Kendelse af 19-04-2016 - indlagt i TaxCons database den 27-05-2016

Faktiske oplysninger

SKAT har i forbindelse med projekt Money Transfer modtaget oplysninger om konto i [finans1], reg.nr. [...] kontonr. [...89].

Som ejer af kontoen er registreret:

[person1] und [person2]

[adresse1]

[Tyskland]

Klageren er registreret til at have fuldmagt til at hæve på kontoen. Fuldmagten er givet tilbage i 1992.

I forbindelse med sagen har politiet foretaget ransagning hos klageren og bl.a. fundet kontoudtog for kontoen tilbage til 2002.

Til kontoen er der overført beløb fra [finans1] i Schweiz. Der er i perioden 2002-2009, hvor kontoen lukkes, overført:

2002 291.200

2003 340.000

2004 174.500

2005 581.000

2006 140.000

2007 535.441

2008 90.000

2009 30.000

Der er således tale om, at der er overført i alt kr. 2.182.141 for perioden 2002 til 2009 hvor kontoen er lukket i DK.

De enkelte beløb for årene 2003-2009 er fordelt flere indsætninger og hævninger spredt ud over året.

Af kontoudtog fremgår, at indsatte beløb efterfølgende er hævet, typisk ved kontant hævninger. Der er også hævninger, hvor der er anført ”[x1]” eller ”[x2]” (formodentlig [person1] og [person2]) og hævninger hvor der er anført ”übertrag [person3]” eller ”übertrag” eller ”[x3]” (formodentlig [person3])..

Tekstmeddelelserne på kontoudtog er f.eks.:

04.10.04[person4]20.000

21.10.04[person5] og15.000

22.10.04Auszahlung-25.000

29.11.04Auszahlung-10.000

Indsætninger med disse tekster anført går igen flere gange.

Der er også datoer, hvor navnet ”[person3]” figurerer, f.eks. 26.08.03: Übertrag zu [person3] – 50.000. Altså registreret som overførsel (udbetaling) til [person3].

Der en del indsætninger i 2007-2009 med teksten ”[virksomhed1].” Det er efter det oplyste et selskab i Belize.

Klageren er tysker og opvokset i [...]. I 1967/68 flyttede han til Schweiz, hvor han mødet sin nuværende danske ægtefælle, [person6]. De tilflyttede Danmark fra Schweiz i 1969.

Klageren har til styrelsen oplyst, at [person2], som kontoen tilhører sammen med [person1], er hans onkel og tante, som bor i [Tyskland]. Klageren har forklaret, at han ikke har kendskab til, hvor pengene stammer fra, men at han hævede alle pengene og gav dem videre til onklen i kontanter.

I forbindelse med efterforskning af sagen har klageren været indkaldt til afhøring hos politiet. Klageren har i denne forbindelse ikke villet udtale sig til politiet.

Politiet har efterfølgende forsøgt at få oplysninger fra [finans1] om bankkontoen i Schweiz, herunder oplysninger om, hvorfra pengene er kommet til kontoen, hvem kontohaver er, indehavere af konti der måtte være involveret i transaktionerne mv.

I skrivelse dateret den 19/11 2013 har politiet modtaget de sidste oplysninger fra [finans1]. I skrivelsen anfører [finans1] bl.a. følgende(bilag 3 der er fremsendt i forbindelse med forslaget):

”Da overførslerne er sket via [finans2] AG, er det ikke muligt at oplyse, hvorvidt afsender har konto i [finans2] AG eller om [finans2] AG alene er brugt som korrespondentbank, og afsender således har konto i andet pengeinstitut.

Konto nr. [...03] er alene en ”afregningskonto” tilhørende [finans2] AG, der blandt andet bruges i forbindelse med internationale overførsler”

Politiet har efterfølgende oplyst, at de ud fra det foreliggende materiale ikke kan gøre mere i sagen. Politiet vil således ikke foretage flere efterforskningsmæssige skridt i sagen.

Politiet har efterfølgende frafaldet sigtelsen for at have begået skattesvig af særlig grov karakter (straffelovens § 289) for indkomstårene 2005-2009.

Der er fremlagt redegørelse fra klagerens svoger, [person5], sammen med kontoudskrifter fra dennes konto i Schweiz og hans konto i Danmark. Derudover er fremlagt kontoudskrifter fra klagerens konto i [finans1]. Udskrifterne godtgør et vist sammenfald mellem hævninger og indsætninger.

Af kontoen i [finans1], reg.nr. [...] kontonr. [...89] ([person2] konto) fremgår hvilke beløb, der er registreret med navnet [person5].. På kontoudtogene fra [finans3] for konto [...11] 042 har svogeren markeret, hvilke beløb, der skulle stamme fra kontoen i [finans1]. Følgende beløb er indsat og hævet på kontoen i [finans1] samt beløb, som tildels stammer fra kontoen i [finans1], indsat på svogerens konto i [finans3]:

2003: På kontoen i [finans1] er indsat følgende beløb benævnt [person5]: 3 x 50.000 kr. og 1 x 30.000 kr., i alt 180.000 kr. Beløbene er umiddelbart helt eller delvist hævet på kontoen. På kontoen i [finans3] er markeret indsat 25.000 kr., 14.000 kr., 15.000 kr., 30.366 kr., 22.334 kr. og 20.000 kr., i alt 126.700 kr., som stammende fra kontoen i [finans1].

2004: [finans1]: 12.500 kr., 17.000 kr., 50.000 kr., 15.000 kr., i alt 94.500 kr. [finans3]: 15.000 kr., 17.374 kr., 101.246 kr., 30.000 kr., 30.000 kr., i alt 193.620 kr.

2005: [finans1]: 50.000 kr. 50.000 kr., 50.000 kr., 50.000 kr. 50.000 kr., 46.000 kr., 50.000 kr., i alt 346.000 kr. [finans3]: 30.000 kr. 25.000 kr., 60.000 kr., 30.000 kr. 7.000 kr., 30.000 kr., i alt 182.000 kr.

2006: [finans1]: 20.000 kr. [finans3]: 53.724 kr., 25.000 kr., 15.000 kr., 493.302 kr., 6.000 kr., 500.000 kr., i alt 1.093.026 kr.

2007: 3x 50.000 kr., 50.000 kr., 32.441 kr., i alt 232.441 kr. [finans3]: 12.801 kr. 20.000 kr., 324.750 kr., i alt 357.551 kr.

Der er videre fremlagt kontoudskrifter fra svogerens, [person5], konto [...01] i [finans2] hvor fremgår en række overførsler til [finans1] konto [...89]. Beløbene er efterfølgende hævet fra kontoen i [finans1] Der er sammenfald dato- og beløbsmæssigt for i alt følgende beløb:

2003: 130.000 kr. (2 x 50.000 kr. + 30.000 kr.)

2004: 94.500 kr. (12.500 kr. + 17.000 kr. + 50.000 kr. + 15.000 kr.)

2005: 346.000 kr. (6 x 50.000 kr. + 46.000 kr.)

2006: 70.000 kr. (50.000 kr. + 20.000 kr.)

2007: 200.000 kr. (4 x 50.000 kr.)

Sagsforløb:

10. februar 2012

Modtaget oplysninger for 2005-2009 vedrørende den omhandlede konto fra [finans1].

17. februar 2012

Modtaget oplysninger om fuldmagtsforhold.

25. maj 2012

Indkaldt klageren til møde.

8. juni 2012

SKAT har haft møde med klageren om kontoen. Klageren vil ikke udtale sig.

11. juni 2012

SKAT anmodet politiet om assistance til at frembringe oplysninger. SKAT beskriver til politiet sagens forløb. Blandet andet, at der i 2009 har været en anmeldelse mod klageren. På det tidspunkt var kontoen tilhørende [person1] og [person2] ikke kendt og SKAT undersøgt derfor alene anmeldelsen ud fra klagerens egne konti og indtægts- og formueforhold. SKAT kan konstatere, at kontoen tilhørende [person1] og [person2] umiddelbart efter sagen i 2009, som resulterede i henlæggelse, blev lukket.

6. august 2012

SKAT modtager en anonym anmeldelse om sorte penge. Anmeldelsen fremstår som en selvanmeldelse. Klageren har benægtet, at han selv har sendt den.

31. oktober 2012

Politiet foretager ransagning hos klageren. Der fremkommer også kontoudtog tilbage for 2002.

25. september 2013

Landsretten pålægger [finans1] at udlevere oplysninger til Politiet.

8. november 2013

Politiet anmoder [finans1] om at udlevere oplysninger under henvisning til Landsrettens dom.

19. november 2013

[finans1] svarer på anmodningen.

13. marts 2014

SKAT sender varsel om ændring af skatteansættelsen.

8. april 2014

SKAT træffer afgørelse.

SKATs afgørelse

SKAT har forhøjet klagerens indkomster således:

2003

Beløb hævet af dig i [finans1] konto [...89] er anset som personlig indkomst

hos dig, og skal medregnes i indkomsten, jf. statsskattelovens § 4. Beløbet udgør

for 2003 340.000 kr.

2004

Beløb hævet af dig i [finans1] konto [...89] er anset som personlig indkomst

hos dig, og skal medregnes i indkomsten, jf. statsskattelovens § 4. Beløbet udgør

for 2004 174.500 kr.

2005

Beløb hævet af dig i [finans1] konto [...89] er anset som personlig indkomst

hos dig, og skal medregnes i indkomsten, jf. statsskattelovens § 4. Beløbet udgør

for 2005 581.000 kr.

2006

Beløb hævet af dig i [finans1] konto [...89] er anset som personlig indkomst

hos dig, og skal medregnes i indkomsten, jf. statsskattelovens § 4. Beløbet udgør

for 2006 140.000 kr.

2007

Beløb hævet af dig i [finans1] konto [...89] er anset som personlig indkomst

hos dig, og skal medregnes i indkomsten, jf. statsskattelovens § 4. Beløbet udgør

for 2007 535.441 kr.

2008

Beløb hævet af dig i [finans1] konto [...89] er anset som personlig indkomst

hos dig, og skal medregnes i indkomsten, jf. statsskattelovens § 4. Beløbet udgør

for 2008 90.000 kr.

2009

Beløb hævet af dig i [finans1] konto [...89] er anset som personlig indkomst

hos dig, og skal medregnes i indkomsten, jf. statsskattelovens § 4. Beløbet udgør

for 2009 30.000 kr.

SKAT har begrundet ansættelserne således:

I forbindelse med SKAT´s gennemgang af kontoudtog for konto [...89] i [finans1] for ind-komstårene 2003 til 2009 er det konstateret, at der er overført beløb fra [finans1] i Schweiz til kontoen i Danmark.

Du har alene villet oplyse, at du har fuldmagt til kontoen og har hævet beløbene.

Du har ikke villet oplyse hverken til SKAT eller politiet om, hvorfra beløbene stammer, hvad beløbene er brugt til, hvem der ejer kontoen i Schweiz mv..

Ud fra det oplyste er det således SKAT´s opfattelse, at der er tale om skattepligtig indkomst da det ikke er dokumenteret, at hævningerne på kontoen er foretaget med allerede beskattede midler.

