Kendelse af 25-01-2017 - indlagt i TaxCons database den 03-03-2017

SKAT har besvaret anmodning om bindende svar på følgende spørgsmål:

med ”nej” for så vidt angår spørgsmål 1 og med ”bortfalder” for så vidt angår spørgsmål 2.

Landsskatteretten stadfæster SKATs afgørelse.

Faktiske oplysninger

Det fremgår af SKATs bindende svar af 19. juni 2014 blandt andet:

”Faktiske forhold

Læge [person1] er en ud af fem interessenter i I/S [virksomhed1], som driver selvstændig lægepraksis.

Herudover modtager [person1] honorar fra [...] Politi for sit arbejde med at udtage blodprøver, udfærdige erklæringer, politiattester og attester i forbindelse med detentionsanbringelser. Denne del af [person1]s virksomhed drives helt uafhængigt af ovennævnte virksomhed I/S [virksomhed1].

[person1] modtager betaling for sine ydelser på baggrund af fremsendte fakturaer til [...] Politi.

[person1] driver ligeledes landbrug.

[person1] ønsker at drive den del af sin virksomhed som vedrører konsulentarbejdet for [...] Politi i selskabet [virksomhed2] ApS, der samtidig skifter navn til [person1] ApS.

Selskabet ejes 100 % af [person1].

[person1] virksomhed som praktiserende læge i I/S [virksomhed1] vil fortsat blive drevet i personligt regi.

[person1]s landbrugsvirksomhed vil fortsat blive drevet i personligt regi.

Selskabet [person1] ApS vil afholde alle de omkostninger der er forbundet med driften af den del af virksomheden som overdrages, herunder udgifter til bildrift/transport, telefon, regnskabsmæssig assistance, kursusudgifter, kontorhold m.v.

Den virksomhed som ønskes overdraget har alene [...] Politi som kunde og det er derfor vores opfattelse at Selskabet [person1] ApS ikke skal betale nogen goodwill til [person1] for at have overtaget driften.

SKAT har efterfølgende pr. brev af 5. maj 2014 anmodet om en kopi af kontrakten med [...] Politi.

Det er pr. mail d. 28. maj oplyst, at der ikke foreligger en skriftlig kontrakt med [...] Politi, men at spørger er 1 ud af 4 læger der siden 1986 har haft en fast aftale, først med [by1] Politi og senere efter regionsdannelsen med [...] Politi.

4 læger deler vagtberedskabet for blodprøvetagning og detentionsundersøgelser foretaget på [by1] Politistation. Nyt vagtskema sendes hver måned til [...] Politi. Den anførte læge på skemaet har vagttilkald. Hvis man trods vagtberedskab måtte være forhindret kan man få en anden læge til at udføre tilsynet/blodprøven. Honorar udbetales fortsat til den læge, der har vagten og som i så fald afregner med den stedfortrædende læge.

Der er intet beredskabshonorar. Der honoreres pr. ydelse.

Blodprøvetagning følger overenskomst mellem staten og de praktiserende lægers organisation. Der er ikke i denne overenskomst fastlagt honorar for detentionsundersøgelse. Efter forhandlinger i 2010 med [...] Politi er honoraret nu det samme som for en blodprøve taget efter kl. 22, dog er honorar for detentionsundersøgelser fritaget for moms.

Anmodning om honorar for de foretagne ydelser indsendes ca. en gang månedligt.

SKAT har registreret følgende om selskabet [virksomhed2] ApS:

Selskabet har ifølge seneste årsregnskab pr. 31. december 2013 en negativ egenkapital på 1.331.079 kr. og er uden aktivitet. Selskabet har et fremførselsberettiget skattemæssigt underskud på 559.833 kr.

Jeres opfattelse og begrundelse herfor

1)Ja, Der henvises til TfS 1999, 110 LSR.

2)Nej, Der henvises til SKM2006.284.SR og TfS 1998,731 HR.

