Kendelse af 02-02-2016 - indlagt i TaxCons database den 05-03-2016

SKAT har ved bindende svar besvaret følgende spørgsmål:

på følgende måde:

Landsskatteretten ændrer SKATs afgørelse, således, at spørgsmål 1 besvares med ”Ja”, spørgsmålene 2, 3 og 4 hjemvises til behandling i SKAT og besvarelsen af spørgsmålene 5, 6 og 7 stadfæstes.

Faktiske oplysninger

Af SKATs bindende svar af 30. juni 2014 fremgår følgende:

”Faktiske forhold

Følgende fremgår af anmodningen:

Spørgeren, som er en dansk ejerforening beliggende på [...] i [by1], planlægger at få udført istandsættelsesarbejder på Spørgerens ejendom. Som betaling for istandsættelsesarbejdet ønsker Spørgeren til den entreprenør, der skal udføre arbejdet, at overdrage adkomsten og byggeretten til de Spørgeren ejede seks tinglyste tagetagelejligheder med et samlet areal på 1.574 m2 iht. tingbogen.

Spørgeren vil i april 2014 til en række entreprenører udbyde opgaven, således at entreprenøren skal vende tilbage og prisfastsætte en totalpris for værdien af de seks tagetagelejligheder. Totalprisen vil som udgangspunkt svare til værdien af de istandsættelsesarbejder, som entreprenøren skal udføre på Spørgerens ejendom. Det er muligt, at totalprisen udover istandsættelsesarbejderne tillige vil indeholde en mindre kontant betaling fra entreprenøren til Spørger. Der fastsættes dermed på entreprisekontrakten en totalpris, men ingen priser for de enkelte istandsættelsesarbejder.

Det forventes, at entreprisekontrakten vil blive underskrevet i sommeren 2014.

Spørgerens vedtægter indeholder ikke regler for, hvorledes Spørgeren er stillet i relation til salg af de af Spørgeren ejede tagetagelejligheder.

Spørgeren består af 113 ejerlejligheder samt de seks tagetagelejligheder beliggende [adresse2], [adresse3], [adresse4] og [adresse5], [adresse6], [adresse7] og [adresse8] samt [adresse9], [adresse10], [adresse11] og [adresse12], alle [by1]

Ejendommen var oprindeligt en ren udlejningsejendom, men den blev i 1971 udstykket til ejerlejligheder, jf. anmeldelser af 23. november 1971.

De seks tagetagelejligheder blev ved den generelle udstykning i 1971 udstykket til stifterne, der var de oprindelige ejere. I 1992 blev de seks tagetagelejligheder tinglyst til Spørgeren.

Loftsarealet på Ejendommen består af de seks tagetagelejligheder, hvor Spørgeren som nævnt er tinglyst ejer, samt af to privatejede tagetagelejligheder, der anvendes til beboelse af ejerne. De to privatejede tagetagelejligheder indgår ikke i den påtænkte aftale med en entreprenør om istandsættelsesarbejder, m.v.

De seks tagetagelejligheder anvendes i dag som pulterrum og tørrerum for ejendommens beboere.

De seks tagetagelejligheder er på grund af anvendelsen som pulterrum registreret i BBR-registret som erhverv.

Ejendommens øvrige 113 ejerlejligheder anvendes i dag til henholdsvis almindelig privat beboelse, forældrekøb eller anden boligudlejning.

De seks tagetagelejligheder er ikke (og har aldrig været) apteret som lejligheder. Lejlighederne fremstår i store træk som rå loftsrum. Herudover er der i de enkelte lejligheder ikke indrettet køkken og badeværelser, og ruminddelingen er yderst begrænset.

Det bemærkes, at af lejligheden beliggende [adresse2] har et pulterrum på 15,5 m2, som har været udlejet til ejeren af [adresse1], i perioden 1993 til denne lejers fraflytning fra Ejendommen i 2010.

Pulterrummet blev anvendt til opbevaring. Udover ovenstående, har der ikke været foretaget udlejning af de seks tagetagelejligheder.

Jeres opfattelse og begrundelse herfor

Rådgiver anfører følgende om sin opfattelse:

1.Ja. 2.Nej.
3.Ja.
4.Ja.
5.Bortfalder da der besvares JA til spørgsmål 1.

6. Bortfalder da der besvares JA til spørgsmål 1.

7. Bortfalder da der besvares JA til spørgsmål 1.

1.1 Generelt

Det er Spørgerens opfattelse, at entreprenørens overtagelse af byggeretten til tagetagen svarende til seks tagetagelejligheder ikke vil medføre, at der er tale om delsalg af den enkelte ejers ejerlejlighed.

Tagetagelejlighederne er allerede udmatrikulerede på tidspunktet for etablering af ejerlejlighedsejendommen.

Der henvises i det hele til SKATs bindende svar af 21. december 2010 (ikkeoffentliggjort) i en stort set identisk sag som denne. SKATs bindende svar af 21. december 2010 vedlægges som bilag 1 til denne ansøgning.

1.2 Vedrørende spørgsmål 1

Det er Spørgerens opfattelse, at Spørgeren er et selvstændigt skattesubjekt, der er skattepligtig efter selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 6, idet Spørgeren ved nærværende anmodning handler uden for normalområdet for ejerlejlighedsforeninger.

Af den juridiske vejledning, version 2.1, afsnit C.D.8.9.4.1 vedrørende ejerlejlighedsforeningers skattemæssige status fremgår det bl.a., hvis en ejerlejlighedsforening handler uden for normalområdet for ejerlejlighedsforeninger, eksempelvis hvis foreningen erhverver fast ejendom, så vil ejerlejlighedsforeningen kunne anses som et selvstændigt skattesubjekt.

Eftersom Spørgeren er tinglyst som ejer af tagetagelejlighederne, er det Spørgerens opfattelse, at Spørgeren er rette indkomstmodtager og rette skattesubjekt til en fortjeneste ved salg af taglejlighederne.

Der henvises tillige til SKATs bindende svar af 21. december 2010, jf. bilag i, hvor den pågældende ejerforening, som tinglyst ejer af 5 taglejligheder, blev betragtet som rette indkomstmodtager af avance ved salg af de pågældende 5 lejligheder. Sagen fra 2010 er på dette punkt identisk med nærværende sag.

Det samme gjorde sig gældende i Ligningsrådets bindende svar af 18. februar 2003 (offentliggjort som SKM2003.240.LR).

1.3 Vedrørende spørgsmål 2

Det er Spørgerens opfattelse, at den tidligere udlejning i perioden 1993 - 2010 af en meget lille del (15,5 m2) til den daværende beboer samt den nuværende brug til tørrerum og opbevaring for Ejendommens beboere ikke skal anses for at være erhvervsmæssig udlejning.

Indtægter ved udlejning af fast ejendom anses normalt for skattepligtig indkomst omfattet af statsskattelovens § 4.

Indtægt ved udlån til medlemmer af en forening anses derimod ikke skatteretligt som en erhvervsmæssig indtægt, men derimod som en refusion af foreningens omkostninger vedrørende et nærmere angivet areal.

Til støtte herfor henvises til SKATs bindende svar af 21. december 2010, jf. bilag 1, samt til SKM2007.462.LSR.

