Kendelse af 12-05-2016 - indlagt i TaxCons database den 09-07-2016

Der klages over, at SKAT har forhøjet indkomsten med maskeret udbytte fra selskab samt, at SKAT ikke har godkendt fradrag for renteudgifter.

Indkomståret 2008

Aktieindkomst

SKAT har forhøjet indkomsten med 174.435 kr. vedrørende

maskeret udbytte fra ApS [virksomhed1].

Landsskatteretten nedsætter forhøjelsen til 0 kr.

Indkomståret 2009

Aktieindkomst

SKAT har forhøjet indkomsten med 346.870 kr. vedrørende

maskeret udbytte fra ApS [virksomhed1].

Landsskatteretten ansætter beløbet til 521.305 kr.

Indkomståret 2010

Aktieindkomst

SKAT har forhøjet indkomsten med 866.522 kr. vedrørende

maskeret udbytte fra ApS [virksomhed1].

Landsskatteretten stadfæster SKATs afgørelse.

SKAT har forhøjet indkomsten med 77.937 kr. vedrørende

ikke godkendt fradrag for renteudgifter.

Landsskatteretten stadfæster SKATs afgørelse.

Faktiske oplysninger

Klageren var i 2008 – 2010 hovedanpartshaver og direktør i det nu konkursramte selskab ApS [virksomhed1]. Selskabet blev taget under konkursbehandling ved dekret af 12. juni 2012. Konkursen er endelig afsluttet den 22. august 2013 efter en analogi til konkurslovens § 143 som værende uden midler. Selskabet havde regnskabsår fra 1. september – 31. august. Den seneste årsrapport, der er aflagt forud for konkursen, er rapporten, der omfatter året 1. september 2009 – 31. august 2010 (indkomståret 2010). ApS [virksomhed1] drev rådgivende ingeniørvirksomhed inden for byggeri- og anlægsarbejder.

ApS [virksomhed1] var moderselskab for selskaberne [virksomhed2] A/S, [virksomhed3] ApS og [virksomhed4] AB. Selskabet ejede 50 % af selskaberne [virksomhed5] I ApS og [virksomhed6] ApS samt 33,3 % af [virksomhed7] A/S. [virksomhed6] ApS blev taget under konkursbehandling den 12. juni 2012.

[virksomhed2] A/S blev den 7. september 2011 erklæret konkurs efter en forgæves rekonstruktionsbehandling. Klageren var direktør i selskabet. Den senest foreliggende årsrapport for [virksomhed2] A/S er rapporten for perioden 1. september 2009 – 31. august 2010. [virksomhed2] A/S drev entreprisevirksomhed inden for bygge- og anlæg.

Ifølge de indberettede oplysninger for 2009 og 2010 (R-75) modtog klageren løn fra [virksomhed2] A/S på hhv. 112.182 kr. og 0 kr. I 2008 modtog klageren løn fra [virksomhed2] A/S på 651.285 kr. Klagerens beregningsmæssige formue udgjorde pr. 31. december 2008 -5.190.560 kr. Klagerens beregningsmæssige formue udgjorde pr. 31. december 2009 -6.714.380 kr. Klagerens beregningsmæssige formue udgjorde pr. 31. december 2010 -6.728.279 kr.

Aktionærlån, optionsaftale/køberetsaftale og samarbejdsaftale

Den 16. marts 2007 indgik [virksomhed8] som ejer og klageren ([person1]) eller ordre til [virksomhed2] A/S en køberetsaftale (optionsaftale). Optionsaftalen er benævnt ”[...]”.

Køberetsaftalen er fremlagt af klageren i forbindelse med behandlingen af klagen i Skatteankestyrelsen. Køberetsaftalen blev fremsendt i et supplerende indlæg.

Af pkt. 1 i Køberetsaftalen (”[...]”) fremgår, at køberetten er gældende fra 15. april 2007, og at køberetten omfatter 3 matrikler alle beliggende på adressen [adresse1], [by1]. Køberetten giver [person1] ret til at erhverve de tre matrikler på vilkår, der er fastsat i aftalen i tiden til om med 15. april 2009. Af pkt. 4 fremgår, at [person1] eller ordre til ejer skal betale et månedligt beløb på 175.000 kr. hver den 1. i måneden Første betaling skal ske den 1. juni 2007. Vederlaget skal betales månedligt bagud indtil købertetens udløb eller indtil den overtagelsesdag, der måtte blive aftalt, såfremt køberetten udnyttes. Hvis køberetten udnyttes inden aftalens udløb, fragår de betalte månedlige ydelser i købesummen for ejendommen. I modsat fald anses disse for endelig betaling for køberetten.