Der er pr. mail d. 17. juni 2014 indsendt følgende bemærkninger til det udkast, der er sendt i høring:

”SKAT vurderer, at den del af virksomheden, der vedrører arbejde for [...] Politi, ikke kan overdrages til [person1] ApS.

SKAT lægger vægt på at aftalen om udførelse af virksomheden er indgået mellem [person1] og [...] Politi.

Det er korrekt, at aftalen er indgået mellem [person1] og [...] Politi.

[person1] ønsker jo netop at overdrage virksomheden til sit selskab, således at det herefter vil være Selskabet, som er forpligtet og berettiget i forhold til [...] Politi.

[...] Politi vil naturligvis blive informeret om, at virksomheden herefter drives i Selskabet og [...] Politi vil herefter kunne bekræfte en aftale om, at Selskabet er leverandør og ikke længere [person1] personligt.

Når virksomheden er overdraget, vil det som i TfS1999,110LSR netop være selskabet, som har aftalen med [...] Politi, jf. ovenstående.

De udgifter, som er forbunden med virksomheden, vil blive afholdt af selskabet.

[person1] har skønnet udgifterne til følgende:

Kørsel i egen bil, ca. 5.500 km. pr. år.

Porto og breve, ca. 600 kr. pr. år.

Kontor løn til fakturering, ca. 24 timer a 190 kr. = 4.500 kr. pr. år.

Regnskabsassistance, ca. 6.000 kr. pr. år.”

SKATs begrundelse for svaret

Spørgsmål 1

Indkomst efter statsskattelovens § 4 skal henføres til beskatning hos den, som har oppebåret indkomsten. Indkomst, der fremtræder som selskabsindkomst, skal som udgangspunkt også skatteretligt anerkendes som selskabsindkomst.

Ved vurderingen af rette indkomstmodtager tages der udgangspunkt i aftaler indgået imellem interesseforbundne parter, men der må foretages en konkret vurdering af hvem, der har erhvervet retten til indkomsten, henholdsvis er forpligtet til at afholde omkostningen.

Fordelingen af indkomsten/omkostningen sker ved en egentlig bevisvurdering med udgangspunkt i faktiske oplysninger, indgåede aftaler m.v.

Det er SKATs vurdering, at den del af virksomheden, der vedrører arbejde for [...] Politi ikke kan overdrages til [person1] ApS, sådan at dette selskab bliver rette indkomstmodtager. Ved vurderingen er der lagt vægt på, at aftalen om udførelse af virksomheden er indgået mellem [person1] og [...] Politi, hvorfor [person1], og ikke selskabet, er forpligtet og berettiget i forhold til aftalen.

Det er endvidere SKATs opfattelse, at det ikke vil være tilstrækkeligt, at [...] Politi tiltræder aftalen om overdragelse af virksomheden.

Opgaverne i forbindelse med virksomheden er gennem mange år varetaget af [person1] på grundlag af en mundtlig aftale, og det vil også fremover være [person1], der skal opfylde aftalen med [...] Politi uanset at [...] Politi tiltræder, at honorarer fremover skal sendes til selskabet.

Virksomheden overdrages tilsyneladende vederlagsfrit, og der er ikke fremlagt oplysninger om, at [person1] skal ansættes og aflønnes af selskabet, eller om at selskabet f.eks. skal tegne forsikringer, der er sædvanlige eller lovpligtige i forbindelse med udøvelse af lægevirksomhed. Det bemærkes endvidere, at det primært vil være tale om overførsel af en indkomst, da virksomheden ikke kan antages at medføre væsentlige udgifter, samt at der ikke er flere hvervgivere.

SKAT finder efter en samlet vurdering, at en overdragelse af virksomheden ikke kan anses for at være en normal forretningsmæssig begrundet disposition, der kan anerkendes i skattemæssig henseende.

