|
|
Kendelse af 08-05-2017 - indlagt i TaxCons database den 31-05-2017
Der klages over, at SKAT har afslået at genoptage skatteansættelsen for 2009 ekstraordinært vedrørende fradrag for tab på lagerbeskattede værdipapirer, når SKAT har genoptaget skatteansættelsen for 2010 – 2012 og beskattet klageren af gevinst på lagerbeskattede værdipapirer samt, at SKAT ikke har ændret skatteansættelsen for 2013.
Indkomståret 2009
SKAT har afslået at genoptage skatteansættelsen for 2009 ekstraordinært.
Landsskatteretten stadfæster SKATs afgørelse.
Indkomståret 2010
SKAT har forhøjet kapitalindkomsten med 11.470 kr.
Landsskatteretten nedsætter forhøjelsen til 0 kr.
Indkomståret 2011
SKAT har forhøjet kapitalindkomsten med 3.100 kr.
Landsskatteretten stadfæster SKATs afgørelse.
Indkomståret 2012
SKAT har forhøjet kapitalindkomsten med 10.044 kr.
Landsskatteretten stadfæster SKATs afgørelse.
Indkomståret 2013
SKAT har afslået at ændre skatteansættelsen for 2013
ordinært.
Landsskatteretten stadfæster SKATs afgørelse.
Faktiske oplysninger
Klageren erhvervede i 2007 124 stk. investeringsbeviser i [virksomhed1] A/S for 100.392,76 kr.
[virksomhed1] er ligesom [virksomhed2] A/S et børsnoteret investeringsselskab, som har regnskabsår fra 1. juli – 30. juni (bagudforskudt indkomstår). Formueplejeselskaberne er ved lov nr. 98 af 10. februar 2009 om ændring af selskabsskatteloven, fusionsskatteloven og forskellige andre love, jf. § 2, nr. 1, overgået til at være investeringsselskaber omfattet af aktieavancebeskatningslovens § 19. Det betyder, at gevinst og tab på investeringsbeviser for investorerne skal opgøres efter lagerprincippet, jf. aktieavancebeskatningslovens § 23, stk. 7. I ændringslovens § 10, stk. 9 og 10, er der indsat overgangsregler. Gevinst og tab skulle for investorerne fremover medregnes i kapitalindkomsten.
SKAT udstedte den 1. oktober 2009 et styresignal vedrørende overgang til beskatning efter aktieavancebeskatningslovens § 19 og dermed lagerbeskatning som følge af lov nr. 98 af 10. februar 2009. Styresignalet er offentliggjort som SKM2009.595 SKAT. I styresignalet vejleder SKAT fysiske personer om, hvorledes de skal selvangive gevinst og tab på deres investeringsbeviser i bl.a. [virksomhed1] i 2009.
På [virksomhed2] A/S´s hjemmeside havde formueplejeselskabet lagt en vejledning til selvangivelsen for 2009 (og de efterfølgende år) for ejere af investeringsbeviser, som blev omfattet af de nye regler. Af vejledningen fremgår, hvordan tab/gevinst efter lagerprincippet skal opgøres. Endvidere fremgår, at tab/gevinst skal anføres på selvangivelsens rubrik 38. Vejledningen omfattede endvidere bl.a. investeringsbeviser i [virksomhed1].
Klageren har i 2009 – 2013 modtaget en fortrykt selvangivelse (årsopgørelse). På årsopgørelserne for 2009 – 2012 fremgår ingen oplysninger og tab/gevinst på lagerbeskattede investeringsbeviser. Det fremgår af årsopgørelserne, at fristen for at indsende selvangivelse er den 1. maj.
Det fremgår af årsopgørelserne, at skatteyderen inden 4 uger har pligt til at underrette SKAT, hvis ansættelsen af indkomstskat eller ejendomsværdiskat er for lav. Endvidere fremgår, at hvis skatteyderen ikke kan godkende skatteansættelsen, kan skatteyderen inden 3 måneder fra modtagelsen af årsopgørelsen klage til Landsskatteretten eller direkte til Landsskatteretten.
Klageren selvangav i 2009 – 2012 ingen tab eller gevinst vedrørende sine investeringsbeviser i [virksomhed1]. I 2013 er der på den årsopgørelse, som klageren modtog, medtaget en gevinst i rubrik 38 på 25.916 kr. vedrørende lagerbeskattede investeringsbeviser i [virksomhed1].
