Kendelse af 29-03-2017 - indlagt i TaxCons database den 28-04-2017

Skattepligt

Klageren flyttede ifølge folkeregisteroplysningerne til England den 1. oktober 1996. Den 4. januar 2011 meldte klageren flytning tilbage til Danmark, fra hvilken dato klageren også er fuldt skattepligtig til Danmark igen. Klagerens ægtefælle boede i perioden fra den 3. august 2001 til den 26. april 2011 ligeledes i England.

Klageren angav ved flytningen tilbage til Danmark adresse på [adresse1], [by1], som er ægtefællernes sommerhus. Sommerhuset er opført i 2002 og er på 150 m². Afstanden til [virksomhed1] i [by2] er på 138 km ifølge Googlemap.

Klageren er fra 2004 registreret som begrænset skattepligtig til Danmark på grund af sommerhuset.

I forbindelse med en landsdækkende kontrolaktion, hvor SKAT undersøgte pengeoverførsler mellem danske pengeinstitutter og lande, hvor Danmark normalt ikke har bankoplysninger fra, fik SKAT oplyst, at klageren overførte beløb fra sin konto i Danmark til en konto i England i perioden 2006-2009 (SKAT har kun kontroloplysninger til og med juni 2009).

I alt overførte klageren i perioden følgende beløb:

Ifølge SKATs oplysninger havde klageren ikke indtægter fra Danmark i perioden. Klagerens ægtefælle modtog pension i årene 2007 – 2009 med ca. 50.000 kr. om året.

SKAT anmodede den 9. oktober 2012 klageren om at redegøre for, hvor overførslerne til England stammede fra, samt at indsende kontoudskrifter for konto [...87] for perioden 1. januar 2009 – 31. december 2010.

I brev af 29. oktober 2012 oplyste klageren, at han i de nævnte år, hvor han var bosat på [adresse2], England – arbejdede i vikariater i hovedsagelig Sverige. Vikariaterne honoreredes af [virksomhed2], [adresse3], [by3].

Klageren vedlagde en opgørelse over honorarernes størrelse fra [virksomhed2] for perioden 2006-2009 samt de udbedte kontoudskrifter. I 2008 er der således modtaget i alt 975.330 kr.

Klageren og hans ægtefælle havde efterfølgende møde med SKAT den 21. februar 2013, hvor klageren afleverede sine fakturaer for årene 2006-2010, ansættelseskontrakter samt dokumentation for betalt skat af sine indtægter.

Klageren oplyste, at han siden 1. juni 2006 havde arbejdet for [virksomhed2] som lægevikar fortrinsvis i Sverige og Norge, men også lidt i Danmark i lægepraksis. I 2007 var klageren således i [virksomhed3] og i 2008 ved ”[virksomhed1] i [by2]”.

Klageren fik ved alle vikariaterne stillet bolig til rådighed. Mellem vikariaterne opholdt klageren sig både i England og i sommerhuset i Danmark.

Klageren anvendte den i England indregistrerede bil til transport i Danmark i perioden.

Klageren oplyste, at han havde et privat lægefirma i England og derfor udstedte fakturaer til [virksomhed2] i forbindelse med sine vikariater. Klageren har fremlagt en tidslinje for perioden 1989 – 2011, som angiver, hvor klageren har været dels ansat dels arbejdet som selvstændig erhvervsdrivende.

På mødet anførte klageren og hans ægtefælle endvidere, at de havde bolig i England i perioden, som de solgte den 7. september 2010.

Klagerens ægtefælle oplyste på mødet, at hun altid fulgte klageren rundt til de forskellige vikariater. Klageren og hans ægtefælle anførte endvidere, at ophold i Danmark ikke oversteg 180 dage indenfor 12 måneder.

SKAT udsendte forslag til afgørelse den 5. april 2013.

Indkomst som lægevikar

Faktiske oplysninger

I uge 27 til uge 44, svarende til perioden 30. juni 2008 til 31. oktober 2008, har klageren arbejdet som lægevikar ved ”[virksomhed1] i [by2]”.

Af konsulentaftalen af 15. maj 2008 mellem ”[virksomhed2]” og ”Fa. [person1] v/[person1]”, fremgår følgende:

”Parterne:

Konsulenten driver selvstændig konsulentvirksomhed med blandt andet udførelse af lægevikararbejde. [virksomhed2] formidler lægevikarer til sygehuse i Danmark, Grønland, Sverige og Norge. Parterne har på den baggrund indgået denne konsulentaftale om udførelse af lægearbejde. Det er aftalt, at Konsulenten til udførelse af lægearbejdet skal stille [person1] til rådighed for [virksomhed2].

Periode(r):

Fra og med den 30.06.08 til og med den 31.10.08 forpligter Konsulenten sig til at stille lægen til rådighed for [virksomhed2] med henblik på udførelse af lægevikararbejde på følgende arbejdssted:

Navn: [virksomhed1] i [by2]
Adresse: [virksomhed4], [adresse4], [by2]

Såfremt der sker ændringer i den mellem [virksomhed2] og kunden indgåede aftale og [virksomhed2] som følge af disse ændringer ikke skal levere en lægevikar til kunden i den overnævnte periode, forbeholder [virksomhed2] sig ret til at indgå aftale med anden kunde med lignende arbejdsforhold. I så tilfælde er Konsulenten forpligtet til at stille Lægen til rådighed for [virksomhed2] med henblik på udførelse af lægevikararbejde ved anden kunde i overnævnte periode.

Honorar.

Konsulentens honorar udgør i alt pr. uge 21.615,00 DKK eksklusive moms.

Honoraret forfalder til betaling senest 17 dage efter modtagelse af faktura fra Konsulenten. Konsulenten erklærer sig informeret om og indforstået med disse betalingsbetingelser.

Konsulentens honorering for det aftalte lægevikararbejde sker udelukkende gennem [virksomhed2]. Konsulenten er således uberettiget til at modtage betaling af nogen art fra den kunde, som [virksomhed2] har indgået aftale med.

(...)

Tidspunktet for konsulentydelsens udførelse:

Aftalt arbejdstid i perioden er: mandag — fredag 08:00 — 16:00

Vagter:

(...)

[virksomhed2]s forpligtelser:

[virksomhed2] er forpligtet til:
- at sørge for samt afholde omkostninger forbundet med Lægens rejse til og fra arbejdsstedet.
- at sørge for, at der stilles opholdsfaciliteter til rådighed for Lægen i den relevante periode.
- at sørge for, at lægen er dækket af en standard erhvervs rejseforsikring (kopi af police er vedlagt aftalen) under konsulentarbejdet, såfremt Lægen ikke er dækket andet sted.

