dog, at told- og skatteforvaltningen i disse tilfælde med fremadrettet virkning i op til 12 måneder vil kunne give den skattepligtige pålæg om ved kørselsregnskab at kunne dokumentere, at der er tale om erhvervsmæssig befordring under overholdelse af 60-dages reglen.

Hvis SKAT vurderer, at der er tale om en af førnævnte situationer, og SKAT derfor har pålagt den skattepligtige at føre kørselsregnskab, men kørselsregnskabet viser, at der mod forventning køres mere end 60 arbejdsdage mellem hjem og arbejdsplads, vil pålægget ikke have virkning for tiden inden, pålægget blev givet.

Den skattepligtige har - i modsætning til en skattepligtig, der hver dag møder det samme arbejdssted eller kun har få forskellige arbejdssteder - i tiden inden pålægget haft et sådant kørselsmønster, at der ikke ved førelse af kørselsregnskab har skullet holdes nøje øje med 60-dages reglen.

Vores fortolkning af LL § 9B, stk. 3, hvorefter særreglen anses som en omvendt formodningsregel, støttes helt åbenbart også af bemærkningerne i lovforslaget citeret ovenfor som citat 2, hvor det hedder: "Det betyder, at der i disse situationer, hvor den skattepligtige har et særligt kørselsmønster, gælder en formodning for, at kørslen er i overensstemmelse med 60-dages reglen, og at bilen ikke er stillet til rådighed for privat anvendelse, selv om bilen står på den skattepligtiges bopæl".

Disse lovbemærkninger kan ikke fortolkes anderledes. Konklusionen er altså klar:

Grundet sit kørselsmønster - jf. klagen til Landsskatteretten og forklaringerne heri om den stedfundne kørsel - så skal al [person1]s kørsel anses for erhvervsmæssig, og der skal ikke ske beskatning af fri bil.

Afsluttende bemærkninger

Det er vores opfattelse, at vi med ovenstående har redegjort for, at der [person1] ikke skal beskattes af fri bil.

Det skal for god ordens skyld understreges, at det er dokumenteret i sagen, at der i de omhandlede indkomstår i øvrigt har været private biler i husstanden til dækning af det private kørselsbehov."

SKATs udtalelse af 22. juni 2016 til Skatteankestyrelsens forslag

"Skatteankestyrelsen har den 10. juni 2016 fremsendt kontorets forslag til afgørelse af ovennævnte sag og anmodet om en udtalelse til sagen, der skal afgøres af Landsskatteretten.

Den skattepligtige er beskattet af værdi af fri bil i indkomstårerne 2008, 2009, 2010, 2011 og 2012 i SKAT's kendelse af 29. januar 2014, og den skattepligtiges repræsentant har i skrivelse af 15. februar 2014 klaget over denne afgørelse. Skatteankestyrelsen foreslår nu, at den skattepligtige bliver beskattet, og fastholder således SKAT's afgørelse.

Ifølge bestemmelsen er ligningsloven er det selve rådigheden, der gøres til genstand for beskatning, og ved nærværende kan umiddelbart konstateres, at den skattepligtige er hovedaktionær og direktør i selskaberne. Pågældende har således en bestemmende indflydelse. Der er sammenfald mellem pågældendes adresse og selskabernes adresse, og der er heller ikke fort kørselsregnskab.

Der er således en formodning om fri bil, og beskatningen kan således på den baggrund fastholdes.

SKAT er således enig i det nu udarbejdede forslag til afgørelse af sagen."

Repræsentantens bemærkninger af 28. juni 2016

"Vi har modtaget Skatteankestyrelsens forslag til afgørelse i sagen, der er en stadfæstelse af den påklagede afgørelse.

Vi er ikke enige i forslaget, og vi fremsender hermed vores bemærkninger til forslaget. Vi skal samtidigt bemærke, at vi fortsat ønsker at procedere sagen på et retsmøde.

Forslaget til afgørelse

Det fremgår af forslaget til afgørelse, at der fortsat er uenighed om rækkevidden af særreglen i ligningslovens § 9B.