Med virkning fra og med indkomståret 2010 indførte SKAT et Værdipapirsystem til automatisk beregning af gevinst og tab på aktier og omsættelige investeringsbeviser for fysiske personer, således at gevinst og tab automatisk kunne printes på årsopgørelsen for de personer, som fik en årsopgørelse i stedet for en selvangivelse. Værdipapirsystemet omfatter noterede aktier og omsættelige investeringsbeviser. Konkret drejer det sig om rubrikkerne 30, 38 og 66 på årsopgørelsen. Det er oplyst, at ca. 1,2 mio. skatteydere er omfattet af værdipapirsystemet. Bankerne m.v. har pligt til at indberette køb og salg af værdipapirer til værdipapirsystemet. Systemet kan på baggrund af de indberettede oplysninger beregne gevinst og tab. Det er frivilligt, om en skatteyder vil benytte systemet og selvangive på grundlag af oplysningerne i systemet. I 2010 - 2012 virkede systemet ikke for lagerbeskattede investeringsbeviser, idet systemet ikke kunne håndtere lagerbeskattede værdipapirer, hvor investeringsselskabet havde forskudt regnskabsår. Det betød, at oplysninger om lagerværdier ikke automatisk blev overført til selvangivelsen, og at skatteyderen selv skulle selvangive gevinst og tab på investeringsbeviserne.
Den 29. april 2014 sendte klageren følgende mail til SKAT:
”Vedr.: Anmodning om genoptagelse af årsopgørelse fra 2009 (og evt. 2010). Skat af aktier, [person1], CPR [...].
Til rette vedkommende,
Jeg er i påsken. 2014 blevet gjort bekendt med, jeg siden 2009 burde have opgivet kursudviklingen for mine aktier i [virksomhed1], hvor formueplejeselskaberne overgik fra realisationsbeskatning til lagerbeskatning. Dette har jeg ikke fået gjort; hvilket betyder, jeg for 2010 og fremadrettet skal betale skat af en gevinst, som reelt endnu ikke dækker mit oprindelige tab, idet aktiernes værdi fortsat er under købsværdi. Derfor anmoder jeg om, at SKAT genåbner min årsopgørelse fra 2009 ud fra nedenstående beregninger:
Anskaffelsessum og dato: 24/10 2007, 124 stk. a afregningskurs 809,619 kr. = 100.392,76 kr.
Værdi af aktien d. 31/12 2008: 124 stk. a kurs 205 kr. = 25.420 kr.
Tab frem til 31/12 2008: (100.392,76 – 25.420) kr. = 74.972,76 kr.
Årsopgørelse 2009:
Værdi 31.december 2008: 124 stk. a kurs 205 kr. = 25.420 kr.
Værdi 30. juni 2009: 124 stk. a kurs 193,5 kr. = 23.994 kr.
Tab: (25.420-23.994) kr. = - 1.426 kr.
Tab totalt fra anskaffelsesdato til 30. juni 2009: (74.972.76 + 1. 426)kr. = 76.398,76 kr.
Jeg er ligeledes blevet gjort bekendt med, at det til og med·2012 var kursudviklingen fra 1. juli til 30. juni, der skulle have været indberettet. Jeg kan fra mine beregninger samt årsopgørelser under tastselv se, at I har de rette tab/gevinster fra årene 2010-2012, men de forkerte skæringsdatoer, idet det umiddelbart fremgår som værende værdierne af aktierne pr. 31/12, der er gældende: I fald denne dato også skal ændres, Vil jeg ligeledes gerne anmode om, at få min genopnået min årsopgørelse fra 2010. Nedenfor beregninger over de korrekte datoer samt gevinster.
Årsopgørelse 2010:
Værdi 1. juli 2009: 124 stk. a kurs 193,5 kr. = 23.994 kr.
Værdi 30. juni 2010: 124 stk. a kurs 286 kr. = 35.464 kr.
Gevinst: (35.464-23.994) kr. = 11.470 kr.
Årsopgørelse 2011:
Værdi 1. juli 2010: 124 stk. a kurs 286 kr. = 35.464 kr.
Værdi 30. juni 2011: 124 stk. a kurs 311 kr. = 38.564 kr. Gevinst: (38.564-35.464) kr. = 3.100 kr.
Årsopgørelse 2012:
Værdi 1. juli 2011: 124 stk. a kurs 311 kr. = 38.564 kr.
Værdi 30. juni 2012: 124 stk. a kurs 392 kr. = 48.608 kr.
Gevinst: (48.608 – 38.564) kr. = 10.044 kr.