Konsulentens forpligtelser:

Konsulenten er forpligtet til:
- at tegne arbejdsskade/arbejdsulykkeforsikring, der dækker Konsulentens ansatte, herunder Lægen, svarende til den lovpligtige arbejdsskade/arbejdsulykkeforsikring i Danmark.
- at tegne standard lægeansvarsforsikring dækkende det land i hvilket konsulentydelsen skal udføres.
- at tegne ansvarsforsikring, der dækker Lægens virke i Danmark samt Lægens ikke erhvervsmæssige lægehjælp ydet i udlandet i henhold til det private lægeløfte. Konsulenten er kun forpligtet til at tegne denne, hvis ikke Lægen selv har tegnet en.

Konsulenten indestår for at præmierne er betalt og at dækningerne er i kraft. Konsulenten skal på forlangende fra [virksomhed2] forevise gyldigt dækningscertifikat fra sit forsikringsselskab.

Uopsigelighed/sygdom/udeblivelse:
Konsulentaftalen ophører uden yderligere varsel den 31.10.08, når konsulentydelsen er leveret.
Konsulentydelsen er indtil da uopsigelig fra Konsulentens side. Indtil 8 uger inden Lægen påbegynder lægevikararbejdet på vegne af Konsulenten, jf. ovenfor, er [virksomhed2] berettiget til at opsige denne aftale, såfremt kunden annullerer den for konsulentaftalen bagvedliggende ordre til [virksomhed2].

Såfremt Konsulenten ikke kan stille Lægen til rådighed i den aftalte periode på grund af Lægens sygdom, reduceres Konsulentens honorar forholdsmæssigt.

Undlader Konsulenten at opfylde sine forpligtelser i henhold til denne konsulentaftale, herunder i tilfælde af, at Lægen udebliver fra lægevikararbejdet (med undtagelse af tilfælde af dokumenteret sygdom), er Konsulenten forpligtet til på anfordring at erstatte [virksomhed2]s tab som følge af den manglende opfyldelse, herunder erstatningskrav fra [virksomhed2]s kunder.

Lovvalg og værneting:

(...)

Diverse:
Konsulenten erklærer sig informeret om og indforstået med de skattemæssige forhold, der gælder i forbindelse med arbejde i udlandet og bekræfter samtidig, at Lægen i fornødent omfang er — eller bliver — orienteret herom af Konsulenten. De skattemæssige konsekvenser for Konsulenten og Lægen af denne aftale er [virksomhed2] uvedkommende. Konsulenten skal selv undersøge, om Konsulenten har pligt til at lade sig eller Lægen registreres for skat, social sikring og/eller moms i det land, i hvilket konsulentydelsen skal leveres.

(...)”

Fri bolig

[virksomhed2] har stillet fri bolig til rådighed for klageren i forbindelse med vikariatet. Ifølge SKAT har boligen et etageareal på 100 m² og er med centralvarme, vand og toilet. Klageren har oplyst, at han ikke har haft privat bohave med eller ladet sig registrere på adressen hos postvæsenet.

Fagligt kontingent

Ifølge R75 Kontrol- og udsøgningsblanket for 2008 har klageren betalt 2.507 kr. i faglig kontingent til ”[x1]”.

Renteudgifter til bank

Ifølge SKATs oplysninger har klageren haft renteudgifter til bank på i alt 605 kr.

SKATs afgørelse

Den personlige indkomst er forhøjet med løn/honorar på i alt 409.225 kr. samt værdi af fri bolig, skønsmæssigt ansat til 10.000 kr.

Der er godkendt fradrag i den skattepligtige indkomst med fagligt kontingent på 836 kr. og renteudgifter til bank på 202 kr.

Klageren er anset for fuld skattepligtig til Danmark i perioden fra den 30. juni 2008 til den 31. oktober 2008. Som begrundelse har SKAT anført følgende:

”Da der i forbindelse med udførelse af arbejde i Danmark er stillet bolig til rådighed i Danmark finder SKAT, at du er fuld skattepligtig til Danmark fra indrejsetidspunktet den 30. juni 2008 og til 30. oktober 2008 hvor ansættelsesforholdet ved ”[virksomhed1] i [by2]” ophører.

Da du i 2008 ligeledes har bolig i England foreligger der dobbeltdomicil, hvorfor det skattemæssige hjemsted må fastlægges efter dobbeltbeskatningsaftalens artikel 4.

Fra indrejsetidspunktet den 30. juni 2008 og til den 30. oktober 2008 finder SKAT, at du skattemæssigt er hjemmehørende i Danmark, da SKAT finder at midtpunktet for dine livsinteresser er i Danmark.

Ved denne vurdering er det lagt til grund

Du anfører i dit brev af 19. maj 2013 at det forhold, at din hustru afholder ferie i det land du arbejder i, naturligvis ikke skal medføre at midtpunktet for dine livsinteresser er i Danmark.

Da opholdet i Danmark begrunder skattepligt, skal vurderingen af midtpunktet for dine livsinteresser foretages for samme periode. Da din ægtefælle i samme periode har ophold i Danmark, må midtpunktet for dine livsinteresser anses at være i Danmark.

Såfremt det skattemæssige hjemsted skulle være England vil SKAT fortsat anse dig for at være skattepligtig til Danmark af indtægter optjent i Danmark i perioden 30. juni til 30. oktober 2008 efter bestemmelserne i Kildeskattelovens § 2, da du har erhvervet indkomst i form af vederlag for personligt arbejde. Der henvises til pkt. 2.”

Som begrundelse for, at indkomsten fra [virksomhed2] skal anses for vederlag for personligt arbejde, har SKAT anført følgende:

”Ifølge din konsulentaftale med ”[virksomhed2]”, har du i perioden 30/6-2008 – 31/10-2008 været vikar ved ”[virksomhed1] i [by2]”.

Ifølge dine fakturaer og din opgørelse over honorarernes størrelse fra ”[virksomhed2]”, har du i denne periode i alt optjent kr. 409.224,75, der er beregnet på grundlag af et honorar på 21.615 kr. pr. uge.

SKAT har vurderet dine konkrete forhold vedrørende det arbejde du udfører for ”[virksomhed2]”, og vi finder at du er i et ansættelsesforhold. Således betragtes du som lønmodtager og følgelig anses ”[virksomhed2]” som din arbejdsgiver.

