Kendelse af 12-04-2017 - indlagt i TaxCons database den 12-05-2017

Indkomståret 2008

Faktiske oplysninger

Der foreligger klager over skatteansættelserne for indkomstårene 2008 og 2009. Denne sag omhandler alene skatteansættelsen for indkomståret 2008.

Virksomheden [virksomhed1] v/[person1] har været registreret under branchekoden for havfiskeri. Den 25. september 2012 er virksomheden registreret som værende ophørt.

SKAT har modtaget kontroloplysninger hos køber den 18. april 2013 i form af kopi af faktura nr. 1 af den 30. januar 2008, hvoraf fremgår, at klageren fra sin virksomhed [virksomhed1], CVR.nr. [...1] har solgt fiskekvoter for 4.552.860 kr. ekskl. moms.

Klageren har angivet salgsmoms på 1.282.810 kr. for 1. kvartal 2008 og 1.595.576 kr. for 2. kvartal 2008.

Klageren har selvangivet et skattepligtigt overskud af virksomhed på 1.554.798 kr. for indkomståret 2008.

Den 9. oktober 2013 indkaldte SKAT skatteregnskab samt dokumentation for anskaffelsessummer med mere. SKAT fastsatte en frist den 11. november 2013 til fremsendelse af materialet.

Klageren har ikke indsendt oplysninger til SKAT. Den 18. november 2013 har SKAT sendt agterskrivelse med varsling om forhøjelse af skatteansættelsen for indkomståret 2008 og den 16. december 2013 har SKAT sendt afgørelse med en skønsmæssig forhøjelse af klagerens indkomst på baggrund af fakturaen samt de foreliggende momsangivelser.

Klageren og klagerens revisor har på møde med Skatteankestyrelsens sagsbehandler redegjort for, hvorfor klageren ikke havde reageret på SKATs anmodning om materiale i sagen. De oplyste, at klageren var gået konkurs, og at alt klagerens post derfor i en periode blev sendt til en adresse i [by1], da klageren ikke selv måtte modtage sin post. Klageren blev derfor for sent opmærksom på, at SKAT havde anmodet om materiale i sagen.

I forbindelse med klagen er der indsendt oplysninger til sagen:

Af resultatopgørelsen for 1.6.2008-31.12.2008, som af klagerens revisor på møde med Skatteankestyrelsens sagsbehandler, oplyste korrekt burde have været 1.1.2008-31.12.2008, fremgår følgende resultat i overskrifter:

Årsagen til, at resultatopgørelsen er angivet til perioden 1.6.2008-31.12.2008, var ifølge klagerens revisor, at fiskeriet havde ligget stille i perioden 1.1.2008-31.5.2008. Virksomheden havde ikke været ophørt i perioden.

Pr. 3. januar 2005 købte klageren og klagerens bror kutteren M/S [x1] af [virksomhed2] A/S for 12.000.000 kr. I prisen indgik 170 BT og 367 KW samt fiskerettigheder brislingeloft, tobis og sperling. I 2007 købte klageren brorens halvdel for 9.438.117 kr. og i samme år solgte klageren kutteren inkl. fiskerettigheder for 17.700.000 kr. Salgsprisen på 17.700.000 kr. er specificeret på fiskerettigheder 10.000.000 kr. og kutteren 7.700.000 kr.

Af de personlige skatteoplysninger for indkomståret 2006 fremgår anlægsaktiver pr. 31.12.2006 med 12.022.792 kr.

Ved virksomhedens balance pr. 31.12.2006 er den bogførte værdi kutter specificeret således:

Saldoværdien primo 2006 11.869.792 kr. er ikke specificeret. Fordelingen af saldoværdien primo 2006 på henholdsvis fiskekutter og fiskekvoter/fiskerettigheder kendes ikke.

Til skatteopgørelsen for [virksomhed1] foreligger en specifikation af den bogførte saldoværdi ultimo 2007 således:

* beløbet er inkl. moms. Ekskl. moms udgør beløbet 2.906.544 kr.

Der foreligger ingen bogføringsmæssig specifikation af saldoværdien på henholdsvis fiskekutter og fiskekvoter/fiskerettigheder.

Klagerens revisor har udarbejdet en specifikation af den samlede saldoværdi ultimo 2007 på 9.821.946 kr. på henholdsvis værdi fiskekutter og værdi fiskekvoter samt tilgang og afgang på henholdsvis fiskekutter og fiskekvoter i 2008 således:

Klagerens revisor har specificeret salg af fiskekvoter på 11.347.861 kr. således:

Salget af fiskekvoten i henhold til den af SKAT modtagne kontroloplysning på 4.552.860 kr. ekskl. moms har indgået i opgørelserne af saldoværdierne pr. 31.12.2007 med 3.633.180 kr. inkl. moms på 726.636 kr. og saldoværdien pr. 31.12.2008 med 1.646.316 kr. ekskl. moms.

Under anlægsaktiver i balancen pr. 31.12.2009 indgår:

Klagerens revisor har oplyst, at saldoen pr. 31.12.2009 fiskefartøj ”[x1]” 3.500.000 kr. er anslået værdi af kutteren [x2] uden fisk. Kutteren [x2] blev jf. ovenfor anskaffet i 2007 for 7.000.000 kr. Saldoværdi kutter ultimo 2008 før årets afskrivning var ansat til 1.192.702 kr.

SKATs afgørelse

SKAT har ved afgørelse af 16. december 2013 forhøjet klagerens skatteansættelse for indkomståret 2008 med i alt 9.319.018 kr. vedrørende klagerens fiskerivirksomhed.