Af pkt. 4 fremgår endvidere følgende:

”[person1] eller ordre stiller senest den 20. april 2007 en bankgaranti på kr. 4.800.000,00, der nedskrives månedligt med de erlagte ydelser, første gang 1.5.2007. Garantien dækker udover de månedlige ydelser et aftalt bodsbeløb på kr. 600.000,00, der pålægges [person1], såfremt det bliver nødvendigt inden køberettens udløb at bringe garantien i anvendelse grundet manglende betaling fra [person1]´s side. Såfremt garantien ikke bringes i anvendelse og køberettens udnyttes, tilkommer der til gengæld [person1] et fradrag i købesummen på kr. 25.000,00 pr. måned indtil overtagelsesdagen.”

Af pkt. 7 fremgår, at køberetten udløber den 15. april 2009, idet der dog i sidste pkt. i afsnit 7 er indsat en bestemmelse om indgåelse af en ny aftale.

Sidste pkt. i Køberetsaftalens pkt. 7 har følgende ordlyd:

”Det meddeles dog [person1] forret til at indgå en ny køberetsaftale fra tidspunktet for udløbet af nærværende køberetsaftale, såfremt [person1] senest på tidspunktet for udløbet 15.4.2009 indgår ny køberetsaftale med indhold identisk med nærværende, dog således, at de månedlige beløb for betaling af køberetten som anført i punkt 4 forhøjes fra kr. 175.000,00 til kr. 250.000,00 pr. måned, og at der samtidigt stilles bankgaranti for 6.000.000,00 til afløsning af den hidtidige garanti på kr. 4.800.000,00.”

Køberetten blev ikke udnyttet.

Den 5. december 2007 indgik [virksomhed2] ifølge cirkulæreskrivelse nr. 3 af 5. oktober 2011 fra kurator i [virksomhed2] A/S´s konkursbo en Samarbejdsaftale med [virksomhed9] A/S vedrørende udnyttelse af optionen i henhold til Køberetsaftalen af 16. marts 2007 indgået mellem klageren eller ordre til [virksomhed2] A/S. I henhold til aftalen skulle [virksomhed9] A/S ifølge kurator indtræde som meddebitor for en kassekredit i [finans1] A/S (som august/september 2008 blev overtaget af [finans2] AB ”[finans3]”). Trækket på kassekreditten udgjorde den 5. december 2007 2.181.684,86 kr.

Den 1. april 2008 meddelte klageren [virksomhed9] A/S, at [...] nu lå hos ham privat og således ikke længere var en del af [virksomhed2] A/S.

[virksomhed9] A/S meddelte i et brev af 11. november 2008 [virksomhed2] A/S, at selskabet anså Samarbejdsaftalen som bortfaldet som følge af personskiftet samt [virksomhed2] A/S´s økonomiske forhold.

[virksomhed2] A/S indtrådte ikke som meddebitor på kassekreditten.

Den 15. februar 2010 indklagede [virksomhed2] A/S [virksomhed9] A/S for Voldgiftsnævnet for Bygge- og Anlægsvirksomhed.

[virksomhed2] A/S´s konkursbo indtrådte ikke i klagesagen, idet boet vurderede, at det ville være meget vanskeligt for boet at løfte bevisbyrden for, at boet havde et krav mod [virksomhed9] A/S henset til, at det ikke fremgår klart af sagen, at [...] og kassekreditten formelt tilhørte [virksomhed2] A/S på tidspunktet for indgåelse af samarbejdsaftalen, og at [...] blev ”flyttet” tilbage til [person1] og dermed ikke tilhørte [virksomhed2] A/S, da Samarbejdsaftalen blev krævet effektueret. Boet lagde endvidere vægt på, at aftalen ikke straks blev opfyldt og effektueret i overensstemmelse med parternes aftale.

Klageren har bestridt, at han personligt har været ejer af [...].

I forbindelse med ApS [virksomhed1]s konkursbehandling konstaterede konkursboets kurator advokat [person2] fra [virksomhed10], at der i den seneste årsrapport forud for konkursen pr. 31. august 2010 var optaget et tilgodehavende hos virksomhedsdeltager og ledelse på 1.464.764,67 kr.