1.4 Vedrørende spørgsmål 3

Det er Spørgerens opfattelse, at Spørgeren alene er skattepligtig af avance ved salg for den del af tagetagelejlighederne, der er eller har været erhvervsmæssigt udlejet.

Anses Spørgeren for et selvstændigt skattesubjekt, der er skattepligtig efter selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 6, skal avancen medtages som skattepligtig indkomst i henhold til selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 6.

Af bestemmelsen fremgår, at skattepligten alene omfatter nogle få nærmere angivne indtægter, herunder bl.a. fortjeneste ved afståelse af formuegoder, der har eller har haft tilknytning til den erhvervsmæssige virksomhed.

Alene et meget begrænset areal af tagetagelejlighederne var udlejet, hvorimod den resterende del af tagetagelejlighedernes samlede var og er til fri anvendelse for Ejendommens øvrige beboere.

Der henvises til SKATs bindende svar af 21. december 2010, jf. bilag 1.

1.5 Vedrørende spørgsmål 4

Det er Spørgerens opfattelse, at omkostninger til vedligeholdelse og forbedringer af Ejendommen skal fordeles mellem de enkelte ejere efter de normale fordelingstal.

Omkostninger til vedligeholdelse og forbedringer skal medtages i henhold til statsskattelovens § 6, litra a som omkostning i erhvervsmæssig virksomhed, i det omfang omkostningen har medgået til at erhverve, sikre og vedligeholdelse den erhvervsmæssige indkomst.

Spørgerens samlede afholdte omkostninger til vedligeholdelse og forbedringer svarer til afståelsessummen for de seks tagetagelejligheder.

Afståelsessummen for de seks tagetagelejligheder vil blive anset som skattepligtig indkomst uanset, om det er Spørgeren eller den enkelte ejer, der bliver betragtet som værende rette skattesubjekt af avance ved salg af tagetagelejlighederne og uanset om der vil blive pålagt skattepligt af avancen eller ej jf. spørgsmål 3.

I TfS 1999.35 tillades der medregnet et beløb i en ejendoms anskaffelsessum, fordi beløbet er blevet beskattet, og dermed anset som skattepligtig indkomst. Det er derfor vor opfattelse, at de enkelte medlemmer af ejerforeningen tilsvarende kan medregne enten et beløb, svarende til det beløb der kan henføres til forbedring, til medlemmets anskaffelsessum, jf. ejendomsavancebeskatningslovens § 5, eller som fradragsberettiget vedligeholdelsesomkostning, jf. statsskattelovens § 6, litra a.

1.6 Vedrørende spørgsmål 5

Det er Spørgerens opfattelse, at spørgsmål 5 bortfalder som følge af, at det er Spørgerens opfattelse, at der svares bekræftende på spørgsmål 1.

1.7 Vedrørende spørgsmål 6

Det er Spørgerens opfattelse, at spørgsmål 6 bortfalder som følge af, at det er Spørgerens opfattelse, at der svares bekræftende på spørgsmål 1.

1.8 Vedrørende spørgsmål 7

Det er Spørgerens opfattelse, at spørgsmål 5 bortfalder som følge af, at det er Spørgerens opfattelse, at der svares bekræftende på spørgsmål 4.

Rådgiver er ved skrivelse af 19. juni 2014 fremkommet med følgende bemærkninger til SKATs udkast til bindende svar:

SKAT besvarer i SKATs udkast til bindende svar, jf. brev af 26. maj 2014, spørgsmål 1 med, at [ejerforening1] ikke er rette skattesubjekt. [ejerforening1] er ikke enig heri.

[ejerforening1]s supplerende oplysninger og bemærkninger kan sammenfattende opsummeres som følger:

Det er korrekt som anført af SKAT ad den civilretlige kvalifikation, at ejerforeningen Trekanten ikke har ejendomsret til de enkelte lejligheder; det er [ejerforening1], der er ejer af og tinglyst adkomsthaver til de seks lejligheder, som påtænkes solgt. (punkt 1 nedenfor).

Det er ikke korrekt som anført af SKAT ad den civilretlige kvalifikation, at [ejerforening1] alene har karakter af et administrativt fællesskab; [ejerforening1] med CVR.nr. [...1] indgår selvstændigt kontrakter, påtager sig selvstændigt forpligtelser, kan sagsøges m.v. Civilretligt er [ejerforening1] et selvstændigt retssubjekt med eget CVR.nr. (punkt 1 nedenfor).

[ejerforening1]s påtænkte salg af de af [ejerforening1] seks ejede taglejligheder til en totalentreprenør/projektudvikler med efterfølgende udmatrikulering i forventeligt 15-16 selvstændige ejerlejligheder med hvert deres matrikelnummer, hvilke 15-16 lejligheder alle skal apteres med indretning af køkken, bad, afløb m.v. for herefter at blive solgt til tredjemand gennem sædvanlig offentlig annoncering (et projekt anslået til 20 – 30 mio.kr.), er efter [ejerforening1]s opfattelse ikke at anse indenfor normalområdet for [ejerforening1] (punkt 2 nedenfor)

SKAT henviser til SKM2003.351.LSR, der imidlertid vedrører, hvorvidt et medlem af en ejerlejlighedsforening kunne fradrage sin andel af renteudgifterne vedrørende et realkreditlån. SKM2003.351.LSR er dermed ikke sammenlignelig med [ejerforening1]s situation, hvor der er tale om et salg af seks ejerlejligheder, som [ejerforening1] er tinglyst adkomsthaver til. (punkt 3.a. nedenfor)

SKAT henviser til SKM2014.33.SR, der imidlertid vedrører en ejerlejlighedsforening, der påtænker at opsætte et solcelleanlæg, der delvis kan dække elforbruget på foreningens fællesarealer. SKM2014.33.SR er dermed ikke sammenlignelig med [ejerforening1]s situation, hvor der er tale om et salg af seks ejerlejligheder, som [ejerforening1] er tinglyst adkomsthaver til. (punkt 3.a. nedenfor)punkt

SKAT har i bindende svar af 21. december 2010 i en fuldstændig identisk situation besvaret, at den pågældende ejerforening som tinglyst adkomsthaver til de tagarealer, der påtænkes solgt, var rette (punkt 3 b nedenfor)

Ligningsrådet har i 2003 (SKM2003.240.LR) truffet afgørelse i en sag, hvor en ejerforening var tinglyst ejer af en lejlighed, som påtænktes solgt – altså samme situation, som gør sig gældende for [ejerforening1]. Ligningsrådet kom frem til, at den pågældende ejerforening, men ikke de enkelte lejlighedsejere, skulle anses som rette skattesubjekt. Dette understøtter, at [ejerforening1] skal anses som rette skattesubjekt. (punkt 3 c. nedenfor)

Østre Landsrets præmisser i TfS.1993.455 understøtter, at [ejerforening1] er et selvstændigt skattesubjekt (punkt 3 c. nedenfor)

Der gælder almindelig forvaltningsretlig lighedsgrundsætning, hvorefter samme forhold skal behandles lige. (punkt 4 nedenfor)

SKAT har oplyst, at der ikke med nærværende bindende svar til [ejerforening1] er tale om en ændring af praksis. (punkt 4 nedenfor)

De nævnte forhold uddybes nedenfor.