Årsopgørelse 2013:
Værdi 1. juli 2012: 124 stk. a kurs 392 kr. = 48.608 kr.
Værdi 31. december 2013: 124 stk. a kurs 601 kr. = 74.524 kr.
gevinst: (74.524 – 48.608) kr. = 25.916 kr.
Vedlagt er desuden nota for køb af aktierne.”
SKAT fremsendte den 17. september 2014 varsling om ændring af skatteansættelsen for 2009 – 2013 til klageren.
SKAT foreslog ikke at genoptage skatteansættelsen for 2009 ekstraordinært. SKAT foreslog ikke at genoptage skatteansættelsen for 2013, idet gevinst på investeringsbeviserne i [virksomhed1] var medtaget korrekt på årsopgørelsen. SKAT foreslog at forhøje kapitalindkomsten i 2010 – 2012 i overensstemmelse med klagerens opgørelse med hhv. 11.470 kr., 3.100 kr. og 10.044 kr.
Klageren gjorde i et brev af 5. oktober 2014 indsigelse mod SKATs forslag. Af brevet fremgår bl.a. følgende:
”Jeg er uenig i jeres afgørelse, idet I udelukkende foreslår at ændre min skat for indkomstårene 2010-2013, hvorfor jeg anmoder om ekstraordinær genoptagelse af indkomståret 2009.
Baggrunden for mit første brev af 29/04/2014 skyldtes, jeg uretmæssigt blev beskattet for en gevinst på mine aktier I året 2013. I skriver, I jeres brev, at I også ønsker at beskatte mig af min gevinst i årene 2010-2012. Imidlertid er der i alle årene tale om, at værdistigningen på intet tidspunkt har oversteget aktiernes købsværdi, jf. beregningen af forrige brev.
Jeg finder det rimeligt, I genåbner sagerne for 2010-2012, hvis I samtidig genåbner 2009 – ellers ikke, da jeg I fald uretmæssigt skal betale SKAT af et beløb, som jeg på intet tidspunkt har tjent.
I skriver, det er min egen pligt, at indberette korrekt til SKAT. Jeg er enig, men det er også jeres pligt at sikre, den almene borger er bekendt med relevante skatteregler samt i stand til at indberette ved SKAT. Det blev først muligt for den enkelte borger i løbet af 2009/2010 at indberette på egen hånd elektronisk; samtidig var 2009 året, hvor man skulle selvangive sit tab på aktier købt tidligere end 2009. I begynder at beskatte automatisk i 2014, hvilket meget behændigt falder efter fristen for at rette i sin selvangivelse for 2009. Det er en ulige kamp, hvor man som borger kun kan blive straffet, trods det, at man altid forsøger at indberette helt korrekt...”
Landsskatteretten traf den 16. september 2014 afgørelse i en sag vedrørende anvendelsen af hhv. skatteforvaltningslovens § 26, stk. 7, og skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 2, på lagerbeskattede værdipapirer omfattet af aktieavancebeskatningslovens § 19. Selskabet, som var klager i sagen, havde selvangivet gevinst/tab efter realisationsprincippet. Sagen var en klage over SKATs afgørelse af 13. juni 2013 vedrørende afslag på ekstraordinær genoptagelse af skatteansættelsen for indkomståret 2008. SKAT genoptog skatteansættelsen for indkomståret 2009, idet indkomståret 2009 kunne genoptages inden for den ordinære fristregel i skatteforvaltningslovens § 26. Som indgangsværdi i 2009, som var det første år, som SKAT genoptog, anvendte SKAT ultimoværdien i indkomståret 2008. Landsskatteretten stadfæstede SKATs afgørelse. Landsskatterettens afgørelse er offentliggjort som SKM2014.860.LSR. Landsskatterettens afgørelse har sagsnr. 13-0211701.
Landsskatteretten traf den 9. december 2014 afgørelse i en sag vedrørende anvendelsen af skatteforvaltningslovens § 26, stk. 7, på lagerebeskattede finansielle kontrakter. Landsskatterettens afgørelse har sagsnr. 13-0565823. Afgørelsen er offentliggjort som SKM2015.124 LSR. Sagen var en klage over SKATs afgørelse af 18. juli 2013. Klageren, et selskab, som fejlagtigt havde medregnet gevinst og tab på finansielle kontrakter efter realisationsprincippet, anmodede den 30. april 2013 SKAT om genoptagelse af skatteansættelsen for indkomstårene 2008 – 2011. SKAT gav afslag på ekstraordinær genoptagelse af skatteansættelsen for 2008. SKAT imødekom anmodningen om genoptagelse af skatteansættelsen for 2009 – 2011. Som indgangsværdi i 2009 anvendte SKAT markedsværdien på de ikke afsluttede finansielle kontrakter pr. 31. december 2008. Landsskatteretten stadfæstede SKATs afgørelse.
