Kendelse af 24-03-2017 - indlagt i TaxCons database den 28-04-2017

Faktiske oplysninger

Virksomhedsaktiviteter

Klagerens virksomhed er ifølge de registrerede oplysninger hos klagerens ægtefælle påbegyndt den 1. september 2009.

Klageren har pr. 1. juli 2009 sammen med sin ægtefælle købt ejendommen [adresse1], [by1], [by2]. Ejendommen er en landbrugsejendom med et jordareal på 7,98 HA.

Tidligere boede klageren sammen med sin ægtefælle i [by3].

Ejendomsværdien udgør pr. 31. december 2013 1.250.000 kr. heraf stuehusværdi 703.000 kr. Grundværdien er 153.000 kr.

Klagerens repræsentant har oplyst, at inden køb af ejendommen havde klageren og klagerens ægtefælle allerede anskaffet sig 4 heste. De blev inden opstart af virksomheden [virksomhed1] brugt privat og til udlejning til kunder. Udlejning af hestene skete til institutionen [virksomhed2] og [virksomhed3]. De 4 heste var opstaldet og indtægten ved udlejningen af hestene blev brugt til at betale en del af opstaldningen, der var derfor ikke et overskud ved udlejningen af hestene.

[virksomhed2] og [virksomhed3] er opholdssteder for børn og unge mellem 6 og 18 år.

Klagerens repræsentant har videre oplyst, at ejendommen blev købt som bolig for familien og som virksomhed for klageren og hans ægtefælle, og at planen med virksomheden var, at der skulle udlejes hestebokse i driftsbygningerne, at der skulle udlejes heste [virksomhed2] og institutionen [virksomhed2], og at der skulle sælges wrap.

Klageren har oplyst, at der ikke skulle avles på de 4 heste.

Klagerens repræsentant har videre oplyst, at i året 2009 var udsigterne til at kunne leje hestebokse gode. Dette ændrede sig dog, da der ikke var den store interesse for at leje ud til almindelig opstaldning. Som konsekvens heraf valgte klageren og hans ægtefælle, at satse på udlejningen af hestene og videreudvikle dette. De valgte derfor, at ægtefællen skulle videreuddanne sig til biologisk chok- og traume terapeut, da det var deres vurdering, at det kunne bidrage til flere kunder indenfor rideterapi. Klagerens ægtefælle blev delvis færdig med sin uddannelse som biologisk chok- og traumeterapeut i juni 2013, men blev først endelig færdig i 2015.

SKAT har anset klagerens ægtefælle for skattepligtig af indtægterne fra rideterapi. Beløbet udgør for indkomståret 2013 7.720 kr. for indkomståret 2014 25.940 kr. og for indkomståret 2015 69.050 kr.

Det fremgår af regnskaberne, at indtægterne fra rideterapi er medregnet hos klageren for indkomstårene 2013, 2014 og 2015, men klagerens repræsentant har oplyst, at det burde være klagerens ægtefælle, der står for virksomheden.

Klageren har lønmodtagerjob hos [virksomhed4] A/S, mens klagerens ægtefælle arbejder som pædagog for institutionen [virksomhed2] og [virksomhed3] 30 timer pr. uge.

Klageren ifølge regnskaberne haft følgende hestebesætning ultimo indkomståret:

I de supplerende oplysninger til klagen er fremlagt en oversigt over heste. Heraf fremgår følgende hestebesætning ultimo indkomståret:

Resultater m.v.

Oversigt over virksomhedens skattemæssige resultater samt klagerens øvrige indkomster i indkomstårene 2009 - 2015:

x) Beløbet er for indkomståret 2015 selvangivet hos klagerens ægtefælle.

Driftsresultatet kan ifølge regnskaberne for indkomstårene 2010 - 2015 specificeres således.

Det fremgår af de modtagne regnskaber, at omsætningen består i salg af wrap, samt at de andre indtægter består af boksleje, udlejning af heste, tilskud, salg af julevarer m.v. For indkomstårene 2013, 2014 og 2015 omfatter de andre indtægter også indtægter ved rideterapi.

Klagerens repræsentant har oplyst, at der ikke har været indtægter ved boksleje i de påklagede år 2011 – 2013, men først fra maj måned 2014.

Klagerens repræsentant har videre oplyst, at afskrivningerne for indkomstårene 2014 og 2015 omfatter afskrivninger på driftsbygninger, idet der ikke er afskrivningsberettiget inventar i virksomheden for indkomstårene 2014 og 2015.

Budgetter

Af klagerens budget for virksomheden for indkomståret 2014 fremgår følgende: Indtægter på 140.000 kr. og udgifter på 107.175 kr.

SKATs afgørelse

SKAT har ikke godkendt fradrag for virksomhedsunderskud på 99.973 kr. for indkomståret 2011, på 102.009 kr. for indkomståret 2012 og på 49.736 kr. for indkomståret 2013, idet klageren ikke anses at have drevet erhvervsmæssig virksomhed.