SKAT har anført følgende i afgørelsen:

SKAT har begrundet afgørelsen således:

”Vi kender ikke din anskaffelsessum for de fiskekvoter, som du har solgt i 2008, og vi ved heller ikke, hvordan du har behandlet salget af kvoterne ved opgørelsen af dit skattepligtige resultat af virksomheden for indkomståret 2008.

Vi har derfor ved brev af 9. oktober 2013 bedt dig om at indsende følgende materiale:

Da vi ikke har modtaget oplysningerne fra dig, så har vi opgjort din skattepligtige indkomst skønsmæssigt på baggrund af de oplysninger vi allerede kender. Til brug ved den skønsmæssige opgørelse har vi lagt vægt på følgende forhold:

Dit samlede skattepligtige overskud ved havfiskeri er skønsmæssigt fastsat som beregnet i det følgende:

Din skattepligtige indkomst for indkomståret 2008 forhøjes derfor med 9.319.018 kr.

Resultat ved overskud af virksomhed er skattepligtigt efter statsskattelovens § 4. Fortjeneste ved salg af fiskekvoter er skattepligtig efter og opgøres efter reglerne i afskrivningslovens § 40 B, stk. 3 og 4.”

SKAT har i udtalelse i forbindelse med klagen anført følgende vedrørende indkomståret 2008:

”Indkomståret 2008

Det skattepligtige resultat af fiskerivirksomhed for indkomståret 2008 er ikke opgjort korrekt efter vores opfattelse. Dette begrunder vi med nedenstående to eksempler.

Vi gør opmærksom på, at vi ikke har foretaget en fuldstændig gennemgang af regnskaberne for 2007 og 2008. Vi har ikke tilstrækkeligt med oplysninger til at kunne opgøre det skattepligtige resultat korrekt for disse to år, da vi bl.a. ikke kender den skattemæssige driftsmiddelsaldo, fordi denne ikke er opgjort i regnskabet for 2007.

Saldoværdi ved indkomståret 2008 begyndelse

Selvangivet fortjeneste ved salg af fisk er opgjort på håndskrevet note til regnskabet for 2008. Heraf fremgår en samlet værdi af kutter og fisk ved årets begyndelse på 9.821.946 kr. Værdien er i bilaget fordelt på aktiverne således:

Vi har ikke forholdt os til, om fordelingen mellem kutter og fiskerettigheder er korrekt.

Værdien af fiskerettigheder primo 2008 er anvendt som anskaffelsessum og fratrukket ved opgørelse af den skattepligtige fortjeneste på fiskerettigheder.

Vi har derefter gennemgået det skattemæssige regnskab for 2007 med tilhørende specifikationer og bilag. Der er intet, der dokumenterer eller sandsynliggør, at der skulle være en skattemæssig saldo på 9.821.946 kr. ved udgangen af 2007.

Derimod kan vi konstatere, at der også i 2007 er solgt fiskerettigheder, uden at der er selvangivet skattepligtig fortjeneste heraf. Se kopi af kontospecifikation for konto 10225 (bilag 4), hvoraf det fremgår at der er "Salg hestemakrel for 3.633.180 kr."

Desuden udviser materialet fra regnskabet for 2007 umiddelbart en regnskabsmæssig fortjeneste på 2.895.002 kr. som er ført på kapitalkontoen. Fortjeneste ved salg af fiskerettigheder skulle have været opgjort og indtægtsført særskilt. Køb og salg af driftsmidler, herunder fiskekutter, skulle have været ført på en skattemæssig driftsmiddelsaldo, hvor saldoværdien ultimo 2007 overføres til skattemæssig saldo primo 2008 i skatteregnskabet for 2008.

På baggrund af de foreliggende oplysninger har vi ikke mulighed for at gøre driftsmiddelsaldoen primo 2008 korrekt op.

Indtægter ved salg af fiskerettigheder i 2008

Ifølge den indsendte specifikation af fortjeneste ved salg af fiskerettigheder indgår salgssummen ved salg til [virksomhed2] med 1.646.316 kr. ekskl. moms.

Det fremgår af faktura udstedt af [person1] den 30. januar 2008, at salgssummen udgør et væsentligt højere beløb svarende til 4.552.860 kr.

[person1] har ved udstedelse af faktura erhvervet ret til det fulde beløb. Dermed er [person1] skattepligtig af indtægten på dette tidspunkt jf. retserhvervelsesprincippet som følger af statsskattelovens § 4. Det er i denne forbindelse uden betydning, om køber i første omgang eventuelt kun har betalt en mindre del af købesummen.

...

Grov uagtsomhed

Efter skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5 kan SKAT foretage en ekstraordinær ansættelsesændring, når SKAT har foretaget en ansættelse på et forkert eller ufuldstændigt grundlag, og dette skyldes forsætlig eller groft uagtsom adfærd hos den skattepligtige eller af nogen på dennes vegne.

Det er vores opfattelse, at der for indkomstårene 2008 og 2009 ikke er selvangivet skattemæssig fortjeneste ved salg af fiskerettigheder. Vi har stadig ikke tilstrækkeligt med oplysninger til at kunne opgøre det skattemæssige resultat af [person1]s virksomheds korrekt, men mener dog at vores ovenstående bemærkninger viser, at der er tale om fortjeneste ved salg af fiskerettigheder for et væsentligt beløb.

Der er tale om salg af fiskerettigheder for et større millionbeløb, hvorfor vi mener at man som selvstændigt erhvervsdrivende bør vide, at dette ville udløse en skattebetaling af en vis størrelse. Det er derfor vores opfattelse, at der som minimum er tale om grov uagtsomhed.

