Kendelse af 14-11-2016 - indlagt i TaxCons database den 03-02-2017

Faktiske oplysninger

Klageren har siden den 1. september 2009 drevet virksomheden [virksomhed1] med cvr-nr. [...1]. Virksomheden er registreret ophørt den 31. december 2014, men klageren har oplyst, at virksomheden de facto ophørte pr. 1. september 2014.

Klageren har forklaret, at virksomheden blev drevet fra hans privatadresse, og at hans ægtefælle varetog bogholderiet.

Virksomhedens aktivitet bestod hovedsageligt i engrosomsætning af baby- og børneartikler til butikker i Norden og Sydeuropa.

Ifølge det oplyste har virksomhedens forretning i stor grad baseret sig på klagerens deltagelse i messer i Skandinavien, samt den markedsføring der har været foretaget igennem virksomhedens hjemmeside. Virksomhedens forretningskoncept var ikke baseret på et decideret varelager, men fungerede i stedet på agentlignende vilkår. Varekøb blev således typisk foretaget i England og Sverige i takt med, at der indløb ordrer. Varerne blev leveret på klagerens privatadresse, hvor de blev kontrolleret og herefter videresendt til virksomhedens kunder.

Virksomheden har selvangivet resultat i 2010 og 2011 således:

2010: -251.117 kr.

2011: -145.175 kr.

Alle opgørelser for 2010 omfatter også perioden fra virksomhedens opstart den 1. september 2009 til den 31. december 2009. SKAT har oplyst, at baggrunden for dette er, at klageren selv har medregnet perioden i de indsendte regnskaber for indkomståret 2010.

Omsætningen er på kundelisten oplyst således:

2010: 388.031 kr.

2011: 215.468 kr.

Momsoplysninger er angivet således:

SKAT har på baggrund af de indberettede oplysninger opgjort klagerens privatforbrug således:

Klagerens tidligere repræsentant har indsendt privatforbrugsopgørelser, hvor husstandens privatforbrug er opgjort til følgende:

I klagen er det anført, at SKAT har oplyst, at de er enige i opgørelserne. SKAT har ikke kommenteret på dette i deres udtalelse.

Klagerens ægtefælle har over for SKAT forklaret at faldet i privatforbruget skyldtes, at de har to andelsboliger i Sverige, som hun mente var anskaffet i tidsrummet 2005-2008. Herudover har klageren arvet efter sin far, og pengene blev brugt til at afdrage gæld og købe møbler. Klagerens ægtefælle har desuden oplyst, at den ene andelsbolig har fået isat nye vinduer, samt at deres hus i [by1] er sat i stand med blandt andet nyt køkken og installation af Genvex.

I forbindelse med klagesagens behandling har klagerens tidligere repræsentant udarbejdet en opgørelse over køb foretaget af klagerens husstand i 2009, som han betegner som ”ekstravagante” køb. Klagerens ægtefælle har oplyst, at udgifterne afholdt til de ovennævnte ting, er medtaget i opgørelsen over ”ekstravagante” køb.

Klagerens ægtefælle har videre forklaret, at det opgjorte forbrug i 2008 og 2009 ikke er sammenligneligt med 2010 og 2011, da hun var uden arbejde i 2010 og 2011. SKAT burde i stedet sammenligne med 2000-2005, hvor hun ligeledes var uden arbejde.

Regnskabsgrundlaget:

Klageren har indsendt følgende til SKAT:

Omsætningen:

Omsætningen fremgår af en kundeliste. På kundelisten er omsætningen vist samlet for salg i Danmark og udlandet.

Det fremgår af kontoplanen, at salg i Danmark og salg på messer er faktureret med moms. Salg til øvrige lande er uden moms.

Der er ikke overensstemmelse mellem omsætningen ifølge kundelisten og resultatopgørelsen. Omsætningen udgør ifølge kundelisten 388.031 kr. i 2010 og 215.468 kr. i 2011. Ifølge resultatopgørelsen udgør omsætningen 348.611 kr. i 2010 og 272.129 kr. i 2011.

Fakturaer:

Fakturaer til danske kunder er beregnet med 25 % moms. Beløbet inkl. moms er oplyst på kundelisten.

Salg til Sverige er på kundeopgørelsen oplyst i svenske kroner, og der er således ikke reguleret for kursdifferencer i omsætningen. På nogle fakturaer er beløbet oplyst inkl. moms.

Salg til Finland er sket i euro og er omregnet til danske kroner.

Der er fakturaer, som ifølge SKAT ikke findes i regnskabsmaterialet.

Der er fakturaer, hvor betaling ikke umiddelbart ses at være indgået i banken. Klagerens ægtefælle har hertil forklaret, at der er tale om kontantsalg på messer og til kunder, samt til veninder vedrørende private anliggender.

Bankkonti:

Virksomheden kunne ikke selv indhente kontoudtog inden for en acceptabel tidsfrist. Kontoudtog er derfor indhentet af SKAT.

Følgende konti har indgået i SKATs gennemgang:

[finans1] Sverige [...72] med tilhørende guldkort [...37]

Kontoen står i klagerens navn og guldkortet i ægtefællens navn.

[finans1] 24/7 - [...46]

Kort tilknyttet kontoen:

[finans2] forretningskonto (klageren) [...90]

[finans2] grundkonto (fælles) - [...68]

[finans2] grundkonto/familie (fælles) - [...58]

Øvrige kort:

MasterCard [...40] er anvendt i [Sverige].

SKAT har gennemgået kontiene for indsætninger og afstemt dem til virksomhedens salg. Der er indsætninger, der kan være betaling for varer, og som ikke umiddelbart ses at vedrøre en faktura eller på anden måde kan afstemmes til virksomhedens regnskab.

