Kendelse af 10-03-2015 - indlagt i TaxCons database den 25-04-2015

Faktiske oplysninger

Klageren blev ansat hos [virksomhed1] A/S pr. 3. december 2009, jf. ansættelsesbevis. Der er tale om et fortsat ansættelsesforhold, hvor det nye ansættelsesbevis erstatter tidligere ansættelsesbeviser.

Af ansættelsesbeviset fremgår:

”Anciennitet

Følgende anciennitetsdatoer er gældende for dit ansættelsesforhold:

Lønanciennitet: 2000 08 01

Opsigelsesanciennitet: 2000 08 01

Overenskomstanciennitet: 2000 08 01”

”Arbejdssted

Ansættelsen sker med tjeneste på [station1], som er en del af [...], og med reference til stationslederen i ambulanceområdet. Som områderedder er du forpligtet til at afløse på følgende stationer jf. lokalaftale for niveau 3 redderne dateret 20. november 2009: [station1] [by1], [station2] [by2], [staion3] [by3], [station4] [by4], [station5] [by5], jf. overenskomstens regler.

Arbejdstid

Der er tale om en fuldtidsstilling. Arbejdstiden tilrettelægges i henhold til de til enhver tid gældende vagtordninger samt de særlige regler, der gælder for områdereddere. Din aktuelle vagtordning fremgår af vedlagte bilag. Bilaget betragtes som en Integreret del af dette ansættelsesbevis.”

”Opsigelse

a) Prøveår

De første 12 måneder af ansættelsesforholdet betragtes som et prøveår. I prøveåret gælder der et gensidigt opsigelsesvarsel på én måned til den 1. eller den 15. i en måned at regne. Bestemmelsen om prøveår er kun gældende, hvis dit ansættelsesforhold har varet under 12 måneder, jf. din opsigelsesanciennitet.”

Af bilaget til ansættelsesbeviset fremgår, at klageren har: Fast vagt – døgnvagt. Døgnvagterne (24 timer) er opdelt i en effektiv beskæftigelsestid og en beredskabstjeneste. I beredskabstjenestetiden stiller arbejdsgiveren ifølge overenskomsten (overenskomst mellem DI Overenskomst II og 3F) passende hvile- og opholdsfaciliteter til rådighed.

Klageren har, foruden de stationer, som fremgår af ansættelsesbeviset, haft døgnvagt på stationer i [by6], [by7], [by8], [by9], [by10], [by11], [by12] og [by13].

Stationerne er beliggende i en afstand fra ca. 10 km til ca. 70 km fra klagerens bopæl. Transporttid fra bopæl til stationerne ligger på mellem ca. 10 min. til ca. 50 min. (ifølge Krak.dk)

Klageren har oplyst, at han arbejder på andre stationer end de, som er nævnt i ansættelseskontrakten og, at han ikke på forhånd ved, hvor han bliver sendt på vagt. Han har videre oplyst, at han ikke må køre hjem under vagterne og, at der er tale om 24 timers vagter, hvor han er på arbejde hele tiden, enten på stationen eller på opgaver ude i området. Klageren har i øvrigt oplyst, at han under vagterne afholder udgifter til kost. Hvis han under vagten har mulighed for det kan han sove på stationen, men kun, hvis han ikke bliver kaldt på opgaver.

SKATs afgørelse

SKAT har ikke godkendt fradrag for kost efter bestemmelsen i ligningslovens § 9A, da ansættelsen ikke er midlertidig, afstandsbetingelsen ikke er opfyldt og overnatning uden for hjemmet er begrundet i arbejdsmæssige forhold (døgnvagter).

SKATs begrundelse:

”Arbejdsforhold og arbejdstiden

Ifølge ansættelsesbevis af 8/12-2009 er du ansat på [station1] [by1]. Du er fastansat som områderedder, hvor du er forpligtet til at afløse på stationerne [station2] [by2], [staion3] [by3], [station4] [by4] og [station5] [by5]. Ifølge dit ansættelsesbrev/bilag til ansættelsesbevis er du områderedder fast vagt — døgnvagt. Ansættelsen er ikke midlertidig, som følge af en tidsbegrænsning.

Ifølge indsendte kørselsopgørelser har du også afløst ved andre stationer.

Din arbejdstid er døgnvagter. Du har døgnvagter både på den faste station og de stationer du afløser på. Det er således arbejdets karakter der medfører 24 timers vagter. Når du har vagter på den faste station ([by1]), har du heller ikke mulighed for at overnatte på din sædvanlige bopæl.