Vi kan desuden nu konstatere, at [person1] har haft en revisor til at udarbejde skatteregnskabet for sig. Revisor har ikke opgjort dette korrekt, hverken for indkomståret 2007, 2008 eller 2009. Der er ikke selvangivet fortjeneste ved salg af fiskerettigheder for et væsentligt beløb. [person1]s revisor burde ligeledes være klar over, at der skulle have været selvangivet fortjeneste ved salg af fiskerettighederne.

Den endelige vurdering af et eventuelt strafansvar vil blive afgjort i en anden afdeling i SKAT. Uanset udfaldet af ansvarsvurderingen, så er det dog vores opfattelse at [person1] og/eller revisor på vegne af [person1] har handlet som minimum groft uagtsomt og burde have vidst at fortjenesten skulle selvangives. Betingelserne for at vi kan foretage en ekstraordinær ansættelsesændring anses derfor for at være opfyldt.

6 måneders fristen

Det følger af skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, at en ansættelse, der foretages på SKATs initiativ efter udløbet af den ordinære ansættelsesfrist, skal varsles over for den skattepligtige senest 6 måneder efter, at SKAT er kommet til kundskab om de relevante oplysninger.

Det er vores opfattelse at vi har overholdt denne frist, da vi var nødsaget til at afslutte sagen uden at have alle relevante oplysninger, da [person1] ikke indsendte disse.”

Klagerens opfattelse

Der er nedlagt påstand om, at klagerens skatteansættelse for indkomståret 2008 nedsættes med kr. 9.319.018.

Til støtte for påstanden har klagerens repræsentant anført følgende:

”Til støtte for den nedlagte påstand gøres det helt overordnet gældende, at [person1] ikke har opnået et overskud i sin fiskerivirksomhed kombineret med en fortjeneste ved salg af fiskekvoter med et beløb i størrelsesordenen kr. 9.319.018 som antaget af SKAT, hvorfor [person1] ikke skal beskattes af det nævnte beløb.

Videre gøres det overordnet gældende, at den af SKAT gennemførte forhøjelse for indkomståret 2008 er ugyldig, idet betingelserne for at foretage en ekstraordinær skatteansættelse efter skatteforvaltningslovens § 27 ikke er opfyldte.

[person1] har på ingen måde handlet forsætligt eller groft uagtsomt, hvorfor der ikke er grundlag for at gennemføre en ekstraordinær ansættelse for indkomståret 2008 i henhold til bestemmelsen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5.

Det gøres gældende, at det ikke er korrekt som hævdet af SKAT side 4 i afgørelsen, at [person1] "...sandsynligvis har overtrådt straffebestemmelser i skattelovgivningen ved ikke at have selvangivet skattepligtig fortjeneste ved salg af fiskekvoter".

Det gøres gældende, at [person1] hverken forsætligt eller groft uagtsomt har bevirket, at SKAT har foretaget skatteansættelsen for indkomståret 2008 på et urigtigt eller ufuldstændigt grundlag, hvorfor der ikke er grundlag for at anse betingelserne i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5, for værende opfyldt.”

Ved et supplerende indlæg i sagen redegør klagerens repræsentant yderligere for sagen således:

”[person1] har gennem flere år drevet selvstændig fiskerivirksomhed inden for havfiskeri med eget fiskefartøj.

I 2005 erhvervede [person1] sammen med sin bror, [person2], fiskefartøjet "M/S [x1]" for en købesum på kr. 12.000.000, jf. kopi af købekontrakt af den 3. januar 2005 indgået mellem [virksomhed2] A/S og Selskab v. [person1] og [person2], der fremlægges som bilag 2.

I forbindelse med handelens indgåelse blev der udarbejdet et tillæg til købekontrakten, der fremlægges som bilag 3. I punkt 17 i dette tillæg til kontrakten anføres følgende:

"Medfølgende fiskerettigheder

Det understreges, at der ikke medfølger fiskekvoter, BT eller KW fra dette fartøj. Sælger leverer til fartøjet BT, KW og rettigheder til industrifisk - A-status - hidrørende fra M/S "[x4] ". Dette inkluderer:

170 BT

367 KW

3.257 ts. brislingeloft

3. 734 ts. tobis og 47 ts. sperling

idet industrirettigheder/fiskerettigheder, inden afmeldelse til skibsregister, overføres til et af køber anvist fartøj.

Det forudsættes, at Fiskeridirektoratet godkender overførsel af BT, KW og industrifisk til Køber"

I 2007 købte [person1] broderens halvdel af "M/S [x1]", således at [person1] herefter ejede fartøjet 100 %. Prisen blev fastsat til kr. 9.438.117,20, jf. udskrift af kontospecifikationer for perioden 1. januar 2007-31. december 2007, der fremlægges som bilag 4. Under overskriften "Køb 1/2del af [x5]" fremgår det ovenfor anførte beløb.

Ligeledes i 2007 solgte [person1] fiskefartøjet "M/S [x1]" til [virksomhed3] A/S, [by2], for en samlet købesum på kr. 17.700.000 fordelt med kr. 7.700.000 til selve fartøjet og kr. 10.000.000 til "FKA kvote BT og KW". Slutsedlen fremlægges som bilag 5, ligesom der som bilag 6 fremlægges udskrift fra Skibsregisteret, hvor købesummen på kr. 17.700.000 er angivet på side 3.

Der var tale om en byttehandel, hvor [person1] samtidigt købte OYSM [x1] for kr. 7.000.000 af [virksomhed3] A/S, [by2]. Udskrift fra Skibsregisteret fremlægges som bilag 7.