Der er konstateret indsætninger med teksten ”posthus”, som udgør:

Der er ligeledes konstateret indsætninger med teksten ”kundekort”, som udgør:

Klagerens ægtefælle har forklaret, at indsætningerne dækker over penge, som er hævet på MasterCard. En del af pengene blev samme dag indsat via ”posthus” eller ”kundekort”, mens resten blev anvendt til forbrug. Det er den måde, hun har fordelt penge til andre konti og forbrug. Under klagesagens behandling har ægtefællen forklaret, at det ikke er korrekt. Hun havde en fetich med nye pengesedler. Efter at have hævet pengene, beholdte hun dem derfor i en periode på 3-4 dage, inden de blev indsat på en anden konto. Det var kun en meget lille del af de hævede beløb, der blev anvendt til forbrug, da de havde behov for pengene til at betale regninger.

Dankortsalg:

Virksomheden medbragte en dankortterminal på messer. Salg på dankort udgør.

Udgifter:

Klageren har fratrukket udgifter til færger, leverandørbesøg, telefon og mobil.

Udgiften til færger er fratrukket med 4.950 kr. i begge indkomstår.

Leverandørbesøg er fratrukket med 22.800 kr. i begge indkomstår.

Telefon er fratrukket med 6.400 kr. og mobil med 3.840 kr. i begge indkomstår.

Klageren har fremlagt bilag for hotelophold i [England] fra 26. august 2011 til 29. august 2011. Der er ikke fremlagt andre bilag.

Kørselsregnskab:

Klageren har indsendt kørselsregnskab for perioden 27. september 2009 til 31. december 2010 og for 2011, som er opgjort således:

Virksomheden har selv gjort opmærksom på, at der er difference i regnskabet og anmodet om ændring heraf.

Klagerens tidligere repræsentant har indsendt en opgørelse til SKAT, hvor indsætninger og hævninger er opgjort således:

SKAT har foretaget en regulering af omsætningen med udgangspunkt i:

Skatteopgørelsen ser herefter således ud:

Efter SKATs forhøjelser er husstandens samlede privatforbrug opgjort således:

Under klagesagens behandling er der fremlagt en oversigt fra SKAT over til- og afgange af biler. Det fremgår heraf, at der er registreret tilgang af to biler i ægtefællens navn i 2009. Bilerne blev imidlertid anskaffet i 2008, hvor de blev registreret i klagerens navn henholdsvis den 4. februar 2008 og 18. februar 2008. På møde i Skatteankestyrelsen tilkendegav klagerens tidligere repræsentant således, at det var korrekt, at bilerne var anskaffet i 2008, og at de blot var omregistreret til ægtefællen i 2009.

Der er desuden fremlagt kontoudskrift hvoraf det fremgår, at en person, [virksomhed2], den 27. april 2011 har overført 65.000 kr. med teksten bilkøb C1, samt kopi af forsikringsbevis.

Videre er der fremlagt e-mail fra [finans2], hvoraf følgende fremgår:

”Jeg tror hele tiden vi har en aftale om at der ikke opstår overtræk på jeres konti - og hver måned skriver jeg og beder dig indbetale.

Der mangler i dag 18.500 kr. på jeres budgetkonto, og 90.000 kr. på jeres konto. Venligst overfør beløbet.

Jeg kan se at der i maj måned er betalt 181.000 kr. for beløb trukket fra jeres MasterCard - hvilket formentlig er i overkanten af en almindelig familieøkonomi, og de skal jo ikke bruges til at skubbe en kredit foran.

Vi har tidligere talt om at I har 5 MacterCard, hvilket også er i overkanten, men nogle af dem udløb snart sagde du. Hvornår udløber de ”overskydende 3 kort??”

Derudover er der fremlagt årsopgørelser for klageren og ægtefællen for indkomstårene 2000-2005.

SKAT har i forbindelse med klagesagens behandling fremsendt side 1 og 2 i afgørelsen af 26. november 2013, som den er sendt til klageren. Det fremgår af side 1, at der er tale om en kopi med de rigtige tal. Rettelserne er foretaget med håndskrift.

SKATs afgørelse

SKAT har forhøjet resultat af virksomhed med 443.820 kr. i indkomståret 2010 og 538.942 kr. i indkomståret 2011.

Regnskabsmaterialet opfylder ikke bestemmelserne i bogføringsloven og mindstekravsbekendtgørelsen, idet der blandt andet ikke er ført en afstemt kassekladde. Det er endvidere ikke muligt at følge de enkelte transaktioner i virksomheden.

De indsendte kvitteringer for automathævninger fra flere forskellige hævekort/MasterCards til enten privatforbrug eller indsætning på andre konti viser, at privat- og virksomhedsøkonomi er blandet sammen, og at stort set alle husstandens bankkonti er blevet inddraget.

Husstandens privatforbrug er faldet omkring 700.000-900.000 kr. pr. år efter virksomhedens start, hvilket ikke er muligt. Klageren har ikke dokumenteret hvorfor, der er sket et fald i privatforbruget.

Som følge heraf tilsidesættes regnskabet, og der foretages en skønsmæssig ansættelse.

Det er korrekt, at der sættes kontante beløb ind enten via posthus eller kundekort samme dag, som de hæves fra automater. Det er dog kun en del af de hævede beløb, der bliver indsat igen. Resten er medgået til husstandens forbrug i øvrigt.

I oktober 2010 er der indsat 40.000 kr. mere, end der er hævet. I perioden august 2011 til november 2011 er der indsat 200.000 kr. mere, end der er hævet.

Omregnes disse indsætninger til 12 måneder pr. år, viser det, at der i 2010 er indsat 500.000 kr. og 600.000 kr. i 2011 inkl. moms, som ikke stammer fra hævninger på egne konti eller oplyst omsætning.

Den yderligere omsætning kommer tilsyneladende fra kontanter, og omsætningen anses derfor at være foretaget til danske kunder, hvorfor der skal beregnes salgsmoms af beløbet.

Virksomheden har dokumenteret, at en del af indsætningerne foretaget via kundekort eller posthus er indsat af virksomheden selv, og at en del af indsætningerne kommer fra egne konti. Der er ikke indsendt nogen opgørelse over, hvor mange af de hævede beløb, der reelt er indsat igen eller anden oplysning om, hvor de øvrige penge kommer fra.