I en afgørelse, der er offentliggjort som SKM2016.562 LSR, stadfæstede Landsskatteretten SKATs afgørelse vedrørende afslag på ekstraordinær genoptagelse af skatteansættelen for 2008 og 2009 vedrørende lagerbeskattede finansielle kontrakter.
Højesteret har i en dom, der er afsagt den 21. februar 2017 (sag 119/2016) stadfæstet Østre Landsrets dom af 27. maj 2016 vedrørende ekstraordinær genoptagelse af skatteansættelsen for 2004, jf. skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8. Højesteret frifandt Skatteministeriet for sagsøgtes påstand om at skatteansættelsen for 2004 – 2011 skulle genoptages ekstraordinært. Sagen drejede sig om en person, som var beskattet af kontanthjælp udbetalt af bopælskommunen. Bopælskommunen havde efterfølgende krævet kontanthjælpen tilbagebetalt, hvilket var sket. Bopælskommunen indberettede ikke til SKAT, at skatteyderen havde tilbagebetalt kontanthjælpen. Skatteyderen anmodede i 2012 SKAT om at genoptage skatteansættelsen for indkomståret 2004 - 2011. SKAT afslog at genoptage skatteansættelsen for 2004 – 2008 ekstraordinært. Følgende fremgår af Østre Landsrets begrundelse for afgørelsen, der blev tiltrådt af Højesteret:
Parterne er enige om, at fristen for ordinær genoptagelse af skatteansættelsen for 2004 efter skatteforvaltningslovens § 26, stk. 2, udløb den 1. maj 2008, og at S der først søgte om genoptagelse primo 2012, alene kan opnå genoptagelse, såfremt han opfylder betingelserne for ekstraordinær genoptagelse efter skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8.
Det fremgår af forarbejderne til lov nr. 410 af 2. juni 2013 vedrørende den tidligere gældende skattestyrelseslovs § 35, stk. 1, nr. 8, nu skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8, at anvendelsesområdet for bestemmelsen er tilfælde, hvor der foreligger særlige omstændigheder uden for de tilfælde, hvor genoptagelse kan ske efter de objektive betingelser i bestemmelsens øvrige punkter (nr. 1 til nr. 7), og hvor det må anses for urimeligt at opretholde ansættelsen, f.eks. hvor en urigtig ansættelse skyldes svig fra tredjemand eller andre særlige omstændigheder, der ikke kan bebrejdes den skattepligtige. Det fremgår endvidere af forarbejderne, at genoptagelse vil kunne ske efter bestemmelsen, hvis der er begået fejl af skattemyndighederne, og at et glemt fradrag ikke giver grundlag for genoptagelse. Bestemmelsen må som anført af Skatteministeriet efter sin ordlyd, placering og forarbejder antages at have et snævert anvendelsesområde.
Det kan som ubestridt lægges til grund, at [by1] Kommunes socialforvaltning ikke foretog indberetning til SKAT om den tilbagebetalte kontanthjælp på 303.853 kr., og at der derfor på årsopgørelsen for 2004 fejlagtigt alene blev medtaget et fradrag på 643 kr.
Det kan således lægges til grund, at forholdet ikke skyldtes fejl begået af skattemyndighederne, ligesom det kan lægges til grund, at S, som det efter skattekontrollovens §§ 1 og 16 påhvilede at kontrollere rigtigheden af det fortrykte tal i årsopgørelsen for 2004, ikke reagerede på, at fradraget var indberettet med et åbenlyst forkert beløb, ligesom han allerede på dette tidspunkt og frem til 2012 var i besiddelse af de samme faktiske oplysninger, som gjorde ham i stand til at opdage fejlen.
Uanset dette opdagede S ikke fejlen inden for den ordinære genoptagelsesfrist den 1. maj 2008, men først primo 2012, da han fandt anledning til at gennemgå sin økonomi. S' private forhold, herunder at han flere gange afsonede fængselsstraffe og var under uddannelse m.v., kan ikke begrunde, at han fra 2004 til den 1. maj 2008 har været forhindret i at ansøge om genoptagelse efter skatteforvaltningslovens § 26, stk. 2.