Således anføres det i præmisserne i forslaget til afgørelse, at: "Bestemmelsen omhandler udelukkende, hvornår kørsel mellem hjem og arbejde kan anses for erhvervsmæssig. Hvis en skatteyder i øvrigt har rådighed over en firmabil til privat kørsel, skal han således beskattes af fri bil efter ligningslovens § 16, stk. 4."

En fortolkning af bestemmelsen fører dog efter vores opfattelse til en anden konklusion.

Vores anbringende

Således fremgår det helt tydeligt af lovbemærkningerne til ligningslovens § 9B, stk. 3, at anvendelsesområdet for bestemmelsen netop er området for fri bil beskatning. Der er tale om en lempelse af den tidligere gældende formodningsregel, hvilket helt eksplicit fremgår af ordlyden af lovforslaget.

Af de almindelige bemærkninger til lovforslaget fremgår det bl.a.:

"I praksis har der udviklet sig en formodningsregel om, at en firmabil står til rådighed for privat anvendelse, hvis bilen står parkeret på bopælen, eller hvis virksomhed og bopæl er på samme adresse. Den skattepligtige kan afkræfte denne formodning, f.eks. ved hjælp af et kørselsregnskab, som viser, at der kun er kørt erhvervsmæssigt (vores fremhævelse) ...

...Af aftalen fremgår, at 60-dages reglen er administrativt belastende ved kørsel til en række skiftende arbejdssteder, og at parterne er enige om, at der skal ske en administrativ forenkling og smidiggørelse i denne situation.

I nogle situationer kan den ansatte have så mange forskellige arbejdspladser, at det er meget byrdefuldt for vedkommende at påse, at 60-dages reglen overholdes, og uden betydning, da vedkommende højst sandsynligt aldrig vil køre til blot et af arbejdsstederne i mere end 60 dage inden for de forudgående 24 måneder. I disse situationer er det ikke hensigtsmæssigt, at vedkommende skal bruge tid på at holde skarpt øje med sit kørselsmønster. Det foreslås derfor, at der i disse situationer, hvor den skattepligtige har et særligt kørselsmønster, gælder en formodning for, at kørslen er i overensstemmelse med 60-dages reglen, og at bilen ikke er stillet til rådighed for privat anvendelse, selv om bilen står på den skattepligtiges bopæl (vores fremhævelse).

I de specielle bemærkninger til lovforslagets § 2, stk. 1 fremgår det videre:

"Det foreslås, at hvis den skattepligtige har et kørselsmønster, der indebærer befordring til så mange forskellige arbejdspladser, at det ikke er sandsynligt, at der mellem sædvanlig bopæl og arbejdsplads køres i mere end 60 arbejdsdage inden for de forudgående 12 måneder, antages det, at befordringen er erhvervsmæssig (vores fremhævelse).

Det kan f.eks. være i den situation, hvor en virksomhed har en servicekontrakt med en række faste kunder om reparation og service af maskiner (vores fremhævelse), hvor hver virksomhed kun besøges få gange om året eller for den sags skyld om måneden. Beskæftiger en virksomhed sig f.eks. med opstilling af og efterfølgende service på kopimaskiner (vores fremhævelse), vil det typisk ikke blive til mange besøg hos de enkelte kunder på årsplan.

Et andet eksempel er en virksomhed, der med faste mellemrum rykker ud til en række kunder. En gartner kan således have en aftale med en række (vores fremhævelse) boligselskaber eller kommunale institutioner om en gang om ugen i sommerperioden at slå de pågældende kunders græs. Der kunne også være tale om en vinduespudser, der kommer 3 dage i en virksomhed 4 gange om året for at pudse vinduer.

Et tredje eksempel er en sælger, der opsøger nye kunder (vores fremhævelse) hver dag året rundt. Samme kørselsmønster har eksempelvis en skorstensfejer (vores fremhævelse).

Et fjerde typisk eksempel er håndværkere (vores fremhævelse), der arbejder på projekter, der typisk har en varighed på nogle dage eller et par uger.

Sådanne skattepligtige har et kørselsmønster, der indebærer befordring til så mange forskellige arbejdspladser under sådanne vilkår, at det er usandsynligt, at der mellem hjemmet og den enkelte arbejdsplads køres mere end 60 arbejdsdage inden for de forudgående 12 måneder, hvis man talte efter. Sådanne skattepligtige vil være omfattet af den nye regel..."