I en e-mail af 17. oktober 2012 til kurator i ApS [virksomhed1]s konkursbo oplyste klageren, at han ikke har lånt penge af [virksomhed6] ApS eller ApS [virksomhed1], hvorfor oplysningen fra selskabets tidligere revisor må bero på en fejl.

”….så er tilgodehavende opstået, fordi man har flyttet en optionsret til mig. Først fra [virksomhed2] til [virksomhed1] og derfra til mig. Optionsretten tilhørte rettelig [virksomhed2]. Men som følge af dette selskabs truende konkurs flyttede man arrangementet på papiret. Beløbet er alene en kreditfacilitet stillet til rådighed af [finans3], oprindelig til [virksomhed2]. Herefter er kreditfaciliteten flyttet til [virksomhed1] og så til mig….”

Revisor [person3], som var revisor i ApS [virksomhed1], har i en e-mail af 13. oktober 2012 til kurator i ApS [virksomhed1]s konkursbo bl.a. oplyst følgende:

”…for ApS [virksomhed1] er der tale om et tilgodehavende hos [person1]. Tilgodehavenderne fremgår af selskabernes bogføring og derudover er jeg ikke bekendt med, hvorvidt der er udarbejdet lånedokumenter eller lignende.”

I en e-mail fra kurator af 26. oktober 2012 modtog SKAT en kontospecifikation af mellemregningskontoen mellem [virksomhed2] A/S og klageren for perioden 1. september 2009 – 31. august 2010 og en kontospecifikation af mellemregningskontoen mellem ApS [virksomhed1] og klageren for perioden 1. september 2009 – 7. august 2010.

Kurator i ApS [virksomhed1] under konkurs meddelte den 10. april 2013 SKAT, at boet ikke havde midler til at forfølge det ulovlige aktionærlån på 1.464.756 kr.

Af redegørelse i medfør af konkurslovens § 125, stk. 2, over boet forhold i ApS [virksomhed1] under konkurs fremgår, at kurator har givet orientering til politiet om ulovligt aktionærlån.

Af kontospecifikation af mellemregningskontoen mellem [virksomhed2] A/S og klageren fremgår, at saldoen pr. 1. september 2009 udgjorde 0 kr. I perioden 1. oktober 2009 – 9. juni 2010 er mellemregningskontoen debiteret (tilgodehavende hos klageren) med i alt 1.025.000 kr. fordelt på månedlige posteringer á hhv. 35.000 kr. og 75.000 kr., i alt 110.000 kr. vedrørende ”optionsret”. Samt en postering den 9. juni 2010 på 330.000 kr., som er benævnt ”optionsret – udb.” Under garanti nr. 1018566”. Mellemregningskontoen er endvidere bl.a. debiteret med månedlige beløb på mellem ca. 10.000 kr. og 70.000 kr. Den 26. maj 2010 udgjorde [virksomhed2] A/S´s tilgodehavende hos klageren ifølge bogføringen 943.212,28 kr. Den 31. maj 2010 er mellemregningskontoen udlignet med en kreditering på 943.212,28 kr., som er modposteret som en debetpostering på [virksomhed2] A/S´s mellemregningskonto med ApS [virksomhed1] A/S. Den 31. august 2010 udgjorde saldoen på mellemregningskontoen mellem [virksomhed2] A/S og klageren 379.439,70 kr. ([virksomhed2] A/S´s tilgodehavende hos klageren). Den 31. august 2010 er mellemregningskontoen krediteret med 379.439,70 kr., hvorefter saldoen er udlignet.

Af kontospecifikation af mellemregningskontoen mellem klageren og ApS [virksomhed1] fremgår, at ApS [virksomhed1]s tilgodehavende hos klageren pr. 1. september 2009 udgjorde 131.284,45 kr. Efter debitering af 943.212,28 kr. den 31. maj 2010 udgjorde tilgodehavendet 1.054.180,38 kr. Den 16. juni 2010 og den 17. august 2010 blev mellemregningskontoen krediteret med i alt 6.148,50 kr., hvorefter saldoen udgjorde 1.048.031,88 kr. Af kontospecifikation af mellemregningskontoen fremgår endvidere, at kontoen løbende er debiteret med selskabets betaling af klagerens private udgifter til hestefoder og udstyr.