I det i sagen omhandlede indkomstår 2008 blev der i perioden fra 1. juni 2008 til 31. december 2008 realiseret et bruttoresultat i fiskerivirksomheden på kr. 940.187,89 hidrørende fra henholdsvis [virksomhed4] A/S (produktionsvirksomhed i [by3], der producerer og sælger fiskemel og -olie af højeste kvalitet fra råvarer, der blandt andet leveres af lokale fiskere) med kr. 629.375, Dansk Puljefiskeri med kr. 22.307, "[x6] med kr. 64.837 og tilskud fra staten med kr. 223.668.

Endvidere var der ifølge regnskabet sekundære indtægter i form af salg af fiskekvoter med kr. 2.047.104. Virksomhedens samlede resultat udgjorde kr. 1.130.975,28 (årsregnskabet side 5). Årsregnskabet for 2008 fremlægges som bilag 8.

[person1]s revisor, [person3], fra [virksomhed5] har efterfølgende udarbejdet en opgørelse over virksomhedens salg af fisk, afholdte omkostninger samt til- og afgange af fiskekvoter og en saldoopgørelse over virksomhedens skattemæssige fortjeneste i forbindelse med salg af fiskekvoter i 2008. Dokumenterne fremlægges som bilag 9 og 10. Endvidere fremlægges momsspecifikation som bilag 11. Af momsspecifikationen fremgår det, at virksomheden har selvangivet salgsmoms til samlet kr. 2.878.386 og købsmoms til samlet kr. 159.932.

Indtægtssiden

I opgørelsen, jf. bilag 9, fremgår det, at [person1] 2008 har solgt fiskekvoter for i alt kr. 11.347.861,20 eksklusiv moms.

Indtægterne fra salg af fiskekvoterne udgør følgende:

Salgsindtægterne er nærmere specificeret umiddelbart nedenfor.

Vedrørende overdragelse af 20.97 o/oo IOK hestemakrel

Ved faktura af den 30. januar 2008 solgte [person1] 303.524 kg hestemakrel til Kt. [virksomhed2] A/S i [by4] for en samlet salgspris på kr. 5.691.075 inklusiv moms, jf. faktura nr. 1, der fremlægges som bilag 12.

Faktureringsaftale af samme dato fremlægges som bilag 13. Den 8. august 2007 overføres kr. 3.633.180,00, hvilket er periodiseret som en indtægt i indkomståret 2007. Resultatopgørelse for perioden 1. januar 2007-31. december 2007 fremlægges som bilag 14. Restkøbesummen udgjorde herefter kr. 2.057.895,00 og blev overført den 9. april 2008. Kontoudskrift samt meddelelse om overførsel fremlægges som bilag 15 og 16. Af restkøbesummen udgør kr. 411.579,00 momsdelen. Momsen er medtaget som note 77 under udgående moms med angivelse "Salg fisk E 349".

Anskaffelsestidspunkt og anskaffelsessum for den overdragne fiskekvote erindres ikke, men Fiskeridirektoratet er forespurgt herom. Generelt skal det bemærkes, at det er vanskeligt at sætte en præcis anskaffelsessum på hver enkelt fiskeart, da den del af fiskene værdi er indgået i handelen inklusiv fartøjets værdi.

Vedrørende overdragelse af 7,98 o/oo IOK tobis samt 0,06 o/oo IOK blåhvilling

Ved faktura af den 31. marts 2008 solgte [person1] henholdsvis tobis og blåhvilling til Kt. Strømfjord HG 265 for en samlet salgspris på kr. 7.300.000 inklusiv moms, jf. faktura nr. 2, der fremlægges som bilag 17. Salgsmomsen er medtaget under udgående moms, jf. bilag 11, hvor det er anført som "Salg af fisk HG 265" og fastsat til kr. 1.460.000,00. Kontoudskrift fra [finans1], hvoraf det fremgår, at der den 14. marts 2008 er overført kr. 7.300.000,00, fremlægges som bilag 18.

Anskaffelsestidspunkt og pris for de overdragne kvoteandele erindres ikke, men Fiskeridirektoratet er forespurgt herom. Endnu en gang skal opmærksomheden henledes på, at det er yderst vanskeligt at fremkomme med en præcis anskaffelsessum på hver enkelt fiskeart, da den del af fiskene værdi er indgået i handelen inklusiv fartøjets værdi.

Vedrørende overdragelse af 1,14 o/oo IOK sild i henholdsvis farvand 3BDV og 3BDØ

Ved købsaftale af den 17. juni 2008 solgte [person1] en kvoteandel på 10.916 kg sild til [person4] for en samlet salgspris på kr. 68.225 inklusiv moms. Købekontrakten fremlægges som bilag 19. Salgsmomsen er medtaget under note 127 og udgør kr. 13.645. Ved skrivelse af den 17. juni 2008 blev Fiskeridirektoratet anmodet om at registrere overdragelsen, jf. bilag 20.

Anskaffelsessummen for IOK sild menes at være kr. 0, men Fiskeridirektoratet er for god ordens skyld blevet anmodet om at bekræfte dette.

Vedrørende overdragelse af 16,17 o/oo kvoteandele østersøbrisling

Den 1. september 2008 solgte [person1] en kvoteandel på 16,17 o/oo østersøbrisling til Kt. Erikke Vad E 109 for en samlet salgspris på kr. 4.758.706,50 inklusiv moms. Fakturaen fremlægges som bilag 21. Salgsmomsen udgør kr. 951.741,30 og er medtaget under udgående moms i note 128, jf. bilag 11. Ved skrivelse af den 17. juni 2008 blev Fiskeridirektoratet anmodet om at registrere overdragelsen, jf. bilag 22.