SKAT har ved vurderingen lagt vægt på vilkårene i din kontrakt med ”[virksomhed2]” og vi finder, at du i overvejende grad opfylder de ovennævnte betingelser for, at kunne anses for at være i et tjenesteforhold.

Der tænkes her konkret på

SKAT har anset dig for at være hjemmehørende i Danmark i perioden 30/6-2008 – 31/10-2008 jf. punkt 1.4.

Efter statsskattelovens § 4 skal der foretages beskatning af globalindkomsten, hvilket vil sige, at du skal beskattes af alle skattepligtige indtægter, uanset hvorfra de kommer.

Ifølge Dobbeltbeskatningsaftalen mellem Danmark og England fremgår det af Bekendtgørelse nr. 7 af 2/1-1992 at Danmark vil have beskatningsretten til indkomsten uanset under hvilken artikel indkomsten kan henføres til, når du anses for hjemmehørende i Danmark.

I den situation at du måtte anses for hjemmehørende i England anses indkomsten at være optjent som vederlag for personligt arbejde i forbindelse med at være stillet til rådighed for at udføre arbejde i Danmark. I denne situation vil du være skattepligtig efter kildeskattelovens § 2, stk. 1 nr. 3.

SKAT har herefter forhøjet din skattepligtige indkomst med kr. 409.224 svarende til honorar optjent i perioden 30/6-2008 – 31/10-2008 ved ”[virksomhed1] i [by2]”.

Som begrundelse for beskatning af værdi af fri bolig har SKAT anført følgende:

”For at betingelserne for at arbejdsgiver skattefrit kan stille en bolig m.v. til rådighed fordres, at såvel betingelsen om midlertidighed og at afstanden til den sædvanlige bolig er så lang, at der ikke kan overnattes der, skal være opfyldt.

Da den sædvanlige bopæl i perioden 30/6-2008 – 31/10-2008 anses at være den bolig der er stillet til rådighed i forbindelse dit vikariat for ”[virksomhed1] i [by2]”, finder SKAT at der skal ske beskatning af fri bolig for denne periode.

Da du ikke har indsendt yderligere præciseringer eller opgørelser til værdien af fri bolig har SKAT skønsmæssigt ansat værdien af fri bolig m.v. til kr. 10.000.

Ved skønnet er der taget udgangspunkt i at boligen, der er stillet til rådighed, har en nettoetageareal på 100-122 m2 og at boligen er med centralvarme, vand og wc.

Ifølge Ligningsvejledningens satser så udgør værdien årligt 18.936 kr. svarende til kr. 6.312 for 4 måneder reduceret med 10 % = 5.680 kr.

Arbejdsgivers udgift til el, varme, vand m.v. er skønsmæssigt ansat til kr. 4.320.

SKAT har herefter forhøjet din skattepligtige indkomst med værdi af fri bolig kr. 10.000.”

Idet SKAT har anset klageren for fuld skattepligtig til Danmark, har SKAT godkendt et forholdsmæssigt fradrag for udgift til fagligt kontingent svarende til arbejdsløshedsforsikring for perioden 30. juni 2008 til 31. oktober 2008, jf. pensionsskattelovens § 49, stk. 1, samt renteudgifter for samme periode.

SKAT har genoptaget skatteansættelsen med henvisning til skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5, idet SKAT har fundet, at skatteansættelserne er foretaget på et urigtigt eller ufuldstændigt grundlag.

Klagerens opfattelse

Der er principalt nedlagt påstand om, at afgørelsen er ugyldig grundet forældelse.

Subsidiært er der nedlagt påstand om, at ansættelsen af den skattepligtige indkomst skal nedsættes til 0 kr.

Til støtte for den principale påstand har klageren gjort gældende, at han ikke har handlet groft uagtsomt ved ikke at selvangive indkomsten fra [virksomhed2] til Danmark.

Der er anført følgende:

”Jeg gør principalt gældende, at jeg hverken har handlet groft uagtsom eller med forsæt til at unddrage skat, hvorfor jeg ikke kan anerkende, at min skatteansættelse kan tages op efter skattekontrollovens § 27, stk. 1, nr. 5.

Om forhistorien for mit arbejde i Danmark i perioden juli til oktober 2008 kan det - som det fremgår af mine oplysninger til SKAT - oplyses, at jeg i foråret 2008 blev kontaktet af vikarbureauet [virksomhed2], der ville høre, om jeg kunne være behjælpelig med bistand til en nyetableret lægepraksis i [by2], hvor man stod uden læge i en kortere periode bl.a. pga. ferie, og den nyetablerede situation.

Da jeg på ingen måde ønskede at komme i en dobbeltbeskatningssituation af honorarerne til mit private lægefirma i England kontaktede jeg telefonisk SKAT i maj 2008. Dette oplyste jeg også ved mødet med SKAT i februar 2013.

Jeg blev ved telefonhenvendelsen omstillet til en sagkyndig, og fremstillede situationen med beskrivelse af, at jeg ikke havde været bosat i Danmark siden 1996, og at jeg siden juni 2004 havde været bosat i eget hus i Nordengland. Jeg beskrev også, at jeg havde eget lægefirma i England med speciale i vikarbistand, og at jeg var begrænset skattepligtig i Danmark, da jeg ejede et sommerhus i Danmark. På den baggrund ville jeg høre, om jeg ville blive beskattet i Danmark af honorarerne til lægefirmaet, hvis jeg tog det pågældende vikariat, idet det var en forudsætning for at acceptere vikariatet, at jeg ikke blev fuldt skattepligtig i Danmark.

Jeg fik den (mundtlige) besked fra SKAT, at jeg
ikke skulle beskattes i Danmark, men i England, hvor jeg var bosat, og hvor firmaet var registeret. SKAT oplyste samtidig, at det dog var det vigtigt, at mit ophold i Danmark i løbet af året ikke oversteg 180 dage. Denne udtalelse passede med min egen opfattelse af situationen, da jeg hverken tog fastbopæl i Danmark, eller i øvrigt foretog mig noget, der efter min opfattelse bevirkede en ændring i min opfattelse af, hvor midtpunktet for mine livsinteresser var. Jeg underskrev derfor Konsulentkontrakt (bilag 2) i tillid til oplysningerne fra SKAT.

De penge jeg optjente i Danmark i den pågældende periode, opgav jeg til de engelske skattemyndigheder, der også har beskattet mig af dem, og jeg har derfor ikke på noget tidspunkt haft anledning til at tro, at jeg ikke har handlet i overensstemmelse med de gældende skatteregler.