Stationerne [station2] [by2], [staion3] [by3], [station4] [by4] og [station5] [by5] er også en del af dit faste arbejdssted, da du er forpligtet til at afløse på disse stationer ifølge dit ansættelsesbevis.

Udover stationer nævnt i ansættelsesbeviset har du også været på stationer i [by6], [by7], [by8], Esbjerg, [by9], [by10], [by11], [by12] og [by13]. Her har du også 24 timers vagter. Du kan tage vagter på disse øvrige stationer lige så længe, der måtte være behov for at få afdækket sådanne vagter. Der er således ikke tale om en midlertidig/tidsbegrænset løsning.

Ved døgnvagter på alle stationer kan du nå hjem og overnatte på din sædvanlige bopæl, inden du igen skal på en ny 24 timers vagt, på en hvilken som helst station i dit område.

Overnatning uden for den sædvanlige bopæl må anses for at være begrundet i arbejdsmæssige forhold og ikke i afstanden mellem bopælen og det midlertidige arbejdssted.”

”Arbejdsgiverens arbejdsmæssigt begrundede instruktioner

Arbejdsgiverens eneste instruktion er, at du skal udføre dit arbejde et andet sted end din hjemstation.”

”Transporttiden og afstanden mellem det midlertidige arbejdssted og den sædvanlige bopæl

Ifølge indsendte kørselsopgørelser fremgår det, at den længste distance, du har kørt tur/retur til andet tjenestested, er 140 km. Denne afstand er ikke så stor, at du ikke kan nå tilbage til din sædvanlige bopæl og overnatte, inden du skal møde på arbejde igen.”

”Andre forhold

Du påføres ikke ekstraudgifter til kost og logi når du afløser på andre stationer end din faste station, idet dine arbejdsvilkår er at have døgnvagter.

Der kan ikke godkendes fradrag for kost på afløserstationer efter ligningsloven § 9A, da ansættelsen ikke er midlertidig, afstandsbetingelsen anses ikke for opfyldt og overnatning uden for hjemmet er begrundet i arbejdsmæssige forhold (døgnvagter)

Reglerne står i ligningsloven § 9A og juridisk vejledning afsnit C.A.7.”

Klagerens opfattelse

Klageren har fremsat påstand om, at han er berettiget til rejsefradrag efter ligningslovens § 9A.

Klageren har anført:

”Jeg gør gældende at betingelserne for at få fradrag for rejseudgifter på mine vagter på andre stationer end [station1] —[by1] er opfyldt, da mine vagter på disse stationer kan betragtes som tjenesterejser, og da [virksomhed1] ikke sørger for/betaler for Kost på disse vagter.

Jeg gør ydermere gældende at der er tale om midlertidig arbejdssteder på afløser stationerne. Mine begrundelser for at arbejdsstederne er midlertidige er:

• Der er tale om opgaver som afløser, hvilket i sig selv indikerer ikke faste arbejdsopgaver > midlertidige forhold

• Det er arbejdsgiver der instruerer mig i, hvornår, hvor ofte og hvor jeg skal fungere som afløser på andre stationer. Der ligger ikke nogen fast rytme eller kontinuitet i disse afløser opgaver.

• Antallet af opgaver/Arbejdsdage på de enkelte stationer ligger alle markant under 60 dage på et år. De 60 dage stammer selvsagt fra en anden skatteregel, men jeg anser det stadig som værende en medvirkende begrundelse til at konkludere at disse afløser opgaver er at definere som midlertidige.

• Jeg vil tillige påpege at i forhold til definitionen af hvorvidt arbejdsadresserne er midlertidige, så er mine forhold/kontraktuelle situation at sammenligne med et ansættelsesforhold, hvor en medarbejder med tilhør til kontor i DK er forpligtet til at foretage opgaver i selskabets kontorer i eksempelvis UK. Trods manglende angivelse af omfang og tidsbegrænsning ville sådanne rejser altid blive accepteret som berettiget til rejsegodtgørelse/fradrag

Andre forhold:

Når jeg på mine vagter ikke er på kørsel og udrykning, er jeg forpligtet til at være på adressen/stationen i hele perioden, og har således ikke mulighed for at tage hjem i denne periode. Afstanden fra mit hjem til de enkelte afløser stationer er derfor ikke relevant

Generelt vil jeg påpege at formålet med rejsegodtgørelse generelt må være, at den skal tildeles som en omkostningsgodtgørelse for de omkostninger man påføres ved at være på en arbejdsmæssig rejse i minimum 24 timer, uden mulighed for at komme hjem i denne periode. Da jeg på mine vagter er væk min. 24 timer og ikke fra arbejdsgiver bliver godtgjort for kost eller stillet kost til rådighed, har jeg sådanne omkostninger.”