Anskaffelsessummen for østersøbrisling udgjorde ca. kr. 2.800.000. Kopi af "Meddelelse om indbetaling" fra [finans2] dateret den 22. maj 2007 fremlægges som bilag 23.

Omkostningssiden

I revisors opgørelse, jf. bilag 9, er der under overskriften "omkostninger" anført to poster på samlet kr. 128.811,26.

Den første post vedrører advokatsalær for udført arbejde af [virksomhed6] ApS på kr. 37.500 inklusiv moms. Honoraret vedrører ifølge overskriften i fakturaen "..relationen til [person2], køb af kutter [x2] og salg af kutter [x1] ".

Momsen er anført som købsmoms i bilag 11 under "Sagfører" til kr. 7.500,00. Faktura nr. 11125 fra [virksomhed6] fremlægges som bilag 24.

Den anden udgiftspost vedrører et mæglersalær på i alt kr. 123.514,06 inklusiv moms i forbindelse med afståelse af fiskekvoterne. Faktura fra [virksomhed7] A/S fremlægges som bilag 25. Momsen udgør kr. 24.702,80 og er medtaget i indgående moms under note 124 "Mæglersalær", mens beløbet eksklusiv moms er medtaget i bilag 9 med kr. 98.811,26.

Tilgang

I 2008 installerede [person1] en Furuno Radar FAR-2117 til en pris af kr. 77.945. Inklusiv montering og moms androg udgiften hertil i alt kr. 107.702,00. Faktura nr. 12689 af den 27. februar 2008 fra [virksomhed8] A/S fremlægges som bilag 26.

Endvidere afholdt [person1] en udgift på kr. 543.750,00 inklusiv moms i 2008. Beløbet, der eksklusiv moms udgør kr. 435.000,00, er medtaget i salgsopgørelsen, jf. bilag 9, under "tilgang", idet det udgør erhvervelse af en fabriksny Campion 622 monteret med en fabriksny Volvo-motor. Købsmomsen udgør kr. 108.750,00 og er medtaget under udgående moms i note 131, jf. bilag 11. Faktura nr. 30024 fra [virksomhed9] A/S fremlægges som bilag 27.

Saldoopgørelsen

Af saldoopgørelsen, jf. bilag 10, fremgår det, at primo-saldoværdien på kutteren og fiskekvoter i 2008 udgjorde samlet kr. 9.821.946.

For så vidt angår kutteren, udgør saldoværdien primo kr. 650.000, og tillagt en radar til kr. 107.702 samt en båd til kr. 435.000 udgør saldoen ultimo kr. 1.192.702,00. Fratrækkes afskrivninger på 25 procent udgør saldoen herefter kr. 894.526,50.

Saldoværdien for fiskekvoter udgjorde primo kr. 9.171.946. Fratrækkes salgsindtægter på kr. 11.847.861,20 og tillægges omkostningerne på samlet kr. 128.811,26 giver det en samlet ultimo saldo på kr. - 2.047.103,94. Ultimo saldoværdien er indtægtsført i årsregnskabet for 2008 under posten "sekundære indtægter: salg af fiskekvoter m.v." til kr. 2.047.103,95.

ANBRINGENDER

Til støtte for den nedlagte påstand gøres det helt overordnet gældende, at der ikke er grundlag for at foretage en forhøjelse af [person1]s skattepligtige indkomst ved overskud fra fiskerivirksomhed, herunder fortjeneste ved salg af fiskekvoter i henhold til statsskattelovens § 4 og afskrivningslovens § 40 B, stk. 3, idet den selvangivne indkomst er materielt korrekt.

Videre gøres det overordnet gældende, at de af SKAT gennemførte forhøjelser for indkomstårene 2008 og 2009 er ugyldige, idet betingelserne for at foretage en ekstraordinær skatteansættelse efter skatteforvaltningslovens § 27 ikke er opfyldte.

Materielt korrekt selvangivelse af skattepligtig indkomst fra fiskerivirksomhed

Til støtte for den nedlagte påstand gøres det overordnet gældende, at [person1] ikke skal beskattes af de af SKAT skønsmæssigt fastsatte forhøjelser på henholdsvis kr. 9.319.018 og kr. 2.859.495, jf. statsskattelovens § 4 og afskrivningslovens § 40 B, stk. 3.

Af statsskattelovens § 4 fremgår følgende:

"Som skattepligtig indkomst betragtes med de i det følgende fastsatte undtagelser og begrænsninger den skattepligtiges samlede årsindtægter, hvad enten de hidrører her fra landet eller ikke, bestående af penge eller formuegoder a fpengeværdi, således f eks.

a. Af agerbrug, skovbrug, industri, handel, håndværk, fabriksdrift, søfart, fiskeri eller hvilken som helst anden næring eller virksomhed, så og alt, hvad der er oppebåret for eller at anse som vederlag for videnskabelig, kunstnerisk eller litterær virksomhed eller for arbejde, tjeneste eller bistandsydelse af hvilken som helst art;"

Det følger således af statsskattelovens § 4, at skattepligtig indkomst betragtes som den skattepligtiges samlede årsindtægter. Udgangspunktet for opgørelsen af den skattepligtige indkomst efter statsskattelovens §§ 4-6 er, at indkomstbegrebet bygger på et nettoindkomstprincip, hvorefter det er bruttoindkomsten fratrukket de udgifter, der er afholdt til at erhverve indkomsten, som skal beskattes. Endvidere påvirkes resultatet af indkomsten af værdien af varelageret, idet varelagerets værdi ved årets udgang (ultimo) lægges til indkomsten og værdien af varelageret ved årets begyndelse (primo) trækkes fra sammen med udgifter til indkøb af varer m.v.