Som det fremgår blev ligningslovens § 9B, stk. 3 indført med henblik på at sikre administrative lettelser for ansatte med et varieret kørselsmønster. Bestemmelsen gjorde således definitivt op med tidligere tiders krav om førelse af kørebog, som dokumentation for at en firmabil ikke havde været stillet til rådighed for privat anvendelse.

Bestemmelsen bliver populært omtalt som "sælgerreglen", men som det fremgår af lovforslaget, "gælder reglen for alle, der har et kørselsmønster, der indebærer befordring til så mange forskellige arbejdspladser, at det ikke er sandsynligt, at der mellem sædvanlig bopæl og arbejdsplads køres i mere end 60 arbejdsdage inden for de forudgående 12 måneder."

Herefter efter omtales i lovforslaget visse særlige situationer, hvor reglen muligvis ikke kan anvendes:

"I visse situationer kan den skattepligtige nok have et erhverv med et kørselsmønster, der indebærer befordring til så mange forskellige arbejdspladser, at det ikke er sandsynligt, at der mellem hjemmet og den enkelte arbejdsplads køres mere end 60 dage inden for de forudgående 12 måneder, jf. ovenfor, men hvor der er andre momenter, der gør det mindre oplagt, at 60-dages reglen uden videre må antages at være opfyldt.

Der kan for det første være tale om personer, der har erhvervsbilen med hjem, og hvor der ikke er andre biler i husstanden.

En anden situation er, hvis en person har bilen med hjem, og der i husstanden kun er en bil herudover, og det må anses for overvejende sandsynligt, at vedkommende anvender erhvervsbilen privat, f.eks. fordi der er meget dårlig dækning med offentlige transportmidler, og der er flere familiemedlemmer, som har behov for at blive transporteret til fritidsaktiviteter.

En tredje situation er en person, der har bilen med hjem, og husstanden kun råder over en anden bil, som imidlertid bliver brugt af en person, der arbejder på vagter eller anden forskudt arbejdstid".

Det understøtter helt åbenbart, at der er tale om en lempelse af formodningsreglen. Som det fremgår af lovforslaget, så sigtes der på de situationer, hvor der er andre subjektive momenter, der skaber usikkerhed om, hvorvidt der skal ske beskatning af fri eller ej.

Således har momenter som "andre biler i husstanden", "mulighed for offentlig transport", "anvendelsesbegrænsninger for husstandens øvrige biler" isoleret set, ikke noget som helst med 60 dages reglen at gøre.

Samtidigt har vurderingerne i forhold til 60 dages reglen i denne kontekst alene betydning for eventuel beskatning af fri bil.

60 dages reglen har også betydning i forhold til eksempelvis udbetaling a skattefri kørselsgodtgørelse, men da der her stilles krav om afregningsbilag, hvor der nøje redegøres for alle erhvervsmæssige kilometer, så er det altså ikke dette område, som lovbemærkningerne til ligningslovens § 9B, stk. 3 henviser til.

Ligningslovens § 9B, stk. 3 henviser udelukkende til formodningsreglen, der er gældende under ligningslovens § 16, stk. 4, om fri bil beskatning. For det er her, at de eksemplificerede subjektive momenter kan have betydning for bedømmelse af, om der udelukkende er kørt erhvervsmæssigt eller ej.

Derved bliver ligningslovens § 9B, stk. 3 en omvendt formodningsregel. Hvis SKAT finder, at der grundet forekomsten af subjektive momenter kan være tvivl om, hvorvidt der udelukkende køres erhvervsmæssigt i bilen, så kan SKAT med fremadrettet virkning pålægge den skattepligtige at føre et fyldestgørende kørselsregnskab.

I Skatteankestyrelsens forslag til afgørelse henvises i øvrigt til Landsskatterettens tidligere afgørelse (SKM 2015.488 LSR), hvor Landsskatteretten anvender samme begrundelse for at statuere fri bil beskatning.