Det fremgår af SKATs udkast til bindende svar af 26. maj 2014, side 5, at SKAT har lagt følgende til grund vedrørende den civilretlige status: ”Ejerlejlighedsforeningen som sådan har hverken ejendomsretten til bygningen eller de enkelte lejligheder...”.

Det fremgår videre af SKATs udkast til bindende svar af 26. maj 2014, side 5, at SKAT anfører, at ”Foreningen har kun karakter af et administrativt fællesskab...”.

Dette fremgår tillige som værende udgangspunktet i Vejledning 2014-1 afsnit C.D.8.9.4.1, som SKAT også henviser til i SKATs brev af 26. maj 2014.

Det afgørende i denne sag er imidlertid, at de faktiske forhold for [ejerforening1] er forskellige fra det, der er anført i vejledningen.

Som bilag 2 vedlægges tingbøger for de seks omhandlede taglejligheder. Som det fremgår, er [ejerforening1] tinglyst som ejer af de seks lejligheder. Ejendomsretten tilkommer dermed [ejerforening1]. I modsætning til normalsituationen, hvor en ejerforening ikke har som tinglyst adkomsthaver) til de omhandlede seks lejligheder. Dette er en afgørende forskel i den civilretlige kvalifikation.

Endvidere kan [ejerforening1] med CVR nr. [...1] selvstændigt indgå kontrakter, kan blive sagsøgt, kan påtage sig forpligtelser, m.v. Civilretligt er [ejerforening1] et selvstændigt retssubjekt med eget CVR nr. Eksempelvis er det [ejerforening1], CVR nr. [...1], der bliver kontraktpart i den kommende aftale med en totalentreprenør/projektudvikler. Det er alene [ejerforening1], men ikke de enkelte ejerlejlighedsejere, der bliver kontraktpart, og det er alene [ejerforening1], der eksempelvis kan sagsøges i henhold til den kommende aftale med en totalentreprenør/projektudvikler.

Den skatteretlige kvalifikation følger den civilretlige kvalifikation, jf. også vejledningen.

2 Ad ejerforeningens normalområde:

Der er i denne sag tale om et salg af de af [ejerforening1] skes ejede taglejligheder til en totalentreprenør/projektudvikler med efterfølgende projektudvikling af lejlighederne. Lejlighederne fremstå i dag som tomme arealer, der ikke er apterede. Således skal de seks taglejligheder udmatrikuleres i forventeligt 15-16 mindre selvstændige ejerlejligheder med hvert deres matrikelnummer, hvilke 15-16 lejligheder alle skal apteres med indretning af køkken, bad, værelser, afløb, m.v. for herefter at blive solgt til tredjemand gennem sædvanlig offentlig annoncering. Der er tale om et samlet projekt anslået til 20 – 30 mio. kr.

Det er [ejerforening1]s opfattelse, at ovennævnte salg og efterfølgende aptering ikke ligger inden for [ejerforening1]s normalområde.

Det fremgår af SKATs udkast til bindende svar af 26. maj 2014, side 6, afsnit 3, at ”Hvis en ejerlejlighedsforening derimod handler uden for normalområdet for ejerlejlighedsforeninger, f.eks. hvis foreningen erhverver fast ejendom, så vil ejerlejlighedsforeningen efter omstændighederne kunne anses som et selvstændigt skattesubjekt”.

SKAT henviser endvidere til vedtægternes § 21 stk. 2.

Af § 21 stk. 2 fremgår bl.a., at ”...stifterne, der er ejere af disse EL, forbeholder sig at indrette taglejligheder i ejendommens tagetage, hvilket ejendommens øvrige lejlighedsejere er pligtige at tåle..”.

§ 21 stk. 2, er medtaget, da et salg med efterfølgende aptering som beskrevet ovenfor ikke ligger inden for normalområdet i ejerforeningen. Netop af denne grund har man fundet behov for at tilføje i vedtægterne, at en sådan indretning/udvikling af tagetagen skal lejlighedsejerne tåle. Havde en sådan indretning/udvikling af ejendommens tagetage været indenfor ejerforeningens normalområde, havde der ikke været behov for at medtage bestemmelsen i vedtægterne.

At der er tale om et samlet projekt på anslået mellem 20 og 30 mio. kr., og at projektet omfatter udmatrikulering af de seks lejligheder og opdeling i 15-16 nye ejerlejligheder med efterfølgende aptering med indretning af køkken, bad, værelser, afløb, m.v. for herefter at blive solgt til tredjemand gennem sædvanlig offentlig annoncering understøtter endvidere, at der ikke er tale om et projekt, der ligger indenfor normalområdet for en ejerforening.

Det fremgår endvidere af SKATs udkast til bindende svar af 26. maj 2014, side 6, tredjesidste afsnit, at ”erhvervelse af fællesarealer til brug for ejendommens beboere ikke ses at falde udenfor en ejerforenings normalområde”. Dette er [ejerforening1] enig i. Det afgørende er imidlertid, at der i denne sag ikke er tale om erhvervelse af fællesarealer til brug for ejendommens beboere, men om et salg af de af [ejerforening1] seks ejede taglejligheder.

Der er efter [ejerforening1]s opfattelse stor forskel på ”en erhvervelse af fællesarealer til brug for ejendommens beboere”, og på et salg af seks taglejligheder med efterfølgende projektudvikling i størrelsen 20 – 30 mio. kr.

3 Ad øvrige afgørelser/praksis:

3.a. SKM2003.351.LSR og SKM2014.33.SR:

SKAT henviser i SKATs udkast til bindende svar af 26. maj 2014, side 6, næstsidste afsnit, til Landsskatterettens kendelse af 16. juli 2003 (SKM2003.351.LSR) og til Skatterådets bindende svar af 17, december 2013 (SKM2014.33.SR).

Landsskatterettens kendelse i SKM2003.351.LSR angår følgende situation (citering fra den trykte afgørelse): ”Et medlem af en ejerlejlighedsforening kunne fradrage sin andel af renteudgifterne vedrørende et realkreditlån, der var optaget af ejerlejlighedsforeningen til finansiering af ejendommen, idet fradragsretten ikke tilkom foreningen, men de enkelte medlemmer af foreningen.”

Skatterådets bindende svar i SKM2014.33.SR angår følgende situation (citering fra den trykte afgørelse): ”Spørger, der er en ejerlejlighedsforening, påtænker at opsætte et solcelleanlæg, der delvis kan dække elforbruget på foreningens fællesarealer. Skatterådet kan bekræfte, at det ikke er ejerlejlighedsforeningen, der bliver skattepligtig af eventuel salg af el til elnettet. Skatterådet kan derfor bekræfte, at det er de enkelte ejere af ejerlejlighederne, der bliver skattepligtige af eventuelle indtægter ved salg af el, og at disse kan vælge beskatning efter ligningslovens § 8 P.”