Din indkomst er derfor forhøjet med de hævede beløb fra konto [...89] i [finans1]. De hævede beløb for indkomstårene 2003 til 2009 udgør i alt kr. 1.890.941 kr. som er tillagt indkomsten jf. ovenstående talmæssige opgørelse.

Indsigelse dateret den 3. april 2014

I indsigelsen skriver din rådgiver, at de er afgørende uenige i, at du er skattepligtig af de i sagen omhandlede beløb og anmoder om at der træffes afgørelse i sagen på det foreliggende grundlag.

Da der ikke i forbindelse med indsigelsen er fremkommet nyt, er sagen fastholdt med begrundelsen der fremgår af det ovenstående.

Ekstraordinær ansættelse

I forbindelse med at SKAT har modtaget kontoudskrifter fra [finans1] for indkomstårene 2002 til 2009 er det konstateret, at der er sket overførsler af beløb fra [finans1]´s afdeling i Schweiz til den danske konto i [finans1].

Kontoen er ejet af [person1] og [person2], men du har haft fuldmagt til at hæve på kontoen og har hævet alle indsætningerne på kontoen.

SKAT har med hjælp fra politiet forgæves forsøgt, at få oplyst ejerforholdet til kontoen i [finans1] i Schweiz, herunder hvad overførslerne vedrører, samt hvorfra beløbene stammer.

Da der er tale om du hæver beløbene på kontoen, anses de modtagne beløb herefter af SKAT for at være almindelig indkomst, der skal beskattes hos dig.

Det er SKAT´s opfattelse, at du ved ikke at have selvangivet de modtagne indkomster har handlet forsætligt eller groft uagtsomt.

I de tilfælde, hvor der er tale om, at der er handlet forsætligt eller groft uagtsomt kan der ske ekstraordinær genoptagelse af ansættelsen i henhold til skatteforvaltningslovens § 27 stk. 1 nr. 5, der lyder således:

Uanset fristerne i § 26 kan en ansættelse af indkomst- eller ejendomsværdiskat foretages eller ændres efter anmodning fra den skattepligtige eller efter told- og skatteforvaltningens bestemmelse, hvis:

5) Den skattepligtige eller nogen på dennes vegne forsætligt eller groft uagtsomt har bevirket, at skattemyndighederne har foretaget en ansættelse på et urigtigt eller ufuldstændigt grundlag.

Ansættelserne for indkomstårene 2003 til 2009 er herefter genoptaget i henhold til skatteforvaltningslovens § 27 stk. 1 nr. 5, idet du ved ikke at have selvangivet indkomst for de omhandlede indkomstår, anses for at have handlet forsætligt eller groft uagtsomt.

SKAT har til klagen udtalt:

”[person3]´s advokat fremfører følgende 2 påstande i det supplerende indlæg til skatteankestyrelsen:

1.at der ikke er tale om skattepligtig indkomst for 2003 til 2009

2.at SKATs afgørelser skal anses for værende ugyldig

Skattepligtig indkomst

[person3] skattepligtige indkomst er forhøjet med beløb der er hævet på en konto i [finans1] tilhørende [person1] & [person2], der bor i Tyskland. Ifølge indsendt materiale fra [finans1] har [person3] haft fuldmagt til at hæve på kontoen siden 1992.

[person3] har alene villet oplyse til SKAT, at han har haft fuldmagt til at hæve på kontoen. [person3] har endvidere ikke villet udtale sig til politiet.

Advokaten fremfører, (at de i sagen omhandlede hævninger på kontoen i [finans1] er formueforhold, der i henhold til statsskattelovens § 4-5 er uden betydning for den skattepligtige indkomst, idet der ikke er tale om indtægter, men alene formuebevægelser, der er [person3]s skatteansættelser uvedkommende.)

Advokaten fremfører intet om, hvorfor beløbene skal anses som formueforhold der ikke er skattepligtige herunder, hvor beløbene er modtaget fra eller andet, der evt. skulle forklare, at der er tale om formuebevægelser der ikke er skattepligtige.

Al indkomst er som udgangspunkt skattepligtig efter statsskattelovens § 4 og det fremgår af praksis, at det påhviler skatteyder at godtgøre, at et modtaget beløb er indkomstopgørelsen uvedkommende, eksempelvis fordi der er tale om et lån

Ud fra advokatens kommentar anses der ikke at være fremkommet nyt der viser, at de hævede beløb skulle være allerede beskattede midler.

Det er SKATs opfattelse, at de hævede beløb, ud fra de i sagen oplyste fakta, stadig må anses som ikke beskattede midler der er omfattet af skattepligt i henhold til statsskattelovens § 4.

Ugyldighed

Advokatfirmaet fremfører følgende 3 forhold der skulle gøre, at afgørelsen fra SKAT skal anses for at være ugyldig:

1.at der ikke er grundlag for en ekstraordinær genoptagelse i henhold til skatteforvaltningslovens § 27 stk. 1 nr. 5, idet [person3] eller nogen på hans vegne ikke forsætligt eller groft uagtsomt har bevirket, at SKAT har foretaget en ansættelse på et urigtigt eller ufuldstændigt grundlag.

2.at SKAT ikke har overholdt reaktionsfristen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, 1. pkt., idet SKAT ikke har varslet [person3] senest 6 måneder efter, SKAT kom til kundskab om de forhold, der begrunder fravigelsen af fristerne i skatteforvaltningslovens § 26.

3.at SKATs afgørelse lider af en begrundelsesmangel i henhold til skatteforvaltningslovens § 24, jf. skatteforvaltningslovens § 20, 3 pkt., idet SKAT ikke i fornødent omfang har begrundet, hvorfor skattemyndighederne mener, at [person3] eller en på hans vegne har handlet forsætligt eller groft uagtsomt, ligeledes som SKAT slet ikke konkret har begrundet, hvorfor SKAT mener, at reaktionsfristen er overholdt.

Ad 1.

SKAT har anset de foretagne hævninger i indkomstårene 2003 til 2009 for skattepligtige i henhold til statsskattelovens § 4, da beløbene er hævet af [person3], uden at denne vil give en forklaring på, hvorfra beløbene stammer.

Det er SKATs opfattelse, at når der er tale om udeholdelse af så væsentlige beløb som der er tale om, er forholdet omfattet af skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1 nr. 5.

[person3] anses således for forsætligt eller groft uagtsomt, at have bevirket, at SKAT har foretaget ansættelsen på et urigtig eller ufuldstændigt grundlag.

Advokatfirmaets klage har således ikke givet SKAT anledning til ændring af stillingtagen omkring forholdet.

Ad 2.

Det er SKATs opfattelse, at skatteansættelserne er foretaget rettidigt. Ændringerne af skatteansættelserne er varslet inden 6 måneder efter, at SKAT kom til kundskab om de forhold, der begrunder fravigelse af fristerne efter skatteforvaltningslovens § 26, jf. skatteforvaltningslovens § 27 stk. 2.

Efter SKATs opfattelse begynder reaktionsfristen i skatteforvaltningslovens § 27 stk. 2 ikke at løbe, før SKAT, på baggrund af de oplysninger og den dokumentation, der er mulighed for at tilvejebringe, har erhvervet det fornødne grundlag for at varsle en korrekt skatteansættelse.

SKAT skal sikre, at en sag er tilstrækkelig oplyst, til en rigtig afgørelse kan træffes jf. officialprincippet, SKAT skal herunder sørge for at alle relevante oplysninger bliver fremskaffet og inddraget i sagen.

SKAT kan fremskaffe oplysningerne ved, at der bedes om oplysninger fra sagens part, oplysninger ved opslag i relevante elektroniske systemer og registre samt ved henvendelse til anden myndighed.

I den konkrete sag er der anmodet om bistand fra politiet.

Det er en konkret vurdering i hver enkelt sag, hvornår SKAT har tilstrækkelig oplysninger til at træffe en korrekt afgørelse. Ved vurderingen må SKAT hense til bl.a. sagens omfang og betydning.

[person3] har på intet tidspunkt i sagen, villet udtale sig til hverken SKAT eller Politi. I forbindelse med efterforskningen af sagen har politiet forsøgt, at få oplysninger om bankkontoen i Schweiz hvorfra pengene overføres til Danmark. Dette er gjort i forsøg på at få oplyst hvor pengene er kommet fra, hvem kontohaver i Schweiz er, indehavere af konti der måtte være involveret i transaktionerne mv.

Den 19/11 2013 modtager politiet de sidste oplysninger fra [finans1], hvilket ud fra det foreliggende materiale har gjort at Politiet ikke kan gøre mere i sagen.

Det er SKATs opfattelse, at SKAT først havde det fornødne grundlag da de sidste oplysninger fra [finans1] er modtaget, hvorefter Politiet efterfølgende har oplyst, at de ud fra det foreliggende materiale ikke vil gøre mere i sagen. Politiet vil således ikke foretage flere efterforskningsmæssige skridt i sagen, og sagen lukkes i politiregi, og sendes til SKAT til skattemæssig behandling.

6 måneders fristen anses derfor først at løbe fra den 19/11 2013, da det er dette tidspunkt, at der modtages de sidste relevante oplysninger til sagen.

Forslag til ansættelse er herefter fremsendt til [person3] den 13/3 2014, hvilket er indenfor 6 måneders fristen i skatteforvaltningslovens § 27 stk. 2.

Ad 3.

Vedr. påstanden om ugyldighed pga. begrundelsesmangel, anses der at være fornøden begrundelse for, at det er sket ekstraordinær genoptagelse, jf. skatteforvaltningslovens § 27 stk. nr. 5. Der henvises i den forbindelse til SKATs afgørelse, hvoraf begrundelsen for ekstraordinær genoptagelse fremgår.

Vedr. begrundelse for, at reaktionsfristen i skatteforvaltningsloven er overholdt kan der henvises til ovenstående i Ad 2.

Det er SKATs opfattelse, at det ikke kan ses som en ugyldighedsgrund, at der ikke i forslag eller ansættelse er anført, hvorfor SKAT anser 6 måneders fristen i skatteforvaltningslovens § 27 stk. 2 for at være overholdt.

Det er således SKATs opfattelse, at det er begrundet, hvorfor der er foretaget ændring af ansættelsen efter udløbet af den ordinære ansættelsesfrist.”

SKAT har til retsmøde yderligere udtalt:

”Klageren har haft fuldmagt til at hæve på en konto i Danmark officielt tilhørende klageren onkel og tante bosiddende i [Tyskland].

Der er overført i alt kr. 2.182.141 i perioden 2002 – 2009 fra udlandet til den omhandlede konto ([...]-[...89]) i Danmark. Overførslerne er fra [person6], [person5], [virksomhed1] og en enkelt kontant indbetaling.

På grund af forældelseslovens forældelse af pengekrav er der ikke fortaget forhøjelse af 2002, da der er sendt agterskrivelse den 13.marts 2014.

For indkomstårende 2003 – 2009 er klageren blevet forhøjet med kr. 1.890.941.

Klageren har ikke ønsket at medvirke til sagens oplysning.

Det er SKATs opfattelse, at klageren, når han har foretaget faktiske hævninger fra kontoen, har bevisbyrden for at det ikke er skattepligtig indkomst for ham.