Herefter finder landsretten, at der ikke foreligger særlige omstændigheder, der kan begrunde ekstraordinær genoptagelse efter skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8.
Landsskatterettens kendelser i de såkaldte kirkeskattesager har efter landsrettens opfattelse ikke relevans for bedømmelsen af nærværende sag.
Skatteministeriets påstand tages herefter til følge.”
Østre Landsrets dom er gengivet i SKM2016.544 ØLD, og Højesterets dom er gengivet i SKM2017.224 HR.
SKATs afgørelse
”SKAT har behandlet dit brev af 29. april 2014, hvor du anmoder om at få genoptaget dine skatteansættelser for 2009-2013.
Den 17. september 2014 sendte SKAT et forslag til afgørelse, hvortil du er fremkommet med bemærkninger. Der henvises til afsnittet "Dine bemærkninger til SKATs forslag til afgørelse" nedenfor.
SKAT har gennemgået bemærkningerne, og fastholder SKATs forslag til afgørelse. Der henvises til afsnittet "SKATs endelig afgørelse" nedenfor.
Der træffes derfor nu endelig afgørelse i sagen, og SKAT har ændret grundlaget for din skat for 2009-2013 sådan:
Indkomståret 2009
SKAT kan ikke imødekomme anmodningen om genoptagelse af din skatteansættelse for 2009, idet fristen herfor var den 1. maj 2013, jævnfør skatteforvaltningslovens § 26, stk. 2, og du anses ikke at opfylde betingelserne for ekstraordinær genoptagelse i skatteforvaltningslovens § 27.
For yderligere begrundelse henvises til afsnittet "SKATs begrundelse" nedenfor.
Indkomstårene 2010-2012
SKAT imødekommer din anmodning om genoptagelse af 2010-2012, idet anmodningen er fremsendt indenfor fristen i skatteforvaltningslovens § 26, stk. 2.
Det er korrekt, at det til og med 2012 var kursudviklingen fra 1. juli til 30. juni året efter, der skulle medregnes til den skattepligtige indkomst. SKATs værdipapirsystem har ikke kunne håndtere en anden dato end den 31. december, og derfor fremgår denne dato, og ikke den 30. juni, men ved beregningen af kursudviklingen er kurserne pr. 30. juni anvendt. Dette ses også ved, at værdipapirsystemet og dine beregninger af gevinster i 2010-2012 stemmer overens med hinanden.
De urealiserede gevinster vedrørende dine investeringsforeningsbeviser i [virksomhed1] er skattepligtige, jævnfør aktieavancebeskatningslovens §§ 19 og 23, stk. 7 samt personskattelovens § 4, stk. 1, nr. 5.”
Klagerens opfattelse
Klageren har nedlagt påstand om, at skatteansættelsen for 2009 genoptaget ekstraordinært, og at han godkendes fradrag i kapitalindkomsten på 76.398,76 kr. Hvis skatteansættelsen for 2009 ikke genoptages ekstraordinært, gøres der indsigelse mod, at SKAT har genoptaget skatteansættelsen for 2010-2013.
”Sagen er som følger, hvilket også fremgår af de vedhæftede breve, der tidligere er sendt til SKAT (denne klage er en uddybelse af tidligere klager, den skal altså ses i sammenhæng med disse):
Jeg fik på min årsopgørelse 2013 et skattesmæk for værdistigning af mine aktier, der i 2013 steg i værdi. Jeg betalte men klagede til SKAT, da jeg ikke mener, det er korrekt, jeg skal betale skat af mine aktier, da deres værdi fortsat er langt under købspris. Jeg købte mine aktier tilbage i 2007 for ca. 100 000 kr. Disse faldt grundet finanskrisen til ca. 25.000 kr. i værdi. Jeg foretog mig intet, for på tidspunktet, hvor jeg købte aktierne, fik jeg at vide, det var smartest at lave en langsigtet investering dvs. mindst 10 år skulle der gå uden, at jeg foretog mig noget.
Jeg kan år efter år se på mine papirer, at banken hvert år indbetter oplysninger til SKAT, så jeg foretager mig ikke yderligere. Hvad jeg erfarer i marts 2014 er, at SKAT i 2009 ændrer lovgivningen således, den bliver indfaset på en måde, hvor man som borger IKKE har mulighed for at ændre på sit tab. Grundet finanskrisen, er de største tab blandt småaktionærer som mig, I årene FØR 2009, ligesom 2009 var året, hvor tabet senest skulle være skrevet ind i årsopgørelsen. Derudover må man overveje det faktum, at 2009 også var året, hvor skatteopgørelsen blev elektronisk. SKAT forudsætter altså, at man som almindelig borger, er klar over, præcis hvilke områder man selv skal indberette på trods af 1) det er første år, selvangivelsen er elektronisk, 2) rubrikken hvor man indberetter det ikke står som en af de første, men kræver man vælger en “drop down” menu, 3) SKAT ikke har orienteret herom.
