Kendelse af 05-08-2016 - indlagt i TaxCons database den 06-09-2016

Faktiske oplysninger

Klageren og hendes ægtefælle er hovedanpartshavere i [virksomhed1] ApS i henhold til reglerne i aktieavancebeskatningslovens § 4.

[virksomhed1] ApS ejer ejendommen [adresse1], [by1], hvor klageren og hendes ægtefælle har boet indtil 1. december 2013.

En del af ejendommens 1. sal er udlejet til [virksomhed2] I/S, som er et interessentskab, som ejes af klageren og hendes ægtefælle. [virksomhed2] I/S’s virksomhed består i agentursalg af kemiske produkter.

Ifølge BBR-meddelelsen er ejendommen vurderet som en beboelsesejendom. Det beboede areal udgør 255 m2. Der er én etage i ejendommen. Dertil kommer 1. salen/tagetagen, som indgår med 90 % af arealet på 99 m2, dvs. 89 m2, idet det vægtede etageareal for udnyttet tagetage/1.sal udgør 90 %.

Den offentlige ejendomsvurdering udgør følgende:

Anskaffelsessummen inklusive forbedringer udgør 5.142.160 kr. pr. 31. december 2009, 31. december 2010 og 31. december 2011 ifølge specifikationerne til årsrapporten.

Klageren har sammen med sin ægtefælle betalt 132.000 kr. i husleje om året til [virksomhed1] ApS.

SKATs afgørelse

SKAT har forhøjet klagerens personlige indkomst for indkomstårene 2010-2012 med i alt 198.528 kr. med henvisning til, at klageren skal beskattes af værdien af fri bolig.

SKAT har som begrundelse for afgørelsen anført:

”Du er som hovedanpartshaver omfattet af de skematiske regler i ligningslovens § 16, stk. 9 vedrørende beskatning af værdi af fri bolig. Beskatningen sker efter ligningslovens § 16 A, stk. 6 (nu stk. 5).

Det er rådigheden over boligen der beskattes, og beskatningen sker selvom du og din ægtefælle har betalt en husleje svarende til markedslejen.

Vi har ud fra plantegningen over ejendommen vurderet den erhvervsmæssige del af 1. salen til at udgøre 75 m², hvilket også stemmer overens med dine oplysninger. Det er under hensyn til omfanget af det udførte arbejde, at vi godkender, at en del af ejendommen udelukkende anvendes erhvervsmæssigt. Vi kan ikke acceptere, at en del af hall´en skal indgå i erhvervsdelen, da det er husets hovedindgang, der ligeledes giver adgang til soveværelset og badeværelset på 1. salen.

1. salens areal vægter i den offentlige ejendomsvurdering med 90 % i det samlede areal, og derfor mener vi, at den erhvervsmæssige del ligeledes skal vægte med 90 % = 68 m² i beregningen af værdi af fri bolig. Den erhvervsmæssige del udgør derfor 68 m² ud af det samlede beboede areal på 255 m². Vi mener ikke, at der er hjemmel til at foretage en fordeling af den erhvervsmæssige del ud fra den betalte husleje.

Værdi af fri bolig skal opgøres ud fra anskaffelsessummen, da denne er højere end den offentlige ejendomsvurdering. Vedrørende udgifter til ejendomsskatter og øvrige driftsudgifter indgår de fuldt ud i opgørelsen af værdi af fri bolig, men vi giver nedslag for den erhvervsmæssige del i henhold til arealet.

Værdi af fri bolig kan herefter opgøres således i henhold til regnskaberne for [virksomhed1] ApS:

Værdi af fri bolig er skattepligtig som personlig indkomst, og du skal betale AM-bidrag af beløbet. Vi forhøjer derfor din personlige indkomst med ovenstående beløb.

[virksomhed1] ApS har indberetningspligt vedrørende værdi af fri bolig, og vi har derfor bedt selskabet om at foretage indberetning af værdi af fri bolig for 2013.”