SKAT henviser til SKM 2014.335 VLR:

”Sagen angik spørgsmålet om, hvorvidt sagsøgeren i skattemæssig henseende var reel ejer af indeståender på en bankkonto og et værdipapirdepot, der formelt havde en anden registreret ejer bosiddende i Schweiz. Henset til, at sagsøgeren havde fuldmagt til at råde over indeståenderne i alle henseender, til at denne råderet faktisk var udnyttet i form af hævninger, investeringer og modtagelse af post vedrørende engagementerne og til, at kun sagsøgeren - og ikke den formelt registrerede ejer - havde disponeret over midlerne, påhvilede det sagsøgeren at godtgøre, at han ikke var reel ejer af indeståenderne. Denne bevisbyrde var ikke løftet, og sagsøgeren var derfor skattepligtig af renteindtægter, udbytter m.m. knyttet til engagementerne. Reaktionsfristen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2 , i forbindelse med den ekstraordinære skatteansættelse begyndte først at løbe fra det tidspunkt, hvor skattemyndighederne havde tilstrækkelige oplysninger til at kunne varsle en korrekt ansættelse. Dette gjaldt uanset, at skattemyndighederne var over et år om at indhente yderligere materiale i sagen.”

Herefter er det SKATs opfattelse at der er tale om skattepligtig indkomst for klageren, jf. statsskattelovens § 4.

Grov uagtsomhed – skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5

Indledningsvist bemærker SKAT, at det af Højesterets dom SKM2008.702.HR fremgår:

”Om der foreligger et forsætligt eller groft uagtsomt forhold, beror ikke på et administrativt skøn. Det fremgår af afgørelserne, at skatteforvaltningen ved sin gennemgang af regnskabsmaterialet havde konstateret en række væsentlige fejl. Det var klart, at henvisningen til forsætlige eller groft uagtsomme forhold sigtede til disse fejl, og det kan ikke betragtes som en fejl eller mangel, at afgørelserne ikke indeholdt yderligere begrundelse for skatteforvaltningens standpunkt med hensyn til de subjektive forhold.”

Der er derfor ikke krav om, at SKAT selvstændigt begrunder vurderingen af om der foreligger grov uagtsomhed eller ej, da forholdet ikke beror på et administrativt skøn. Kravet til begrundelse er derfor opfyldt, når det er oplyst, at SKAT på baggrund af de faktiske oplysninger finder, at forholdet må anses som mindst groft uagtsomt.

Herudover har SKAT begrundet forholdet således: ” Ansættelsen for indkomstårene 2003 til 2009 er herefter genoptaget i henhold til skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5, idet du ved ikke at have selvangivet indkomst for de omhandlede indkomstår, anses for at have handlet forsætligt eller groft uagtsomt.”

Afgørelse er derfor fuldt ud korrekt begrundet, jf. forvaltningslovens §§ 22 – 24.

Fristen i Skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2.

Begrundelsen for at anmode om yderligere oplysninger fremgår af Politiets mail af 8.november 2013, hvor der bl.a. skrives: ” politiet (har) anmodet om at få udleveret oplysninger om alle transaktioner og underliggende bilag med henblik på at kunne følge pengestrømmen. Efter Landsrettens kendelse den 25.september 2013 skal [finans1] udlevere disse oplysninger.”

…

”Vi skal derfor indgående anmode om, at der gives de oplysninger der jf. kendelse vil kunne belyse sagen, hvorfor vi ønsker at kende kontohaver på konto [...03]. Vi ønsker at vide hvorfra pengene er kommet til denne konto og vi ønsker oplysninger om kontonumre og indehavere af samtlige konti, der måtte være involveret i transaktionerne. ”

[finans1] oplyste den 19.november 2013, at ”Da overførslerne er sket via [finans2] AG, er det ikke muligt at oplyse, hvorvidt afsender har konto i [finans2]AG eller om [finans2]AG alene er brugt som korrespondentbank, og afsender således har konto i anden pengeinstitut. Konto nr. [...03] er alene en ”afregningskonto” tilhørende [finans2]AG, der blandt andet bruges i forbindelse med internationale overførsler. ”

SKAT havde således oplysninger om der indgåede beløb på den omhandlede konto, men ikke oplysninger om hvorfor de var indgået. Det var disse oplysninger der blev forsøgt indhentet, da de kunne have belyst forholdet nærmere, da der eventuelt kunne være beløb der ikke skulle beskattes på baggrund af underbilagene til overførslerne.

Herudover er det SKATs opfattelse, at politiet modtog faktiske oplysninger af afklarende karakter, vedrørende konto [...03], da det blev oplyst at der var tale om en samlekonto som [finans2]AG benyttede.

SKAT har først ved politiets videresendelse af oplysningerne den 6.december 2013 modtaget tilstrækkeligt oplysninger til at have opfyldt officialmaksimen. Inden modtagelsen af oplysningerne kunnen der således være risiko for at SKAT foretog en beskatningen af beløb der ikke var skattepligtige. Der blev for så vidt ikke skabt nærmere klarhed over hvorfor beløbene var indsat på klageren konto, men SKAT skulle forsøge at indhente disse oplysninger for at sikre en korrekt beskatning.

Det er SKATs opfattelse, at fristen først begyndte at løbe fra det tidspunkt, hvor der var tilstrækkelige oplysninger til at kunne varsle en korrekt ansættelse, jf. SKM 2014.335 VLD.

SKAT har således først den 6.december 2013 fået tilstrækkeligt kundskab om at der ikke var andre forhold der gjorde, at beløbene ikke var skattepligtig indkomst for klageren.

Da agterskrivelsen er sendt den 13.marts 2014 er der reageret inden for 6 månedersfristen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, ligesom kendelsen er sendt inden for 3 måneder efter agterskrivelsen.

Det er uden betydning, at politiet har opgivet straffesagen, jf. Højesterets Dom SKM 2011.209 og Den Juridiske Vejledning afsnit A.A.8.2.3.7”

SKAT har efterfølgende udtalt:

”I klagesagen vedrørende ovennævnte har Skatteankestyrelsen i brev af 12.januar 2016 bedt om en udtalelse på baggrund af nyt indlæg fra repræsentanten.

SKAT finder det godtgjort, at [person5] har hævet penge kontant i [finans4] i perioden 1997 – 2000. Der mangler dog dokumentation for at der er hævet beløb fra [person5]s konto den 15.juni 1998 og 3.august 1998

Det er efter SKATs opfattelse ligeledes godtgjort, at [person3] har indsat beløb på [person5] konto i Schweiz i perioden 1997 – 2000. Der er dog ikke dokumentation for, at indsætningen den 1.juli 1998 er en betaling fra [person3], da kontonummer på afsenderen ikke er anført. Det samme gælder for indsætningen den 17.august 1999. Der er ikke dokumentation for at der er indsat penge på [person5]s konto i Schweiz den 1.oktober 1998.

Uanset den tidsmæssige sammenhæng er det SKATs opfattelse at når der er tale om kontante hævninger, så går dokumentationssporet tabt. Det er derfor ikke bevist, at de kontante hævninger hos [person5] er indsat på en konto tilhørende [person3] eller [person1] og [person2]. Indsættelserne på [person5] konto i Schweiz kan derfor skyldes mange andre forhold, fx udførelse af tjenesteydelser mv.

Men når forholdet sammenholdes med at der tillige er et vist sammenfalde udbetalingerne i den efterfølgende perioden, kan SKAT efter en konkret vurdering tiltræde Skatteankestyrelsen indstilling af 12.januar 2016, hvor klageren nedsættes med kr. 130.000 for 2003, kr. 94.500 for 2004, kr. 346.000 for 2005, kr. 70.000 for 2005 og kr. 200.000 for 2007.”

Klagerens opfattelse

Klagerens repræsentant har nedlagt påstand om, klageren ikke er skattepligtig af de omhandlede beløb og subsidiært har han nedlagt påstand om, at afgørelserne er ugyldige.

Til støtte for påstanden har repræsentanten anført:

Til støtte for den nedlagte påstand gøres det i første række overordnet gældende, at de i sagen omhandlede hævninger på kontoen i [finans1] er formuehold, der i henhold til statsskattelovens § 4-5 er uden betydning for den skattepligtige indkomst, idet der ikke er tale om indtægter, men alene formuebevægelser, der er [person3]s skatteansættelser uvedkommende.

Til støtte for den nedlagte påstand gøres det i anden række overordnet gældende, at der ikke er grundlag for ekstraordinær genoptagelse i henhold til skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5, idet [person3] eller nogen på hans vegne ikke forsætligt eller groft uagtsomt har bevirket, at SKAT har foretaget en ansættelse på et urigtigt eller ufuldstændigt grundlag, hvorfor SKATs afgørelse er ugyldig.

Endvidere gøres det gældende, at SKAT ikke har overholdt reaktionsfristen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, 1. pkt., idet SKAT ikke har varslet [person3] senest 6 måneder efter, at SKAT kom til kundskab om de forhold, der begrunder fravigelsen af fristerne i skatteforvaltningslovens § 26, hvorfor SKATs afgørelse er ugyldig.

Endeligt gøres det gældende, at SKATs afgørelse lider af en begrundelsesmangel i henhold til forvaltningslovens § 24, jf. skatteforvaltningslovens § 20, 3. pkt., idet SKAT ikke i fornødent omfang har begrundet, hvorfor skattemyndighederne mener, at [person3] eller en på hans vegne har handlet forsætligt eller groft uagtsomt, ligeledes som SKAT slet ikke konkret har begrundet, hvorfor SKAT mener, at reaktionsfristen er overholdt, hvorved SKATs afgørelse er ugyldig.

Vi vil nedenfor uddybe vores ovennævnte hovedanbringender.

Ej skattepligtig indkomst — statsskattelovens § 4-5

Det følger af statsskattelovens § 4, at som skattepligtig indkomst skal henregnes, med undtagelse af særligt fastsatte begrænsninger, alt hvad den skattepligtige har af samlet årsindtægter, hvad enten de hidrører her fra landet eller ikke bestående i penge eller formuegoder af pengeværdi.

Endvidere følger det af statsskattelovens § 5, at egentlige formuebevægelser er skatteansættelsen uvedkommende, idet alene indtægter er skattepligtige i henhold til statsskattelovens § 4.

I forhold til [person3] gøres det gældende, at der ikke for de i nærværende sag omhandlede indkomstår er oppebåret indtægt, som ikke er selvangivet i overensstemmelse med statsskattelovens § 4.

Ekstraordinær genoptagelse — skatteforvaltningslovens 27, stk.1i, nr. 5

Reglerne omkring henholdsvis ordinær og ekstraordinær genoptagelse af en skatteansættelse er indeholdt i bestemmelserne i skatteforvaltningslovens § § 26 og 27. Skattemyndighedernes adgang til at foretage ordinær genoptagelse af en skatteansættelse er reguleret i bestemmelsen i skatteforvaitningslovens § 26, stk. 1, der har følgende ordlyd:

(…………………….)

Det fremgår således af bestemmelsen i skatteforvaltningslovens § 26, stk. 1, at skattemyndighedernes frist for at gennemføre en ændring af en skatteansættelse som altovervejende udgangspunkt udløber den 1. maj i det 4. år efter indkomstårets udløb.