Ingen af de to nævnte afgørelser er derfor sammenlignelige med nærværende sag. Landsskatterettens kendelse vedrører en lejlighedsejers spørgsmål om fradrag af renteudgifter på et lån, mens Skatterådets bindende svar vedrører en ejerlejlighedsforenings påtænkte opsætning af et solcelleanlæg. Ingen af de to sager vedrører således en ejerlejlighedsforenings påtænkte salg af nogle lejligheder, som ejerforeningen er tinglyst adkomsthaver til og dermed har ejendomsretten til. Dette er en afgørende forskel.

3. b. SKATs bindende svar af 21. december 2010, i j.nr. 10-192942, W15883

En fuldstændig identisk situation forelå imidlertid ved SKATs bindende svar af 21. december 2010 i j.nr. 10-192942, w15883. SKATs bindende svar er tidligere fremsendt som bilag 1.

I den pågældende sag fra 2010 spurgte en ejerforening (EF1911, som i øvrigt er naboejendom til [ejerforening1]) SKAT om præcis samme spørgsmål 1 som i denne sag; nemlig om avance ved salg af taglejlighederne tinglyst til [ejerforening2] skulle indgå i ejerforeningens skattepligtige indkomst jf. selskabsskattelovens § 1 stk. 1 nr. 6.

SKAT besvarede ved bindende svar af 21. december 2010, jf. bilag 1, spørgsmålet som følger:

”Spørgsmål 1

Det er SKATs opfattelse, at Ejerforeningen af 1911 er et selvstændigt skattesubjekt, der er skattepligtig efter selskabsskattelovens § 1 stk. 1 nr. 6.

Ejerforeningen af 1911 er tinglyst ejer af taglejlighederne og derfor er Ejerforeningen af 1911 rette indkomstmodtager til en fortjeneste ved salg af taglejlighederne.

Der henvises i den forbindelse til Ligningsrådets bindende svar af den 18. februar 2003 (offentliggjort i SKM2003.240.LRSKATLR)”

Spørgsmålet besvares bekræftende.”

Det er ejerforeningen Trekantens opfattelse, at da situationen er fuldstændig identisk med [ejerforening1]s situation, understøtter det, at [ejerforening1] er rette skattesubjekt.

3 c. SKM2003.240.LR/TfS2003.542:

Endvidere har Ligningsrådet i 2003 (SKM2003.240.LR) taget stilling til spørgsmålet om ejerforening eller de enkelte medlemmer var rette skattesubjekt i en situation, hvor ejerforeningen tillige solgte en lejlighed, som ejerforeningen ejede.

Altså en situation tilsvarende den i nærværende sag.

Ligningsrådet tiltrådte Told- Og Skattestyrelsens indstilling og begrundelse. Styrelsen udtalte følgende ad spørgsmålet om, hvorvidt ejerforeningen var rette skattesubjekt:

”Ved fastlæggelsen af om ejerforeningen er et selvstændigt skattesubjekt efter SEL § 1 stk. 1 nr. 6, må der efter Told- og Skattestyrelsens opfattelse lægges særlig vægt på, at ejerforeningen vil vedblive at bestå, så længe ejendommen eksisterer, uanset at der finder en kontinuerlig udskiftning sted af medlemskredsen, jf. vedtægternes § 2.

Der må endvidere lægges særlig vægt på, at ejerforeningens vedtægter ikke giver det enkelte medlem krav på en andel af foreningsformuen ved medlemmets udtræden af foreningen. Ejerforeningens vedtægter adskiller sig herved fra det typiske sameje. At dette kriterium må tillægges vægt følger blandt andet af Vester Landsrets afgørelse i SKM2001.417.VLD.

...

På baggrund af ovenstående er det Told- og Skattestyrelsens opfattelse, at ejerforeningen har et så betydningsfuldt foreningspræg, at den må anses for et selvstændigt skattesubjekt omfattet af SEL § 1 stk. 1 nr. 6.

Styrelsen henviser til støtte herfor til Østre Landsrets afgørelse i TfS 1993,455ØLD, hvis præmisser bygger på en forudsætning om, at ejerforeninger er selvstændige skattesubjekter.

Det må herefter afgøres, om ejerforeningen eller de enkelte medlemmer er rette indkomstmodtager i relation til de pågældende indtægter.

Ifølge det oplyste er ejerforeningen tinglyst ejer af den ejerlejlighed, der nu påtænkes solgt. En eventuel avance ved et salg af lejligheden må i konsekvens heraf efter Told- og Skattestyrelsens opfattelse skulle henføres til ejerforeningen som rette indkomstmodtager.”

Som det fremgår oven for lægger Ligningsrådet i sin afgørelse vægt på, at ejerforeningen vedbliver at bestå, uanset at der finder en kontinuerlig udskiftning sted af medlemskredsen, og at det enkelte medlem ikke har krav på en andel i foreningens formue ved medlemmets udtræden af foreningen. Begge dele er tillige gældende for [ejerforening1] – og i øvrigt generelt gældende for ejerforeninger, medmindre andet særskilt er fastsat i vedtægterne.

Da situationen er den samme i nærværende sag for [ejerforening1] som i SKM2003.240.LR, understøtter også Ligningsrådets afgørelse, at [ejerforening1] er rette skattesubjekt.

Endvidere bemærkes, at også præmisserne i Østre Landsrets dom trykt i TfS1993.455 understøtter, at [ejerforening1] er et selvstændigt skattesubjekt.

4 Ad den forvaltningsretlige lighedsgrundsætning og ændring af praksis:

[ejerforening1] anderkender fuldt ud, at det alene er modtageren af et bindende svar, der kan støtte ret på det pågældende bindende svar. Dette ændrer dog ikke ved, at den almindelige forvaltningsretlige lighedsgrundsætning gælder, hvorefter retsanvendelsen af de gældende regler skal være ens i samme forhold; med andre ord, at lige forhold skal behandles lige.

Da [ejerforening1]s faktiske forhold og spørgsmål er de samme som for EF 1911, skal retsanvendelsen ske efter samme regler og samme fortolkning som ved bindende svar af 21. december 2010, jf. bilag 1.

Ejerforeningen har noteret sig, at der efter det af SKAT telefonisk oplyste ikke ved nærværende bindende svar er tale om en ændring af praksis.

SKATs begrundelse for svaret

Vedrørende spørgsmål 1

Hvorvidt [ejerforening1] kan anses for et selvstændigt skattesubjekt bedømmes ud fra foreningens vedtægter og faktiske virke.

Civilretligt

Etableringen af ejerlejlighedsforeninger er forudsat i lov om ejerlejligheder.

Ejerlejlighedsforeningen som sådan har hverken ejendomsretten til bygningen eller de enkelte lejligheder, som ejes af de enkelte lejlighedsejere. Også grunden og de øvrige fælles bestanddele ejes af lejlighedsejerne i fællesskab.

Foreningen har kun karakter af et administrativt fællesskab, idet foreningen som fuldmægtig for lejlighedsejerne administrerer fælles anliggender.

Skatteretligt

Det skattemæssige udgangspunkt for ejerlejlighedsforeninger er, at de ikke er selvstændige skattesubjekter, men kun et administrationsfællesskab, jf. den civilretlige kvalifikation. Skattemæssigt vil ejerlejlighedsforeninger derfor som udgangspunkt skulle betragtes som skattemæssigt transparente enheder og dermed ikke som selvstændige skattesubjekter.