Klagerens opfattelse

Klagerens repræsentant har fremsat principal påstand om, at klagerens personlige indkomst for indkomstårene 2010-2012 nedsættes til de af klageren selvangivne indkomster.

Subsidiært har klagerens repræsentant fremsat påstand om, at den erhvervsmæssige del af ejendommen udgør 36,91 %, og at der ved opgørelsen af beskatningsgrundlaget for værdi af fri bolig tages højde herfor.

Der er til støtte for påstandene anført:

”Den principale påstand

Ligningslovens § 16, stk. 9 som affattet ved lov nr. 459 af 31. maj 2001 blev indsat som en reaktion på tv-udsendelsen ”De riges paradis”, der blev vist på Danmarks Radio i 1999.

Tv-udsendelsen havde til hensigt at vise, hvordan en lille gruppe af velhavende danskere kunne udnytte skattesystemet, bl.a. ved at en række af disse personer kunne bo billigt i huse, som var stillet til rådighed af deres selskaber. Dvs. dyre en- og tofamiliehuse, hvor det ofte er vanskeligt at fastsætte en markedsleje.

At der var tale om dyre boliger omfattet af ejendomsværdiskatteloven, følger bl.a. af folketingsdebatten den 11. april 2000. I tale 4 anfører Mariann Fischer Boel (bilag i):

"Det her lovforslag er det mest eklatante eksempel på, at man ikke skal undervurdere pressens indflydelse pa den politiske proces, også et af de mere usympatiske eksempler, hvor hvide strandvejsvillaer og røde Ferrarier får dele af den politiske verden til at gå i selvsving. Politikere fra begge sider af det politiske spektrum stod på nakken af hinanden i forargelse over de øvrige, i øvrigt direkte forkerte og vildledende, oplysninger i tv-udsendelsen ”De riges paradis”. Jeg er sikker på, at også skatteministeren kan bekræfte disse vildledende oplysninger i tv-udsendelsen, for det er vel sådan, at skatteministeren efter udsendelsen følte sig foranlediget til at skrive endog to breve, så vidt jeg er orienteret, til Danmarks Radio for at påpege urigtighederne i udsendelsen. Men så vidt jeg er orienteret, trængte det overhovedet ikke igennem. Og nu har så den aftale mellem regeringspartierne, SF, Enhedslisten og CD i forbindelse med finansloven for indeværende år, som lige blev nævnt for, ført til, at vi står og behandler det her lovforslag, der imod sædvane koncentrerer sig om en endog meget lille del af befolkningen, og vi må vel også sige med et meget beskedent provenu til følge. Det synes vi i Venstre er meget udansk.

Efter tv-udsendelsen prøvede Told og Skat at skabe sig et overblik over katastrofen. Man ville undersøge beskatningen af hovedaktionærer, der boede i huse (min fremhævning), der pr. den 1. januar 1999 var vurderet til mere end 3 mio. kr. Bortset fra to kommuner gav undersøgelsen et overordentlig magert resultat, og for at få et større beslutningsgrundlag blev det så besluttet, at man skulle gå ned til 2 mio. kr. for at skabe det her talmateriale ..."

At problemet netop var de dyre huse, kan også udledes af skatteministeriets svar til Skatteudvalget den 28. marts 2000 (vedlagt som bilag j).

"... Jeg kan bekræfte, at det i forbindelse med en skattesag vedrørende overdragelse af en villa mellem hovedaktionær og selskab kom frem, at den daværende vurderingsformand for [...] Vurderingskreds havde ladet forstå, at de ofte meget høje salgspriser for Strandvejsvillaer ikke kom til udtryk i ejendomsvurderingerne. Den pågældende villa var ved 1992-vurderingen ansat til 4.000.000 kr., og blev i 1993 overdraget fra hovedaktionær til selskab for 16.000.000 kr. Denne pris blev efter besigtigelse godkendt af skattemyndighederne.