Beløbet på 1.464.764,67 kr. er fremkommet som saldoen pr. 17. august 2010 på 1.048.031,88 kr. med tillæg af 379.439,70 kr. (saldoen fra [virksomhed2] A/S pr. 31. august 2010) og tilskrevne renter på 37.293,09 kr.

Klageren har i en mail af 19. november 2011 til SKAT oplyst følgende:

”Jeg har i sagens natur ikke præcise data, men husker således:

I 20xx indgår [virksomhed2] A/S en optionsaftale med Grundejer [person4] (har ikke data) omkring en betinget købsaftale på en større grund i [by1].

Aftalen indebar en månedlig betaling på kr. xxx.000, pr. måned som blev overført til dennes konto og kr. 35.000, - i kontanter som skulle afleveres af undertegnede eller en af undertegnets medarbejdere på [person4] privat adresse – i perioden som – jeg husker – var på 3 år. (Medarbejder [person5] afleverede ved flere lejligheder beløbet).

Denne aftale løb over flere år og blev forlænget én gang med mindst ét år.

Købsaftalen skulle effektueres når grunden forventeligt blev lagt ind under byzone i lokalplanen. [virksomhed2] A/S stillede betalingsgaranti for den samlede optionssum via garantiforsikringsselskabet [virksomhed11].

[finans1] (som efterfølgende blev overtaget af [finans3]) stillede en kreditfacilitet til rådighed for optionerne med baggrund i optionsaftalen.

I begyndelsen fungerede alt tilfredsstillende, gælden på kassekreditten voksede planmæssigt og [by1] Kommune var positive.

Hen over julen efterfølgende år kom [virksomhed2] A/S i vanskeligheder som følge af at en kunde tilbageholdte godt 20 millioner.

Banken, nu [finans3] ønskede ikke at optionsretten skulle falde i hænderne i et eventuelt konkursbo for [virksomhed2] A/S, hvorfor [finans3] bestemte at optionsretten og den tilhørende gæld skulle overføres til mig privat og imellem selskaberne.

Jeg har forklaret [virksomhed10] disse forhold, men de har ikke ønsket at forfølge yderligere.

Der er ingen lånedokumenter – andet end dem i banken? – for kontoen er bare flyttet til mig og der er således opstået en gæld i forhold til mig. Men optionsretten tilhørte [virksomhed2] A/S og det var [virksomhed2] A/S som havde stillet betalingsgarantien.

Jeg har således ikke kunnet dokumentere de præcise forhold overfor [virksomhed10] og jeg har ikke kunnet gøre det overfor SKAT – jeg kan ikke huske de præcise omstændigheder 3 til 4 år tilbage og jeg har ingen muligheder for at kunne dokumentere disse forhold uden, at have adgang til bogholderi for [virksomhed2] A/S, [virksomhed6] ApS og ApS [virksomhed1].

Men sagen er at jeg ikke har optaget lån i disse selskaber, men alene at man i banken har (forsøgt) at flytte en optionsret som tilhørte [virksomhed2] A/S og som [virksomhed2] A/S havde stillet garanti for.

Samtidigt så forholder set sig således at koncernen havde trukket samlet godt 10 millioner på sine kreditfaciliteter, herunder disse optioner mv. Disse kreditfaciliteter har jeg personligt garanteret for i forhold til [finans3] og jeg skylder derfor nærværende mere end 10 millioner til [finans3]. Herunder de ”samme” penge som SKAT nu vil beskatte mig af?.

Det forholder sig altså således, at SKAT vil beskatte penge fra mine egne lån i [finans3]? Og herudover penge som jeg faktuelt aldrig har lånt i selskaberne?

Måske SKAT skulle spørge [finans3] om disse forhold?

Hvis SKAT fortsat måtte fastholde, at jeg har taget eller fået ulovlige aktionærlån, så skal jeg bede SKAT anmelde disse forhold til Politiet (SØK) for en politimæssig efterforskning da jeg som følge af de konkurser som kom i koncernen ikke har adgang til dokumenter eller bankkonti af nogen slags. Jeg har således ingen mulighed for at føre bevis for min egen uskyld!”

Fradrag for renter på 77.937 kr.

Klageren har i sin indkomstopgørelse for 2010 fratrukket renter på mellemregningskonti med selskaber på i alt 77.937 kr. Beløbet består af renteudgifter, der er efterposteret på mellemregningskontoen mellem klageren og ApS [virksomhed1] den 31. maj 2010 og beregnede renteudgifter på 37.293,09 kr.