Der er en del handler med venner og familie, som SKAT ikke har medtaget i reguleringen.

Der er ikke givet fradrag for varekøb vedrørende den yderligere omsætning, idet SKAT ikke kan se hvordan og på hvilke vilkår, omsætningen er sket.

SKAT har ikke godkendt fradrag for færge og leverandørbesøg, da der ikke er fremlagt tilstrækkelig dokumentation for udgifternes afholdelse. Der er endvidere ikke godkendt fradrag for mobil, da klageren har fri mobil og internet i sin ansættelse.

Klagerens opfattelse

Klageren har fremsat principal påstand om, at skatteansættelserne for indkomstårene 2010 og 2011, skal nedsættes til det selvangivne, subsidiært at sagen hjemvises til SKAT til fornyet behandling.

Klageren har inden retsmødet fået en ny repræsentant. Påstandene er således ændret i overensstemmelse med de påstande, der blev nedlagt på retsmødet.

På retsmødet oplyste klagerens ægtefælle, at de i forbindelse med opstart af virksomheden havde søgt rådgivning hos SKAT, som havde rådgivet om, at det ikke var nødvendigt at oprette en virksomhedskonto. Hun anførte desuden, at virksomheden havde et så begrænset omfang, at hun ikke havde fundet det nødvendigt at føre en kassekladde. Hun vidste desuden ikke, at dette var et krav.

Vedrørende det svingende privatforbrug oplyste hun, at det havde de altid haft, fordi deres indkomst havde varieret meget, da hun blandt andet i perioder havde gået arbejdsløs, ligesom klageren havde fået bonusser fra hans arbejde. Der blev i den forbindelse fremlagt en oversigt over husstandens indtægter og udgifter.

Repræsentanten anerkendte, at der var fejl i regnskabsgrundlaget, og henviste i den forbindelse til, at der er retspraksis som fastslår, at mangler i et regnskab ikke automatisk medfører, at SKAT kan foretage en skønsmæssig ansættelse. Reglerne til regnskaber er således alene formelle regler, som skal hjælpe SKAT med at kunne kontrollere dem. Uanset at klageren ikke havde ført kassekladder m.v. var der styr på sagerne, hvorfor der burde ses bort fra fejlene. Han fremhævede i den forbindelse, at klageren havde fået udarbejdet et regnskab af [virksomhed3], som burde lægges til grund. Klagerens ægtefælle havde fremlagt dette regnskab på et møde med SKAT. SKAT afviste dog regnskabet, men ægtefællen forstod ikke begrundelsen.

Repræsentanten anførte herefter, at han ikke var enig i SKATs måde at opgøre skønnet på, da han var af den opfattelse, at de havde regnet baglæns. De burde i stedet have analyseret husstandens forbrug og taget udgangspunkt i dette.

Til støtte for påstanden om nedsættelse af skatteansættelserne har klagerens tidligere repræsentant anført følgende:

”(...)

Nærmere om messedeltagelse

Et nødvendigt markedsføringsmoment i virksomheden har været [person1]s deltagelse i relevante messer. Der har hovedsageligt været tale om to typer af messer.

For det første har [person1] deltaget i babymesser i Danmark og Sverige, samt livsstilsmesser i Danmark, f.eks. [messe]. Selvom salg på disse messer var tilladt, var det primære sigte med deltagelsen alene markedsføringsmæssigt. De faktiske salg på messerne dækkede således ingenlunde prisen for den respektive stand.

For det andet har [person1] deltaget i fagmesserne [...], [...], [...], [...] og [...]. Fælles for disse fagmesser var, at salg fra standene var forbudt og udsmidningsgrund. Det eneste sigte med deltagelsen i disse fagmesser var således markedsføringsmæssigt.

Nærmere om familien [person1] indkomster og privatforbrug

[person2] og [person1] har i den i sagen omhandlede periode, samt i årene op til, haft et meget svingende privatforbrug. Det svingede privatforbrug er i hovedsagen begrundet i, at familien tillige har haft meget svingende indkomster og dermed købemod.

Familien havde i de relevante indkomstår følgende privatforbrug, jf. revisors opgørelser, der er vedlagt som bilag 2-4:

I indkomstårene 2008-2009 havde [person2] og [person1] samlet en årlig indtægt på ca. 1,9-2 mio. kr. Denne høje indkomst var årsagen til det store privatforbrug i indkomståret 2009, idet [person2] og [person1] foretog en lang række ”ekstravagante” indkøb af luksuriøse forbrugsgoder. Som det ses af opgørelsen, der vedlægges som bilag 5, har [person2] og [person1], ved en gennemgang af familiens bonner og kvitteringer, kunnet opgøre et særforbrug for indkomståret 2009 på mindst kr. 527.202.

Udover ovennævnte ekstravagante indkøb købte [person2] og [person1] i 2009 to biler. Der var tale om en Ford Focus med registreringsnummeret [reg.nr.1] og en Citroen C1 med registreringsnummeret [reg.nr.2]. Ford Focusen blev købt for kr. 241.179 og Citroen Cl’en købt for kr. 119.254 og blev senere solgt for kr. 65.000 i 2011.

I 2009 mistede [person2] imidlertid sit arbejde hos [virksomhed4], hvorefter hun overgik til at modtage dagpenge fra sin a-kasse. Dette betragtelige fald i familiens indkomst gjorde, at privatforbruget normaliserede sig i henholdsvis indkomståret 2010 og 2011, hvor [person2] tillige stod uden arbejde, og således alene havde indkomst i form af dagpenge fra a-kassen.

For løbende at kunne betale familiens forpligtelse, har [person2] og [person1] anvendt en uortodoks kreditfacilitet i form af MasterCard- og American Express Card-hævninger.