I parentes bemærkes, at det må have formodningen imod sig, at jeg konkret har forsøgt (med fortsæt eller ved grov uagtsomhed) at forsøge at unddrage de danske skattemyndigheder, når jeg blot kunne have takket nej til opgaven (der havde en tidsmæssig kort udstrækning), hvis jeg havde været klar over, at opgaven ville gøre mig fuld skattepligtig i Danmark. Særligt henset til den lange periode, hvor jeg ikke har været skattepligtig i Danmark.

Som det fremgår af SKAT’s afgørelse af 7. juni 2013, bemærker SKAT, at uformelle tilkendegivelser fra SKAT til en borger som udgangspunkt ikke er bindende for SKAT.

Det kan dog også konstateres, at SKAT i forhold til mine oplysninger om den forudgående kontakt til de lokale skattemyndigheder, jf. ovenfor, oplyser, at
“vi [SKAT - min tilføjelse] ikke betvivler rigtigheden af dine oplysninger”.

Det må således for landsskatteretten lægges til grund, at SKAT (med god grund) ikke betvivler, at de lokale skattemyndigheder har vejledt mig om, at jeg ikke ville blive skattepligtig i Danmark, hvis mit ophold i Danmark i løbet af året ikke oversteg 180 dage, hvorfor disse oplysninger derfor må lægges til grund for Landsskatterettens afgørelse.

Det gøres gældende, at SKAT allerede på den baggrund, har truffet en forkert afgørelse, da jeg i min skatteansættelse i 2008 blot har fulgt den vejledning jeg fik fra de lokale skattemyndigheder. Henset hertil, kan jeg ikke antages at have handlet groft uagtsomt, og SKAT har allerede på den baggrund ikke haft hjemmel til at genoptage min skatteansættelse efter skattekontrollovens 27, stk. 1, nr. 5. ”

Til støtte for den subsidiære påstand har klageren gjort gældende, at indkomsten er erhvervet ved selvstændig erhvervsvirksomhed, som alene kan beskattes i England, hvortil han skattemæssigt er hjemmehørende.

Til støtte for, at indkomsten er erhvervet ved selvstændig erhvervsvirksomhed, er anført følgende:

”Selvstændig erhvervsdrivende og beskatning i henhold til dobbeltbeskatningsaftalen:

Det gøres gældende, at jeg skal betragtes som selvstændig erhvervsdrivende og således ikke lønmodtager/ i tjenesteforhold.

Til støtte for at jeg skal anses for selvstændig erhvervsdrivende gøres følgende gældende:

• At jeg har registreret eget firma i England i den pågældende periode.
• At mine indtægter for firmaet er revideret af en statsautoriseret engelsk revisor, og at denne ikke har betvivlet at var selvstændig erhvervsdrivende.
• At det fremgår af Konsulentaftalen med [virksomhed2], at jeg er selvstændig og således ikke ansat af [virksomhed2]
• At jeg ikke har været fast tilknyttet [virksomhed2], og dermed ikke har fået fast løn/vederlag fra [virksomhed2].
• At mine forpligtelser overfor [virksomhed2] er begrænset til de enkelte kontraktforhold. Konsulentaftalen ophørte uden yderligere varsel den 31. oktober 2008.
• At jeg har selv disponeret over mine arbejdsperioder, dvs. hvornår jeg ønskede at arbejde.
• At [virksomhed2] ikke har haft nogen instruktionsbeføjelser overfor mig i forhold til udøvelsen af mit job som læge i [by2], udover den aftale, der følger af den aftalte/afgivne ordre.
• At kontrakten med [virksomhed2] ikke har begrænset min adgang til samtidig at udføre arbejde for andre.
• At vederlaget betales efter udstedelse af faktura - samt at der er sket afregning på ugebasis, hvilket ikke er normalt aflønning for en læge i tjenesteforhold.
• At jeg selv ejer de anvendte redskaber, dvs. lægetaske og udstyr, telefon m.v.
• At arbejdet udføres under eget ansvar og risiko.
• At jeg ikke har været berettiget til feriepenge fra [virksomhed2].
• At [virksomhed2] ikke har svaret A skat af mit honorar.
• At [virksomhed2] ikke har udarbejdet ansættelseskontrakt eller i øvrigt opfyldt forpligtelser som arbejdsgiver.
• At det ikke er ualmindeligt, at en konsulentaftale indeholder bestemmelse om, at konsulents dokumenterede udgifter til rejse dækkes af hvervgiveren, samt at det ikke er ualmindeligt, at hvervgiveren stiller opholdsfaciliteter til rådighed for konsulenten, når konsulenten udfører arbejde udenfor konsulents normale bopælsområde. SKAT har bevisbyrden, såfremt det modsatte gøres gældende.
• At konsulentaftalen er uopsigelig for Konsulenten, men at aftalen kan opsiges (uden varsel) af [virksomhed2] indtil 8 uger før arbejdets påbegyndelse, såfremt [virksomhed2]s kunde annullerer aftalen med [virksomhed2]. Det betyder, at Konsulenten reelt bærer risikoen for at kunden måtte annullerer aftalen med [virksomhed2].

I forhold til de forhold, som Skat påberåber sig til støtte for, at jeg skal anses for at have været i et tjenesteforhold i forhold til [virksomhed2], jf. afgørelsens pkt. 2.6, side 17, bemærkes:

• At SKAT ikke har begrundet/bevist, hvorfor mit arbejde ikke sker for egen regning og risiko. Jeg udfører således lægearbejde på eget ansvar og risiko. Det fremgår således også af Konsulentaftalen (Konsulents forpligtelser), at konsulenten er forpligtet til at tegne de nødvendige arbejdsskadeforsikringer og lægeansvarsforsikringer m.v. for lægen. [virksomhed2] har alene tegnet rejseforsikring for lægen i tilknytning til, at det var aftalt, at de skulle betale rejseomkostninger. Det fremgår endvidere, at Konsulentens honorar reduceres tilsvarende, hvis lægen ikke står til rådighed i den pågældende periode - f.eks. pga. lægens sygdom. Konsulenten påtager sig således risikoen for lægens sygdom m.v. Det fremgår også, at Konsulenten skal erstatte et eventuelt tab [virksomhed2] måtte lide, som følge af lægens manglende opfyldelse, herunder ved erstatningskrav fra [virksomhed2]’s kunder.
• At kontrakten med [virksomhed2] ikke har begrænset min adgang til samtidig at udføre arbejde for andre.
• At det forhold, at jeg primært har indgået kontrakt med den samme hvervgiver, ikke i sig selv udelukker, at jeg har arbejdet som selvstændig erhvervsdrivende. SKAT har ikke anført konkrete forhold, der gør dette forhold betænkeligt.
• At der ikke er indgået aftale med [virksomhed2] om” løbende arbejdsydelse”. Det forhold, at der er indgået flere kontrakter med samme hvervgiver kan ikke tillægges betydning i den forbindelse, særligt ikke, når disse kontrakter ikke er indgået tidsmæssigt kontinuerligt, men har været afbrudt af tidsmæssige pauser, hvor jeg for egen regning og risiko har været uden indkomst. Jeg har i Øvrigt også udført arbejde for andre hvervgivere end [virksomhed2] - blot ikke på samme tidspunkt.
• At [virksomhed2]s instruktionsbeføjelser over for mig kun angår forhold, der udspringer af formålet med konsulentaftalen, dvs. at jeg stiller en læge til rådighed for en given opgave i en given periode.
• At det ikke er relevant at tale om ”egne lokaler” for den givne opgave, der handler om at levere en ydelse hos en kunde, samt at der i øvrigt anvendes egne redskaber, dvs. lægetaske og udstyr.
• At konsulentaftalen ikke begrænsede min ret til at udføre arbejde for andre. Der står kun i aftalen, at Konsulenten ikke er berettiget til at opkræve honorar direkte ved [virksomhed2]’s kunder.

Det gøres i forlængelse at det ovenstående gældende, at det følger at dobbeltbeskatningsaftalen mellem Danmark og England, artikel 14, at indkomst ved frit erhverv eller ved andet arbejde af selvstændig karakter skal beskattes i det land den pågældende er hjemmehørende (England), medmindre, der er tale om arbejdet strækker sig over 183 dage, eller den pågældende har et “fast sted, der til stadighed står til rådighed for ham i denne anden stat (Danmark)med henblik på udøvelse af hans virksomhed”, i hvilke tilfælde der også kan ske beskatning i Danmark.

Det bemærkes endvidere, at det følger at artikel 14, stk. 2, at udtrykket frit erhverv bl.a. omfatter “selvstændig virksomhed som læge”.

Der har ikke været tale om arbejde/ophold udover 183 dage, og der er ikke etableret “fast sted” i Danmark med henblik på udøvelsen af virksomhed i Danmark, hvorfor beskatningsretten ikke er hos Danmark.

Det gøres allerede nu gældende, at der i den forbindelse er forskel på vurderingen af, hvorvidt jeg har “bopæl til rådighed” og spørgsmålet om, hvorvidt der er etableret
“fast sted, der til stadighed står til rådighed for ham i denne anden stat med henblik på udøvelse af hans virksomhed”.

På baggrund af det ovenstående gøres således sammenfattende gældende, at selv hvis jeg måtte være skattemæssigt hjemmehørende i Danmark i perioden juli til oktober 2008, så ville beskatningsretten tilfalde England, der også faktisk har beskattet mig af den opgivne indkomst som selvstændig erhvervsdrivende.”

Til støtte for, at klageren er skattemæssigt hjemmehørende i England, er anført følgende:

”Skattemæssigt hjemmehørende i England:

Jeg gør gældende, at jeg siden 1996 har været skattemæssigt hjemmehørende i England.

Min bopæl var i perioden 1. oktober 1996 til 4. januar 2011 i England, hvor jeg sammen med min hustru indtil 7. september 2010 ejede en større helårsbolig, som dannede rammerne for vores liv. Der var tale om det man i England kalder et 4 bedroom house på ca. 350 kvm. Min hustru er født i England, men dog nu dansk statsborger, og vi har således både familie og venner i England. Min hustru drev i øvrigt i en periode “bed and Breakfast “fra vores fælles hjem i England. Huset var naturligvis finansieret i et engelsk realkreditinstitut, ligesom vi i øvrigt håndterede vores udgifter m.v. via vores engelske bank [finans1], der er en af de største britiske banker.

Jeg har kun været i Danmark i meget begrænset omfang i årene 2002-2011.

Mit arbejdsliv i den pågældende periode, som selvstændig erhvervsdrivende, kan karakteriseres som værende meget internationalt/grænseoverskridende, idet jeg har påtaget mig arbejdsopgaver af forskellig kortere varighed i England, Norge og Sverige. Min virksomhed, som jeg blev aflønnet af, var registret og beskattet i England. Det forhold, at jeg er medlem af en dansk faglig organisation relaterer sig til, at jeg har en dansk autorisation som læge, og kan derfor ikke - som anført at SKAT - tillægges selvstændig betydning i forhold til, hvor midtpunktet for mine livsinteresser er.

Men herudover har jeg haft et fuldstændigt normalt liv i England med hvad dertil hører af dagligsting og fornødenheder - postadresse og folkeregisteradresse, større ejerbolig finansieret i England, engelsk bank, telefon, forsikringer, alm. forbrug, bil, m.v., hvilket jeg ikke har haft i Danmark. Min hustru og jeg har i øvrigt via engelsk advokat også oprettet testamente i England, der er tinglyst/registreret i England efter de engelske regler. Mit firma blev også i alle årene revideret af en statsautoriseret engelsk revisor.

I sommeren 2008 købte jeg i øvrigt et høreapparat i til en værdi af ca. 34.000 kr., som jeg, hvis jeg reelt havde boet i Danmark kunne have fået betalt gennem sygesikringen i Danmark. I 2009 fik jeg en by-pas operation i England, idet vi naturligvis var omfattet af NHS i England og ikke det danske sundhedssystem i den periode, hvor vi boede i England.

Efterfølgende var jeg som følge af operationen ude at stand til at arbejde i over 4 måneder, i hvilken tid jeg klarede mig for egne regning og risiko i England.

Det gøres på den baggrund gældende, at midtpunktet for vores livsinteresser, såvel økonomisk som personligt, har været i England i denne periode, herunder i skatteåret 2008.

Ikke skattemæssigt hjemmehørende i Danmark i 2008:
Jeg gør samtidig i relation til det ovenstående gældende, at jeg hverken helt eller delvist “tog bopæl i Danmark” i skatteåret 2008, hvorfor jeg også bestrider, at jeg kan anses som “fuld skattepligtig” i Danmark skatteåret 2008.