SKATs afgørelse

Alt hvad en hovedanpartshaver hæver i sit selskab enten i form af likvider eller lignende i er skattepligtig enten som løn, udbytte eller likvidationsprovenu (aktieavance).

Klageren har ved sin underskrift på årsrapporten anerkendt rigtigheden af revisors oplysninger om det ulovlige anpartshaverlån samt størrelsen heraf. Årsrapporten 2009/10 er fremlagt og godkendt på selskabets ordinære generalforsamling den 21. februar 2011 og er godkendt af klageren. Årsrapporten 2008/09 er underskrevet af klageren den 14. januar 2010.

SKAT har efterfølgende ikke modtaget eller fundet dokumentation for, at klageren har tilbagebetalt hele det ulovlige anpartshaverlån til ApS [virksomhed1]. Der har heller ikke været muligt, via kurator, at fremskaffe optionsaftalen, hvorfor klagerens påstand om, at der ikke er tale om et lån, men alene en kreditfacilitet, ikke er dokumenteret. Det skal i øvrigt bemærkes, at posteringerne benævnt ”optionsret” på henholdsvis 35.000 kr. og 75.000 kr. indgår på mellemregningskontoen mellem klageren og [virksomhed2] A/S med regelmæssige intervaller i perioden september 2009 til og med marts 2010.

Den skattemæssige behandling af det ulovlige anpartshaverlån skal ske ud fra en vurdering af, hvorvidt klageren på hæve tidspunktet var i stand til at tilbagebetale lånet.

Klageren havde i 2008 – 2010 en negativ formue. Det understøtter, at klageren ikke på hæve tidspunktet ville have været i stand til at tilbagebetale det ulovlige anpartshaverlån og, at klageren ikke var i stand til løbende at betale sine forpligtelser på aktionærlånet. Den manglende betalingsevne anses ikke for forbigående. Det understøttes af, at det ulovlige anpartshaverlån ikke blev tilbagebetalt, forinden selskabet gik konkurs.

SKAT har beskattet klageren af hævningerne på mellemregningskontoen som maskeret ud med hjemmel, jf. ligningsloven § 16 A, stk. 1. Maskeret udbytte skal selvangives på samme måde som almindelige udbytter uden indeholdelse af udbytteskat, hvilket vil sige som aktieindkomst, jf. personskatteloven § 4 a, stk. 1, nr. 1.

Forhøjelserne i 2008 – 2010 er beløbsmæssigt opgjort således:

Indkomståret 2010

Pr. 31. august 20101.464.764 kr.

Primo 2010 (ml.regning [virksomhed2] A/S og klageren)414.399 kr.

Primo 2010 (ml.regning ApS [virksomhed1] og klageren)105.906 kr.520.305 kr.

944.459 kr.

Heraf renter (40.644,77 kr. + 37.293,09 kr.)-77.937 kr.

Årets hævning (2010)866.522 kr.

Indkomståret 2009

Pr. 31. december 2009 (jf. ovenstående)520.305 kr.

Primo 2009Ikke oplyst

Pr. 31. august 20080 kr.

Hævning i perioden 1. september 2008-31. december 2009520.305 kr.

Året hævning (2009), forholdsmæssig andel:

8/12 af 520.305 kr.346.870 kr.

Indkomståret 2008

Årets hævning (2008), forholdsmæssig andel:

4/12 af 520.305 kr. 173.435 kr.

SKAT har endvidere forhøjet indkomsten med selvangivne ikke betalte renter på mellemregningskonti på i alt 77.937 kr. i 2010. Der henvises til ligningslovens § 5, stk. 8.

Klagerens opfattelse

Klageren har nedlagt påstand om, at indkomsten i 2008 – 2010 nedsættes til det selvangivne. Indkomsten i 2008 – 2010 skal nedsættes med hhv. 174.435 kr., 346.870 kr. og 866.522 kr. I 2010 skal indkomsten endvidere nedsættes med 77.937 kr. vedrørende tilskrevne renter.