Forholdene i SKM 2015.488 er dog ikke sammenlignelige med forholdene i vores sag. I SKM2015.488 ejede selskabet en firmabil, som ofte stod på bopælsadressen (samme som firmaadressen). Men hovedanpartshaveren brugte ofte en privat bil til erhvervsmæssig kørsel og fik kørselsgodtgørelse herfor. Dermed var der jo ikke et sådant varieret kørselsmønster for firmabilen, og derfor faldt den jo udenfor ligningslovens § 9B, stk. 3.

Det er derfor fortsat vores ubetingede opfattelse, at ligningslovens § 9B, stk. 3 som anført er en omvendt formodningsregel.

Da det i øvrigt ses at være ubestridt, at [person1] grundet sit kørselsmønster - jf. klagen til Landsskatteretten og forklaringerne heri om den stedfundne kørsel - har haft et sådant varieret kørselsmønster, at al hans kørsel anses for erhvervsmæssig, skal der ikke ske beskatning af fri bil.

Det er vores opfattelse, at vi med ovenstående har redegjort for, at [person1] ikke skal beskattes af fri bil.

Afsluttende bemærkninger

Det skal for god ordens skyld understreges, at det er dokumenteret i sagen, at der i de omhandlede indkomstår i øvrigt har været private biler i husstanden til dækning af det private kørselsbehov.

Vi ønsker som anført mulighed for at procedere sagen på et retsmøde i Landsskatteretten."

Landsskatterettens afgørelse

Det fremgår af ligningslovens § 16, stk. 1, og § 16A, stk. 5. Værdien ansættes efter bestemmelsen i ligningslovens § 16, stk. 4, jf. ligningslovens § 16A, stk. 5, 2. pkt. Det er rådigheden over bilen der beskattes, ikke omfanget af den private brug.

For hovedaktionærer gælder der en formodningsregel om, at en firmabil, som hovedaktionæren har råderet over, også er til rådighed for privat kørsel. Hvis bilen har været parkeret ved hovedaktionærens bopæl, eller der ikke er en forretningsmæssig begrundelse for selskabet anskaffelse af bilen, har hovedaktionæren derfor bevisbyrden for, at bilen ikke har været til rådighed for hans private brug. Der henvises til Højesterets dom af 30. juni 2014, SKM2014.504.

Efter praksis kan bevisbyrden anses for løftet, hvis der foreligger et behørigt kørselsregnskab, som godtgør, at bilen ikke har været anvendt til privat kørsel, eller der er fremlagt konkrete oplysninger, som på anden vis godtgør, at bilen ikke har været til rådighed. Der henvises til Højesterets dom i SKM2005.138, Vestre Landsrets dom i SKM2003.53 og Østre Landsrets dom i SKM2005.503.

Efter ligningslovens § 9 B, stk. 3, anses befordring mellem hjem og arbejde for erhvervsmæssig for skattepligtige, der har et kørselsmønster, der indebærer befordring til så mange forskellige arbejdspladser, at det ikke er sandsynligt, at der køres mellem sædvanlig bopæl og arbejdsplads i mere end 60 arbejdsdage inden for de forudgående 12 måneder.

Bestemmelsen omhandler udelukkende, hvornår kørsel mellem hjem og arbejde kan anses for erhvervsmæssig. Hvis en skatteyder i øvrigt har rådighed over en firmabil til privat kørsel, skal han således beskattes af fri bil efter ligningslovens § 16, stk. 4. Der henvises i den forbindelse til SKM2015.488.LSR.

Klageren er hovedanpartshaver og direktør i selskaberne, og han har derfor bestemmende indflydelse på selskabernes dispositioner. Der er sammenfald mellem klagerens bopælsadresse og selskabernes adresse, og der er hverken udarbejdet kørselsregnskab for de omhandlede biler eller udarbejdet en skriftlig erklæring om, at selskabernes biler ikke må anvendes til privat kørsel.

Uanset om klageren må antages at have haft så mange skiftende arbejdspladser, at hans kørsel mellem hjem og arbejde kan anses for erhvervsmæssig efter ligningslovens § 9B, stk. 3, har han herefter hverken dokumenteret eller sandsynliggjort, at firmabilen ikke har været stillet til rådighed for privat kørsel. Han er derfor skattepligtig af værdien af fri bil efter ligningslovens § 16, stk. 4. Beregningen af værdi af fri bil er ubestridt.

Landsskatteretten stadfæster herefter SKATs afgørelse.