Det bestrides i den forbindelse, at de “opholdsfaciliteter” (Konsulentaftalen taler ikke om “bolig” men om opholdsfaciliteter), som jeg - i overensstemmelse med konsulentaftalen med [virksomhed2] - fik stillet til rådighed i Danmark i perioden juli til oktober 2008 kan karakteriseres som “fast bolig” - hverken efter en almindelig sproglig forståelse eller efter dobbeltbeskatningaftalen mellem Danmark og England.

Fra mødet med SKAT er refereret, at der var tale om en “helårsbolig”. Min udtalelse fra mødet er dog tillagt større (og mere skatteteknisk) betydning end udtalelsen kan bære. Der var tale om et hus, der i sig selv godt kunne fungere som helårsbolig. Konkret var boligen, der formentlig ventede på nye ejere eller ikke kunne lejes ud til anden side, dog stort set umøbleret. Der var således kun tale om et soveværelse uden møbler udover seng, toilet med brusebad, køkken med et lille 2 personers spisebord og 2 taburetter, stue med én 2 personers sofa, en lænestol og et tv.Jeg havde ikke noget privat bohave med, og kufferten med skiftetøj stod på gulvet. Jeg var ikke registret hos postvæsnet eller modtog nogle aviser eller lignende, og tilværelsen lignende således på ingen måde den bopæl jeg havde i England.

Konsekvensen af at de beskedne opholdsfaciliteter og den relativt korte periode, jeg reelt har anvendt dem i, for mit hjem/bopæl vil reelt betyde, at jeg bliver skattemæssigt hjemmehørende i ikke kun Danmark og England, men måske og Sverige og Norge m.v. Det ville for mig at se gøre det meget svært at drive den forretning, som jeg har gjort på tværs af grænserne, og synes ude af trit med de EU-retlige principper om fri bevægelighed.

Selv hvis det lægges til grund, at jeg har haft “fast bopæl” til rådighed i Danmark i den pågældende periode, følger det af dobbeltbeskatningsaftalen, at jeg skal anses for at være hjemmehørende i det land, hvor jeg havde de stærkeste personlige og økonomiske forbindelser (midtpunkt for mine livsinteresser). Som nævnt ovenfor gøres det gældende, at det var i England, at jeg havde de stærkeste personlige og økonomiske forbindelser (midtpunkt for mine livsinteresser). Over for SKAT har jeg i øvrigt præciseret, at min hustru konkret ikke opholdt sig i [by2] i den pågældende periode. Hun ferierede i Danmark i vores sommerhus og hos familie og venner, idet det bemærkes, at det jo var henover sommeren. Når jeg ikke var i [by2], dvs. så snart jeg havde mulighed for at komme på weekend, var jeg hos hende, og vi havde således ikke vores hjem eller midtpunkt for hverken mine, hendes eller vores fælles livsinteresse i [by2]. Det forhold, at vi tilbragte vores weekender (dvs. fritid) sammen i Danmark henover en sommerperiode, bør naturligvis ikke medføre, at midtpunktet for vores livsinteresser (set over et skatteår) pludselig ændres til Danmark.

I naturlig forlængelse af det ovenstående gør jeg gældende, spørgsmålet om, hvorvidt jeg efter dobbeltbeskatningsaftalen mellem Danmark og England kan betragtes som værende ‘hjemmehørende” (have fast bopæl og spørgsmålet om livsinteresser) i Danmark, skal afgøres efter en samlet vurdering i det pågældende skatteår. Det gøres således gældende, at dobbeltbeskatningaftalens artikel 4 ikke rummer mulighed for, at dele et skatteår op i mindre perioder med henblik på at statuere skattepligt i sådanne enkelte perioder i løbet af et skatteår. Det gøres under alle omstændigheder gældende, at SKAT har bevisbyrden for, at en sådan fortolkning er tiltrådt af de engelske skattemyndigheder, og at denne bevisbyrde indtil videre ikke er løftet.

I den forbindelse bemærkes i øvrigt, at England jo allerede har beskattet mig af mine indtægter, hvorfor der må være en formodning om, at de betragter mig som hjemmehørende i England i hele år 2008.

Det fremgår i øvrigt af dobbeltbeskatningsaftalen mellem Danmark og England, at såfremt der er tvivl om, hvor midtpunktet for livsinteresserne er, skal man anses for hjemmehørende i den stat, hvor der sædvanligvis er ophold, hvilket naturligvis er England, hvor jeg boede fast, når jeg ikke arbejdede i udlandet eller var på ferie andre steder.

Bortset fra det omtvistede mindre ophold i perioden juni til oktober 2008, har jeg således i langt højere grad haft ophold i England end Danmark - både i 2008, men også i perioden før og efter (hvilket kan regnes i år).

Som også oplyst til SKAT rejste jeg således dagen efter min opgave i [by2] ophørte, dvs. den 1. november 2008, tilbage til England. 3 uger senere rejste jeg med fly til en opgave i [by4], Nordsverige, der varede frem til julen. Derefter havde jeg kort ophold i Danmark over julen, og herefter rejste jeg efter nytår tilbage til England hvor vi var til sidst i januar. Fra begyndelsen af februar 2009 og 5 uger frem havde jeg en opgave i Sverige. Derefter var jeg hjemme i [adresse2] i England hele foråret 2009. I juli 2009 var jeg på ferie i Danmark, hvorefter jeg arbejde i Sverige frem til jul.”

Bemærkninger til Skatteankestyrelsens forslag til afgørelse af 14. oktober 2016

Klagerens repræsentant har redegjort for vurderingen af graden af uagtsomhed. Der er henvist til forarbejderne til den tidligere gældende bestemmelse i skattestyrelseslovens § 27, stk. 1, nr. 5, hvoraf fremgår, at

”bestemmelsen finder således kun anvendelse i tilfælde, hvor der foreligger et strafbart forhold, jf. skattekontrollovens afsnit III. Bestemmelsens anvendelse er imidlertid ikke betinget af, at der gøres et strafansvar gældende mod den skattepligtige.”

Der er endvidere henvist til Skatteforvaltningsloven med kommentarer, 2006, 1. udgave, s. 324, hvoraf det fremgår, at der skal være tale om en ”kvalificeret og positiv fejl, dvs. at fejlen skal kunne tilregnes den skattepligtige eller dennes repræsentant som forsætlig eller groft uagtsomt.”

Tilsvarende Skatte- og afgiftsproces, 2010, 3. udgave, s. 438 og 439.