Ejerlejlighedsforeninger, som kun varetager opgaver inden for ejerlejligheders normalområde, anses ikke som et selvstændigt skattesubjekt. Det gælder f.eks., når ejerlejlighedsforeningen optræder som fuldmægtig for lejlighedsejerne i retssager m.v. eller i forbindelse med optagelse af fælleslån.

Hvis en ejerlejlighedsforening derimod handler uden for normalområdet for ejerlejlighedsforeninger, f.eks. hvis foreningen erhverver fast ejendom, så vil ejerlejlighedsforeningen efter omstændighederne kunne anses som et selvstændigt skattesubjekt. Om ejerlejlighedsforeningen i relation til sådanne særlige aktiviteter skal betragtes som et selvstændigt skattesubjekt skal dog altid afgøres efter de sædvanlige kriterier for, om der i skatteretlig forstand foreligger en selvstændig forening.

Det fremgår af vedtægterne for ejerlejlighedsforeningens § 15

Fælles ejendomsret undergivet er ejendommens grund af areal 3.515 m2, fundament, ydermure tage, kælderrum – bortset fra særskilt opdelte ejerlejligheder i kælderetagen – hoveddøre, trappehuse, varmeanlæg, herunder radiatorer, tagetage – bortset fra særskilte opdelte ejerlejligheder i denne etage (se nedenfor § 21 stk. 2) – etageadskillelser og dertil hørende jern- og trækonstruktioner, rørføringer, stik, fællesantenneanlæg, hegn samt berettigende servitutter og rettigheder i naboforhold.

Videre fremgå af vedtægternes § 21 stk. 2

Overdragelse af en del af en EL til en anden EL og enhver yderligere opdeling af de oprindelige EL er ikke tilladt undtagen for så vidt angår de i lofts- og kælderetagen etablerede ejerlejligheder, idet stifterne, der er ejere af disse EL, forbeholder sig at indrette taglejligheder i ejendommens tagetage, hvilket ejendommens øvrige lejlighedsejere er pligtige at tåle, ligesom disse er pligtige at respektere og i fornødent omfang medvirke til sådanne ændringer i ejerforeningens vedtægter, som nævnte arrangement måtte kræve. Endvidere er de øvrige lejlighedsejere pligtige at respektere sådanne deklarationer og lign., som stifterne eller koncessionerede selskaber eller offentlige myndigheder måtte kræve tinglyst på ejendommen i anledning af den evt. etablering af taglejligheder.

Endelig fremgår det af vedtægternes § 18, at ejerforeningens medlemmer hæfter forholdsmæssigt for underskud, der opstår som følge af ejendommens fælles drift.

De nævnte bestemmelser i vedtægterne er fra 1971, hvor ejerforeningen blev stiftet. De omhandlede taglejligheder er erhvervet i 1992. Vedtægterne er ikke blevet opdateret som følge af, at stifterne ikke længere er ejere af lejlighederne. Efter erhvervelsen af de omhandlede lejligheder er disse anvendt til faktisk benyttelse af ejendommens beboere (tørrerum, pulterrum etc.).

Rådgiver er fremkommet med bemærkninger til SKATs udkast til bindende svar. SKAT skal hertil indledningsvis bemærke, at det alene dem, som det bindende svar er rettet til, der kan støtte ret på svarets bindende virkning. Et ikke-offentliggjort bindende svar til en anden ejerforening kan derfor IKKE anvendes som retskilde. SKAT skal videre bemærke, at skatteforvaltningslovens regler om tavshedspligt forhindrer, at SKAT kan kommentere afgørelser, der er rettet mod andre skattesubjekter.

SKAT skal videre bemærke, at det tidligere har været opfattelsen, at ejerlejlighedsforeninger i alle tilfælde var at anse som selvstændige skattesubjekter, men at ejerlejlighedsforeningerne i visse relationer kun optrådte som fuldmægtige for ejerne.

Praksis på området er ændret med Landsskatterettens kendelse i SKM2003,351.LSR. I kendelsen, der er afsagt i juli 2003, konkluderede Landsskatteretten med henvisning til forarbejderne til lov om ejerlejligheder, at en ejerlejlighedsforening, der er oprettet i henhold til lov om ejerlejligheder, som udgangspunkt kun har karakter af et administrationsfællesskab, idet ejerforeningen på vegne af lejlighedsejerne har til opgave at administrere et fælles anliggende.

Afgørelser forud herfor kan derfor ikke tillægges vægt ved dette bindende svar.

Rådgiver anfører videre, at [ejerforening1] har eget CVR-nr. og at ejerforeningen kan indgå kontrakter med andre retssubjekter.

SKAT skal hertil anføre, at tildeling af et CVR-nr. ikke i sig selv indebærer, at der dermed opstår et selvstændigt skattesubjekt. Den omstændighed, at ejerforeningen kan indgå kontrakter med andre retssubjekter indebærer efter SKATs opfattelse heller ikke, at foreningen dermed må anses for et selvstændigt skattesubjekt. Der henvises i denne forbindelse til SKM2003.351.LSR og 2014.33.SR, hvor det i begge tilfælde var ejerlejlighedsforeningen, der handlede på vegne af sine medlemmer, men hvor ejerlejlighedsforeningen ikke blev anset for et selvstændigt skattesubjekt.

Det fremgår af lov om ejerlejligheder § 2, at ejeren af en ejerlejlighed sammen med andre ejere af lejligheder har ejendomsret til grunden, fælles bestanddele og tilbehør m.v. efter et fordelingstal, der fastsættes som en brøkdel. Er fordelingstal ikke fastsat, er lejlighederne ligestillede. Til lejligheden hører i samme forhold rettigheder og forpligtelser for ejeren, som deltager i et for samtlige ejere omfattende fællesskab (ejerforeningen), og de omhandlede rettigheder og forpligtelser kan ikke adskilles fra ejendomsretten til lejligheden.

[ejerforening1] har i 1992 erhvervet tagetagen fordelt som 6 tagetagelejligheder i ejendommen. Tagetagen er anvendt som fællesareal i form af tørrerum og pulterrum.

Erhvervelse af fællesarealer til brug for ejendommens beboere må anses for at falde ind under en ejerlejlighedsforenings normalområde, og den i 1992 erhvervede tagetage, må derfor anses for at tilhøre ejerne af ejerlejlighederne jf. lov om ejerlejligheder § 2.

[ejerforening1] må derfor i denne forbindelse skattemæssigt anses for et administrativt fællesskab og dermed ikke et selvstændigt skattesubjekt.

Den omstændighed, at adkomsten og byggeretten til denne tagetage efterfølgende overdrages indebærer ikke, at der dermed (og alene i forbindelse med denne transaktion) anses for at blive etableret et selvstændigt skattesubjekt.

Der henvises til Skatterådets bindende svar af 25. januar 2011, offentliggjort som SKM2011.51.SR. Sagen vedrørte momspligt i forbindelse med en overdragelse af byggerettigheder til gengæld for at få opført en ny bygning til foreningen. Ved besvarelsen lagde Skatterådet til grund, at den enkelte ejerlejlighedsejer sammen med de andre lejlighedsejere har ejendomsretten til grunden m.v., herunder de til grunden hørende rettigheder og forpligtelser. Derfor anses de enkelte ejerlejlighedsejere som ejer af byggerettighederne.