Konsekvensen af ovenstående er, jeg reelt betaler SKAT af et underskud (aktiernes værdi er fortsat ikke over 100 000 kr.) Skylden til ovenstående situation, hvilket også fremgår tydeligt af klagen d. 5/10/14, at reglerne vedr. lagerbeskatning af (urealiserede) gevinster er blevet ændret uden orientering fra SKAT herom, hvorfor folk som jeg kommer i klemme.
Jeg klager derfor over:
- At jeg skal betale SKAT af en værdistigning på mine aktier, trods det faktum at aktiernes værdi endnu er langt under indkøbspris, samt at I nu forlanger yderligere knap 10 000 kr. af mig i SKAT, uden samtidig at muliggøre jeg får godtgjort mit tab.
- At årsagen til, jeg skal betale skat heraf, findes ved SKATs yderst mangelfulde orientering til aktionærer som jeg, om at få indberettet tab på årsopgørelsen 2009.”
Landsskatterettens afgørelse
Af skatteforvaltningslovens § 26, stk. 1, fremgår, at told- og skatteforvaltningen ikke kan afsende varsel som nævnt i § 20, stk. 1, om foretagelse eller ændring af en ansættelse af indkomst- eller ejendomsværdiskat senere end den 1. maj i det fjerde år efter indkomstårets udløb. Ansættelsen skal foretages senest den 1. august i det fjerde år efter indkomstårets udløb. Denne frist gælder ikke for den skatteberegning, der er en følge af ansættelsen. Har det betydning for den skattepligtiges mulighed for at varetage sine interesser, at fristen for at foretage ansættelsen forlænges, skal en anmodning om en rimelig fristforlængelse imødekommes. Skatteministeren kan for grupper af skattepligtige fastsætte kortere frister end angivet i 1. og 2. pkt.
Af skatteforvaltningslovens § 26, stk. 2, fremgår, at en skattepligtig, der ønsker at få ændret sin ansættelse af indkomst- eller ejendomsværdiskat, senest den 1. maj i det fjerde år efter indkomstårets udløb skal fremlægge oplysninger af faktisk eller retlig karakter, der kan begrunde ændringen.
Af skatteforvaltningslovens § 26, stk. 7, fremgår, at hvis en ansættelse efter stk. 1 eller 2 (ordinær ansættelse) vedrører opgørelsen af en balancepost, kan opgørelsen primo indkomståret alene foretages eller ændres, såfremt ansættelsen for det foregående indkomstår ændres tilsvarende vedrørende opgørelsen ultimo for dette indkomstår.
Af forarbejderne til skatteforvaltningslovens § 26, stk. 7, (lovforslag nr. 235 2003/2004) fremgår, at de omhandlede balanceposter for eksempel er varelagre, igangværende arbejder og hensættelser. Lovforslaget var i høring, og Told- og Skattestyrelsen påpegede, at en skatteansættelse aldrig vedrører en balancepost, men vedrører indkomster, udgifter, fortjeneste og tab. Følgende fremgår af Skatteministerens høringssvar:
”Når udtrykket ”balancepost” er anvendt i forslaget skyldes det, at det er samspillet mellem posteringerne i driftsregnskabet og frist- og forældelsesreglerne, som skaber primo-/ultimo-problemet. Dette beskrives mest enkelt og dækkende ved udtrykket, at skatteansættelsen ”vedrører opgørelsen af en balancepost”.
Lovforslaget angår kun opgørelsen af de balanceposter i regnskabet, som indgår i driftsresultatet. Den skattemæssige driftsmiddelsaldo påvirker alene den skattepligtige indkomst ved størrelsen af de skattemæssige afskrivninger.
Hvis et afskrivningsgrundlag er ansat forkert, kan det korrekte afskrivningsgrundlag lægges til grund for skatteansættelsen inden for den ordinære ansættelsesfrist. (...).
Af skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 2, fremgår, at uanset fristerne i § 26 kan en ansættelse af indkomstskat foretages eller ændres efter anmodning fra den skattepligtige, hvis ansættelsen er en direkte følge af en ansættelse vedrørende den skattepligtige for et andet indkomstår.