Klagerens repræsentant har suppleret klagen med at anføre:

”Jeg bemærker, at klienten er uddannet til at udføre såkaldt akut arbejde hos [virksomhed1]. Dette indebærer, at arbejdet udføres fra de stationer, der råder over akut biler. Klienten indgår dermed ikke i den faste stab på de i ansættelseskontrakten nævnte stationer, idet klientens uddannelse og ansættelse hos [virksomhed1] retter sig mod akut arbejde på [virksomhed1]s stationer. Dette arbejde udføres både på de stationer, der nævnes i kontrakten og på andre stationer, der råder om akut biler. Arbejdsfunktionerne er de samme, uanset hvor vagten afvikles. Opgaven for [virksomhed1] er, at man døgnet rundt har vagtpersonale, der kan varetage akut opgaver på alle de stationer, der råder over akut biler. Derfor udfører klienten — efter ledelsens anvisninger - vagter på alle stationer i området med akut biler, uanset om [virksomhed1] stationen er nævnt i ansættelseskontrakten.

Jeg bemærker, at adgangen til at fratrække udgifter til ophold og fortæring, det såkaldte rejsefradrag, retter sig mod merudgifter, som lønmodtageren påføres ved, at afstanden mellem bopæl og midlertidigt arbejdssted afskærer lønmodtageren fra at overnatte på sin sædvanlige bopæl, jf. ordlyden i ligningslovens § 9 A, stk. 1. Rejsebegrebet anvender således ikke begrebet fast arbejdssted. Dette begreb udgik af rejsebegrebet ved de lovændringer, der blev gennemført i midten at 1990’erne som følge af “Storebælts-dommen”, refereret i TfS 1996.655. H

Herefter skal der ved bedømmelse at spørgsmålet om adgangen til at fratrække merudgifter til kost og logi henses til, om lønmodtageren at arbejdsmæssige årsager afskæres fra at overnatte på den sædvanlige bopæl. Begrebet “fast arbejdssted” indgår ikke længere ved bedømmelsen af spørgsmålet om rejsefradrag, idet dette begreb ved Storebælts-dommen blev fundet uegnet til at afgøre, om lønmodtagere blev påført merudgifter ved arbejde. Folketinget fandt ligeledes, at begrebet fast arbejdssted var uegnet som kriterium ved afgrænsning af den personkreds, der påføres merudgifter ved arbejdet. Lovgiver fastsatte i stedet for objektive vilkår for bedømmelsen af spørgsmålet om, hvilke arbejdsophold, der berettiger til rejsefradrag, jf. ligningslovens § 9 A, stk. 5 og 6. Folketinget ophævede i øvrigt efterfølgende statsskattelovens § 5 d om skattefrihed for offentligt ansattes rejseudgifter, således at også offentligt ansatte omfattes at ligningslovens § 9 A i skattemæssig henseende. Dermed kan Finansministeriets rejsecirkulære og det heri anførte om fast tjenestested ikke længere tillægges betydning i skattemæssig henseende.

Ligningslovens § 9 A, stk. 5 og 6 lyder som følger:

Stk.5. Stk. 1-4 finder kun anvendelse, når rejsen varer mindst 24 timer. Det enkelte arbejdssted, jf. stk. 1, kan ved anvendelsen at standardsatserne i stk. 2, nr. 1-3, og stk. 4 højst anses for midlertidigt i de første 12 måneder. 2. pkt. finder ikke anvendelse, når arbejdsstedet er mobilt eller i takt med arbejdets udførelse eller færdiggørelse flytter sig over en strækning på mindst 8 km. 2. pkt. finder endvidere ikke anvendelse i forhold til godtgørelser, der udbetales i forbindelse med enkeltstående kortvarige tjenesterejser til samme midlertidige arbejdssted.

Stk.6. En ny 12-måneders-periode påbegyndes, når lønmodtageren skifter til et nyt midlertidigt arbejdssted, der ligger mindst 8 km ad normal transport vej fra det tidligere arbejdssted, eller når lønmodtageren har arbejdet i en sammenhængende periode på mindst 40 arbejdsdage på et andet arbejdssted før tilbagevenden til det tidligere midlertidige arbejdssted.