Omkostninger ved erhvervelsen skal således tillægges anskaffelsessummen, mens omkostninger ved afståelsen skal fradrages i afståelsesvederlaget. Omkostninger omfatter udgift til mægler, advokat, gebyrer etc. Afgørende er, om omkostningerne rent faktisk er afholdt og medgår til handelens gennemførelse.

Engangskvoter, jf. afskrivningslovens § 40 A

Af afskrivningslovens § 40 A, fremgår følgende:

...

Anskaffelsessummen for disse kvoter kan fradrages i takt med forbruget af kvoten, jf. § 40A, stk. 1.

Vederlagsfrie tildelinger er skattefrie, hvorfor anskaffelsessummen for de vederlagsfrie tildelte kvoter sættes til nul, jf. § 40A, stk. 3, jf. ligningslovens § 7 Y, stk. 1.

Fortjeneste eller tab ved salg eller udløb skal indgå i indkomstopgørelsen i salgs-/udløbsåret. Fortjeneste og tab ved salg eller udløb opgøres efter § 40A, stk. 2, som forskellen mellem afståelsessummen og anskaffelsessummen. Det må antages, at anskaffelsessummen for den forbrugte kvote skal holdes uden for denne beregning. Ellers vil fradrag kunne opnås to gange. Hvis kvoten udløber uden at være brugt, sættes afståelsessummen til nul, jf. stk. 4. Hvis den skattepligtige ejer flere ens kvoter, anvendes et FIFO-princip. Fortjenesten beskattes for personer som personlig indkomst, dog virksomhedsindkomst, hvis man anvender virksomhedsordningen.

Løbende kvoter, jf. afskrivningslovens § 40 B, stk. 3:

Af afskrivningslovens § 40 B, stk. 3 og 4, fremgår følgende:

...

Afskrivningslovens § 40 B omfatter løbende kvoter, herunder blandt andet silde-, makrel- og torskekvoter. Kvoterne behandles skattemæssigt på samme måde som beskatningsreglerne for tidsbegrænsede rettigheder, goodwill m.m. i afskrivningslovens § 40.

Købsprisen kan således afskrives med indtil 1/7 hvert år. Hvis kvotens varighed er mindre end syv år, kan købsprisen afskrives med maksimalt lige store årlige beløb over den periode, som kvoten kan ud­nyttes i, regnet fra og med anskaffelsesåret.

I forlængelse heraf fremgår det af afskrivningslovens § 40 B, stk. 3, at fortjeneste eller tab ved salg af en løbende kvote eller en andel af en løbende kvote medregnes ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst for det indkomstår, hvori kvoten eller en andel heraf sælges. Fortjenesten skal opgøres som forskellen mellem afståelsessummen og den nedskrevne værdi. Sidstnævnte værdi opgøres som anskaffelsessummen med fradrag af samtlige foretagne afskrivninger.

Af saldoopgørelsen, fremlagt som bilag 9, fremgår det, at værdien af fiskekvoter primo på kr. 9.171.946 samt driftsudgifter på kr. 128.811,25 er fratrukket i indtægterne fra salg af fiskekvoter på kr. 11.347.861,20. Dette giver en saldo ultimo på kr. -2.047.103,94. Saldoværdien ultimo er tillagt som en indtægt i årsregnskabet for 2008 under posten "Sekundære indtægter: Salg af fiskekvoter m.v." med kr. 2.047.103,95. Det fremgår således, at [person1] i overensstemmelse med skattereglerne har selvangivet det korrekte beløb som en indtægt i regnskabet.

Det er således ikke korrekt, når SKAT anfører, at [person1] skulle have opnået et overskud i sin fiskerivirksomhed kombineret med en fortjeneste ved salg af fiskekvoter med et beløb i størrelsesordenen af kr. 9.319.018.

Af skattekontrollovens § 5, stk. 3, (lovbekendtgørelse nr. 1634 af 1. januar 2013) fremgår det, at der er hjemmel til at beskatte en skatteyder skønsmæssigt, såfremt en selvangivelse eller et regnskab ikke er indgivet eller indeholder væsentlige mangler.

[person1]s selvangivelse for 2008 indeholder imidlertid ikke fejl, og der er allerede derfor ikke grundlag for at foretage en skønsmæssig forhøjelse af selskabets overskud, herunder fortjeneste fra salg af fiskekvoter.

Som det fremgår af den af revisor udarbejdede opgørelse, har [person1] derimod selvangivet overskuddet fra virksomheden og salg af fiskekvoter korrekt, hvorfor der ikke er grundlag for at foretage en forhøjelse af [person1]s selvangivne indkomst.

Resultatet af virksomhedens overskud og fortjeneste ved salg af fiskekvoter skal derfor nedsættes til det selvangivne, således at den foretagne forhøjelse nedsættes til kr. 0.

Betingelser for at foretage ekstraordinær ansættelse for indkomståret 2008

Det gøres overordnet gældende, at de af SKAT gennemførte forhøjelser for indkomstårene 2008 og 2009 er ugyldige, idet betingelserne for at foretage en ekstraordinær skatteansættelse efter skatteforvaltningslovens § 27 ikke er opfyldte.

[person1] har på ingen måde handlet forsætligt eller groft uagtsomt, hvorfor der ikke er grundlag for at gennemføre en ekstraordinær ansættelse for indkomstårene 2008 og 2009 i henhold til bestemmelsen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5.