Af skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8, fremgår, at told- og skatteforvaltningen efter anmodning fra den skattepligtige giver tilladelse til ændring af skatteansættelsen som følge af, at der foreligger særlige omstændigheder.
Skatteforvaltningslovens § 27 er en videreførelse af § 35 i den tidligere skattestyrelseslov.
Følgende fremgår blandt andet af forarbejderne til bestemmelsen i den dagældende 35, stk. 1, nr. 8, i skattestyrelsesloven:
“...
Den foreslåede bestemmelse vil dog yderligere finde anvendelse, hvor der er begået fejl af den skatteansættende myndighed, uden at fejlene kan anses for ansvarspådragende, når fejlen har medført en materielt urigtig ansættelse, og det efter en konkret bedømmelse må anses for urimeligt at opretholde ansættelsen. Bestemmelsen vil eksempelvis finde anvendelse i tilfælde, hvor en urigtig ansættelse skyldes svig fra tredjemand eller andre særlige omstændigheder, der ikke kan bebrejdes den skattepligtige. (...) Bestemmelsen giver derimod ikke grundlag for genoptagelse i tilfælde, hvor den skattepligtige har glemt et fradrag, eller hvor myndighederne har fortolket lovgivningen forkert, med mindre myndighederne i den forbindelse har handlet ansvarspådragende. (...) Ved vurderingen af, om der foreligger særlige omstændigheder, der kan give anledning til en ekstraordinær skatteansættelse, kan det tillægges vægt, om skatteansættelsen har væsentlig betydning for den skattepligtige. Er der således tale om en indkomstændring på mere end 5.000 kr., vil dette tale for genoptagelse af ansættelsen (...) Den skattepligtige skal endvidere dokumentere eller sandsynliggøre, at betingelserne for genoptagelse er opfyldt. (.).”
Af skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, fremgår, at en ansættelse kun kan foretages i de i stk. 1 nævnte tilfælde, hvis genoptagelsesanmodningen fremsættes af den skattepligtige senest 6 måneder efter, at den skattepligtige er kommet til kundskab om det forhold, der begrunder fravigelse af fristerne i § 26.
Af aktieavancebeskatningslovens § 19, stk. 1, fremgår, at gevinst og tab på aktier og investeringsbeviser m.v. udstedt af et investeringsselskab medregnes ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst.
Af personskattelovens § 4, stk. 1, nr. 5, fremgår, at kapitalindkomst omfatter det samlede nettobeløb af skattepligtig fortjeneste, fradragsberettigede tab og skattepligtige afståelsessummer efter aktieavancebeskatningslovens § 19.
Formueplejeselskaberne er ved lov nr. 98 af 10. februar 2009 om ændring af selskabsskatteloven, fusionsskatteloven og forskellige andre skattelove, jf. § 2, nr. 1, overgået til at være investeringsselskaber omfattet af aktieavancebeskatningslovens § 19. For investeringsbeviser i formueplejeselskaber, der har forskudt indkomstår, har lovændringen virkning fra og med indkomståret 2009.
På baggrund af sagens oplysninger lægger Landsskatteretten til grund, at klagerens anmodning til SKAT af 29. april 2014 er en anmodning om genoptagelse af skatteansættelsen for 2009, og at anmodningen skal forstås således, at klageren kun ønskede sin skatteansættelse for de efterfølgende år genoptaget, såfremt SKAT genoptog skatteansættelsen for 2009 ekstraordinært.
Landsskatteretten lægger endvidere til grund, at gevinst/tab på klagerens investeringsbeviser i [virksomhed1] opgjort efter lagerprincippet i 2009 – 2013 udgjorde hhv. -76.398,76 kr., 11.470 kr., 3.100 kr. og 10.044 kr.
Landsskatteretten har i tre afgørelser, der er offentliggjort som SKM2014.860 LSR, SKM2015.124 LSR og SKM2016.562 LSR fastslået, at lagerbeskattede værdipapirer og lagerbeskattede finansielle kontrakter ikke er omfattet af reglerne i skatteforvaltningslovens § 26, stk. 7, og § 27, stk. 4, om balanceposter. Landsskatteretten har endvidere fastslået, at reglerne i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1. nr. 1 og 2, ikke finder anvendelse. Højesteret har i en dom af 21. februar 2017 i sag nr. 119/2016 stadfæstet Østre Landsrets dom, som er gengivet i SKM2016.544 ØLD. Højesterets dom er gengivet i SKM2017.224 HR. I dommen er det fastslået, at det er skatteyderens ansvar at kontrollere tallene i den fortrykte selvangivelse.