Der er flere uklare forhold omkring klagerens mellemregningskonti med sine selskaber. Disse uklarheder begrunder imidlertid ikke, at SKAT kan beskatte klageren af maskeret udbytte. Af SKATs Juridiske Vejledning for 2014, afsnit C.B.3.5.1, fremgår, at maskeret udbytte eller udlodning i princippet kan opstå på tre forskellige måder:

Der er i nærværende sag ikke foretaget dispositioner, der kan sidestilles med ovenstående. Klageren har således ikke modtaget vederlag fra sine selskaber. Klageren er ikke erklæret insolvent, og han har ikke lånt penge i sine selskaber, som han ikke er i stand til at tilbagebetale.

Det fremgår af regnskaberne for ApS [virksomhed1], at der i regnskabsårene 2008, 2009 og 2010 er en mellemregning med selskabets anpartshaver. Klageren har forklaret SKAT, at der ikke er tale om et lån mellem ApS [virksomhed1] og ham personligt. Klageren har forklaret, at der derimod er tale om en overdragelse af en optionsaftale. Klageren har ikke ved sin underskrivning af årsrapporten anerkendt, at der er tale om et aktionærlån. Det kan i øvrigt ikke forventes, at klageren, som ikke er udannet som revisor, læser årsrapporten med samme ekspertise som en revisor. Det må bero på en fejl, at mellemregningen i regnskabet fremstår som et tilgodehavende hos direktionen. Klageren har ikke modtaget penge fra selskabet, og der er derfor ikke grundlag for at beskatte ham af maskeret udlodning.

Klageren har efterfølgende henvist til den fremlagte Køberetsaftale.

Sagens faktum er, at en person ved navn [person4] ejede et grundstykke beliggende [adresse2] i [by1]. Grundstykket lå i landzonen, men der var en forventning om, at grundstykket i forbindelse med vedtagelse af en ny lokalplan ville blive flyttet over i byzonen, hvilket ville bevirke, at grundstykket ville stige væsentligt i værd. Det var baggrunden for, at klageren/[virksomhed2] A/S indgik [...]. [virksomhed2] A/S fik [finans3] med på ideen, og lånte penge i banken til betaling af de løbende optionspræmier. [person4] ønskede og fik garanti for, at [virksomhed2] A/S var i stand til at betale købesummen ved udnyttelse af optionen. Optionen blev mundtligt forlænget. Det var aftalt, at de månedlige ydelser skulle udgøre et bestemt beløb. Garantien blev løbende nedskrevet med de månedlige ydelser. Klageren kautionerede personligt for garantien, herunder for betaling af de løbende ydelser. Efter udløbet af optionsperioden skulle [virksomhed2] A/S beslutte, om selskabet ville udnytte optionen eller ikke. Hvis [virksomhed2] A/S besluttede ikke at udnytte optionen var de allerede erlagte månedlige ydelser tabt. Hvis [virksomhed2] A/S besluttede at købe, skulle [virksomhed2] A/S betale mindst 55 mio. kr. [finans3] havde givet [virksomhed2] A/S tilsagn om at låne selskabet penge til at betale købesummen.

[virksomhed2] A/S havde en stor kunde, nemlig [virksomhed12]. [virksomhed12] havde tilbageholdt en betaling til [virksomhed2] A/S på ca. 24 mio. kr. for tre byggeprojekter. [virksomhed2] A/S beskæftigede sig med totalentreprise og havde derfor løbende garantier. På daværende tidspunkt skyldte [virksomhed2] A/S ca. 22 mio. kr. væk.

[finans3] krævede, at [...] blev flyttet fra [virksomhed2] A/S til ApS [virksomhed1]. [finans3] krævede endvidere, at gælden ([finans3]s tilgodehavende i [virksomhed2] A/S) blev flyttet fra [virksomhed2] A/S til ApS [virksomhed1]. Der blev udstedt en ny garanti. Klageren kan ikke huske, hvornår det ske. Han mener ikke, at der blev udarbejdet skriftlige dokumenter. Klageren kan ikke svare på, hvorfor han personligt står som aftalepart på [...]-aftalen. Klageren har aldrig personligt været ejer af [...].

Halvdelen af optionen blev overdraget fra ApS [virksomhed1] til [virksomhed9] A/S v. [person6]. Overdragelsen er ikke beskrevet i en skriftlig aftale. Det blev indgået en samarbejdsaftale, som klageren ikke er i besiddelse af. Det var aftalen, at [virksomhed9] A/S skulle betale halvdelen af den månedlige ydelse, men det skete ikke. [person6] begrundede den manglende betaling med, at han var bange for, at ApS [virksomhed1] blev trukket med ned, hvis [virksomhed2] A/S gik konkurs. ApS [virksomhed1] besluttede derfor at betale optionspræmierne selv, og betalte præmierne i hele optionens løbetid.