Selv om denne afgørelse vedrørte momspligt kan bemærkningerne om ejerlejlighedsejernes ejendomsret m.v. efter SKATs opfattelse anvendes analog på denne sag.

Ud fra det oplyste om foreningens vedtægter og faktiske virke er det derfor fortsat SKATs opfattelse, at [ejerforening1] ikke er et selvstændigt skattesubjekt.

Spørgsmål 1 besvares derfor med ”nej”.

Vedrørende spørgsmål 2, 3 og 4

Allerede fordi ejerforeningen ikke anses for at udgøre et selvstændigt skattesubjekt er svaret på spørgsmål 2, 3 og 4 nej.

Vedrørende spørgsmål 5, 6 og 7.

Det fremgår af Skatteforvaltningslovens § 21, stk. 1, at enhver hos Told- og skatteforvaltningen kan få et bindende svar på spørgsmål om den skattemæssig virkning for spørgeren af en disposition, som spørgeren enten har foretaget eller påtænker at foretage.

Det er bl.a. et krav, at der skal være tale om en konkret disposition, idet der ikke gives bindende svar vedrørende spørgsmål af generel karakter. Det er endvidere et krav, at spørgsmålet skal vedrøre den skattemæssige virkning for spørgeren eller for andre af den eller de dispositioner, som spørgeren påtænker at foretage. Endelig må det bindende svar ikke få karakter af rådgivning.

I ønsker en stillingtagen til, hvorledes en ejendomsavance skal behandles hos den enkelte ejer af ejerlejligheder.

SKAT finder, at der er tale om et spørgsmål af generel karakter. SKAT finder videre ikke, at der er tale om et svar på de skattemæssige virkninger af en disposition, som foreningen påtænker at foretage i skatteforvaltningslovens forstand, idet foreningen ikke er anset for et selvstændigt skattesubjekt. Det er således den enkelte ejer, der på baggrund af sine egne konkrete oplysninger skal være spørger i en anmodning om bindende svar.

På baggrund heraf afvises anmodningen efter skatteforvaltningslovens § 21.”

Det fremgår af ejerforeningens vedtægter af 31. august 1971, blandt andet følgende:

”FÆLLES RETTIGHEDER OG FORPLIGTELSER m.v.

§ 15

Fælles ejendomsret:

Fælles ejendomsret undergivet er ejendommens grund af areal 3.515 m2, fundament, ydermure, tage, kælderrum – bortset fra særskilt opdelte ejerlejligheder i kælderetagen – hoveddøre, trappehuse, varmeanlæg, herunder radiatorer, tagetage – bortset fra særskilte opdelte ejerlejligheder i denne etage (se nedenfor § 21, stk. 2) – etageadskillelser og dertil hørende jern- og trækonstruktioner, rørføringer, stik, fællesantenneanlæg, hegn samt berettigede servitutter og rettigheder i naboforhold.

(...)

ÆNDRINGER OG FORBEDRINGER AF EL

§ 21.

(...)

Stk. 2 Overdragelse af en del af en EL. til en anden EL. og enhver yderligere opdeling af de oprindelige EL. er ikke tilladt undtagen for så vidt angår de i loft- og kælderetagen etablerede ejerlejligheder, idet stifterne, der er ejere af disse EL., forbeholder sig at indrette taglejligheder i ejendommens tagetage, hvilket ejendommens øvrige lejlighedsejere er pligtige at tåle, ligesom disse er pligtige at respektere og i fornødent omfang medvirke til sådanne ændringer i ejerforeningens vedtægter, som nævnte arrangement måtte kræve. Endvidere er de øvrige lejlighedsejere pligtige at respektere sådanne deklarationer og lign., som stifterne eller konsessionerede selskaber eller offentlige myndigheder måtte kræve tinglyst på ejendommen i anledning af den evt. etablering af taglejligheder.”

Klagerens opfattelse

Repræsentanten har på klagerens vegne nedlagt påstand om, at SKATs afgørelse ændres således, at spørgsmålene besvares på følgende måde:

Til støtte herfor har repræsentanten gjort gældende, at

1.SKATs vejledning 2014-1, afsnit C.D.8.9.4.1

Af SKATs vejledning 2014-1, afsnit C.D.8.9.4.1, fremgår følgende

”Civilretligt

Etableringen af ejerlejlighedsforeninger er forudsat i lov om ejerlejligheder.

Ejerlejlighedsforeningen som sådan har hverken ejendomsretten til bygningen eller de enkelte lejligheder, som ejes af de enkelte lejlighedsejere. Også grunden og de øvrige fælles bestanddele ejes af lejlighedsejerne i fællesskab.

Foreningen har kun karakter af et administrativt fællesskab, idet foreningen som fuldmægtig for lejlighedsejerne administrerer fælles anliggender.

Skatteretligt

Det skattemæssige udgangspunkt for ejerlejlighedsforeninger er, at de ikke er selvstændige skattesubjekter, men kun et administrationsfællesskab, jf. den civilretlige kvalifikation. Skattemæssigt vil ejerlejlighedsforeninger derfor som udgangspunkt skulle betragtes som skattemæssigt transperante enheder og dermed ikke som selvstændige skattesubjekter.

Ejerlejlighedsforeninger, som kun varetager opgaver inden for ejerlejligheders normalområde, anses ikke som et selvstændigt skattesubjekt. Det gælder f.eks., når ejerlejlighedsforeningen optræder som fuldmægtig for lejlighedsejerne i retssager m.v. eller i forbindelse med optagelse af fælleslån.

Hvis en ejerlejlighedsforening derimod handler uden for normalområdet for ejerlejlighedsforeninger, f.eks. hvis foreningen erhverver fast ejendom, så vil ejerlejlighedsforeningen efter omstændighederne kunne anses som et selvstændigt skattesubjekt. Om ejerlejlighedsforeningen i relation til sådanne særlige aktiviteter skal betragtes som et selvstændigt skattesubjekt skal dog altid afgøres efter de sædvanlige kriterier for, om der i skatteretlig forstand foreligger en selvstændig forening.” (Repræsentantens understregninger)

SKAT har ved besvarelse af spørgsmål 1 som begrundelse anført ordlyden af dette afsnit i Juridisk Vejledning.

Vejledningen og SKATs besvarelse angiver, at ejerlejlighedsforeninger som udgangspunkt ikke vil skulle betragtes som selvstændige skattesubjekter, men hvis en ejerforening handler udenfor normalområdet for ejerlejlighedsforeninger, f.eks. ved erhvervelse af fast ejendom, så vil ejerlejlighedsforeningen efter omstændighederne kunne anses som selvstændigt skattesubjekt.

Det er klagerens opfattelse, at klageren handler uden for sit normalområde ved det påtænkte salg af taglejlighederne.

I denne sag er de faktiske omstændigheder netop anerledes end udgangspunktet angivet i SKATs vejledning.