Efter at være blevet opmærksom på de meget lave vurderinger pålagde Told- og Skattestyrelsen skyldrådet at iværksætte en revision af 92-vurderingen for en række ejendomme i området - den såkaldte Strandvejsrevision. Revisionen blev gennemfort i løbet af 1995 og omfattede ca. 200 ejendomme med betydelige forhøjelser af ejendomsværdierne til følge.

Ejendomsværdien for den omhandlede ejendom blev ved revisionen ændret fra 4.000.000 kr. til 12.500.000 kr. Den ændrede ansættelse blev påklaget til Landsskatteretten, hvor der blev procederet på et forventningsprincip på baggrund af vurderings formandens udtalelse. Landsskatteretten nedsatte ejendomsværdien til 8.000.000 kr. bl.a. med henvisning til, at afholdte ombygningsudgifter kun i mindre omfang end antaget af vurderingsmyndighederne havde tilført ejendommen en yderligere handelsværdi ..."

Selvom tv-udsendelsen indeholdt vildledende oplysninger fandt Told- og Skattestyrelsen grundlag for at undersøge området nærmere, jf. Skatteministerens tale under førstebehandlingen den 11. april 2000 (bilag k), hvori det bl.a. hedder:

"Fru Mariann Fischer Boel har fuldstændig ret i, at det er udsendelsen ”De riges paradis”, som helt klart har været et udgangspunkt for at sætte fokus på det her. Det mener jeg bestemt ikke der er nogen grund til at kritisere hverken DR eller den pågældende journalist for, hvorimod den var skæmmet i ekstrem grad af forkerte beregninger og oplysninger, var mangelfuld osv., og derfor var jeg, da jeg kunne konstatere det med det blotte øje, særdeles tilbageholdende med at drage nogle forhastede konklusioner."

På baggrund af tv-udsendelserne var det Told- og Skattestyrelsens udgangspunkt, at man ville undersøge de hovedaktionærer, som i 15 udvalgte kommuner beboede ejendomme med en offentlig ejendomsværdi på 3 mio. kr. eller derover pr. 1/1 1999. Da udsøgningen ikke afstedkom et tilstrækkeligt antal, blev undersøgelsen udvidet til at omfatte helårsboliger med en offentlig ejendomsvurdering ned til 2 mio. kr. i 13 af de 15 udvalgte kommuner, jf. de almindelige bemærkninger til lovforslaget, pkt. 2.

I forarbejderne hedder det endvidere:

”På baggrund af kommunernes beskrivelse af den generelle praksis på området, konkluderer Told- og Skattestyrelsen, at der er så stor en spredning i fastsættelsen af beskatningsgrundlaget for især helårsbolig stillet til rådighed som led i et ansættelsesforhold, at det kunne tyde pa en for stor uensartethed i forvaltningen af reglerne på området. Endvidere synes anvendelsen af markedsværdi i ligningslovens § 16, stk. 3, jf. stk. 9, at være uhensigtsmæssig, fordi der for meget dyre boliger sjældent er et udlejningsmarked, hvilket har givet sig udslag i relativt lave værdiansættelser.”

Udover den forvaltningsmæssige forskelsbehandling på området skulle lovforslaget også imødegå det problem, at markedslejen ikke kendes for meget dyre boliger, og at dette afstedkom relativt lave værdiansættelser.

Motiveret med lovforslaget var således at imødegå de problemer, der var konstateret, når selskaber stiller boliger omfattet af ejendomsværdiskatteloven til rådighed for deres hovedaktionærer og sikre, at der også sker beskatning på baggrund af en rimelig markedsleje for meget dyre boliger. Motivet var derimod ikke at skabe hjemmel til at gennemføre beskatning af en værdi af fri bolig, der ligger markant over markedslejen. Det kan i den forbindelse bemærkes, at reglen blev indsat i en periode, hvor den objektive beregningsregel ofte førte til en værdi, der lå i niveau med markedslejen. Efterfølgende er det generelle renteniveau faldet drastisk, hvilket har fort til store værdistigninger på ejendommene, der ikke kan omsættes til et tilsvarende højere lejeniveau.