Det gøres gældende, at det ikke er korrekt, som hævdet af SKAT, at betingelsen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5, er opfyldt, idet [person1] hverken forsætligt eller groft uagtsomt har bevirket, at SKAT har foretaget skatteansættelsen for de omhandlede indkomstår på et urigtigt eller ufuldstændigt grundlag.

Reglerne omkring henholdsvis ordinær og ekstraordinær genoptagelse af en skatteansættelse er inde­ holdt i bestemmelserne i skatteforvaltningslovens §§ 26 og 27.

SKATs adgang til at foretage ordinær genoptagelse af en skatteansættelse er reguleret i bestemmelsen i skatteforvaltningslovens § 26, stk. 1. Det fremgår af bestemmelsen, at SKATs frist for at gennemføre en ændring af en skatteansættelse som udgangspunkt udløber den 1. maj i det fjerde år efter indkomstårets udløb.

I nærværende sag har SKAT gennemført forhøjelsen af [person1]s skatteansættelse for 2008 og 2009 med henvisning til bestemmelsen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5, hvoraf fremgår følgende:

"§ 27. Uanset fristerne i § 26 kan en ansættelse af indkomst- eller ejendomsværdiskat foretages eller ændres efter anmodning fra den skattepligtige eller efter told- og skatteforvaltningens bestemmelse, hvis:

5) Den skattepligtige eller nogen på dennes vegne forsætligt eller groft uagtsomt har bevirket, at skattemyndighederne har foretaget en ansættelse på et urigtigt eller ufuldstændigt grundlag. "

Herudover fremgår det af bestemmelsen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, at en ansættelse efter bestemmelsen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, kun kan foretages, såfremt den varsles senest seks måneder efter, at skattemyndighederne er kommet til kundskab om det forhold, der begrunder fravigelsen af fristen i § 26, stk. 1.

Endvidere fremgår det af skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, at en ansættelse skal foretages senest tre måneder efter, at SKAT har varslet denne.

Skatteforvaltningsloven indeholder ikke nogen nærmere definition af, hvad der skal til, for at en skatteyder eller nogen på dennes vegne, forsætligt eller groft uagtsomt har bevirket, at skattemyndighederne har foretaget en ansættelse på et urigtigt eller ufuldstændigt grundlag.

Vurderingen af, hvornår der er handlet groft uagtsomt eller forsætligt, er således identisk med vurderingen i forhold til de tilsvarende begreber i skattekontrollovens afsnit III.

Af Den juridiske vejledning 2015-2, afsnit A.A.8.2.3.7, "Ændringer som følge af forsætlig/groft uagtsom selvangivelse", fremgår følgende omkring anvendelsesområdet for den nugældende bestemmelse i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5:

"Forholdet mellem ekstraordinær forhøjelse og straf

Efter forarbejderne til SFL §' 27. stk. 1, nr. 5, er begreberne forsæt og grov uagtsomhed identiske med de tilsvarende begreber i skattekontrollovens afsnit 3. Dvs. at anvendelse af bestemmelsen i SFL § 27. stk. 1. nr. 5. forudsætter. at der foreligger et strafbart forhold ... "

Det følger således af SKATs egen juridiske vejledning, at det er en betingelse for anvendelse af bestemmelsen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5, at der foreligger et strafbart forhold.

Det gøres gældende, at [person1] hverken forsætligt eller groft uagtsomt har bevirket, at SKAT har foretaget hans skatteansættelse for indkomstårene 2008 og 2009 på et urigtigt eller ufuldstændigt grundlag. Betingelserne for at skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5, kan finde anvendelse, er således ikke opfyldte.

Det fremgår af SKATs afgørelse af den 16. december 2013, jf. bilag 1, side 4, at SKAT mener, at [person1] sandsynligvis har overtrådt straffebestemmelser i skattelovgivningen ved ikke at have selvangivet skattepligtig fortjeneste ved salg af fiskekvoter.

Det gøres heroverfor gældende, at dette ikke er korrekt. Som det fremgår af ovenstående, ses [person1] netop at have selvangivet sin skattepligtige fortjeneste ved salg af fiskekvoter til kr. 2.047.103,95, hvilket ifølge revisors opgørelse, jf. bilag 9 og 10, er korrekt. [person1] har således på ingen måde handlet forsætligt eller groft uagtsomt, hvorfor der ikke er grundlag for at gennemføre en ekstraordinær ansættelse for de omhandlede indkomstår i henhold til bestemmelsen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5.

Det følger af almindelige fortolkningsprincipper, at bestemmelsen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5, skal fortolkes indskrænkende under hensyntagen til, at der er tale om en undtagelsesbestemmelse i forhold til hovedreglen i skatteforvaltningslovens § 26, stk. 1. Det gøres gældende, at en sådan indskrænkende fortolkning af bestemmelsens anvendelsesområde fører til, at der ikke er grundlag for at anvende denne bestemmelse i forhold [person1]s skatteansættelse for indkomstårene 2008 og 2009.

Det gøres gældende, at [person1] hverken forsætligt eller groft uagtsomt har bevirket, at SKAT har foretaget skatteansættelsen for indkomstårene 2008 og 2009 på et urigtigt eller ufuldstændigt grundlag, hvorfor der ikke er grundlag for at anse betingelserne i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5, for værende opfyldte.”

Klagerens repræsentant har ved skrivelse af 10. oktober 2016 gjort indsigelse til Skatteankestyrelsens sagsfremstilling med forslag til afgørelse af 28. juni 2016. Af indsigelsen fremgår følgende:

”Som det fremgår af såvel SKATs afgørelse som Skatteankestyrelsens forslag til afgørelse, er der foretaget en skønsmæssig forhøjelse af [person1]s skatteansættelse for indkomståret 2008 med i alt 9.319.018 kr. Forhøjelsen er foretaget med udgangspunkt i de foreliggende momsangivelser.