For det første er klageren (ikke de enkelte lejlighedsejere), tinglyst som ejer af de seks taglejligheder, jf. fremlagte udskrifter af tingbogen. Ejendomsretten tilkommer dermed klageren. I modsætning til normalsituationen, hvor en ejerforening ikke har ejendomsretten til de enkelte selvstændigt matrikulerede ejerlejligheder, er det i denne sag netop klageren, der har ejendomsretten som tinglyst adkomsthaver til de omhandlede seks taglejligheder. Dette er en afgørende forskel i den civilretlige kvalifikation.

Netop denne begrundelse er også anvendt af SKAT i bindende svar af 21. december 2010, som fremlagt, hvoraf det vedrørende SKATs svar på spørgsmål 1 fremgår:

”Ejerforeningen af 1911 er tinglyst, som ejer af taglejlighederne og derfor er Ejerforeningen af 1911 rette indkomstmodtager til en fortjeneste ved salg af taglejlighederne.”

For det andet fremgår det af vejledningen, at

”Hvis en ejerlejlighedsforening derimod handler uden for normalområdet for ejerlejlighedsforeninger, f.eks. hvis foreningen erhverver fast ejendom, så vil ejerlejlighedsforeningen efter omstændighederne kunne anses som et selvstændigt skattesubjekt.”

En ejerforenings køb og salg af fast ejendom er således netop en sådan disposition, som kan ligge uden for ”normalområdet”, og som indebærer, at ejerforeningen kan anses som et selvstændigt skattesubjekt.

2.Yderligere ad ejerforeningers normalområde:

Der er i denne sag tale om et salg af de af klageren seks ejede taglejligheder til en projektudvikler med efterfølgende projektudvikling af lejlighederne. Lejlighederne fremstår i dag som tomme arealer, der ikke er apterede. Således skal de seks taglejligheder udmatrikuleres i forventeligt 15-16 mindre selvstændige ejerlejligheder med hvert deres matrikelnummer, hvilke 15-16 lejligheder alle skal apteres med indretning af køkken, bad, værelser, afløb, m.v., for herefter at blive solgt til tredjemand gennem sædvanlig offentlig annoncering. Der er tale om et samlet projekt anslået til 20-30 mio. kr.

Det er klagerens opfattelse, at en sådan disposition ikke ligger indenfor en ejerforenings normalområde.

SKAT har i sin besvarelse af spørgsmål 1 endvidere henvist til ejerforeningsvedtægternes § 21, stk. 2.

Det fremgår heraf bl.a., at

”(...) stifterne, der er ejere af disse EL, forbeholder sig at indrette taglejligheder i ejendommens tagetage, hvilket ejendommens øvrige lejlighedsejere er pligtige at tåle (...)”

§ 21, stk. 2, er medtaget, da (alene) en indretning af taglejlighederne ikke ligger indenfor normalområdet for ejerforeninger. Netop af denne grund har man fundet behov for at tilføje i vedtægterne, at en sådan indretning af taglejlighederne skal lejlighedsejerne tåle. Havde en sådan indretning af taglejlighederne været indenfor ejerforeningers normalområde, havde der ikke været behov for at medtage bestemmelsen i vedtægterne.

At der nu ikke blot er tale om en indretning af taglejlighederne, men er tale om et samlet projekt på anslået mellem 20 og 30 mio. kr., understøtter endvidere, at der ikke er tale om et projekt, som ligger inden for normalområdet for en ejerforening.

3.Ad øvrige afgørelser/praksis:

3.a.SKM2003.351.LSR og SKM2014.33.SR

SKAT har i afgørelsen henvist til Landsskatterettens kendelse af 16. juli 2003, SKM2003.351.LSR, og Skatterådets bindende svar af 17. december 2013, SKM2014.33.SR.

Landsskatterettens kendelse i SKM2003.351.LSR angår følgende situation (citering fra den trykte afgørelse)

”Et medlem af en ejerlejlighedsforening kunne fradrage sin andel af renteudgifterne vedrørende et realkreditlån, der var optaget af ejerlejlighedsforeningen til finansiering af ejendommen, idet fradragsretten ikke tilkom foreningen, men de enkelte medlemmer af foreningen.”

Skatterådets bindende svar i SKM2014.33.SR angår følgende situation (citering fra den trykte afgørelse)

”Spørger, der er en ejerlejlighedsforening, påtænker at opsætte et solcelleanlæg, der delvis kan dække elforbruget på foreningens fællesarealer. Skatterådet kan bekræfte, at det ikke er ejerlejlighedsforeningen, der bliver skattepligtig af eventuelt salg af el til elnettet. Skatterådet kan derfor bekræfte, at det er de enkelte ejere af ejerlejlighederne, der bliver skattepligtige af eventuelle indtægter ved salg af el, og at disse kan vælge beskatning efter ligningslovens § 8 P.”

Ingen af de to nævnte afgørelser er derfor sammenlignelige med nærværende sag. Landsskatterettens kendelse vedrører en lejlighedsejers spørgsmål om fradrag af renteudgifter på et lån, mens Skatterådets bindende svar vedrører en ejerlejlighedsforenings påtænkte opsætning af et solcelleanlæg. Ingen af de to sager vedrører således en ejerlejlighedsforenings påtænkte salg af nogle lejligheder, som ejerforeningen er tinglyst adkomsthaver til og dermed har ejendomsretten til. Dette er en afgørende forskel.

Det bemærkes endvidere, at det af SKATs vejledning 2014.1, afsnit C.D.8.9.4.1., jf. ovenfor, fremgår, at

”Ejerlejlighedsforeninger, som kun varetager opgaver inden for ejerlejligheders normalområde, anses ikke som et selvstændigt skattesubjekt. Det gælder f.eks., når ejerlejlighedsforeningen optræder som fuldmægtig for ejerlejlighedsejerne i retssager m.v. eller i forbindelse med optagelse af fælleslån.”

Netop situationen med optagelse af et fælles lån (som i SKM2003.351.LSR) er således nævnt som værende en disposition, der ligger indenfor normalområdet for en ejerlejlighedsforening. Af denne grund kan denne afgørelse ikke anvendes i nærværende sag som begrundelse, da der i nærværende sag netop er tale om, at klageren ved sit salg af taglejlighederne handler uden for normalområdet for en ejerforening.

3.b. SKATs bindende svar af 21. december 2010 i j.nr. 10-192942:

En identisk situation forelå imidlertid ved SKATs bindende svar af 21. december 2010, som fremlagt.

I den pågældende sag spurgte en ejerforening, Ejerforeningen af 1911, som er naboejendom til klageren, SKAT om præcis samme spørgsmål 1 som i denne sag, nemlig, om avance ved salg af taglejlighederne tinglyst til [ejerforening2] skulle indgå i ejerforeningens skattepligtige indkomst, jf. selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 6.

SKAT besvarede ved bindende svar af 21. december 2010, spørgsmål 1 som følger:

”Det er SKATs opfattelse, at Ejerforeningen af 1911 er et selvstændigt skattesubjekt, der er skattepligtig efter selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 6.

Ejerforeningen af 1911 er tinglyst, som ejer af taglejlighederne og derfor er Ejerforeningen af 1911 rette indkomstmodtager til en fortjeneste ved salg af taglejlighederne.