Endelig er der henvist til Skatte- og afgiftsstrafferet af Jan Pedersen, 2009, 3. udgave, s. 74ff, hvoraf Jan Pedersen skriver, at grov uagtsomhed er udtryk for den særligt bebrejdelsesværdige afvigelse fra normal handlemåde, samt at tilsidesættelse af enkle eller alment kendte retsforskrifter i højere grad vil kunne bedømmes som udslag af grov uagtsomhed end tilsidesættelse af komplekse og mindre kendte forpligtigelser, ligesom konkrete forhold hos personen, herunder uddannelsesmæssig baggrund m.m., vil have betydning.

Herudover er der henvist til en række domme vedrørende bedømmelsen af graden af uagtsomhed, eksempelvis Østre Landsrets dom, TfS 1992, 19.

Til støtte for, at klageren ikke har handlet mindst groft uagtsomt, er foruden de tidligere anførte anbringende, anført følgende:

Det bemærkes for det første, at det som anført ovenfor er vores helt klare opfattelse, at [person1] skal anses for selvstændig erhvervsdrivende.

Vi er derfor ikke enige med Skatteankestyrelsen i, at kriterierne anført i cirkulære nr. 129 af 4. juli 1994 indebærer, at [person1] var at anse for lønmodtager. Derfor er vi selvsagt heller ikke enige i, at cirkulæret "entydigt" fører til, at [person1] måtte anses for lønmodtager. Der henvises til det ovenfor anførte.

For det andet skal det påpeges, at SKAT i den oprindelige afgørelse dateret den 7. juni 2013 alene har anset [person1] for at handle forsætligt eller groft uagtsomt i relation til spørgsmålet om fuld skattepligt, jf. SKATs afgørelse af den 7. juni 2013, side 22. Der er derfor tale om et nyt synspunkt, når Skatteankestyrelsen i kontorindstillingen anfører, at [person1] har handlet groft uagtsomt ved at anse sig for selvstændig erhvervsdrivende. Dette har af gode grunde ikke været SKATs opfattelse.

For det tredje må [person1], såfremt [person1] som påstået af SKAT må anses for lønmodtager i relation til de i sagen omhandlede honorarer - som en logisk følge heraf undergives den - lempeligere - uagtsomhedsvurdering, der gælder for lønmodtagere.

For det fjerde (...)

For det femte (...)

Det bemærkes for det sjette, at såfremt [person1] - som indstillet af Skatteankestyrelsen - burde have haft den af SKAT påståede viden om forløbet, ville han selvsagt ikke risikere ovennævnte dobbeltbeskatning.

For det syvende bemærkes, at de af Skatteankestyrelsen anførte lægevikarer i Norge netop ansættes på lønmodtagervilkår. Således får lægevikarerne bl.a. løn under sygdom.

For det ottende skal det fremhæves, at det i 2008 var et velkendt faktum i lægekredse, at indtægten fra de af Skatteankestyrelsen anførte lægevikariater ikke blev beskattet i Norge, jf. også Skatteministerens svar på spørgsmål 212 af 9. februar 2010.

Praksis vedrørende lægevikariater i Norge viste således, at indkomsten netop ikke skulle beskattes i det land, hvor indkomsten blev optjent.

Det er derfor ikke korrekt, når Skatteankestyrelsen anfører, at [person1] ved sammenligning med en lægevikarstilling i Norge burde have indset, at indkomsten skulle beskattes i Danmark.

For det niende (...)

For det tiende bemærkes det, at det af den nordiske dobbeltbeskatningsoverenskomst, artikel 14, stk. 2 fremgik, at særligt lægehvervet anses for frit erhverv efter overenskomsten, hvilket indebar skattepligt til domicillandet, hvorfor [person1] ved opslag i den nordiske dobbeltbeskatningsoverenskomst også ville have kommet til den konklusion, de omhandlede honorarer var skattepligtige til England.”

Klagerens repræsentant har, foruden det allerede anførte vedrørende vurderingen af om klageren skal anses for lønmodtager eller selvstændig erhvervsdrivende, henvist til Højesterets dom, gengivet i Tidsskrift for Skatter og Afgifter, TfS 1996, 449, samt Landsskatterettens kendelse, gengivet i TfS 2004.908.

Landsskatterettens afgørelse

Selvstændig erhvervsdrivende eller lønmodtager

Afgrænsningen mellem tjenesteforhold og selvstændig erhvervsdrivende skal i skattemæssig henseende foretages på baggrund af de kriterier, der er angivet i cirkulære nr. 129 af 4. juli 1994 til personskatteloven pkt. 3.1.1.

Som lønmodtager anses den, der modtager vederlag for personligt arbejde i et tjenesteforhold efter hvervgiverens anvisninger og for dennes regning og risiko.

Selvstændig erhvervsvirksomhed er kendetegnet ved, at der for egen regning og risiko udøves en virksomhed af økonomisk karakter med det formål at opnå et overskud.

I tvivlstilfælde må afgrænsningen ske på grundlag af en samlet bedømmelse af forholdet mellem hvervgiver og hvervtager.

Ifølge konsulentaftalen modtager klageren ikke honorar i tilfælde af sygdom. Klageren afholder endvidere udgifter til en række lovpligtige forsikringer. Omvendt afholder [virksomhed2] udgifterne til klagerens rejse til og fra arbejdsstedet samt ophold i perioden, ligesom [virksomhed2] fastsætter arbejdstid og vederlægger klageren med et fast vederlag pr. uge

Klageren har ikke betalt for brug af lokale eller personale i [virksomhed1], ligesom klageren ikke har haft dokumenterede udgifter til forbrugsmaterialer e.l. Den fastsatte arbejdstid svarer til en fuldtidsstilling, ligesom klageren heller ikke i den pågældende periode har haft andre hvervgivere.

Endelig er der tale om en vikarstilling, som almindeligvis varetages af lønmodtagere.

Efter en konkret vurdering må klageren anses for lønmodtager, idet klageren ikke har haft en reel økonomisk risiko i forbindelse med varetagelsen af lægevikarstillingen, jf. således også byrettens dom gengivet i SKM2008.836 samt Landsskatterettens kendelse, gengivet i Tidsskrift for Skatter og afgifter, TfS1997.922.

Lønindkomst er skattepligtig efter statsskattelovens § 4, litra a, for fuldt skattepligtige, og efter kildeskattelovens § 2, stk. 1, nr. 1, for begrænset skattepligtige.

Skattepligt

Personer, der har bopæl her i landet, er fuldt skattepligtige til Danmark. Det fremgår af kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1.