MasterCard og American Express Card fungerer på den måde, at hævninger foretaget i perioden fra den 20. i en måned og frem til og med den 19. i den følgende måned først trækkes på kontoen den efterfølgende 1. Hæves der således penge i perioden fra den 20. januar til den 19. februar, vil beløbet først forfalde til tilbagebetaling den 1. marts. Anvendes kortene til kontanthævninger, kan kortindehaver således rullende skubbe sin kredit ved at hæve de penge på kortene, der skal anvendes til at dække kreditten fra den forudgående periode, og straks sætte kontanterne ind på den konto, hvorfra kreditten skal dækkes. Hver hævning koster imidlertid et gebyr i størrelsesordenen 20-50 kr.

Kontantindsættelserne er sket i banken eller på posthuset, der fungerer som kontantkasse for [finans1].

[person2] og [person1] har anvendt denne kreditmodel i mange år, hvilket også belyses af en e-mail fra [finans2], jf. bilag 6.

Ud fra opgørelserne over samlede korthævninger, kontanthævninger og kontantindsættelser i 2010 og 2011, der er vedlagt som bilag 7 og 8, kan der konstateres difference på kr. 5.171. Der har således i indkomstårene været foretaget hævninger på i alt kr. 1.480.374 og kontantindsættelser på i alt kr. 1.485.545.

Visse kontantindsættelser og overførsler grundes tillige i den omstændighed, at [person2] har foretaget udlæg i forbindelse med køb af varer, herunder f.eks. kaffekapsler fra Nespresso. Ved den type ordrer er der fri fragt ved større køb, hvorfor [person2] tillige købte til sine børns forbrug, hvorefter udlægget blev godtgjort kontant. På samme måde organiserer [person2] sædvanligvis hele familiens julegaveindkøb, hvorefter de enkeltes andel af gaverne afregnes til [person2].

(...)

Anbringender

Til støtte for den nedlagte påstand gøres det i første række helt overordnet gældende, at der ikke har været grundlag for den af SKAT skønsmæssigt fastsatte forhøjelse af [person1]s skattepligtige indkomst og moms for 2010-2011.

Det gøres i anden række helt overordnet gældende, at den af SKAT skønsmæssigt fastsatte forhøjelse bygger på et forkert grundlag.

(...)

At der kan påvises konkrete fejl ved bogføringen i en virksomhed er imidlertid ikke tilstrækkeligt til, at SKAT kan foretage en skønsmæssig forhøjelse af det selvangivne resultat. Der må hertil kræves, at andre omstændigheder tilsiger, at det af SKAT fastsatte skønsresultat er mere sandsynligt, end det oprindeligt selvangivne.

Sædvanligvis vil dette komme på tale, såfremt der er et beregnet negativt privatforbrug, eller i tilfælde af, at der kan påvises indtægter, som der ikke kan redegøres nærmere for.

(...)

Domstolene har i en lang række sager vist, at de ikke er tilbageholdende med at tilsidesætte SKATs skønsmæssige afgørelser, såfremt skønnet ikke er udøvet på et korrekt grundlag, eller såfremt skønnet må antages at være åbenbart urimeligt.

Der kan således henvises til Vestre Landsrets dom, offentliggjort i TfS 1995.361.

Dommen vedrørte en indehaver af en restaurationsvirksomhed, der fandtes ikke at have opfyldt kravene til regnskabsgrundlaget, som anført i mindstekravsbekendtgørelsen. Dette blandt andet fordi, at der hverken dagligt eller jævnligt var foretaget egentlige kasseafstemninger eller sket bogføring af kassedifferencer.

Vestre Landsret fandt derfor, at SKAT havde været berettiget til at foretage en skønsmæssig ansættelse af den pågældendes skattepligtige indkomst. Efter bevisførelsen kunne de af skattevæsenet valgte forudsætninger med hensyn til ølsalg dog ikke lægges til grund, og sagen hjemvistes til fornyet behandling hos ligningsmyndighederne.

Herudover kan henvises til Østre Landsrets dom af den 3. september 1999, offentliggjort i TfS 1999.724.

Sagen vedrørte et par, der i interessentskabsform drev en grøntforretning fra deres bopæl. Sagen drejede sig om lovligheden af skattemyndighedernes skønsmæssige forhøjelser af det selvangivne overskud, efter at det var konstateret, at regnskabsmaterialet var mangelfuldt.

Skatteyderne havde for 1991 selvangivet et overskud på kr. 23.036, som skattemyndighederne skønsmæssigt forhøjede med kr. 276.964 til kr. 300.000, som fordeltes med 50 pct. til hver. Landsretten fandt, at regnskabsgrundlaget var af en sådan karakter, at det ikke kunne lægges til grund for opgørelsen af den skattepligtige indkomst. Landsretten fandt imidlertid efter en konkret vurdering, at skatteydernes indkomster havde været væsentligt lavere end de skønsmæssigt fastsatte, og sagen hjemvistes til ligningsmyndigheden til fornyet behandling.

Endelig kan henvises til Østre Landsrets dom, offentliggjort i SKM 2011.263.

Dommen vedrørte en køreskolelærer, der i indkomstårene 2003-2004 havde drevet erhvervsmæssig virksomhed som kørelærer. SKAT tilsidesatte skatteyders regnskabsgrundlag og foretog en skønsmæssige forhøjelse af hans skat og moms. Grundlaget for SKATs skøn var navnlig oplysninger indhentet fra politiet og køretekniske anlæg om hvilke elever, en trafikskole havde haft til teoretisk eller praktisk køreprøve eller på køreteknisk anlæg i perioden. SKAT lagde til grund, at skatteyder for disse elever havde modtaget den fulde lovpakkepris, som efter det oplyste udgjorde kr. 6.690. Landsretten tiltrådte, at skatteyders regnskabsgrundlag var tilsidesætteligt, da der ikke var ført et løbende kasseregnskab og jævnligt foretaget effektive kasseafstemninger, og at skattemyndighederne derfor havde været berettiget til at foretage en skønsmæssig ansættelse af skatteyders skattepligtige indkomst og momstilsvar.