Lovens § 9 A, stk. 5 fastslår således, at rejsefradrag forudsætter, at rejsen har en varighed på

mindst 24 timer. Endvidere anføres, at arbejdsstedet kun kan anses som midlertidigt i de første

12 måneder. Skiftende arbejdssteder er således midlertidige, men kan i relation til ligningslovens

§ 9 A blive “faste arbejdssteder”, altså arbejdssteder, der ikke berettiger til rejsefradrag, men

først, når der er forløbet 12 måneder.

Bestemmelsens stk. 6 fastslår imidlertid, at der påbegyndes en ny 12-måneders periode, når lønmodtageren skifter til at nyt midlertidigt arbejdssted, der ligger mindst 8 km ad normal transportvej fra det tidligere arbejdssted, eller når lønmodtageren har arbejdet i en sammenhængende periode på mindst 40 arbejdsdage på et andet arbejdssted før tilbagevenden til det tidligere mobile arbejdssted.

Min klient har vagter at 24 timers varighed, og klienten har ikke mulighed for at overnatte hjemme. Klienten skal være til rådighed under hele vagten, og klienten har ikke mulighed at forlade tjenesten i vagtperioden, og ansættelsesvilkårene afskærer dermed klienten fra at overnatte på den sædvanlige bopæl. Vagtplanerne og arbejdsstederne udarbejdes og fastlægges af arbejdsgiveren, og arbejdet indebærer, at vagterne skal afvikles på de tjenesteder, der anvises i vagt- planerne. Klienten har således ikke mulighed for at for at indrette sig med hensyn køb af madvarer m.v. og påføres dermed merudgifter til kost ved udførelsen af arbejdet på de skiftende tjenestesteder.

Vagternes længde er de samme uanset om tjenestedet er nævnt i ansættelsesbeviset. Klientens arbejdssteder er således midlertidige i henhold til ligningslovens afgræsning at arbejdssteder, jf. ligningslovens § 9 A, stk. 1 og stk. 5, 1. og 2. punktum, samt bestemmelsens stk. 6. Ved afgrænsningen af arbejdssteder, der anses som midlertidige i henhold til ligningsloven § 9A, henviser lovgiver ikke til ansættelsesvilkår, som forudsat i indstillingen om klagens afgørelse. Klientens arbejdsvilkår opfylder betingelser om fradrag for merudgifter til kost, da alle arbejdssteder er midlertidige, jf. den nævnte lovbestemmelse stk. 5 og 6.

Den at Skatteankestyrelsen påberåbte kendelse, refereret i SKM 2009.146, vedrører spørgsmålet om, hvorvidt arbejde ombord på et skib er et mobilt arbejdssted i henhold til ligningslovens § 9, stk. 5, 3. punktum. I den påberåbte sag var forholdet dette, at lønmodtageren var beskæftiget ombord på en færge med fast rutefart mellem to havne. Vagterne ombord på skibet var dog afbrudt at pauser på mindst 5 timer, oftest længere pauser at 6-9 times varighed, da færgesejladsen blev afbrudt om natten. Skibsføreren havde ikke pligt til at overnatte ombord på skibet efter arbejdstids ophør, eller når sejladsen var indstillet. Under henvisning til arbejdsforholdene fandt landsskatteretten, at rejsetiden var mindre end 24 timer, og dermed kunne der ikke indrømmes fradrag for merudgifter til kost.

Min klients arbejdsforhold kan ikke sammenlignes med forholdene for en skibsfører med vagter at en varighed på mindre end 24 timer. Min klient har 24 timers vagter uden afbrydelse, og klienten skal være til rådighed for arbejdsgiven under hele vagten. Klienten kan ikke tage ophold på den sædvanlige bopæl under vagterne, og dermed spiller afstanden/køretiden til den sædvanlige bopæl ingen rolle for bedømmelsen af sagen. Arbejdstiden afbrydes derfor ikke som det var tilfældet i den påberåbte sag.

Min klients arbejdstid opfylder vilkåret om en rejsetid på mindst 24 timer, og klienten påføres merudgifter, da vagtstederne skifter mellem de forskellige [virksomhed1] stationer.

Jeg henviser til juridisk vejledning, hvoraf fremgår, at lønmodtagerens arbejdsmæssigt betingede forhold kan indgå i vurderingen at spørgsmålet om, klienten er på rejse i skattemæssig henseende. Jeg henviser til SKM2010.80.SR, hvor Skatterådet har besvaret en række spørgsmål om arbejdstid, rejsetid, anvendelse at KRAKs ruteplan, betydningen at myldretid, tid forbrugt på at parkere, ventetid ved færgeleje og arbejdsmiljølovens hviletidsbestemmelser i relation til udbetaling af skattefri godtgørelse for rejseudgifter ved tjenesterejser. I vejledningen oplyses, at selvom afgørelsen vedrører tjenesterejser, er afgørelsen også delvist anvendelig i forhold til andre rejser, i vejledningen benævnt “selvvalgte” rejser. I min klients tilfælde er alle rejser aftalt med arbejdsgiveren, og der findes således ikke selvvalgte rejser, hvad så end dette begreb måtte dække over.