Årsagen til at aftalerne ikke blev formaliseret skriftlig var, at der var tale om ”flydende aftaler”.

[finans3] fortsatte et stykke tid med at ”holde hånden under” [virksomhed2] A/S. Det skyldes, at [finans3] havde stillet betydelige byggegarantier, og at driften i [virksomhed2] A/S faktisk var sund. [virksomhed2] A/S havde vist, at selskabet var i stand til at tjene penge.

[virksomhed11] havde også stillet byggegarantier for [virksomhed2] A/S. [virksomhed11] havde stillet garantier for over 100 mio. kr., som klageren havde kautioneret for.

Klageren er selvfølgelig ikke personligt ”god” for 100 mio. kr., men kautionen var en sikkerhed for [virksomhed11], idet selskabet havde større sikkerhed for, at klageren ikke ”smuttede”, men at han arbejdede 100 % for, at garantierne ikke blev aktuelle.

Klageren er ikke enig i, at klageren ikke kan fratrække renteudgifterne på 77.937 kr. i indkomståret 2010.

Landsskatterettens afgørelse

Af ligningslovens § 16 A, stk. 1, nr. 1 fremgår, at som udbytte henregnes alt, hvad der af selskabet udloddes til aktuelle aktionærer eller andelshavere.

Ved § 1 i lov nr. 926 af 18. september 2012 blev § 16 E indsat i ligningsloven. Efter bestemmelsen skal et lån eller en sikkerhedsstillelse, der ydes fra et selskab direkte eller indirekte til en aktionær med bestemmende indflydelse, beskattes hos aktionæren som en hævning uden tilbagebetalingspligt. Ligningslovens § 16 E har virkning for lån, der ydes, for sikkerheder, der stilles, og for midler, der stilles til rådighed, fra og med den 14. august 2012.

Af ligningslovens § 5, stk. 8 fremgår, at renteudgifter mv. først kan fradrages ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst i det indkomstår, hvori betaling sker, hvis renteudgifter mv. for tidligere indkomstår i samme gældsforhold ikke er betalt inden udgangen af indkomståret. Dette gælder dog ikke, hvis den skattepligtige godtgør, at han ved udgangen af det år, indkomstopgørelsen vedrører, var i stand til at betale forfalden gæld eller stille betryggende sikkerhed herfor i sine aktiver. Renteudgifter mv. anses ved anvendelsen af reglerne i dette stykke for betalt, når de af et pengeinstitut, en bankier eller vekselerer tilskrives den skattepligtiges kassekredit eller lignende løbende mellemværende, uden at kreditten herved overstiger det aftalte maksimum.

Af skatteforvaltningslovens § 26, stk. 1 fremgår, at SKAT ikke kan afsende varsel som om foretagelse eller ændring af en ansættelse af indkomst- eller ejendomsværdiskat senere end den 1. maj i det fjerde år efter indkomstårets udløb. Ansættelsen skal foretages senest den 1. august i det fjerde år efter indkomstårets udløb. Denne frist gælder ikke for den skatteberegning, der er en følge af ansættelsen.

Af skatteforvaltningslovens § 26, stk. 5 fremgår, at fristerne efter stk. 1 først udløber i det sjette år efter indkomstårets udløb for skattepligtige omfattet af § 3 B i skattekontrolloven.

Landsskatteretten lægger for sagens afgørelse til grund, at klageren er hovedanpartshaver i ApS [virksomhed1], som ejer 100 % af kapitalen i [virksomhed2] A/S. Landsskatteretten lægger derfor til grund, at klageren, ApS [virksomhed1] og [virksomhed2] A/S er omfattet af den personkreds, der er nævnt i skattekontrollovens § 3 B.

Det må anses som godtgjort, at klageren den 16. marts 2007 indgik en køberetsaftale (”[...]”) med [virksomhed8] Klageren havde i henhold til ”eller ordre” klausulen i køberetsaftalen ret til at overdrage sin ret til [virksomhed2] A/S.

Landsskatteretten lægger til grund, at klageren i 2007 overdrog [...] til [virksomhed2] A/S. Det understøttes af, at der efter det oplyste blev indgået en samarbejdsaftale mellem [virksomhed2] A/S og [virksomhed9] A/S. I overensstemmelse med klagerens meddelelse af 1. april 2008 til [virksomhed9] A/S lægger Landsskatteretten til grund, at [...] den 1. april 2008 gik tilbage til klageren.