I nærværende sag har SKAT opgjort værdi af fri bolig for den samlede ejendom for indkomstårene 2010, 2011 og 2012 til henholdsvis 357.738 kr., 364.122 kr. og 365.037 kr., hvilket niveau er så fjernt fra markedslejen, at det utvivlsomt er i strid med formålet med ligningslovens § 16, stk. 9. Med afsæt i en formålsfortolkning skal værdi af fri bolig derfor ansættes til den egentlige markedsleje.

I samtlige indkomstår har mine klienter betalt en husleje på 132.000 kr., svarende til

11.000 kr. pr. måned for boligdelen med tillæg. At dette er udtryk for markedslejen underbygges af mæglervurderinger samt det forhold, at den samlede ejendom i slutningen af 2013 er udlejet til tredjemand for 18.000 kr. pr. måned.

11.000 kr. for boligdelen svarer således til markedslejen, hvorfor skatteansættelserne for indkomstårene 2010-2012 med afsæt i en formålsfortolkning skal nedsættes til de selvangivne indkomster.

Subsidiær påstand

Subsidiært er det min opfattelse, at den erhvervsmæssige andel er større end den af SKAT anerkendte erhvervsmæssige andel af huset. For det første er det min opfattelse, at der ikke er hjemmel til at reducere grundlaget for den erhvervsmæssige andel til 90 pct. under hensyn til at den erhvervsmæssige andel findes på 1. salen. Baggrunden er, at stueetagen og 1. salen har samme bonitet, og at det er ren fiktion, at 1. salen skulle have en mindre værdi end stueetagen, idet der er tale om en samlet bygning over jordhøjde. Dette gælder ikke mindst under hensyn til, at der i stueetagen er foretaget en tilbygning, som må antages at have en lavere værdi end det oprindelige hovedhus. Den erhvervsmæssige andel skal derfor skønsmæssigt opgøres på grundlag af en ren arealfordeling, idet der ikke er grundlag for at antage, at der foreligger forskellig bonitet.

Herudover har SKAT ikke taget hensyn til andel af gæstetoilet og entre. Parterne skal i henhold til ligningslovens § 2 opføre sig på armslængde niveau, hvorfor det er vanskeligt at få øje pa begrundelsen for, at ingen del af gæstetoilettet og entreen skal medregnes til den erhvervsmæssige andel, idet et lejemål med en uafhængig tredjemand ville rumme en forholdsmæssig andel heraf. Min klient har i den forbindelse oplyst, at det var en afgørende forudsætning for købet af ejendommen, at kunder og leverandører havde en indgang/adgang til kontoret.

Endvidere har SKAT ikke taget hensyn til, at der pa grunden desuden findes et oprindeligt sommerhus med lys og vand (lukket) på 20 m2, der alene har været anvendt som lager, opbevaring af regnskaber, prøver, brochure m.v.

Arealet kan derfor opgøres som følgende:

Samlet areal.·

Hus255 m2

Oprindeligt sommerhus20 m2

I alt275 m2

Hovedkontor68 m2

Andel entre10,5 m2

Andel toilet3,5 m2

Lager 20 m2

I alt101,50

Fordelingstal: 101,50 / 275,00 = 36,91

Såfremt Landsskatteretten i modsætning til min opfattelse finder, at værdi af fri bolig skal opgøres efter den objektive beregningsregel i ligningslovens § 16, stk. 9, skal den opgjorte værdi for den samlede ejendom reduceres med 36,91 pct. frem for 26,66.

Landsskatterettens afgørelse

Værdien af hel eller delvis fri bolig er skattepligtig. Dette fremgår af statsskattelovens § 4, litra b, 1. pkt. Værdien af bolig fastsættes som udgangspunkt til markedsværdien, jf. ligningslovens § 16, stk. 3.