Skatteyder havde en række indsigelser mod det udøvede skøn, herunder at han i et vist omfang kørte timer for andre køreskoler, uden at modtage betaling herfor, mod, at han efter et antal timer overtog eleven og kunne forestå kørsel af ekstratimer mod betaling fra en af de andre køreskoler eller direkte fra eleverne. Efter bevisførelsen lagde landsretten til grund, at skatteyder i betydeligt omfang indgik aftaler med køreskoler om at overtage en del af skolernes elever, således at han efter aftalerne skulle gennemføre de køretimer, som eleverne havde betalt for til de pågældende køreskoler ved købet af en lovpakke eller en anden pakke, og således at eleverne ikke for disse timer også skulle betale til skatteyder. Landsretten tilsidesatte derfor den af skattemyndighederne valgte forudsætning om at antage, at skatteyder for hver elev havde haft en indtægt på kr. 6.690 vedrørende de køretimer, som var omfattet af lovpakkerne, og hjemviste følgelig sagen til fornyet behandling hos SKAT.

Af de nævnte domme kan for det første udledes, at domstolene ikke er tilbageholdende med at prøve, om grundlaget for det af SKAT udøvede skøn er korrekt. For det andet kan udledes, at selv i den situation, hvor der er grundlag for at tilsidesætte regnskabsgrundlaget, er dette ikke ensbetydende med, at der er grundlag for at gennemføre en forhøjelse af den selvangivne indkomst. Selvom regnskabet således ikke er udarbejdet i overensstemmelse med bogføringslovens regler m.v., kan det selvangivne resultat således godt være rigtigt.

Med andre ord stilles der krav om, at SKAT skal kunne dokumentere rigtigheden af det udøvede skøn, herunder de valgte forudsætninger for skønsudøvelsen.

I nærværende sag bestrides det ikke, at bogføringen i virksomheden lider af visse mangler. Det bestrides dog, at der er grundlag for at tilsidesætte bogføringsmaterialet som udgangspunkt for opgørelsen af virksomhedens overskud.

Det gøres gældende, at [person2] og [person1] i 2010 og 2011 har haft fuldt ud antagelige privatforbrug, der ikke nødvendiggør - endsige sandsynliggør - at der har været realiseret yderligere indtægter.

SKATs holdning om, at [person2] og [person1]s privatforbrug i 2010 og 2011 på henholdsvis kr. 307.749 og kr. 318.513 er uantagelige, bygger øjensynligt alene på det faktum, at privatforbruget i 2009 var væsentligt højere, nemlig kr. 1.087.159. Som der er redegjort nærmere for ovenfor og i bilag 2, er privatforbruget i 2009 udtryk for, at [person2] og [person1] begge var i arbejde og således tjente væsentligt flere penge, samt det faktum, at [person2] foretog en stor del ”ekstravagante” indkøb i 2009, jf. bilag 5. Det beregnede privatforbrug i 2009 kan således ikke anvendes som målestok for antageligheden af privatforbrugene i 2010 og 2011, idet privatforbrugene bygger på helt forskellige livssituationer for [person2] og [person1]. Såfremt SKAT ønsker et reelt anvendeligt sammenligningsgrundlag, bør SKAT beregne privatforbrug for de tidligere liggende indkomstår, hvor [person2] - ligesom i 2010 og 2011 - ikke var i arbejde.

I forlængelse af ovenstående havde [person2] og [person1] i 2009 erhvervet to biler for i alt kr. 360.433. Den ene af disse biler blev solgt i 2011, hvilket bidrog med yderligere kr. 65.000 at benytte til privatforbrug.

Såfremt man mod forventning måtte finde, at der har været grundlag for at foretage en skønsmæssig forhøjelse af [person1]s skattepligtige indkomst, gøres det i anden række gældende, at forhøjelsen bygger på et forkert grundlag og i øvrigt fører til et usandsynligt skønsresultat.

Det fremgår ikke af bestemmelsen i skattekontrollovens § 5, stk. 3, hvorledes et skøn over indkomst skal udøves, eller hvilke rammer, skønnet skal udøves under. Af forarbejderne til bestemmelsen, Folketingstidende 1995-96, Tillæg A, s. 2576, fremgår imidlertid følgende:

”Efter de almindelige principper for bevisførelse påhviler det i sådanne tilfælde som udgangspunkt skattemyndighederne at sandsynliggøre, at den skønnede opgørelse ikke er mindre sandsynlig end andre opgørelser -set i lyset af de oplysninger, som skattemyndighederne er i besiddelse af.”

Der kan videre henvises til, Folketingets Ombudsmand i dennes udtalelse nr. 197 i 1990:

”Ombudsmanden udtalte endvidere, at en skønsmæssig ansættelse skal foretages så virkelighedsnært som muligt og således efter en konkret vurdering af skatteyderens og dennes families forbrug.”

Ombudsmanden kritiserede i sagen SKATs begrundelse for den skønsmæssige ansættelse samt udtalte, at en skønsmæssig ansættelse skal foretages så virkelighedsnært, som muligt, efter en konkret vurdering af skatteyders og denne families forbrug.

I nærværende sag bygger SKATs forhøjelse hovedsageligt på en skønsmæssigt fastsat meromsætning baseret på kontante indsættelser. SKAT lægger således til grund, at der er indsat kr. 40.000 mere, end der er hævet i oktober 2010, samt at der er indsat kr. 200.000 mere, end der er hævet i perioden august 2011 - november 2011.

Det gøres herover gældende, at SKATs grundlag for skønnet er forkert. For at vurdere, om der reelt er indsættelser, som skal medregnes ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst, gøres det gældende, at SKAT må foretage en opgørelse af hele perioden, som den skønsmæssige forhøjelse vedrører, jf. også retsanvendelsen i Landsskatterettens afgørelse af 27. januar 2014, j.nr. 13-0095164. En sådan opgørelse fører til, at der alene er en difference imellem indsætninger og kontantudbetalinger på kr. 5.171, jf. bilag 7 og 8. Der har således i indkomstårene været foretaget hævninger på i alt kr. 1.480.374 og kontantindsættelser på i alt kr. 1.485.545.