Køberetsaftalen af 16. marts 2007 udløb den 15. april 2009. [...] var derfor udløbet den 1. oktober 2009, da mellemregningskontoen mellem [virksomhed2] A/S og klageren blev debiteret med hhv. 35.000 kr. og 75.000 kr., i alt 110.000 kr. Landsskatteretten lægger derfor til grund, at Køberetsaftalen af 16. marts 2007 blev afløst af en ny aftale, hvori det blev aftalt, at de månedlige ydelser skulle udgøre 110.000 kr., heraf skulle 35.000 kr. efter det oplyste betales kontant og 75.000 kr. ved en bankoverførsel. Det er ikke ved fremlæggelse af objektive kendsgerninger f.eks. i form af en ny aftale eller en overdragelsesaftale mellem [virksomhed2] A/S og klageren dokumenteret eller sandsynliggjort, at [virksomhed2] A/S er part i den nye aftale.

Af kontospecifikation af mellemregningskontoen mellem klageren og [virksomhed2] A/S fremgår, at [virksomhed2] A/S i oktober 2009 – april 2010 betalte de månedlige ydelser, som det påhvilede klageren at betale til [virksomhed8] Klageren hævede i 2009 og 2010 kontante midler i [virksomhed2] A/S og lod i 2009 og 2010 ApS [virksomhed1] betale sine private udgifter. Gælden til [virksomhed2] A/S, der den 31. maj 2010 udgjorde, 943.212,28 kr., blev overtaget af ApS [virksomhed1], der ligeledes i 2010 overtog den yderligere gæld, som klageren fra 31. maj 2010 – 31. august 2010 pådrog sig overfor [virksomhed2] A/S.

Det omtvistede beløb på i alt 1.464.764 kr. er i årsrapporten for ApS [virksomhed1] regnskabsmæssigt optaget som et tilgodehavende hos klageren. Selskabsretligt er tilgodehavendet blevet anset som et ulovligt aktionærlån. Selskabets tilgodehavende hos klageren er opstået før 14. august 2012. Hvorvidt klageren kan beskattes af maskeret udlodning på tidspunktet for foretagelse af hævningerne beror på praksis forud for 14. august 2012.

Lån, som opstår ved, at en hovedanpartshaver hæver beløb i selskabet – hvad enten det sker kontant eller ved, at anpartshaveren lader selskabet betale for sine private udgifter - må i henhold til dagældende praksis i almindelighed anerkendes i skattemæssig henseende, når anpartshaveren er solvent, dog forudsat at det på tidspunktet for de enkelte hævninger har været meningen, at anpartshaveren skal tilbagebetale beløbet. Det er ikke godgjort, at klageren i 2009 og 2010, hvor hævningerne fandt sted, var i stand til at betale. Landsskatteretten er derfor enig med SKAT i, at hævningerne skal beskattes som maskeret udbytte hos klageren, jf. ligningslovens § 16 A. Det er i overensstemmelse med dagældende praksis, jf. bl.a. SKM2008.14 ØLD og SKM2013 VLD. Landsskatteretten ændrer dog SKATs periodisering af hævningerne mellem 2008 og 2009 begrundet med, at saldoen på mellemregningskontoen med [virksomhed2] A/S pr. 1. september 2009 udgjorde 0 kr., og at saldoen på mellemregningskontoen med ApS [virksomhed1] pr. 1. september 2009 udgjorde 131.284,45 kr. Der er ingen oplysninger, der understøtter, at der er foretaget hævninger i 2008. Landsskatteretten lægger derfor til grund, at klageren i 2009 har hævet i alt 521.305 kr. Forhøjelsen i 2008 nedsættes derfor til 0 kr. Hævningerne i [virksomhed2] A/S anses som udloddet gennem ApS [virksomhed1].

Landsskatteretten skal herefter tage stilling til, om klageren har fradragsret for renter, der er tilskrevet mellemregningskontoen. Allerede fordi, at Landsskatteretten ikke anerkender, at der er tale om et lån i selskabet, er der ikke fradragsret for de bogførte renter. Landsskatteretten stadfæster derfor SKATs forhøjelse af klagerens indkomst i 2010 med 77.937 kr.