Der kan endvidere henvises til Højesterets afgørelse offentliggjort som SKM2003.479.HR, hvor en revisor drev revisionsvirksomhed i et ApS samt konsulentvirksomhed i personligt regi, og ”overdrog” retten til udførelse af henholdsvis revisionsopgaver og konsulentopgaver til to nyerhvervede anpartsselskaber med uudnyttede skattemæssige underskud mod årlig betaling af vederlag.

Højesteret udtalte, at det oprindelige ApS henholdsvis revisoren personligt overlod det til de to nyanskaffede ApS´er at udføre revisions- og konsulentopgaver, uden at fastlægge vilkårene herfor i en skriftlig aftale. Højesteret bemærkede videre, at der vedrørende revisionsopgaverne var tale om en tidsbegrænset overladelse for en periode på 10 år, og at ordningen vedrørende konsulentopgaverne kunne opsiges med 3 måneders varsel. Højesteret bemærkede videre, at der ikke skete overførsel af kundegrundlaget, ligesom der ikke skete overførsel af andre aktiver. Højesteret konkluderede herefter, at overladelserne skete mellem interesseforbundne parter, og at det indebar overførsel af et betydeligt årligt overskud reelt uden vederlag. På den baggrund fandt Højesteret, at en sådan overladelse af indtjening ved udførelsen af henholdsvis revisionsopgaverne og konsulentopgaverne i den grad afveg fra normale forretningsmæssigt begrundede dispositioner, og de i det hele måtte tilsidesættes i skattemæssig henseende.

Vedrørende henvisningen til Landsskatterettens kendelse offentliggjort som TfS1999,110LSR bemærkes, at kendelsen vedrører en læges bierhverv som konsulent m.v., og at aftaler vedrørende konsulentvirksomheden er indgået med selskabet.

Spørgsmål 2

Bortfalder, da der svares nej til spørgsmål 1.”

Klagerens opfattelse

Klagerens repræsentant har på klagerens vegne nedlagt påstand om, at SKATs afgørelse ændres, således, at spørgsmål 1 besvares med ”ja”.

Til støtte herfor er det anført, at selskabet [person1] ApS vil indgå som aftalepart med [...] Politi og efterfølgende afholde alle udgifter vedrører den ydelse, som bliver leveret til [...] Politi.

SKAT har i deres afgørelse anset, at virksomheden ikke kan overdrages, og at virksomheden tilsyneladende overdrages vederlagsfrit.

Dette er ikke korrekt, idet der i spørgsmål 2 netop bliver forespurgt, om der skal beregnes goodwill ved overdragelsen.

SKAT har henvist til SKM2003.479.HR, hvor der var tale om en tidsbegrænset overladelse af revisionsopgaver og konsulentopgaver.

Her er der ikke tale om en overladelse, men en overdragelse, hvor [...] Politi skal tiltræde, at [person1] ApS er aftalepart.

Repræsentanten har i den forbindelse henvist til TfS1999.110.LSR, hvor en hospitalsansat læge, der drev konsulentvirksomhed som bierhverv, blandt andet omfattende forskning, foredragsvirksomhed og undervisning, kunne henføre indtægterne herfra til et af klageren ejet anpartsselskab.

Landsskatteretten anførte i afgørelsen følgende:

(...) at indkomst, som var opgjort efter statsskattelovens § 4, skulle henføres til beskatning hos den, hos hvem indkomsten var oppebåret. Indkomst, der fremtrådte som selskabsindkomst og som var indtægtsført i selskabet, måtte som udgangspunkt også i skatteretlig henseende anerkendes som selskabets indkomst. Retten fandt, at det på grundlag af det oplyste måtte lægges til grund, at det var selskabet, som havde indgået kontrakterne med medicinalvirksomhederne. Bl.a. under hensyn til karakteren af undervisnings- og forskningsaktiviteten og den omstændighed, at der for selskabet var en vis økonomisk risiko forbundet hermed, samt henset til TfS1998.485H, fandt Landsskatteretten, at det ikke var klageren men derimod selskabet, der var rette indkomstmodtager af de omhandlede konsulentindtægter oppebåret af selskabet i den omhandlede periode.