Henset til at [person3] tilhører persongruppen med enkle økonomiske forhold, jf. § 2 i bekendtgørelse nr. 534 af den 22. maj 2013, skal SKAT som hovedregel sende forslag om ændring af skatteansættelsen senest den 1. juli i det andet kalenderår efter indkomstårets udløb, jf. § 1, stk. 1, i bekendtgørelse nr. 534 af den 22. maj 2013.

Bestemmelsen i skatteforvaltningslovens § 26, stk. 1 viger således til fordel for § 1, stk. i, i bekendtgørelse nr. 534 af den 22. maj 2013.

Det fremgår videre af bekendtgørelsens § 3, at SKAT, uanset fristen i bekendtgørelsens § 1, stk. i, kan gennemføre en ændring af en skatteansættelse, hvis der foreligger en af de særlige omstændigheder, der er beskrevet i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 1-8.

Det fremgår videre af bekendtgørelsens § 3, at SKAT, uanset fristen i bekendtgørelsens § 1, stk. 1, kan gennemføre en ændring af en skatteansættelse, hvis der foreligger en af de særlige omstændigheder, der er beskrevet i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 1-8.

I nærværende sag har SKAT gennemført forhøjelsen af [person3]s skatteansættelser med henvisning til bestemmelsen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5, hvoraf fremgår følgende:

§ 27. Uanset fristerne i 26 kan en ansættelse af indkomst- eller ejendomsværdiskatforetages eller ændres efter anmodning fra den skattepligtige eller efter told- og skatteforvaltningens bestemmelse, hvis:

Den skattepligtige eller nogen på dennes vegne forsætligt eller groft uagtsomt har bevirket, at skattemyndighederne har foretaget en ansættelse på et urigtigt eller ufuldstændigt grundlag.”

Skatteforvaltningsloven indeholder ikke nogen nærmere definition på, hvad der skal til for, at en skatteyder eller nogen på dennes vegne i overensstemmelse med ordlyden i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5 forsætligt eller groft uagtsomt har bevirket, at skattemyndighederne har foretaget en ansættelse på et urigtigt eller ufuldstændigt grundlag.

Reglen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5 er en direkte videreførelse af en tidligere gældende bestemmelse i skattestyrelseslovens § 35, stk. 1, nr. 5.

Den tidligere gældende bestemmelse i skattestyrelseslovens § 35, stk. 1, nr. 5 blev indført ved lov nr. 410 af 2. juni 2003 (L 175 2002/2003), hvor man nærmere tog stilling til, hvorledes vurderingen af, om der er handlet forsætligt eller groft uagtsomt, skal foretages fra myndighedernes side. Der henvises til § 1 i lovforslaget, som vedrører den senere bestemmelse i skattestyrelseslovens § 35, stk. 1, nr. 5, hvoraf bla. fremgår følgende:

“Forslaget til § 35, stk. 1, nr. 5, er en videreførelse af den gældende § 35, stk. 1, nr. 6, i skattestyrelsesloven. Bestemmelsen indebærer, at myndighedernes ansættelsesfrist efter § 34, stk. 1, suspenderes, såfremt den skattepligtige eller dennes repræsentant forsætligt eller groft uagtsomt har bevirket, at en skatteansættelse er foretaget på et urigtigt eller ufuldstændigt grundlag.

Bestemmelsen finder alene anvendelse i forbindelse med ansættelser, der foretages på myndighedernes initiativ. Fristen for den skattepligtiges anmodning om genoptagelse qf skatteansættelsen suspenderes derimod ikke efter bestemmelsen.

Vurderingen af om der foreligger grov uagtsomhed eller forsæt efter den foreslåede bestemmelse, er identisk med vurderingen i forhold til de tilsvarende begreber i skattekontrolloven, Bestemme/sen finder således kun anvendelse i tilfælde, hvor der foreligger et strafbart forhold, jf skattekontrollovens afsnit III. Bestemmelsens anvendelse er imidlertid ikke betinget af at der gøres et strafansvar gældende mod den skattepligtige. Uanset at der således ikke er rejst en straffesag, eller der eventuelt er sket frifindelse i denne, kan bestemmelsen således finde anvendelse, idet baggrunden for udfaldet i straffesagen kan bero på straffesagens særlige karakter herunder eksempelvis andre krav til bevisets styrke end i den civile skattesag”

Vurderingen af, hvornår der er handlet groft uagtsomt eller forsætligt, er således identisk med vurderingen i forhold til de tilsvarende begreber i skattekontrollovens afsnit 3. Af Den juridiske vejledning 2014-1, afsnit A.A.8.2.3.7 fremgår følgende omkring anvendelsesområdet for den nugældende bestemmelse i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5:

“Forholdet mellem ekstraordinær forhøjelse og straf

Efter forarbejderne til SFL § 27, stk. 1, nr. 5, er begreberne forsæt og grov uagtsomhed identiske med de tilsvarende begreber i skattekontrollovens afsnit 3. Dvs, at anvendelse af bestemmelsen i SFL § 27, stk. 1, nr. 5, forudsætter, at der foreligger et strafbart forhold. Uanset dette er anvendelsen af SFL § 27, stk. 1, nr. 5, ikke betinget af at der gøres strafansvar gældende, eller at en gennemført straffeansvarssag resulterer i en fastsættelse af straf Begrundelsen herfor er, at frifindelse i straffesagen kan hænge sammen med en straffesags særlige karakter, fx at der gælder andre krav til bevisets styrke end i skatteansættelsessagen.”

Det kan af Den juridiske vejledning 2014-1, der er udtryk for skattemyndighedernes egen forståelse af praksis, konstateres, at det følger af skattemyndighedernes vejledning, at det er en klar betingelse for at anvende bestemmelsen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5, at der foreligger et egentligt strafbart forhold.

Ved en gennemgang af SKATs afgørelse dateret den 8. april 2014, jf. bilag 1, er det imidlertid ikke muligt at se, hvorfor SKAT tilsyneladende er af den opfattelse, at [person3]s disposition i forbindelse med indgivelse af selvangivelser for indkomstårene 2003 til 2009 udgør et egentligt strafbart forhold.

Af side 6 i SKATs afgørelse af den 8. april 2014, jf. bilag 1, fremgår alene følgende:

“Ansættelserne for indkomstårene 2003 til 2009 er herefter genoptaget i henhold til skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5, idet du ved ikke at have selvangivet indkomst for de i sagen omhandlende indkomstår, anses for at have handlet forsætligt eller groft uagtsomt”

SKAT har således ikke på nogen måde nærmere redegjort for, hvorfor SKAT mener, at [person3] har disponeret decideret strafbart, hvilket som anført er en klar betingelse for at anvende bestemmelsen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5, jf. SKATs egen vejledning, hvortil der henvises til citatet ovenfor fra Den juridiske vejledning 2014-1, afsnit A.A.8.2.3.7.

På baggrund af denne manglende begrundelse for, hvorfor SKAT er af den opfattelse, at [person3] har handlet strafbart i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5’ s forstand, er det selvsagt overordentligt vanskeligt for [person3] at forholde sig nærmere hertil.

Det kan imidlertid konstateres ved en gennemgang af SKATs afgørelse af den 8. april 2014, jf. bilag

1, at [Politiet] sideløbende med sagens behandling ved SKAT tillige har undersøgt, i hvilket omfang der er grundlag for at rejse en straffesag mod [person3].

Det kan endvidere, som det tillige er oplyst under sagsfremstillingen, konstateres, at [Politiet] på baggrund af det foreliggende materiale i sagen, herunder det materiale der er fremkommet i forbindelse med en ransagning den 31 oktober 2012 samt materiale fra [finans1], ikke finder grundlag for at foretage sig yderligere i sagen, hvorfor der ikke fra [Politiet] vil blive foretaget yderligere efterforskningsskridt.

Den omstændighed, at [Politiet] har foretaget en gennemgang af sagen uden at rejse en egentlig straffesag mod [person3], skaber selvsagt en klar formodning for, at der ikke foreligger et egentligt strafbart forhold, idet [Politiet] ellers havde rejst en egentlig straffesag mod [person3].

Dette er imidlertid ikke tilfældet, hvorfor der således heller ikke er grundlag for at anføre, at der i henhold til skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5, foreligger et strafbart forhold.

Hertil kommer endvidere, at det følger af helt almindelige fortolkningsprincipper, at bestemmelsen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5 skal fortolkes indskrænkende under hensyntagen til, at der er tale om en undtagelsesbestemmelse i forhold til hovedreglen om ordinær ansættelse. Det gøres gældende, at en sådan indskrænkende fortolkning af bestemmelsens anvendelsesområde ligeledes fører til, at der ikke er grundlag for at anvende denne bestemmelse i forhold til [person3]s skatteansættelser for de i sagen omhandlede indkomstår.

[person3] tilhører, som det er beskrevet ovenfor, persongruppen med enkle økonomiske forhold, der er omfattet af bekendtgørelse nr. 534 af den 22. maj 2013, hvorfor skattemyndighederne skal varsle en ændring af [person3]s skatteansættelser senest den 1. juli i det 2. kalenderår efter indkomstårets udløb, jf. § 1, stk. 1 i bekendtgørelse nr. 534 af den 22. maj 2013.

I nærværende sag har SKAT varslet ændringerne ved det udsendte forslag til afgørelse af den 13. marts 2014,jf. bilag 11.

Forslaget til afgørelse vedrører [person3] skatteansættelser for indkomstårene 2003-2009. Med henvisning til, at bestemmelsen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5 ikke finder anvendelse i nærværende sag, følger det allerede heraf, at samtlige de gennemførte forhøjelser af [person3]s skatteansættelser for indkomstårene 2003-2009 er forældede, idet den seneste skatteansættelse — dvs. skatteansættelsen for indkomståret 2009 — blev forældet allerede 1. maj i 2013, hvilket er næsten et år forinden SKAT har varslet ændringerne.

Endeligt skal det fremhæves, at selv klare selvangivelsesfejl ikke medfører, at der i kraft af de selvangivne fejl foreligger grov uagtsomhed. Til støtte herfor skal henvises til to utrykte afgørelser afsagt af henholdsvis [skatteankenævn1] den 19. juni 2013 og [skatteankenævn2] den 31. oktober 2013,jf. bilag 12 og bilag 13.

Sagen afgjort af [skatteankenævn1] ved afgørelse af den 19. juni 2013, jf. bilag 12, drejede sig helt overordnet om, hvorvidt SKAT under henvisning til skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5 var berettiget til at foretage en ekstraordinær genoptagelse af skatteyders skatteansættelse. Det centrale i sagen var, hvorvidt den pågældende skatteyder ved grov uagtsomhed havde bevirket, at SKAT havde foretaget en ansættelse på et urigtigt og ufuldstændigt grundlag.

De faktiske omstændigheder i sagen var, at den pågældende skatteyder havde modtaget honorar fra udlandet, som denne ikke havde selvangivet, idet skatteyder var af den opfattelse, at honoraret ikke var skattepligtigt til Danmark.

I denne sag, hvor skatteyder havde modtaget indkomst fra udlandet igennem en årrække og havde selvangivet indkomsten med et for lavt beløb, fandt skatteankenævnet ikke, at der var tale om grov uagtsomhed fra skatteyders side, hvorfor en ekstraordinær skatteansættelse ikke kunne foretages med henvisning til skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5.