Ifølge det fremlagte årsregnskab for 2008 var der en omsætning fra salg af fisk til TripleNine Thyborøn på 629.375,07 kr. Som yderligere dokumentation for, at der i 2008 var en indtægt fra salg af fisk til TripleNine, fremlægges som bilag 28 kopi af udskrifter fra NaturErhvervstyrelsen med afregningsoplysninger for perioden 1. januar 2008 og frem til 31. december 2008. Heraf fremgår det, at fartøj L720, hvilket vil sige [virksomhed1], i 2008 landede en mængde på 572.128 kg brisling til en samlet pris på 635.712,24 kr. I forlængelse heraf fremlægges som bilag 29 en opgørelse udarbejdet af revisor [person3] med overskriften "Opgørelsen over afregning fra [virksomhed4] 2008". Som det fremgår af denne opgørelse, var der i 2008 et nettofiskeri på i alt 572.234,47 kr.

Som anført i vores supplerende indlæg af den 23. september 2015 er det vores opfattelse, at det ikke er korrekt, når det anføres, at [person1] skulle have haft et overskud i sin fiskerivirksomhed med et beløb i størrelsesordenen 9.319.018 kr.

I Skatteankestyrelsens forslag til afgørelse af sagen er det anført, at det ikke på det foreliggende grundlag findes tilstrækkelig dokumenteret, at den samlede bogførte saldoværdi pr. 31. december 2007 på fiskekutter og fiskekvoter på i alt 9.821.946 kr. kan fordeles med 650.000 kr. for fiskekutter og 9.171.946 kr. på fiskekvoter, således som revisor [person3] har gjort det.

Hertil bemærkes, at det ikke er muligt nærmere at dokumentere ovennævnte fordeling mellem værdi af fiskekvoter og fiskekutter, da man ikke tidligere lavede en specificeret opgørelse over værdien af henholdsvis kvoter og kutter, men blot angav en samlet værdi.

Revisor [person3] har imidlertid gennemgået hvert enkelt køb/salg, og i den forbindelse har han udarbejdet en opgørelse over den anskaffelsessum som hver enkelt fiskekvote skønnes at have haft. Opgørelsen for 2008 fremlægges som bilag 30.

Som det fremgår, er der eksempelvis regnet med en anskaffelsessum på 3.734.000 kr. for tobis (3.734 tons a 1,00 kr.). Der skal i den forbindelse henvises til det som bilag 3 fremlagte tillæg til købekontrakt, hvoraf det fremgår, at sælger skal levere BT, KW og rettigheder til industrifisk - A-status - hidrørende fra M/S "[x4]", herunder 3.734 tons tobis.

Som det videre fremgår af opgørelsen udarbejdet af revisor [person3], regnes der med en anskaffelsessum på 2.000.000 kr. for østersøbrisling. Denne anskaffelsessum er baseret på, at kutteren "[x3]" blev købt for kr. 2.800.000 inklusiv kvoter. Som bilag 23 er fremlagt kopi af indbetalingsmeddelelse dateret den 22. maj 2007 fra [finans2] til [virksomhed5] v/revisor [person3], hvoraf det fremgår, at der på foranledning af [virksomhed1] er overført 2.800.000 kr. til konto 9595 6590 200 000. Under overskriften "Meddelelse fra afsender" anføres følgende: "...vedr. køb af 645 tons brisling, 5814 kg. torsk og 9665 kg sild i østersøen samt der tilhørende BT og KW”.”

Landsskatterettens afgørelse

SKAT kan ikke afsende et varsel om foretagelse eller ændring af en ansættelse af indkomstskat senere end den 1. maj i det 4. år efter indkomstårets udløb. Ansættelsen skal være foretaget senest den 1. august i det 4. år efter indkomstårets udløb. Det fremgår skatteforvaltningslovens § 26, stk. 1.

SKAT’s agterskrivelse af 18. november 2013 indeholder en varslet forhøjelse af klagerens indkomstansættelse for indkomståret 2008. SKAT har således ikke varslet forhøjelsen af klagerens skatteansættelse inden udløbet af den ordinære frist.

Uanset fristerne i § 26 kan en ansættelse af indkomstskat ekstraordinært foretages eller ændres af SKAT, hvis den skattepligtige eller nogen på dennes vegne forsætligt eller groft uagtsomt har bevirket, at SKAT har foretaget en ansættelse på et urigtigt eller ufuldstændigt grundlag. Det fremgår af skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5.

På baggrund af klagerens forklaring om, at indtægterne fra salg af fiskekvoter var medregnet ved selvangivelsen for indkomståret 2008, er det efter en samlet konkret vurdering af sagens oplysninger Landsskatterettens opfattelse, at SKAT ikke var berettiget til at genoptage skatteansættelsen for indkomståret 2008, jf. skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5 uanset om det selvangivne resultat måtte være behæftet med fejl. Der er lagt vægt på, at klageren havde selvangivet indtægterne i henhold til klagerens revisors opgørelse og der konkret ikke er grundlag for at antage, at klageren eller nogen på klagerens vegne forsætligt eller groft uagtsomt havde bevirket, at der blev foretaget en ansættelse på et urigtigt eller ufuldstændigt grundlag.

SKATs afgørelse anses således ikke for gyldigt foretaget, hvorfor ansættelsen som følge heraf nedsættes til 0 kr.