I ovennævnte udtalelse præciserer SKAT, at der ved vurderingen af om en medarbejder er på rejse og dermed opfylder betingelserne i ligningslovens § 9A for rejsefradrag, skal foretages en konkret helhedsvurdering, hvor der ikke alene lægges vægt på afstanden til bopælen, men tillige tages hensyn til transporttiden og den daglige arbejdstid samt spørgsmålet om mødetid på arbejde dagen efter, og om arbejdet er fysisk hårdt. Arbejdsgiverens instruktioner til lønmodtageren indgår ligeledes i vurderingen. Disse instruktioner kan i nogle tilfælde medføre, at lønmodtageren vil kunne anses for at være på rejse, selvom afstanden mellem den sædvanlige bopæl og det midlertidige arbejdssted isoleret set gør det muligt for den pågældende lønmodtager at overnatte på sin bopæl, såfremt instruktionerne sandsynliggør, at ‘der er behov for, at arbejdstageren overnatter på eller i nærheden at det midlertidige arbejdssted”. En folkeskolelærer, der er på lejrskole med skoleklassen, er således på rejse i skattemæssige henseende, uanset om lærerens sædvanlige bopæl er beliggende få kilometer fra lejrskolen, hvis skolelæren har pligt til at overnatte på lejrskolen.

Jeg anmoder landsskatteretten om at nedsætte klientens skatteansættelse i overensstemmelse med klientens opgørelser af rejsefradragene for de påklagede skatteansættelser.”

Landsskatterettens afgørelse

Ifølge ligningslovens § 9A, stk. 1, kan der udbetales godtgørelser til dækning af rejseudgifter, der påføres lønmodtageren, fordi lønmodtageren på grund af afstanden mellem bopæl og et midlertidigt arbejdssted ikke har mulighed for at overnatte på sin sædvanlige bopæl. Det følger af samme lovs § 9A, stk. 5, at et arbejdssted højst kan ses for midlertidigt i de første 12 måneder. Det gælder dog ikke, når arbejdsstedet er mobilt. I det omfang, der ikke udbetales godtgørelser, kan lønmodtageren i stedet fratrække rejseudgifter efter standardsatserne i ligningslovens § 9A, stk. 2, jf. lovens § 9A, stk. 7.

Klageren er fastansat som områderedder og har faste døgnvagter på 24 timer pr. gang. I disse 24 timer er han således på arbejde. Klageren er ansat til at betjene en række stationer og alle de stationer, som klageren har arbejdet på er beliggende i en afstand af ca. 10 km til ca. 70 km fra hans bopæl, svarende til en transporttid på mellem ca. 10 min. og ca. 50 min.

Klageren har været fastansat i flere år og de stationer han er tilknyttet, ifølge sit ansættelsesbevis, er således ikke midlertidige arbejdssteder, men faste arbejdssteder jf. landsskatterettens afgørelse i SKM2003.453. Klageren er heller ikke på rejse fra stationerne i mindst 24 timer, idet rejsen afbrydes, hver gang klageren vender tilbage til de enkelte stationer, efter at have udført en opgave. Klageren er derfor ikke berettiget til fradrag for så vidt angår arbejde på disse stationer, jf. herved f.eks. Landsskatterettens afgørelse i SKM2009.146 og Højesterets dom i SKM2007.559.

Arbejde på stationer, som ikke er nævnt i ansættelsesbeviset, må derimod anses for midlertidige arbejdssteder, hvor klageren er på tjenesterejse i 24 timer uden mulighed for at overnatte på sin bopæl, uanset afstanden, grundet arbejdsgiverens tjenestelige instrukser, jf. herved Skattedepartementets kommentarer i SKM2009.648 til Højesteretsdom af 5. maj 2009, offentliggjort i SKM2009.333.

Ifølge kørselsafregninger har klageren været udstationeret til fremmede stationer 12 gange i 2010, 14 gange i 2011 og 2 gange i 2012.

For 2010 indrømmes herefter fradrag for 12 døgn a 455 kr. = 5.460 kr.

For 2011 indrømmes herefter fradrag for 14 døgn a 455 kr. = 6.370 kr.

For 2012 indrømmes herefter fradrag for 2 døgn a 455 kr. = 910 kr.