SKATs skønsmæssige forhøjelse er som bekendt foreslået ændret af Skatteankestyrelsen i styrelsens forslag til afgørelse af 7. maj 2015.

Skatteankestyrelsens foreslåede skønsmæssige forhøjelse bygger på samme princip, som det af SKAT anlagte, dog ved anvendelse af mere realistiske tal for differencen imellem indsættelser og hævninger. Skatteankestyrelsen anfører således følgende i sit forslag til afgørelse:

”Ifølge SKATs opgørelse er der i oktober 2010 hævet 40.893 kr. mere, end der er indsat, mens der i perioden august 2011 - november 2011 er indsat 70.960 kr. mere, end der er hævet. Sammenlægges disse beløb, er der i gennemsnit hævet 27.963 kr. mere pr. måned, end der er indsat. Omregnes dette til 12 måneder pr. år, skønnes der i alt at være indsat 335.559 kr. inkl. moms i 2010 og 2011, som ikke stammer fra hævninger eller fra oplyst omsætning.”

Det bemærkes, at der sandsynligvis er byttet rundt på ordene ”hævet” og ”indsat” for så vidt angår de kr. 40.893. Skatteankestyrelsen antages at mene, at der i oktober 2010 er indsat 40.893 kr. mere, end der er hævet.

Skatteankestyrelsens foreslåede skønsmæssige forhøjelse lider imidlertid tillige af det fejlagtige skønsgrundlag, at man undlader at forholde sig til den samlede difference imellem hævninger og indsættelser for den fulde periode, hvor der som omtalt alene foreligger en difference på kr. 5.171, jf. bilag 7 og 8. Selvom SKATs regnefejl er berigtiget af Skatteankestyrelsen, gøres det gældende, at det foreslåede skøn således fortsat er baseret på et fejlagtigt grundlag samt - sammenholdt med, at familien havde et antageligt privatforbrug i indkomstårene 2010 og 2011 - at det opnåede skønsresultat er åbenbart urimeligt og højst usandsynligt.”

Som følge af SKATs udtalelse af 27. oktober 2015 og møde med Skatteankestyrelsens sagsbehandler er klagerens tidligere repræsentant kommet med følgende bemærkninger:

”(...)

Herudover skal for en god ordens skyld bekræftes, at det ikke er korrekt, når SKAT har anført, at [person2] skulle have forklaret, at hun indsatte en del af pengene samme dag, som de blev hævet, mens en del blev anvendt til forbrug. Dette må bero på en misforståelse, idet [person2], efter at have hævet pengene, beholdte dem i et par dage, hvorefter de blev indsat på en konto.

(...)

SKAT synes at fastholde, at den skønsmæssige forhøjelse i hovedsagen baseres på diskrepansen imellem kontanthævninger og -indsættelser på [person2] og [person1] konti. SKAT medgiver imidlertid (s.1), at der hersker usikkerhed om, hvor stor en del af indsættelserne, der ikke samtidigt eller kort forinden er hævet fra andre af familiens konti.

Vi læser SKATs supplerende udtalelse således, at der efter SKATs opfattelse er grundlag for at nedsætte det foretagne skøn med de indsætninger, som er hævet kort forinden. Hertil skal bemærkes, at ingen andre skønsresultater må være mere sandsynlige, end det af skattemyndighederne foretagne, hvorfor der ikke kan opstilles en regel om, at beløbene skal være hævet kort forinden for, at de kan ændre skønsgrundlaget.

Til støtte for, at en sådan regel ikke er lovlig, kan henvises til Byretten i [by2]s hjemvisende dom i SKM2014.533.BR samt SKATs efterfølgende sagsbehandling af hjemvisningssagen under sagid 165292107.

Under henvisning til det anførte i undertegnedes supplerende indlæg af 14. oktober 2015 gøres det gældende, at det påhviler skattemyndighederne at sandsynliggøre, at den skønnede opgørelse ikke er mindre sandsynlig end andre opgørelser.

SKAT anfører afslutningsvist, at ”... der kan foretages en regulering over korthævninger kontra indsættelser ved evt. at gennemgå alle 24 måneder i stedet for den forholdsmæssige beregning ud fra de måneder virksomheden har indsendt materiale på til brug for en sådan opgørelse.” Vi tager dette til udtryk for, at SKAT ikke mener sig i stand til at sandsynliggøre, at den af dem foretagne opgørelse ikke er mindre sandsynlig end andre opgørelser.

Vi henviser endvidere til, at visse hævninger kan være foretaget om aftenen, i weekender eller på helligdage, hvorefter det først har været muligt at indsætte pengene efterfølgende.

Vedrørende ekstravagante køb i 2009 skal uddybende oplyses, at der er tale om en forklaring af klagers privatforbrug for 2009. Købene er selvsagt ikke fratrukket i klagers virksomhed.

(...)”

SKATs udtalelse

SKAT gør opmærksom på, at der er fejl i angivet købs- og salgsmoms for begge år. Den omsætning der er opgjort af virksomheden, stemmer heller ikke overens med den omsætning, der fremkommer af regnskabsmaterialet.

Klageren har som modbevis til skønnet ikke godtgjort et væsentligt anderledes forbrugsmønster i 2010 og 2011, som kan begrunde faldet i privatforbruget.

Klageren er flere gange blevet anmodet om at specificere privatforbruget, således at de kunne dokumentere, at det beregnede privatforbrug har kunnet dække deres faste udgifter, men det har de ikke ønsket at bidrage med. De har heller ikke dokumenteret de boligforbedringer, der påstås udført i 2009. Endvidere er der ikke fremlagt dokumentation for betalt engelsk skat.