Sagen afgjort af [skatteankenævn2] ved afgørelse af den 31. oktober 2013, jf. bilag 13, vedrørte tillige selvangivelsesfejl, idet skatteyder i den konkrete sag havde selvangivet dobbeltfradrag i forbindelse med, at denne havde opgjort overskud af virksomhed fra udlejning af en lejlighed, der var købt som led i et såkaldt “forældrekøb”.

Til trods for, at skatteyder i den pågældende sag igennem en lang årrække havde selvangivet dobbelt- fradrag og dermed opnået et uberettiget dobbeltfradrag, fandt skatteankenævnet ikke, at der var tale om grov uagtsomhed fra skatteyders side, hvorfor en ekstraordinær ansættelse ikke kunne foretages med henvisning til skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5.

De to sager illustrerer med al tydelighed, hvor meget der skal til, før skatteyders handlinger kan karakteriseres som groft uagtsomme, idet selv ganske klare selvangivelsesfejl ikke er ensbetydende med, at skatteyder ved grov uagtsomhed eller i øvrigt fortsæt har foretaget en urigtig skatteansættelse.

På baggrund af ovenstående gøres det således gældende, at der ikke er grundlag for en ekstraordinær ansættelse af [person3]s skatteansættelser for indkomstårene 2003-2009 med henvisning til, at han ved uagtsomhed eller fortsæt skulle have foretaget en urigtig ansættelse i sin selvangivelse af indkomst for indkomstårene 2003-2009,jf. skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5.

Reaktionsfristen — skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, 1. pkt.

Det følger af skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, 1. pkt., at skattemyndighederne senest 6 måneder efter, at skattemyndighederne kom til kundskab om de forhold, der begrunder fravigelsen af den ordinære frist i henhold til skatteforvaltningslovens § 26 eller bekendtgørelse nr. 534 af den 22. maj 2013, skal varsle ændringen overfor den konkrete skatteyder. Denne frist på 6 måneder benævnes reaktionsfristen.

Af skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, 1. pkt. fremgår det, at SKAT kan foretage ekstraordinær genoptagelse i henhold til skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1,

“hvis den varsles af told- og skatteforvaltningen eller genoptagelsesanmodning fremsættes af den skattepligtige senest 6 måneder efter, at told- og skatte forvaltningen henholdsvis den skattepligtige er kommet til kundskab om det forhold, der begrunder fravigelsen af fristerne i § 26”

Bestemmelsen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, der er en videreførelse af den tidligere bestemmelse i skattestyrelsesloven § 35, stk. 2, blev indsat ved lov nr.410 af 2. juni 2003 (L 175 2002/2003). Af bemærkningerne til lovforslaget anføres følgende vedrørende § 35, stk. 2:

“Det foreslås, jf forslaget til § 35, stk 2, at det direkte i loven angives, at anmodningen eller varslingen af den ekstraordinære ansættelse skal ske inden 6 måneder, Det foreslås endvidere, at skatteministeren efter anmodning fra den skattepligtige bemyndiges til i særlige tilfælde at dispensere fra fristen.

Der kan således efter en konkret vurdering af de foreliggende omstændigheder, herunder sagens karakter og den skattepligtiges personlige forhold, gives dispensation, således at en anmodning om genoptagelse behandles, uanset at denne er indgivet mere end 6 måneder efter, at den skattepligtige er kommet til kundskab om det forhold, der begrunder den ekstraordinære ansættelse.”

Af note 67 i Karnovs noter til § 27, stk. 2 følger, at:

“Fristen regnes fra “kundskabstidspunktet”, hvilket grundlæggende skal vurderes individuelt fra sag til sag.”

I Skatteforvaltningsloven med kommentarer af Poul Bostrup m.fl., Jurist- og økonomforbundets Forlag 2006, side 307 er følgende angivet:

“Det følger af lovforarbejderne sammenholdt med bestemmelsens karakter, at situationer, hvor fristerne lempes, overordnet er centreret om tilfælde, enten hvor den skattepligtige uforskyldt er blevet skatteansat for højt eller hvor myndighederne er uden skyld i en for lav skatteansættelse”

Herudover er der på side 349 redegjort for:

“Når told- og skatteforvaltningen efter en bestemmelse i § 27, stk, 1, på eget initiativ vil rejse en forhøjelsessag ... skal agterskrivelsen efter kravene i skatteforvaltningslovens § 20, således foreligge senest 6 måneder efter forvaltningens kundskahstidspunkt, dvs. det objektive kundskahstidspunkt for myndigheden og hvor man med rimelighed må tilregne myndigheden kundskab, dvs, ikke rent subjektivt på den enkelte sagsbehandler, dvs, hvis myndigheden grundet langsommelig sagsbehandling eller andet først får opstartet behandlingen sent op imod 6 måneders fristen, og derved ikke når at udsende en agterskrivelse, da vil sagen være forældet.”

SKAT har i nærværende sag ikke ved fremsendelse af forslaget til afgørelse af den 13. marts 2014, jf. bilag 11, overholdt reaktionsfristen i henhold skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, 1. pkt., idet SKAT utvivlsomt var kommet til kundskab om de forhold, som ifølge SKAT kan begrunde en fravigelse af den ordinære frist, langt tidligere end 6 måneder før den 13. marts 2014.

Det er væsentligt at have for øje, at skattemyndighederne alene objektivt skal være kommet til kundskab om de oplysninger, der ifølge skattemyndighederne kan begrunde en ændring. Hermed menes, at det ikke tillægges betydning, hvorvidt den enkelte sagsmedarbejder hos skattemyndighederne rent subjektivt er kommet til kundskab.

Til støtte herfor kan fremhæves en righoldig praksis fra Landsskatteretten, herunder Landsskatterettens kendelse af den 2. november 2011 (Landsskatterettens j.nr. 06-03756), jf. bilag 14.

Kendelsen omhandler en skatteyder, hvor SKAT i indkomståret 2002 i forbindelse med behandlingen af skatteyderens skatteansættelser modtog en udateret anonym anmeldelse, hvoraf det fremgik, at skatteyderen havde haft betydelige aktiver i udlandet bestående af indestående i Tyskland og en lejlighed i Frankrig. Skatteyderen havde ikke oplyst disse aktiver og renteafkastet heraf til SKAT. På baggrund heraf blev der med hjemmel i den tysk — danske dobbeltbeskatningsoverenskomst indhentet oplysninger fra det tyske pengeinstitut, [finans5], via de tyske myndigheder. SKAT modtog materiale herfra i februar og september 2005. Endvidere fik SKAT tilsendt nogle supplerende bilag den 28. april 2006.

Ligeledes blev der indhentet oplysninger fra det franske pengeinstitut, [finans6]. På bagrund af en retsanmodning fra Retten i [by1] modtog SKAT først den 9. januar 2006 kontoudskrifter m.v. fra [finans6].

I den pågældende sag sendte SKAT først den 8. august 2006 et forslag til ændringer af skatteyderens skatteansættelser for indkomstårene 1996-2001. SKAT foretog ansættelsesændringerne den 20. september 2006. Ansættelserne var således foretaget efter udløbet af ansættelsesfristen i skatteforvaltningslovens § 26, stk. 1, og det var forudsætningen, at betingelserne i skatteforvaltningslovens § 27 var opfyldte.

Skatteyderen gjorde gældende, at forhøjelserne for indkomstansættelserne for indkomstårene 1996- 2001 var ugyldige med henvisning til skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, hvorefter en ansættelse kun kan foretages, hvis den varsles senest 6 måneder efter, at SKAT er kommet til kundskab om de forhold, der begrunder fravigelsen fra skatteforvaltningslovens § 26.

Det var SKATs opfattelse, at kundskabstidspunktet var tidspunktet for afslutningen af en politiefterforskning i en straffesag om skattesvig mod skatteyder, der blev ført sideløbende med skattesagen. Denne sluttede i maj 2006. Endvidere fremhævede SKAT under sagen, at det supplerende materiale fra det tyske pengeinstitut, [finans5], først blev modtaget den 28. april 2006.

Landsskatteretten anførte i forlængelse heraf, at SKAT imidlertid længe havde haft viden om indbetalingerne på bankkontoen i [finans5]. Herefter fremkom Landsskatteretten med følgende begrundelse for sin kendelse:

“Det lægges derfor til grund, at skattecenteret senest den 9. januar 2006 var i besiddelse af tilstrækkelige oplysninger om klagerens samlede indkomst forhold til al udarbejde et forslag til ændrede skatteansættelser for de omhandlende indkomstår. Der gik imidlertid mere end 6 måneder førend skattecenteret den 8. august 2006 udsendte et forslag til ændring af klagerens skatteansættelser for indkomstårene 1996 — 2001. Skattecenteret har således ikke overholdt fristreglen i skatte forvaltningslovens § 27, stk. 2, hvorfor de påklagede ansættelsesændringer for indkomstårene 1996—2001 må anses for ugyldige.”

I den konkrete sag var fristen overskredet med alene en 1 måned, men alligevel nåede Landsskatteretten frem til, at reaktionsfristen ikke var overholdt. Det fremgår i øvrigt klart af Landsskatterettens kendelse, at der blev lagt vægt på det tidspunkt, hvor SKAT var i besiddelse af tilstrækkelige oplysninger om skatteyderens samlede indkomstforhold til at udarbejde et forslag til afgørelse. Kundskabstidspunktet i skatteforvaltningslovens § 26, stk. 2 er således tidligere end det tidspunkt, hvor SKAT må antages at have samlet alt materiale vedrørende skatteyderens indkomstforhold. Landsskatteretten så derved bort fra det forhold, at SKAT senere i april måned 2006 fik sendt supplerende bilag fra det tyske pengeinstitut, [finans5].

Endvidere kan der henvises til retspraksis, herunder en i SKM2012.390.BR offentliggjort byretsdom afsagt af Retten i [by2] den 17. april 2012.

I sagen havde Skatteministeriet nedlagt påstand om, at skatteyderen skulle anerkende, at salget af 39 investeringsbeviser i 2004 ikke udløste et fradragsberettiget aktietab på kr. 8.609.483, og at sagen som følge heraf skulle hjemvises til fornyet ansættelse af skatteyderens skattepligtige indkomst i 2004.

Denne påstand blev først nedlagt i sagen ved processkrift af den 10. juni 2011.

Fristen for ordinær genoptagelse af skatteyderens skatteansættelse udløb den 1. maj 2008 i henhold til skatteforvaltningslovens § 26, stk. 1.

Uanset fristerne i skatteforvaltningslovens § 26 kan en skatteansættelse i henhold skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 2 ændres efter anmodning fra den skattepligtige eller efter told- og skatteforvaltningslovens bestemmelse, hvis ansættelsen er en direkte følge af en ansættelse vedrørende den skattepligtige for et andet indkomstår. Betingelsen for ekstraordinær genoptagelse efter skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 2 var opfyldt.

SKAT havde imidlertid siden skatteyderens indgivelse af selvangivelse for indkomståret 2004 — dvs. siden foråret 2005 — været vidende om det af skatteyder selvangivne tab på kr. 8.609.483 relaterende til skatteyders tab ved afståelsen af de 39 investeringsbeviser i indkomståret 2004.