Ved afgørelsen af, om betingelsen for bopæl er opfyldt, lægges der vægt på, om den pågældende ved at grunde husstand, leje sig bolig eller ved andre foranstaltninger har tilkendegivet, at vedkommende har til hensigt at have hjemsted her i landet. Det fremgår af kapitel 1 i cirkulære nr. 135 af 4. november 1988 om opkrævning af indkomst- og formueskat efter kildeskatteloven.

Der er således tale om et bredt tilknytningskriterium, hvor der lægges vægt på både objektive og subjektive kriterier.

For en person, der erhverver bopæl her i landet uden samtidig at tage ophold her, indtræder den fulde skattepligt i henhold til kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1, først, når den pågældende tager ophold her i landet. Det fremgår af kildeskattelovens § 7, stk. 1, 1. pkt. Kortvarigt ophold her i landet på grund af ferie eller lignende anses ikke for ophold i Danmark. Det fremgår af kildeskattelovens § 7, stk. 1, 2. pkt.

Efter praksis anses et uafbrudt ophold her i landet af en varighed på mere end 3 måneder, eller samlede ophold på i alt mere end 180 dage inden for et tidsrum af 12 måneder, ikke for “kortvarigt ophold på grund af ferie eller lignende”. Se skd. 1972.21.139.

Ophold under de 3 måneder, eller 180 dage, udløser efter praksis ikke skattepligt for personer, medmindre der udføres erhvervsmæssige aktiviteter her i landet.

Bopæl erhverves som udgangspunkt ikke ved køb af sommerhus. Skattepligten indtræder dog på samme måde som ved køb af helårsbolig, hvis sommerhuset benyttes som helårsbolig, eller hvis opholdet i et sommerhus som følge af erhvervsmæssige aktiviteter ikke længere har karakter af ferie eller lignende.

Omvendt indtræder skattepligten ikke, blot fordi en person, der er bosiddende i udlandet, i weekender eller i forbindelse med sædvanlig ferie i begrænset omfang arbejder i sommerhuset, så længe de indtægtsgivende aktiviteter ikke har karakter af løbende, regelmæssig varetagelse af et indtægtsgivende erhverv og dermed ikke over en længere periode er udtryk for et fast mønster.

Der henvises til Den juridiske vejledning, afsnit C.F.1.2.2., som gengivet i SKATs styresignal af 9. oktober 2013, offentliggjort i SKM2013.715.SKAT.

Landsskatteretten lægger til grund, at klageren i hverdagene har opholdt sig i den bolig, som blev stillet til rådighed af [virksomhed2], og i weekenderne har opholdt sig i sit og ægtefællens sommerhus i [by1], idet det ikke forekommer sandsynligt, at klageren har kørt frem og tilbage mellem arbejdsstedet i [by2] og sommerhuset i [by1] henset til afstanden på 276 km tur/retur. Opholdene i sommerhuset er dermed ikke begrundet i erhvervsmæssig aktivitet.

Klageren findes ikke ved at tage ophold i den bolig, som blev stillet til rådighed af [virksomhed2], at have tilkendegivet at ville have hjemsted her, idet boligen blandt andet alene har været af midlertidig karakter, og idet det er lagt til grund, at klageren ikke har opholdt sig i boligen i weekender og ikke har medbragt eget bohave til boligen.

Den fulde skattepligt til Danmark er dermed ikke indtrådt i forbindelse med stillingen som lægevikar.

Klageren er således skattemæssigt hjemmehørende i Storbritannien i medfør af artikel 4, stk. 1, i dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og Storbritannien af 11. november 1980.

Klageren er herefter begrænset skattepligtig af lønindkomsten fra [virksomhed2] i henhold kildeskattelovens § 2, stk. 1, nr. 1.

Danmark har som kildeland beskatningsretten til ”gage, løn og andet lignede vederlag for personligt arbejde i tjenesteforhold” ifølge dobbeltbeskatningsoverenskomstens artikel 15, stk. 1, idet samtlige betingelser i artikel 15, stk. 2, for tildelingen af beskatningsretten til England, hvor klageren er skattemæssigt hjemmehørende, ikke er til stede, herunder betingelsen om, at vederlaget betales af eller for en arbejdsgiver, der er hjemmehørende i den stat, i hvilken modtageren er hjemmehørende.

Ugyldighed

SKAT har udsendt forslag til afgørelse den 5. april 2013. Fristen for at varsle en ansættelse af indkomstskat for indkomståret 2008 udløb den 1. maj 2012, jf. skatteforvaltningslovens § 26, stk. 1., 1. pkt.

Det følger af skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5, at uanset fristerne i § 26 kan en ansættelse af indkomstskat foretages efter told- og skatteforvaltningens bestemmelse, hvis den skattepligtige ”forsætlig eller groft uagtsomt har bevirket, at skattemyndighederne har foretaget en ansættelse på et urigtigt eller ufuldstændigt grundlag”.

Ved vurderingen af graden af uagtsomhed lægger Landsskatteretten særlig vægt på, om de i cirkulære nr. 129 af 4. juli 1994 angivne kriterier, som indgår i vurderingen af, om der er tale om et tjenesteforhold, fører til et entydigt resultat, samt den foreliggende praksis.

Skattepligten afhænger af om, klageren anses som lønmodtager eller selvstændig erhvervsdrivende, idet der er enighed om, at klageren ikke har haft indtægt fra fast driftssted her i landet, jf. kildeskattelovens § 2, stk. 1, nr. 4. Vurderingen heraf beror på et skøn, hvor resultatet ikke er entydigt.

Klageren har endvidere ifølge egne oplysninger henvendt sig til SKAT forud for vikariatet og fået oplyst, at han ikke ville blive skattepligtig til Danmark, såfremt hans ophold her i landet ikke oversteg 180 dage.

Under disse omstændigheder finder Landsskatteretten efter en konkret vurdering, at klageren alene kan anses for at have handlet simpelt uagtsomt ved ikke at selvangive indkomsten fra vikariatet i [virksomhed1] i [by2].

Betingelserne for ekstraordinær genoptagelse af skatteansættelsen er dermed ikke til stede, hvorfor ændringerne i ansættelsen af den skattepligtige indkomst i det hele bortfalder, herunder forhøjelsen med værdi af fri bolig. Der henvises til skatteforvaltningslovens § 45, stk. 1, hvorefter Landsskatteretten uanset klagens formulering kan foretage afledte ændringer.