Klageren har ikke oplyst, hvor stor en del af indsætninger i bank, der er betaling for varer, som klagerens ægtefælle har købt til venner og familie, og som hun ikke anser for at være en del af virksomheden.

I forhold til hvorvidt klagerens privatforbrug afviger fra gennemsnitsforbruget jf. forbrugerundersøgelse fra Danmarks Statistik, bemærker SKAT, at klageren har tre ejendomme – et parcelhus i [by1] og to andelsboliger i Sverige.

Klagerens ægtefælle har den 27. maj 2011 mailet oplysninger om deres faste udgifter til Inddrivelsen, [person3]. [person3]s mail hertil den 23. august 2012 ser således ud:

”Hermed vedlægges underretning fra CW om deres månedlige udgifter.

Det er hvad det er lykkedes os at få indsendt gennem flere måneders

Korrespondance.

Hun oplyser altså månedlige faste udgifter på kr. 52.546 og hertil kommer

Så rådighedsbeløb til to voksne som vi efter inddrivelsesbekendtg.

Beregner til kr. 9.590.

Håber du kan bruge det til noget og sig endelig til hvis jeg kan

hjælpe med flere oplysninger.”

SKAT har ikke direkte anvendt disse oplysninger, men ser man på deres kontoudtog kan de årlige faste udgifter anslås til minimum 525.000 kr. Heri mangler beløb til ejendomsskatter m.v., øvrigt rådighedsbeløb og faste udgifter til boliger i Sverige samt ferier.

Beløbene fremgår kun af SKATs arbejdspapir, som heller ikke er direkte anvendt i sagen (da de er med forbehold), da beløbene er svære at finde i de mange konti. Faste udgifter vedrørende andelsboligerne antages at være trukket fra svensk konto, da de ikke ses af de danske konti.

Klageren anfører, at der ikke er sammenfald mellem bruttoindsætningerne og de foretagne skønsmæssige forhøjelser. De 392.000 kr. er de samlede indsætninger på MasterCards i perioden august 2011 til november 2011. Der henvises til opgørelsen over kontante indbetalinger på konti, som fremgår på side 21 i afgørelsen. Denne opgørelse viser, at der i alt er indsætninger på 947.000 kr. i 2011. Revisor har i sin opgørelse vist, at der i hele 2011 er hævet 782.458 kr. og indsat 810.000 kr. Det skal i den forbindelse bemærkes, at klagerens ægtefælle har oplyst, at der både er hævet beløb til at sætte ind på andre konti, og at der er hævet beløb til forbrug.

Det er SKATs opfattelse, at alle de konti hvorfra der er hævet med MasterCards er medtaget i opgørelsen.

SKAT er i udtalelse af 27. oktober 2015 fremkommet med følgende bemærkninger, efter klagerens nye repræsentant har indsendt en revideret klage:

Oversigten over kontanthævninger og kontantindsætninger for 2010 og 2011 samt privatforbrugsopgørelser er tidligere indsendt til SKAT i forbindelse med, at der i januar 2014 blev bedt om genoptagelse af afgørelsen af 26. november 2013. Genoptagelsessagen har ikke givet anledning til ændringer.

Ved udøvelse af den skønnede meromsætninger har SKAT lagt hovedvægten på, at der er flere indsætninger, end der er hævninger fra familiens bankkonti. Hovedvægten er ikke lagt på ændringen i privatforbrugets størrelse. Der kan således henvises til punkt 1.4 SKATs bemærkninger og begrundelse til forslag af 8. august 2013 på side 16 og 17 i afgørelse af 26. november 2013, hvor det fremgår, hvad der er lagt vægt på ved skønnet.

Det skal medgives, at der er usikkerhed omkring omsætningen, blandt andet hvor stor en del af indsætningerne i bank, der ikke samtidig eller kort forinden er hævet fra andre af familiens konti.

Advokatens oversigt over hævninger og indsætninger for 2010 og 2011 kan ikke anses for retvisende, idet det er slutsummen for alle bevægelser efter to år, der er anvendt. I opgørelsen er det således forudsat, at alt hvad der er hævet, er sat ind igen.

Det fremgår af advokatens oversigt, at der er store udsving i, hvad der totalt er indsat i en måned, og hvad der totalt er hævet i samme måned. Eksempelvis fremgår det, at der i januar 2010 er der hævet 14.193 kr. mere, end der er sat ind, og at der i februar er der hævet 27.600 kr. mere, end der er sat ind. Først i marts er der indsat mere, end der er hævet.

I januar og februar måned er der hævet næsten 41.800 kr. mere, end der er indsat. Har disse penge så ligget hjemme, indtil de er sat ind igen, eller er de brugt privat eller erhvervsmæssigt?

Af SKATs opgørelse over hævninger og indsætninger for oktober måned 2010 fremgår det, at der er indsat 40.893 kr. mere, end der er hævet, mens advokatens oversigt viser, at der ultimo oktober 2010 er en merindsætning på 29.293 kr. Differencen skyldes, at SKAT har set på hævninger og indsætninger dag for dag og ikke ved månedens udløb.

SKAT mener fortsat, at deres opgørelse giver et mere retvisende billede, idet der er taget højde for, at en del af hævningerne er anvendt til privatforbrug. Klagerens ægtefælle har tidligere forklaret, at kontanthævninger også var anvendt til privatforbrug.

Hvis klagerens forklaring om hævninger med efterfølgende indsætninger lægges til grund, er det som udgangspunkt kun de indsætninger, som er hævet kort forinden, de er sat ind, der kan sorteres fra.

Det fremgår af SKATs opgørelse, at der kan gå flere dage mellem en hævning og til der er foretaget en indsætning. Hvis hævningerne er foretaget for at forlænge en kredit, er der ikke noget formål med at vente flere dage med at sætte pengene ind igen.

SKAT mener således ikke, at advokatens oversigt over hævninger og indsætninger dokumenterer, at der kun har været en merindsætning på 5.717 kr., idet han har set det samlet for to år.