I sine præmisser fremhævede Retten i [by2] følgende:

“Først ved processkrift af 10. juni 2011 nedlagde Skatteministeriet påstand vedrørende [skatteyders] skatteansættelse for skatteåret 2004.

SKAT har således ikke overholdt fristreglen i skatteforvaltningslovens § 27, stk 2, hvorfor [skatteyders] frifindelsespåstand i relation til Skatteministeriets selvstændige påstand tages tilfølge “.

Den omstændighed, at SKAT var vidende om forholdet tidligere end 6 måneder før ansættelsen blev varslet for skatteyder, medførte, at ansættelsen ikke kunne gennemføres, idet reaktionsfristen efter skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2 således ikke var opfyldt.

Ligeledes skal der henvises til en ikke offentliggjort kendelse fra Landsskatteretten dateret den 21. november 2012 (Landsskatterettens j.nr. 10-0216733),jf. bilag 15, hvoraf der fremgår følgende:

“Det følger af skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, at der skal udsendes agterskrivelse senest 6 måneder efter, at SKAT er kommet til kundskab om det forhold, der kan begrunde en fravigelse af den ordinære ligningsfrist i lovens § 26. Det fremgår af sagen, at SKAT modtog materiale, herunder diverse kontoudskrifter fra klagerens revisor den 29. september 2009, hvorefter det må lægges til grund, at SKAT var i besiddelse af det materiale, som har dannet grundlag for afgørelserne for 2004-2006 den 29. september 2009, hvorved reaktionsfristen i henhold til skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, således må anses for at løbe umiddelbart efter denne dato.”

Det kan af kendelsen udledes, at fristen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2 løber fra det tidspunkt, hvor SKAT er i besiddelse af det materiale, som efterfølgende danner grundlag for SKATs afgørelse i sagen.

Endvidere er det ganske væsentligt at have for øje, at der i relation til en vurdering af, hvorvidt reaktionsfristen er overholdt, på ingen måde tages højde for den materielle ansættelse, idet der i sagens natur i relation til reaktionsfristen ikke foretages en vurdering af, hvorvidt der rettelig skal ske en forhøjelse af skatteansættelsen. Reaktionsfristen hindrer således en forhøjelse i de tilfælde, hvor det står ganske klart, at der skulle have været sket en forhøjelse, såfremt skattemyndighederne have overholdt fristerne.

Til støtte herfor skal der af nyere praksis henvises til Landsskatterettens kendelse af den 14. september 2013 (Landsskatterettens j .nr. 12-0263227).

I den pågældende sag ønskede SKAT at omkvalificere nogle låneaftaler indgået mellem et selskab registreret på Cayman Island og den pågældende skatteyder, som var direktør i selskabet. Det var skatteyderens ægtefælle, som ejede aktiekapitalen.

Der var tale om to lån på i alt 2,5 mio. kr. ydet henholdsvis den 10. januar 2005 og den 23. marts 2005 fra selskabet til den pågældende skatteyder på yderst favorable vilkår, idet lånene var ydelsesfrie og rentefrie. På den baggrund samt henset til, at skattyderen ikke havde oppebåret indtægter fra selskabet, selv om selskabet havde haft en omsætning, og skatteyderen som direktør i selskabet må have ydet en indsats for, at selskabet kunne have generet denne omsætning, samt at der var tale om transaktioner mellem interesseforbundne parter, fandt SKAT, at der ikke var tale om lån, men derimod skattepligtig indkomst efter statsskattelovens § 4.

Det var SKATs opfattelse, at den pågældende skatteyder ved at undlade at oplyse SKAT om pengeoverførslerne fra det udenlandske selskab, som var ejet af skatteyderens ægtefælle, og i hvilket han selv var direktør, havde handlet mindst groft uagtsomt, hvorfor betingelserne for ekstraordinær genoptagelse efter skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1 var opfyldte.

SKAT havde imidlertid i et svar på klagerens aktindsigtsanmodning af 5. marts 2012 oplyst, at SKAT havde behandlet og klargjort sagens materiale til brug for sagsbehandling og var færdig med dette den 7. december 2010. På den baggrund fandt Landsskatteretten, at SKAT ved sit forslag til afgørelse af 13. juli 2011 havde tilsidesat reaktionsfristen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, 1. pkt.

Af Landsskatterettens bemærkninger og begrundelse fremgår følgende:

“Det fremgår af skatteforvaltningslovens § 27, stk 2, 1. pkt., (lovbekendtgørelse nr. 175 af

23. februar 2011), at en ansættelse kun kan foretages i de i skatteforvaltningslovens § 27, stk.

1, nævnte tilfælde, hvis den varsles af SKAT senest 6 måneder efter, at SKAT er kommet til

kundskab om det forhold, der begrunder fravigelsen affristerne i skatteforvaltningslovens §

26.

SKAT havde i henhold til svar på aktindsigtsanmodning af 5. marts 2012 kundskab om det forhold, der begrunder fravigelsen af fristerne i skatteforvaltningslovens § 26, allerede den 7. december 2010, hvorfor forslag til afgørelse af 13. Juli 2011 ikke er inden for den i skatteforvaltningslovens § 27, stk 2, 1. pkt., anførte frist, hvilket er tiltrådt af SKAT

.Derfor anses SKATs afgørelse for ugyldig og annulleres herefter.

Der skal endvidere henvises til Landsskatterettens kendelse af 28. november 2013 (Landsskatterettens j.nr. 12-0206124), der vedrører spørgsmålet om, hvorvidt SKAT havde hjemmel til genoptagelse af et aktieselskabs skatteansættelse og i den forbindelse havde overholdt reaktionsfristen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, 1. pkt.

Det pågældende aktieselskab havde den 7. december 2004 indgået en aktieudlånsaftale med et aktieselskab om udlån af 100.000 stk. aktier i aktieselskabet. Den udaterede og ikke-underskrevne aktielånsaftale udløb den I. juni 2005, men aftalen blev forlænget i alt 8-9 gange ved allonger, som alle henviste til den oprindelige aktieudlånsaftale, Senest blev den forlænget frem til den 1. juli 2007.

SKAT fandt ikke, at de omhandlede aktieoverdragelser opfyldte de af Ligningsrådet stillede betingelser for udlån af aktier, hvorfor de måtte anses for et salg af aktier på tidspunktet for det oprindelige udlån. SKAT ønskede på den baggrund at beskatte selskabet af aktieavance ved salg af aktier efter aktieavancebeskatningsloven, hvorfor SKAT ønskede at genoptage selskabets skatteansættelse ekstraordinært for indkomståret 2005.

SKAT havde imidlertid i et brev af 8. september 2011 til det låntagende selskab anført, at indsendelsesfristen af forskellige materialer var senest den 26. september 2011.

Landsskatteretten lagde derfor til grund, at SKAT senest den 26. september 2011 havde haft tilstrækkelig kundskab om spørgsmålet vedrørende aktieudlånsaftalen af den 7. december 2004 til at kunne sende et forslag til afgørelse til det i sagen omhandlede aktieselskab.

SKATs forslag til afgørelse skulle således have været sendt senest den 26. marts 2012, men forslaget til afgørelse blev først sendt den 28. marts 2012 — dvs. alene 2 dage for sent i forhold til reaktionsfristen efter skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, 1. pkt.

Landsskatteretten kunne på den baggrund ikke godkende en ekstraordinær genoptagelse i henhold til skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, 1. pkt. for så vidt angår den del af sagen, som vedrørte aktieavancebeskatning i relation til de aktier, som selskabet mente at have udlånt.

Det fremgår klart af Landsskatterettens kendelse, at uanset at der er tale om en meget lille overskridelse af reaktionsfristen i skatteforvaltningsloven § 27, stk. 2, 1. pkt., så er der ikke hjemmel til ekstraordinær genoptagelse.

Dette uanset at der er udvist grov uagtsomhed eller fortsæt fra skatteyders side.

I forlængelse heraf skal det endeligt fremhæves, at reaktionsfristen tilsvarende finder anvendelse for de tilfælde, hvor skattemyndighederne afventer yderligere materiale, men konkret vælger ikke at inddrage dette materiale i sagen. Efter praksis vil reaktionsfristen på 6 måneder i et sådan tilfælde løbe fra det tidspunkt, hvor SKAT har indhentet det seneste materiale, som anvendes i sagen, hvortil der i øvrigt også kan henvises til artikel offentliggjort i RR 2013.08.86 med titlen Ekstraordinær skatteansættelse med fokus på fristreglen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2 — “Lille-frist reglen”.

Med støtte i ovennævnte praksis fra såvel Landsskatteretten som domstolene gøres det gældende, at SKAT konkret i nærværende sag ikke har overholdt reaktionsfristen i henhold til skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, 1. pkt., hvorfor SKATs afgørelse af den 8. april 2013 er ugyldig, således der ikke er grundlag for den gennemførte ekstraordinære genoptagelse af [person3]s skatteansættelser for indkomstårene 2003-2009.

Begrundelseskravet — forvaltningslovens § 24. jf.. skatteforvaltningslovens 20, stk. 1, 3. pkt

Det følger af skatteforvaltningslovens § 20, stk. 1, 3. pkt., at skattemyndighedernes varsling samt efterfølgende afgørelse skal opfylde de almindelige forvaltningsretlige begrundelseskrav, der følger af forvaltningslovens bestemmelser herom.

I forlængelse heraf skal det fremhæves, at det helt overordnet følger af forvaltningslovens § 22, at når en afgørelse skal meddeles skriftligt, skal den ledsages af en begrundelse. Herefter følger det af fast praksis, hvortil der henvises til FOB 1989.171, at begrundelsen indholdsmæssigt skal give en forklaring på, hvorfor afgørelsen fik det pågældende indhold.

SKATs begrundelse i forhold til den ekstraordinære genoptagelse i nærværende sag er særdeles kortfattet, idet der i afgørelsen af den 8. april 2014,jf. bilag 1, alene er anført følgende:

“Ansættelserne for indkomstårene 2003 til 2009 er herefter genoptaget i henhold til skatteforvaltningslovens § 27, stk 1, nr. 5, idet du ved ikke at have selvangivet indkomst for de omhandlede indkomstår, anses for at have handlet forsætlig eller groft uagtsomt.”

Hertil kommer, at SKAT overhovedet ikke har omtalt reaktionsfristen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, 1. pkt., hvorfor SKAT således i sagens natur ved sin afgørelse af den 8. april 2014, jf. bilag 1, slet ikke har forholdt til sig, hvorvidt reaktionsfristen er overholdt.

Jens Garde, Carl Aage Nørgaard og Karsten Revsbech anfører i Forvaltningsret — Sagsbehandlingen, 5. udgave, side 291 følgende:

“Hvor udførlig en begrundelse skal være for at opfylde kravet om at give en forklaring på, hvorfor afgørelsen har fået det pågældende indhold, afhænger dog af en konkret vurdering af bl. a. afgørelsens art og karakter, herunder hvor indgribende og kompliceret sagen er, samt i nogen grad af partens egen uførlighed i forbindelse med sagen.”