Fristen for ordinær genoptagelse af skatteansættelsen for 2009 – 2013 var hhv. den 1. maj 2013, den 1. maj 2014, den 1. maj 2015 og den 1. maj 2016. Fristen gælder såvel for SKAT som for skatteyderen.
Klagerens anmodning om genoptagelse af skatteansættelsen for indkomståret 2009 er fremsat den 29. april 2014, dvs. efter udløbet af fristen for at bede om ordinær genoptagelse efter skatteforvaltningslovens § 26, stk. 2.
Landsskatteretten skal herefter tage stilling til, om klageren har ret til at få sin skatteansættelse for 2009 genoptaget ekstraordinært i medfør af skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8.
Det forhold, at klageren i 2011 – 2013 er blevet beskattet af en værdistigning på sine lagerbeskattede værdipapirer skyldes, at værdien fra primo til ultimo året er steget. Det er ikke en særlig omstændighed, der begrunder ret til ekstraordinær genoptagelse, at klageren på grund af ukendskab til skattereglerne ikke i 2009 selvangav et tab på sine lagerbeskattede investeringsbeviser. Det er i øvrigt ikke godtgjort, at han ikke inden for den ordinære ansættelsesfrist var i besiddelse af oplysninger, der gjorde ham i stand til at opdage, at han ikke i 2009 havde fået fradrag for sit tab på sine investeringsbeviser. Ukendskab til skattereglerne er ikke særlige omstændigheder, der begrunder ret til ekstraordinær genoptagelse.
Det er skatteyderens ansvar at selvangive korrekt, og kan skatteyderen ikke selv overskue reglerne, har han mulighed for at søge sagkyndig rådgivning. Det forhold, at der er tale om et stort beløb begrunder heller ikke i sig selv, at klageren har ret til ekstraordinær genoptagelse, idet ret til genoptagelse efter bestemmelsens forarbejder tillige forudsætter, at skattemyndigheden har begået en fejl eller f.eks. har foretaget en urimelig skatteansættelse. Det skyldes ikke fejl begået af SKAT eller svig fra tredjemand, at selvangivelsen for 2009 og dermed årsopgørelsen for 2009 ikke var korrekt, idet der ikke i 2009 var indberettet et tab. Det er i øvrigt klagerens ansvar at kontrollere tallene i årsopgørelsen for at sikre sig, at årsopgørelsen er korrekt.
Landsskatteretten stadfæster derfor SKATs afgørelse, hvorefter der ikke gives ret til ekstraordinær genoptagelse af skatteansættelsen for indkomståret 2009.
Klagerens anmodning om genoptagelse til SKAT af den 29. april 2014 skal forstås således, at klageren kun ønskede skatteansættelsen for 2010 – 2013 genoptaget, såfremt han kunne få sin skatteansættelse for 2009 genoptaget ekstraordinært.
SKATs varsling om ændring af skatteansættelsen for 2010 er fremsendt den 17. oktober 2014. Varsling om ændring af skatteansættelsen for 2010 er derfor fremsendt efter udløbet af fristen for at foretage en ordinær skatteansættelse af indkomsten for 2010. Det er ikke godtgjort, at betingelserne for at foretage en ekstraordinær ansættelse af indkomsten for 2010 er opfyldt. Landsskatteretten nedsætter derfor forhøjelsen af klagerens indkomst i 2010 med 11.470 kr.
SKATs varsling om ændring af skatteansættelsen for 2011 – 2012 er fremsat inden for fristen i skatteforvaltningslovens § 26, stk. 1. Der er enighed mellem SKAT og klageren om, at klageren i 2011 og 2012 havde en gevinst på sine lagerbeskattede investeringsbeviser på hhv. 3.100 kr. og 10.044 kr.
SKATs varsling om ændring af skatteansættelsen for 2011 og 2012 og gennemførelsen af forhøjelsen er gyldig, fordi skatteansættelsen er foretaget inden for fristen i skatteforvaltningslovens § 26. Landsskatteretten stadfæster derfor SKATs afgørelse for 2011 og 2012.
Det er ubestridt, at klageren i 2013 havde en gevinst på sine lagerbeskattede investeringsbeviser på 25.916 kr. En genoptagelse af skatteansættelsen for 2013 vil ikke føre til en ændret resultat, og Landsskatteretten stadfæster derfor, at SKAT har afslået at genoptage skatteansættelsen for 2013 ordinært.