Advokaten har lavet en liste over ekstravagante køb for at forklare det større privatforbrug i 2009. Der er ikke lavet en tilsvarende liste for 2010 og 2011. Ekstravagante køb er i 2009 opgjort til 527.202 kr., og listen består hovedsageligt af mindre køb og få større enkeltkøb. Der er oplyst bilagsnumre til købene, men det fremgår ikke, om det er køb, der er fratrukket som varekøb.

SKAT mener fortsat, at der er grundlag for at ændre virksomhedens indkomst i henhold til afgørelsen, om end der kan foretages en regulering over hævninger og indsætninger ved eventuelt at gennemgå alle 24 måneder i stedet for den forholdsmæssige beregning ud fra de måneder, som virksomheden har indsendt materiale vedrørende.

Det bemærkes desuden, at regnskabsgrundlaget er mangelfuldt. Der er handlet en del med kontanter, og der er ingen bogført kassekladde. Der er fundet en del fakturaer, som ikke ses indgået på konti i bank, ligesom der er fundet indsætninger, hvortil der ikke er fundet en faktura. Endvidere er familiens økonomi ikke udskilt fra virksomhedens økonomi, ligesom klagerens ægtefælle har haft en del private køb og salg med veninder og familie.

Landsskatterettens afgørelse

Indtægter ved selvstændig erhvervsvirksomhed er skattepligtige efter statsskattelovens § 4.

Udgifter, som er afholdt for at erhverve, sikre og vedligeholde indkomsten, kan efter statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a, fratrækkes ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst. Privatudgifter kan ikke fratrækkes.

De fratrukne udgifter skal kunne dokumenteres ved bilag jf. bogføringslovens § 9, stk. 1.

Erhvervsdrivende skal indgive et skattemæssigt årsregnskab i overensstemmelse med de regler, skatteministeren har fastsat. Det fremgår af skattekontrollovens § 3.

Alle transaktioner i regnskabet skal registreres nøjagtigt under hensyn til virksomhedens art og omfang. Herunder skal transaktionerne registreres snarest muligt efter, at de forhold foreligger, der danner grundlag for transaktionen jf. bogføringslovens § 7, stk. 1. Regnskabet skal således være udarbejdet på grundlag af en løbende bogføring, herunder et ført og afstemt kasseregnskab.

Såfremt regnskabsgrundlaget ikke kan lægges til grund for en nøjagtig indkomstopgørelse, er der grundlag for en skønsmæssig ansættelse jf. skattekontrollovens § 3, stk. 4 jf. § 5, stk. 3.

Virksomheden har ikke ført en afstemt kassekladde. Endvidere er det ikke er muligt at følge de enkelte transaktioner i virksomheden, ligesom det er konstateret, at der er sket sammenblanding af privat- og virksomhedsøkonomi. Kravene til regnskabsgrundlaget er således ikke opfyldt.

På baggrund af ovenstående har SKAT været berettiget til at tilsidesætte regnskabet og foretage en skønsmæssig ansættelse.

Det fremgår af SKATs afgørelse af 26. november 2013, at den skønsmæssige ansættelse er foretaget med udgangspunkt i indsætninger og hævninger på klagerens konti.

Ifølge SKATs opgørelse er der i oktober 2010 indsat 40.893 kr. mere, end der er hævet, mens der i perioden august 2011 - november 2011 er indsat 70.960 kr. mere, end der er hævet. Sammenlægges disse beløb, er der i gennemsnit indsat 22.371 kr. mere pr. måned, end der er hævet. Omregnes dette til 12 måneder pr. år, skønnes der i alt at være indsat 268.452 kr. inkl. moms pr. år i 2010 og 2011, som ikke stammer fra hævninger eller fra oplyst omsætning.

Klagerens ægtefælle har forklaret, at en del af de hævede beløb blev indsat igen samme dag, mens en lille del medgik til husstandens forbrug. Udeholdt omsætning må derfor reelt være større end differencen mellem indsætninger og hævninger. Der er usikkerhed omkring, hvor meget der er anvendt til forbrug, og udeholdt omsætning skønnes derfor forsigtigt til 214.762 kr. ekskl. moms (268.452 kr. inkl. moms) i hvert af årene 2010 og 2011.

Skatteopgørelsen for 2010 og 2011 ser herefter således ud:

Det samlede privatforbrug kan efter forhøjelsen opgøres således:

Ved beregning af privatforbruget er den tidligere repræsentants opgørelse lagt til grund. Momsen af den yderligere omsætning er medregnet i det opgjorte rådighedsbeløb til privatforbrug, idet momsen ikke blev betalt i de pågældende år, og således har været til rådighed.

Klageren har fremlagt en liste over køb, som er betegnet som ekstravagante køb. I alt beløber disse ekstravagante indkøb sig til 527.202 kr. Klageren har ikke i tilstrækkelig grad sandsynliggjort, at alle købene er ekstravagante f.eks. restaurantbesøg og [...] chokolade. Efter forhøjelsen ligger privatforbruget i 2010 467.138 kr. under det beregnede privatforbrug for 2009, mens det i 2011 ligger 441.252 kr. under. Der er således henset til, at klagerens husstand kan have ændret forbrugsmønster i 2010 og 2011, hvilket kan have påvirket deres privatforbrug i nedadgående retning. Privatforbruget efter forhøjelsen må derfor anses som passende.

Klageren har ikke fremlagt oplysninger om, hvori uenigheden i SKATs øvrige reguleringer består.

Landskatteretten ændrer herefter SKATs afgørelse således, at overskud af virksomhed nedsættes med 185.238 kr. (443.820 kr. – 258.582 kr.) i indkomståret 2010 og med 265.238 kr. (538.942 kr. – 273.704 kr.) i indkomståret 2011.

Landsskatteretten finder ikke anledning til at imødekomme den subsidiære påstand om hjemvisning til SKAT til fornyet behandling, idet Landsskatteretten har foretaget en realitetsbehandling, hvorefter skønnet er nedsat.