Som det fremgår af ovenstående, skal der ved vurderingen lægges vægt på, hvor indgribende afgørelsen er for den pågældende adressat. Den i nærværende sag omhandlede afgørelse vedrører en samlet forhøjelse på i alt kr. 1.890.941, hvorfor den utvivlsomt har en ikke uvæsentlig betydning for [person3].

Henset til den økonomiske betydning sagen har for [person3], kan det lægges til grund, at afgørelsen har en meget indgribende karakter for [person3], hvorfor en særlig udførlig begrundelse utvivlsomt er en klar forudsætning for opfyldelse af kravet om retmæssig begrundelse efter forvaltningslovens § 22.

Det gøres gældende, at den konkrete begrundelse ikke efterlever denne forudsætning.

I forlængelse heraf skal det fremhæves, at forvaltningslovens § 24 indeholder generelle regler om begrundelsens indhold, hvorefter denne skal henvise til alle de retsregler, i henhold til hvilke afgørelsen er truffet, samt angive de hovedhensyn, der har været bestemmende ved skattemyndighedernes eventuelle skønsudøvelse.

Af særlig betydning for nærværende sag er endvidere, at i det omfang den specielle forvaltningslovgivning indeholder mere omfattende krav til en begrundelses indhold end forvaltningslovens § 24, opretholdes særreglerne efter forvaltningslovens § 36.

Med henvisning til det skærpede krav om begrundelse samt særreglernes forrang, er det væsentligt at fremhæve den praksis, som følger af SKATs egen vejledning samt flere utrykte landsskatteretskendelser, der er omtalt nedenfor.

Det følger af SKATs vejledning, at det er en betingelse for at anvende bestemmelsen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5, at der foreligger et strafbart forhold. Ved en gennemgang af SKATs afgørelse af den 8, april 2014, jf. bilag 1, er det ikke muligt at se eller udlede, hvorfor SKAT tilsyneladende mener, at [person3]s disposition i forbindelse med indgivelse af selvangivelse for indkomstårene 2003-2009 udgør et egentlig strafbart forhold.

Henset til, at den afdeling i SKAT, som har truffet afgørelsen af den 8. april 2014, jf. bilag 1, ikke har kompetence til at rejse ansvarssager, kan det lægges til grund, at SKAT i nærværende sag på ingen måde har foretaget nogen nærmere vurdering af, hvorvidt [person3] eller nogen på hans vegne har handlet forsætligt eller groft uagtsomt i henhold til bestemmelsen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5.

Det forekommer i øvrigt ejendommeligt, at SKAT er af den opfattelse, at der er handlet groft uagtsomt, når [Politiet] helt har opgivet sagen. Dette forhold må kræve, at SKAT konkret i nærværende sag fremkommer med en særlig kvalificeret begrundelse, såfremt SKAT fastholder, at [person3] har handlet groft uagtsomt.

SKATs synspunkt om, at bestemmelsen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5 er opfyldt, er derfor fuldstændig ubegrundet og udokumenteret.

Det har naturligvis aldrig været lovgivers intention, at undtagelsesbestemmelsen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5 skulle kunne bringes i anvendelse med en så intetsigende begrundelse. Hvis det var tilfældet, kunne SKAT påberåbe sig denne bestemmelse altid, hvilket i sagens natur ikke er meningen, idet bestemmelsen kun skal anvendes i undtagelsestilfælde, hvor der oplagt er begået skattesvig, hvilket ingenlunde er tilfældet i nærværende sag.

Det følger af Landsskatterettens utrykte kendelse dateret den 6. juli 2004 (Landsskatterettens j.nr. 2-1- 1898-0385), jf. bilag 16, Landsskatterettens utrykte kendelse dateret den 22. oktober 2004 (Landsskatterettens j.nr. 2-3-1919-1504), jf. bilag 17 samt Landsskatterettens utrykte kendelse dateret den 28. marts 2008 (Landsskatterettens jr. 2-4-1841-1341), jf. bilag 18, at hvis SKAT vil gennemføre en indkomstforhøjelse med henvisning til bestemmelsen i skatteforvaltningslovens § 27 (tidligere skattestyrelseslovens § 35), er det en betingelse herfor, at såvel agterskrivelsen som afgørelsen indeholder en nærmere omtale af, at der er tale om en ekstraordinær genoptagelse samt en udførlig begrundelse for, hvorfor SKAT finder, at der er hjemmel til at fravige udgangspunktet om, at en skatteansættelse skal varsles senest den 1. maj i det fjerde år efter indkomstårets udløb, jf. skatteforvaltningslovens § 26 (tidligere skattestyrelseslovens § 34).

Det følger direkte af omtalte utrykte landsskatteretskendelser, at det medfører ugyldighed, såfremt SKAT ikke er fremkommet med en sådan behørig begrundelse. Der skal i den sammenhæng henvises til Landsskatterettens uddybende begrundelse i kendelsen dateret den 28. marts 2008 (Landsskatterettes j .nr. 2-4-1841-1341), jf. bilag 18, hvoraf fremgår følgende:

“Da det ifølge bemærkningerne til lovforslag til lov nr. 410 af 2. juni 2003 er en betingelse for ligningsfristens suspension efter skattestyrelseslovens § 35, stk. 1, nr. 5, at der foreligger et strafbart forhold efter skattekontrollovens afsnit III må det anses for en væsentlig garanti for afgørelsens rigtighed og for klagerens mulighed for at anfægte afgørelsen, at der i afgørelsen henvises til de faktiske omstændigheder, der er tillagt væsentlig betydning i skattemyndighedernes vurdering af om klageren har handlet ansvarspådragende.

Idet skattemyndighederne hverken i sin afgørelse af 2. juli 2004 eller i det vedlagte referat har angivet de faktiske omstændigheder, der har været tillagt væsentlig betydning ved afgørelsen om ligningsfristens suspension efter skattestyrelseslovens § 35, stk. 1, nr. 5, må afgørelsen om ændringen af skatteansættelserne for indkomstårene 1998 og 1999 anses at lide af en væsentlig mangel jf forvaltningslovens § 24, stk. 2. Afgørelsen om ændringen af skatteansættelserne for indkomstårene 1998 og 1999 er således ugyldig. Ansættelserne for de pågældende indkomstår ophæves,”

Med støtte i det almindelige forvaltningsretlige begrundelseskrav samt ovennævnte praksis gøres det gældende, at SKAT ikke i nærværende sag er fremkommet med en behørig begrundelse, hvorfor den foreliggende afgørelse er ugyldig.

Repræsentant har inden retsmøde fremsendt følgende supplerende indlæg:

”Som bekendt vedrører nærværende sag overordnet spørgsmålet om, hvorvidt der er grundlag for at beskatte [person3] i de omhandlede indkomstår af beløb overført fra en konto ved [finans1] i Schweiz til en konto i [finans1] i [by3] med reg.nr. [...], konto nr. [...89]. I Skatteankestyrelsens sagsfremstilling side 2 er der en opgørelse over de beløb, der er overført fra den omtalte konto i Schweiz til kontoen i [finans1] i [by3] med reg.nr. [...], konto nr. [...89].

Den omtalte konto i [finans1] med reg.nr. [...], konto nr. [...89], var ejet af [person1] og [person2], der udgør [person3]s onkel og tante, der er bosiddende i [Tyskland].

Som det fremgår af Skatteankestyrelsens sagsfremstilling side 4 og 5, har SKAT oprindeligt forhøjet [person3]s skatteansætteler for indkomstårene 2003-2009 i forhold til de beløb, der er hævet af [person3] i [finans1] på kontoen [...89].

SKATs afgørelse og oprindelige forhøjelse baserer sig på den fejltagelse, at SKAT anser de anførte beløb for hævet af [person3] personligt og derfor udgørende et skattepligtig gode for ham i henhold til statsskattelovens § 4. Realiteten er, at de omhandlede hævninger på kontoen [...89] kun i mindre omfang er tilgået [person3].

Realiteten er således, at en lang række af de hævede beløb på den omhandlede konto [...89] for det første udgør penge, der hele tiden har tilhørt [person3]s svoger [person5]. Dette er også baggrunden for, at der på kontoudtogene for den omhandlede konto, jf. vores bilag 8, mange steder fremgår navnet [person5]. [person5] valgte i sin tid at lade en del af sin opsparing, som han på behørig vis har betalt skat af i Danmark, indsætte på kontoen i Schweiz, hvorfra pengene der er overført til kontoen i [finans1] i [by3] med konto nr. [...89] stammer fra. [person5]s beslutning om at overføre større beløb til kontoen i Schweiz var ikke motiveret af skattemæssige overvejelser, idet overførslerne hidrører fra en opsparing, der baserer sig på indtægter, der var betalt skat af. Overførslerne fra Schweiz var derimod begrundet i, at [person5] håbede på at få bedre rådgivning fra [finans1] i Schweiz til investering af hans opsparing.

[person5] har til brug for sagen udarbejdet et notat dateret den 11. december 2015, hvori han nærmere redegør for baggrunden for oprettelse af kontoen i Schweiz samt hvilken relation hans penge har i forhold til nærværende sag vedrørende [person3]. Notatet fremlægges som bilag 19.

De penge, som [person5] indsatte på kontoen i Schweiz, stammede fra en opsparing i daværende [finans4]. Til dokumentation herfor henvises til bilag 20, der udgør en række kontoudtog for perioden 1996-2000 vedrørende [person5]s konto i [finans4] med konto nr. [...42].

Af ovennævnte kontoudtog fremgår det, at der på kontoen med konto nr. [...42] blev indsat større beløb fra kontoen med konto nr. [...79]. Som bilag 21 fremlægges kontoudtog fra denne konto.

Som bilag 22 vedlægges en oversigt udarbejdet af [person5] over hævninger i [finans4] og korresponderende indsættelser i [finans1] i perioden fra 1996-2000.

Overførslerne af pengene fra [person5]s konto i [finans4] til hans konto i [finans1] i

Schweiz foregik rent praktisk derved, at [person5] hævede større beløb kontant på kontoen i [finans4], beløbene blev herefter overført via [finans1] i [by3] med reg.nr. [...], konto.nr. [...89] til [person5]s konto i Schweiz med konto nr. [...01]

Som bilag 23 fremlægges bekræftelser på overførsler til kontoen i Schweiz i perioden fra 1996-2000.

[person5] har i årene 2003-2007 faet tilbagebetalt de omhandlede beløb, der var indsat på kontoen i Schweiz. Dette skete ved, at beløb løbende blev overført til kontoen i [finans1] i [by3] med konto nr. [...89], hvorefter [person3] hævede disse beløb og overgav dem til [person5].

[person5] indsatte herefter beløbene på hans egen konto i [finans3] med konto nr. [...42].

Til dokumentation for disse indsættelser henvises til kontoudtog fra den omhandlede konto i perioden fra 2003-2007 jf. bilag 24.

Det gøres gældende, at [person3] i sagens natur ikke skal beskattes af disse beløb, der rettelig stedse har tilhørt [person5]. Der er således på intet tidspunkt været tale om skattepligtige indtægter for [person3] jf. statsskattelovens § 4.