For hovedaktionærer- eller hovedanpartshavere, der modtager udbytte fra selskabet i form af, at der stilles en bolig til rådighed, skal der ved opgørelse af den skattepligtige indkomst medregnes værdien af fri bolig. Værdien beregnes efter reglerne i ligningslovens § 16, stk. 9. Dette fremgår af ligningslovens § 16 A, stk. 6 (nugældende § 16 A, stk. 5)

En person anses bl.a. for hovedaktionær eller hovedanpartshaver, hvis han ejer eller inden for de sidste fem år har ejet 25 % eller mere af aktie- eller anpartskapitalen, eller hvis han råder eller har rådet over mere end 50 % af stemmeværdien. Dette fremgår af aktieavancebeskatningslovens § 4.

Klageren er hovedanpartshaver, idet hun ejer mere end 25 % af anpartskapitalen i [virksomhed1] ApS.

Klageren skal derfor beskattes af værdien af fri bolig, jf. ligningslovens § 16 A, stk. 6 (nugældende § 16 A, stk. 5).

Efter ligningslovens § 16, stk. 9, sættes den skattepligtige værdi til 5 pct. af beregningsgrundlaget med tillæg af 1 pct. af den del af beregningsgrundlaget efter ejendomsværdiskattelovens § 4 A, der ikke overstiger 3.040.000 kr., og 3 pct. af resten, svarende til det beregningsgrundlag for ejendommen, der skulle have været anvendt, hvis ejendommen havde været omfattet af ejendomsværdiskatteloven.

Den skattepligtige værdi nedsættes med den skattepligtiges betaling i indkomståret til arbejdsgiveren m.v. for råderetten. Den af klageren betalte husleje skal derfor fratrækkes ved opgørelsen.

Ifølge ejendomsvurderingslovens § 33, stk. 5, foretages en fordeling af ejendomsværdien på den del, der tjener til bolig, og på den øvrige del af ejendommen, hvis ejendommen benyttes erhvervsmæssigt i væsentligt omfang, hvilket efter praksis vil sige, at mindst 25 % af ejendomsværdien kan henregnes til den erhvervsmæssige del.

Der er ikke foretaget en vurdering efter ejendomsvurderingslovens § 33, stk. 5. Det vil således være et skøn, hvor stor en andel af ejendomsværdien, der kan henregnes til erhvervsarealet.

Efter ordlyden og forarbejderne til bestemmelsen i ligningslovens § 16, stk. 9, 8. pkt. er det afgørende for, om der skal foretages et nedslag i det skattemæssige beregningsgrundlag for værdien af den frie bolig for så vidt angår lokaler, om lokalerne kan antages udelukkende at være anvendt erhvervsmæssigt. Det er således rådigheden, der beskattes, og det er ikke afgørende, om lokalerne rent faktisk har været anvendt til private formål. Dette fremgår f.eks. af SKM 2015.441 BR.

Entréen fremtræder som hovedindgang til huset. Den giver ligeledes adgang til soveværelset og badeværelset på 1. salen. Derfor finder landsskatteretten, at både entre og gæstebadeværelse er til rådighed for klageren privat og ikke udelukkende anvendes erhvervsmæssigt.

Det er godtgjort, at en del af 1. salen udelukkende anvendes erhvervsmæssigt som kontor. Denne del udgør 75 m2. Der gælder ved beregningen særlige regler for vægtet etageareal. Derfor kan kontorets 75 m2 maksimalt indgå med 90 % af det samlede areal af den erhvervsmæssige del, hvorfor den således skal indgå med 68 m2 ved beregningen af værdien af fri bolig.

Landsskatteretten finder ikke, at der er hjemmel til at godkende en forholdsmæssig fordeling af den erhvervsmæssige del ud fra den betalte husleje.

Landsskatteretten stadfæster på den baggrund SKATs afgørelse.

Udbytte efter dagældende ligningslovs § 16 A, stk. 6, er personlig indkomst omfattet af personskattelovens § 3, stk. 1, jf. § 4 og § 4 a, stk. 2, 2. pkt. modsætningsvist.