Der henvises i den forbindelse til Ligningsrådets bindende svar af den 18. februar 2003 (offentliggjort i SKM2003.240.LRSKATLR)

Spørgsmålet besvares bekræftende.”

Det er klagerens opfattelse, at dette endvidere understøtter, at klageren er rette skattesubjekt.

3.c. SKM2003.240LR

Endvidere har Ligningsrådet i 2003, SKM2003.240LR, taget stilling til spørgsmålet, om en ejerforening eller de enkelte medlemmer var rette skattesubjekt i en situation, hvor ejerforeningen tillige solgte en lejlighed, som ejerforeningen ejede.

Altså en situation tilsvarende den i nærværende sag.

Ligningsrådet tiltrådte Told- og Skattestyrelsens indstilling og begrundelse. Styrelsen udtalte følgende ad spørgsmålet om, hvorvidt ejerforeningen var rette skattesubjekt:

”Ved fastlæggelsen af, om ejerforeningen er et selvstændigt skattesubjekt efter SEL § 1, stk. 1, nr. 6, må der efter Told- og Skattestyrelsens opfattelse lægges særlig vægt på, at ejerforeningen vil vedblive at bestå, så længe ejendommen eksisterer, uanset at der finder en kontinuerlig udskiftning sted af medlemskredsen, jf. vedtægternes § 2.

Der må endvidere lægges særlig vægt på, at ejerforeningens vedtægter ikke giver det enkelte medlem krav på en andel af foreningsformuen ved medlemmets udtræden af foreningen. Ejerforeningens vedtægter adskiller sig herved fra det typiske sameje. At dette kriterium må tillægges vægt følger blandt andet af Vestre Landsrets afgørelse i SKM2001.417.VLD.

På baggrund af ovenstående er det Told- og Skattestyrelsens opfattelse, at ejerforeningen har et så betydeligt foreningspræg, at den må anses for et selvstændigt skattesubjekt omfattet af SEL § 1, stk. 1, nr. 6.

Styrelsen henviser til støtte herfor til Østre Landsrets afgørelse i TfS1993,455ØLD, hvis præmisser bygger på en forudsætning om, at ejerforeninger er selvstændige skattesubjekter.

Det må herefter afgøres, om ejerforeningen eller de enkelte medlemmer er rette indkomstmodtager i relation til de pågældende indtægter.

Ifølge det oplyste er ejerforeningen tinglyst ejer af den ejerlejlighed, der nu påtænkes solgt. En eventuel avance ved et salg af lejligheden må i konsekvens heraf efter Told- og Skattestyrelsens opfattelse skulle henføres til ejerforeningen som rette indkomstmodtager.”

Dispositionen i SKM2003.240LR var således også, at ejerforeningen solgte en ejerforeningen tilhørende lejlighed, og den pågældende ejerforening blev anset som rette skattesubjekt. Dette understøtter også, at klageren er rette skattesubjekt.

4.Ad den forvaltningsretlige lighedsgrundsætning og ændring af praksis:

Den almindelige forvaltningsretlige lighedsgrundsætning er gældende, hvorefter retsanvendelsen af de gældende regler skal være ens i samme forhold. Med andre ord: ens forhold skal behandles ens.

Da klagerens faktiske forhold og spørgsmål er de samme som for Ejerforeningen af 1911, er det i strid med den almindelige forvaltningsretlige lighedsgrundsætning, at SKAT har besvaret klagerens spørgsmål 1 benægtende, når SKAT har besvaret det samme spørgsmål bekræftende over for Ejerforeningen af 1911.

Klageren har telefonisk fået oplyst af SKAT, at der ikke ved nærværende bindende svar er tale om en ændring af praksis.

Landsskatterettens afgørelse

Spørgsmål 1

En ejerforening oprettet i overensstemmelse med reglerne i Lov om Ejerlejligheder, har som udgangspunkt karakter af et administrationsfællesskab, idet foreningen på vegne af ejerlejlighedsejerne har til opgave at administrere fælles anliggender, jf. lovens forarbejder, jf. SKM2003.351LSR.

Hvis en ejerlejlighedsforening handler uden for normalområdet for ejerlejlighedsforeninger, f.eks. hvis ejerlejlighedsforeningen erhverver fast ejendom, vil foreningen efter omstændighederne kunne anses som et selvstændigt skattesubjekt.

Det fremgår af ejerforeningens vedtægters § 15, at tagetagelejlighederne ikke er del af de bestanddele, der ejes af ejerlejlighedsejerne i fællesskab. Det fremgår endvidere af sagen, at ejerforeningen er tinglyst ejer af de omhandlede seks tagetagelejligheder.

Ejerforeningen anses ved salget af ejerlejlighederne at handle udenfor en ejerforenings normalområde, og vil, når henses til, at ejerforeningen er tinglyst adkomsthaver til ejerlejlighederne, skulle anses som rette indkomstmodtager af avancen ved salget af tagetagelejlighederne.

En sådan beskatning af ejerforeningen i henhold til selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 6 forudsætter, at foreningen på baggrund af vedtægter og sit faktiske virke kan kvalificeres som en selvstændig forening.

Når henses til, at deltagerne ikke hæfter ikke for sammenslutningens gæld, deltagerne ikke har krav på andel i formuen ved udtræden eller likvidation, der er mange deltagere, deltagerkredsen kan skifte, og medlemmer kan udtræde, uden at dette i sig selv medfører retlige konsekvenser for samvirkets fortsatte beståen, adgangen til optagelse af nye deltagere er knyttet til objektive kriterier og beror ikke på en enstemmig beslutning herom, samvirket er organiseret med foreningsorganer, der kan træffe beslutninger, selvom der ikke foreligger enstemmighed, findes ejerforeningen at kunne kvalificeres som en selvstændig forening, der er skattepligtig efter selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 6.

Landskatteretten ændrer SKATs afgørelse, således, at spørgsmål 1 besvares med ”ja”.

Spørgsmålene 2, 3 og 4

SKAT har ved den påklagede afgørelse besvaret spørgsmålene 2, 3 og 4 med ”Nej” allerede fordi SKAT ikke har anset ejerforeningen for at udgøre et selvstændigt skattesubjekt. Landsskatteretten hjemviser behandlingen af spørgsmål 2, 3 og 4 til SKAT, idet SKAT ikke ved den påklagede afgøreles har taget stilling til disse spørgsmål under den forudsætning, at spørgsmål 1 besvares med ”Ja”.

Spørgsmålene 5, 6 og 7

Det fremgår af skatteforvaltningslovens § 21, at enhver hos told- og skatteforvaltningen kan få et bindende svar på spørgsmål om den skattemæssige virkning for spørgeren eller andre af en disposition, som spørgeren har foretaget eller påtænker at foretage.

Ejerforeningens forespørgsel for så vidt angår de skattemæssige konsekvenser for de enkelte ejeres indkomstopgørelse må anses at være af generel karakter, hvorfor forholdet ikke kan danne grundlag for et bindende svar.

SKATs afgørelse for så vidt angår spørgsmål 5, 6 og 7 stadfæstes.