Det vil være selskabet, [person1] ApS, som er aftalepart med [...] Politi. Alle udgifter vil blive afholdt af selskabet. Der har aldrig været noget ansættelsesforhold mellem klageren og [...] Politi. Det honorar, som klageren har modtaget for blodprøvetagning og detentionsundersøgelser, har klageren medtaget i sin personlige virksomhed.

Det skal på denne baggrund fastholdes, at der kan ske overdragelse af denne virksomhed til selskabet [person1] ApS, idet klageren, når der indgås en aftale mellem selskabet og [...] Politi, ikke kan anses som rette indkomstmodtager.

SKATs udtalelse på baggrund af klagen

Indledningsvist bemærkes, at de opgaver, der påtænkes overført til selskabet i 2013 genererede en indkomst på 325.759 kr., jf. klagerens skatteregnskab, s. 26. Det vurderes af klageren, at udgifterne ved opgaven vil udgøre ca. 16.500 kr. Ved opgørelse af udgiftsposterne er der ikke medregnet lønudgifter til udførelse af opgaven, ligesom der ikke foreligger oplysninger om, at klageren skal ansættes og aflønnes af sit selskab – blot at han skal udføre opgaverne. Der er heller ikke afsat udgifter til f.eks. kanyler, slanger eller andre remedier, som lægen vil have brug for til blodprøvetagning og undersøgelse af personer i detentionen.

Opgaverne for [...] Politi er alene baseret på en mundtlig aftale. Ifølge den mundtlige af- tale udbetaler [...] Politi vederlag for udførte ydelser til den læge, der fremgår af det indsendte vagtskema, uanset om opgaven eventuelt er udført af en anden læge. Det er så op til de fire involverede læger selv at sørge for, at vederlaget fordeles til den læge, der faktisk har udført opgaverne. [...] Politi kontrollerer ikke, om der er sammenhæng mellem udbetaling af honorar og udførte opgaver. Det er SKATs opfattelse, at det ikke vil være tilstrækkeligt, at [...] Politi tiltræder, at denne mundtlige aftale er overdraget til et selskab, da det reelt blot er udtryk for, at [...] Politi anerkender, at honoraret fremover skal udbetales til [person1]s selskab, ligesom det anerkendes, at honorar udbetales til den angivne læge på vagtskemaerne. SKAT finder ikke, at der foreligger dokumentation for, at selskabet vil være forpligtet i forhold til den mundtlige aftale eller i stand til at udføre de overdragne opgaver, da der ikke er ansatte i selskabet.

Landsskatterettens afgørelse

Indkomst, som er opgjort efter statsskattelovens § 4, stk. 1, litra a, skal henføres til beskatning hos den, der har oppebåret indkomsten.

Indkomst, der fremtræder som selskabsindkomst, og som er indtægtsført i selskabet, må som udgangspunkt også i skattemæssig henseende anerkendes som selskabets indkomst, medmindre indkomsterhvervelsen er så nært tilknyttet en bestemt fysisk person, at man må anse indkomsten for erhvervet af personen.

Det fremgår af sagen, at klagerens blodprøvetagning og detentionsundersøgelser baserer sig på en mundtlig aftale mellem klageren og [...] Politi, hvor klageren indgår som en af flere læger i en vagtordning. Arbejdet har i en længere årrække været udført af klageren. Det er således klageren, der er forpligtet og berettiget i henhold til den foreliggende aftale.

Landsskatteretten finder det ikke godtgjort, at klagerens selskab kan anses som rette indkomstmodtager af honoraret for arbejdet for Politiet.

Der er herved henset til, at klageren ikke findes at have godtgjort, at selskabet vil være den berettigede og forpligtede i forhold til [...] Politi som hvervgiver, at arbejdet som hidtil vil blive udført af klageren, og at der ikke foreligger konkrete oplysninger i form af udkast til aftale, som politiet har godkendt.

SKATs afgørelse stadfæstes derfor.