I forbindelse med nærværende sags opstart gennemførte SKAT og politiet ransagninger ved både [person3] og ved [person5]. [person5] oplyste i forbindelse med ransagningen, at han ikke ønskede at udtale sig nærmere, idet SKAT og politiet ikke sigtede ham. Han tilkendegav, at han gerne ville udtale sig, såfremt han kunne være bistået af en advokat. [person5] blev imidlertid aldrig indkaldt til afhøring ved politiet eller til møde ved SKAT og gik derfor ud fra, at der ikke var mere i sagen.

De penge, som [person5] i årene 2003-2007 fik udbetalt fra [finans1] kontoen i [by3] med konto nr. [...89], brugte han dels kontant og dels blev nogle af beløbene indsat på hans private konto i [finans4]. Derudover udlånte han penge til sønnen, [person7].

Som bilag 25-29 fremlægges en række kontoudtog vedrørende [person5] konto i [finans1] i Schweiz med konto nr. [...01].

Til hvert enkelt bilag er vedlagt en opgørelse udarbejdet af [person5], der nærmere viser de relevante hævninger på omtalte konto. Man kan af disse kontoudtog og de vedhæftede opgørelser se de beløb, som er hævet fra [person5]s konto i [finans1] i Schweiz og overført til [finans1] kontoen i [by3] med konto nr. [...89].Disse beløb —som under hele forløbet har tilhørt [person5] —er blevet hævet fra kontoen i [finans1] i [by3] med konto nr. [...89] og overgivet kontant til [person5].

[person5] har til brug for sagen udarbejdet en opgørelse over de indtægter og udgifter, der har været for ham i relation til hans penge i Schweiz i årene 2003-2007. Opgørelsen vedlægges som bilag 30.

—0———

En stor del af overførslerne til [finans1] kontoen i [by3] med konto nr. [...89] kan for det andet henføres til beløb, som [person3] hævede på kontoen, og som han straks herefter overleverede til hans onkel og tante, [person2] og [person1]. Dette i overensstemmelse med [person3]s forklaring i forbindelse med kontomødet ved Skatteankestyrelsen. Beløbene blev typisk overført efter, at [person3] havde hævet det pågældende kontantbeløb ved [finans1] i [by3], hvorefter [person1] og [person2] fik dem udleveret i forbindelse med deres regelmæssige besøg i Danmark i de omhandlede indkomstår.

Disse beløb udgør i sagens natur heller ikke skattepligtige indtægter for [person3], jf. statsskattelovens § 4, idet der aldrig har været tale om beløb, der har tilhørt ham.

—0————

Endelig er der for det tredje tale om, at [person3] i mindre omfang har fået overført beløb fra kontoen i [finans1] i [by3] med konto nr. [...89] til hans private konto i [finans1] i [by3] med reg.nr. [...], konto nr. [...8].

Som bilag 31 fremlægges kontoudtog vedrørende den omhandlede konto med konto nr. [...8]. I disse kontoudtog er der foretaget markering af de beløb, der er overført fra [finans1] kontoen i [by3] med konto nr. [...89].

[person3] accepterer, at han skal beskattes af disse beløb, jf. statsskattelovens § 4.

Som bilag 32 er fremlagt en samlet opgørelse over disse skattepligtige indtægter.

Vi håber, at Skatteankestyrelsen vil foretage en fornyet vurdering af nærværende sag på baggrund af ovennævnte nye oplysninger. Som tidligere oplyst, deltager jeg gerne i et nyt kontormøde med Skatteankestyrelsen, hvor både [person5] og [person3] vil deltage. Dette med henblik på en uddybning af de ovenfor anførte forhold samt med henblik på, at du får mulighed for at stille spørgsmål til de nye oplysninger i det omfang, der er behov herfor.

Det skal afslutningsvist understreges, at både [person3] og [person5] er kede af, at nærværende sag ikke for længst er afsluttet, da ingen af dem tidligere har været i konflikt med de offentlige myndigheder og ingen af dem tidligere straffet på nogen som helst måde. Når de nye oplysninger først kommer frem i sagen nu, er det primært forårsaget af, at det var en særdeles voldsom oplevelse for både [person3] og [person5] — og deres respektive familier — da man blev udsat for de omhandlede randsagninger foretaget af SKAT og politiet.

Disse voldsomme retsskridt medførte, at både [person3] og [person5] var bange for at udtale sig til politiet, da man frygtede, at deres udsagn ville blive brugt imod dem i en eventuel straffesag. Efterfølgende har SKAT og politiet fuldstændig droppet at rejse straffesager mod både [person3] og [person5] — og det er i det lys, at [person5] nu har accepteret at fremkomme med ovennævnte oplysninger, idet han naturligvis kun er interesseret i at nærværende sag afgøres i overensstemmelse med de korrekte faktiske forhold i sagen.

Begæringen om retsmøde i sagen opretholdes.”

Landsskatterettens afgørelse

Sagens realitet

Det følger af statsskattelovens § 4, at alle indtægter som udgangspunkt er skattepligtige. Det følger videre af skattekontrollovens § 1, at den skattepligtige har pligt til at selvangive sine indtægter.

Den omhandlede bankkonto er oprettet i 1992, med [person1] og [person2], [Tyskland], Tyskland, som kontohavere, og med klageren som fuldmagtshaver. Efter det oplyste er [person2] klagerens onkel. Det er ubestridt, at klageren er fuldmagtshaver, og at han har hævet de omhandlede beløb på kontoen, typisk kort tid efter, at pengene er overført til kontoen fra Schweiz.

Der er fremlagt kontoudskrifter fra klagerens svoger, [person5], som viser, at der er et vist sammenfald mellem overførslerne fra dennes konto i [finans1], Schweiz og den omhandlede bankkonto i [finans1]. Det drejer sig om 130.000 kr. for 2003, 94.500 kr. for 2004, 346.000 kr. for 2005, 70.000 kr. for 2006 og 200.000 kr. for 2007. Der er videre fremlagt kontoudskrifter, som godtgør at beløbene er hævet og tilgået svogeren. Det må på det grundlag anses for godtgjort, at disse beløb rettelig tilhører svogeren og er tilgået ham.

Der er ikke fremlagt dokumentation for, hvem de øvrige beløb tilhører og er tilgået. Klagerens påstand om, at pengene er tilgået onklen er ikke godtgjort, ligesom det ikke er godtgjort, at de har tilhørt og er tilgået svogeren eller andre i større omfang end, hvad der kan udledes af de fremlagte kontoudskrifter. Der er tale om store udbetalinger af kontantbeløb/hævninger, og kontohaver er ikke bosiddende i Danmark og har, efter klagerens forklaring, kun af og til været i Danmark.

Klageren må således anses for rette indkomstmodtager af de resterende beløb. Der henvises til afgørelsen fra Vestre Landsret i SKM2014.335.

Ansættelserne nedsættes således med 130.000 kr. for 2003, 94.500 kr. for 2004, 346.000 kr. for 2005, 70.000 kr. for 2006 og 200.000 kr. for 2007.

Ekstraordinær genoptagelse

Klageren er omfattet af den korte ligningsfrist, jf. § 1 i bekendtgørelse nr. 1095 af 15. november 2005. Ifølge denne regel skal SKAT afsende varsel om ændring af skatteansættelsen inden den 1. juli i det andet kalenderår efter indkomstårets udløb, og ansættelse skal foretages senest den 1. oktober i det andet kalenderår efter indkomstårets udløb.

Fristerne i bekendtgørelsens § 1 gælder ikke, når betingelserne for ekstraordinær ansættelse efter skatteforvaltningslovens § 27 er opfyldt jf. herved bekendtgørelsens § 3.

Det fremgår af skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5, at SKAT kan foretage en ansættelse efter udløbet af den ordinære ligningsfrist i skatteforvaltningslovens § 26, stk. 2, hvis den skattepligtige forsætligt eller groft uagtsomt har bevirket, at skatteansættelsen er foretaget på et urigtigt grundlag.

Ansættelsen skal dog varsles senest 6 måneder efter SKAT får kundskab om forholdet og ansættelse foretages senest 3 måneder efter varslingen, jf. skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2. En ansættelse skal i øvrigt være behørig begrundet, jf. forvaltningslovens §§ 22 og 24.

Det er rettens opfattelse, at klageren burde have indset, at det kunne have skattemæssige konsekvenser at hæve beløbene, hvoraf en del, ifølge kontoudtogene, også er registreret tilgået ham selv, uden på behørig vis at kunne godtgøre, at disse ikke er tilfaldet ham selv. Ved at undlade at oplyse om indtægterne og dermed hindre SKAT i at foretage en korrekt skatteansættelse, må klageren anses at have handlet mindst groft uagtsomt, hvorfor ansættelsen har kunnet foretages efter udløbet af den ordinære ligningsfrist. Der henvises til Højesterets afgørelse i SKM2008.905 og byrets dom i SKM2013.259.

Det forhold, at politiet har frafaldet straffesagen, indebærer ikke, at klageren i skattemæssig henseende ikke har pådraget sig ansvar, jf. Den juridiske vejledning afsn. A.A.8.2.3.7., idet der gælder andre beviskrav i straffesager end i skatteansættelsessager, jf. f.eks. Højesteretsdom i SKM2011.209.

SKAT har startet sagen den 10. februar 2012. Efterfølgende har der løbende været foretaget sagsbehandlingsskridt med henblik på at få sagen fuldt belyst. Der har været afholdt møde med klageren, foretaget ransagning af politiet, været ført retssag af politiet for at pålægge [finans1] at udlevere oplysninger, og det sidste af disse sagsbehandlingsskridt har politiet foretaget den 8. november 2013 ved at anmode [finans1] om yderligere oplysninger til sagen. [finans1] har svaret den 19. november 2013. Svaret kunne imidlertid ikke belyse sagen yderligere.

SKAT har herefter varslet ændringerne ved brev af 13. marts 2014 og truffet afgørelse den 8. april 2014. SKAT har i den forbindelse beskrevet sagsforløbet og besværlighederne med at fremskaffe oplysningerne. SKAT har videre beskrevet fakta og begrundet, at beløbene anses for skattepligtig indkomst for klageren, og at ansættelserne er foretaget med hjemmel i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5.

Det er rettens opfattelse, at SKAT løbende har forsøgt at få sagen belyst bedst muligt. Selvom [finans1]s sidste svar ikke har kunnet tilføre yderligere nye oplysninger, som kunne giver et mere korrekt billede af sagen, har SKAT først i forbindelse med de sidste oplysninger fra [finans1] haft tilstrækkelig sikkerhed for, at der ikke er tale om beløb, som er klageren uvedkommende. Der kan henvises til Vestre Landsretsdom af 25. april 2014 i SKM2014.335, hvor et længere sagsforløb, som var forårsaget af klagerens uvilje mod at bringe lys over sagen, ikke medførte ugyldighed.

Efter rettens opfattelse har SKAT således foretaget ansættelsen indenfor fristreglerne i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, ligesom begrundelseskravet i forvaltningsloven er opfyldt eftersom såvel faktum som hjemlen til at foretage ansættelserne er beskrevet i en sådan grad, at klageren har haft mulighed for at forholde sig til sagen, jf. herved også hele handlingsforløbet.

Retten anser således i det hele ansættelserne for gyldige.