SKAT har godkendt fradrag for ejendomsskatter i kapitalindkomsten på 1.025 kr. for indkomståret 2011, på 1.085 kr. for indkomståret 2012 og på 1.164 kr. for indkomståret 2013.

SKAT har som begrundelse for afgørelsen anført følgende:

”1.4.1 SKATs bemærkninger til det fremsendte budget.

Til det indsendte budget skal SKAT bemærke:

atder i budgettet medregnes indtægter fra institutionerne [virksomhed2] og [virksomhed3] med 45.000, mens disse indtægter i perioden 2010 til 2013 har svinget mellem 7.200 og 28.320 og i gennemsnit har udgjort 20.380 kr. årligt,

at der medregnes indtægter på 42.000 kr. stammende fra klienter. Der er tale om indtægter fra den terapeutiske behandling, som hustruen har startet i 2013. Indtægter fra hustruens terapeutiske behandling er [person1]s bedrift uvedkommende. Hustruens indtægt ved terapeutisk behandling kan derfor ikke medregnes ved vurdering af rentabiliteten i hans virksomhed,

atder i budgettet kun er medtaget forsikringsudgifter vedrørende hestene. Landbrugsforsikringer i øvrigt, der udgør ca. 5.000 kr. årligt er ikke medtaget,

atudgifter til vedligeholdelse og småanskaffelser er budgetteret til 10.000 kr., men udgifterne har tidligere udgjort ca. 22.000 kr. årligt,

atder ikke er medregnet udgifter til energi og vand. Udgiften har hidtil udgjort ca. 9.000 kr. årligt efter modregning af privat andel,

at der i budgettet ikke er medregnet driftsøkonomiske afskrivninger. De årlige driftsøkonomiske afskrivninger på driftsbygningernes andel af købsprisen, hestehegn, etablering af ridebane, rytterstue, lade og stald kan passende fastsættes til 4 % af 424.290 kr. svarende til 16.971 kr.

På det grundlag bør resultatet ifølge det indsendte budget som minimum reguleres således:

Som det fremgår viser det regulerede budget et betydeligt underskud for [person1]s bedrift.

1.4.2 SKATs bemærkninger til det fremsendte udkast til regnskab for 2014.

Rideterapi:

Efter endt uddannelse i 2013 som biologisk chok- og traumeterapeut er [person1]s hustru i 2013 begyndt at tage klienter i terapeutisk behandling. I 2013 har hun haft en omsætning på 9.720 kr. I [person1]s foreløbige regnskab for 2014 medregnes en omsætning på 20.620 kr. Beløbet på 20.620 kr. består af bogførte indtægter på 16.620 samt en efterpostering på 4.000 kr. Efterposteringen må antages at dække over den forventede omsætning i den sidste del af året.

Det er hustruen, der har uddannelsen som biologisk chok- og traumeterapeut. Det er også hende, der forestår og har ansvaret for den terapeutiske behandling. Derfor er det også hende, der har den retlige adkomst til indtægten ved den terapeutiske behandling.

Omsætningen er således [person1]s indkomstopgørelse uvedkommende.

Vedrørende indtægt ved salg af får:

Der er medregnet en salgsindtægt på 2.000 kr. for salg af får. I regnskabsåret 2009 har der været en udgift til køb af får på 3.000 kr. Fårebesætning har været aktiveret i status ved udgangen af 2009 og 2010 med henholdsvis 2.880 kr. og 2.920 kr. Siden har der ikke været aktiveret får i status. I 2011 er der i den udgiftsførte besætningsnedgang på i alt 79.340 indeholdt nedgang i fårebesætning kr. 2.920. Der har ikke i årene 2010 til 2014 været bogført udgifter til køb af får. Der har ikke i årene 2009 til 2013 været bogført indtægter fra salg af får. Indtægten i 2014 må være en engangsindtægt.

I årene 2009 til 2013 har der kun været omsætning ved salg af julevarer og juletræer med i alt 920 kr. for de 5 år. Samtidig har der været en udgift på 819 kr. til indkøb af julevarer. Der har således kun været en nettoindtægt i de 5 år på i alt 101 kr. ved salg af juletræer og julevarer.

I regnskabsudkastet for 2014 indtægtsføres omsætning julevarer med 7.600 kr. Beløbet er i kontospecifikationen specificeret således:

20/2 2014 indtægtsført uden nærmere oplysning om salgets art 2.400

Efterpostering uden nærmere oplysning om salgets art5.200

I alt7.600

Efterposteringen vedrører endnu ikke realiseret indtægt.

[person1] har i bilag 6 oplyst, at der sælges diverse pyntegrønt, kogler, grene og juletræer fra de ca. 4 ha blandet skov, som tilhører ejendommen.

Den i regnskabsudkastet for 2014 medregnede omsætning ved salg af julevarer er ikke en ordinær driftsindtægt i forhold til den driftsform, der har været anvendt i årene 2009 til 2013. Af indtægten på 7.600 må mindst 6.000 kr. anses for en ekstraordinær indtægt i forhold til den for årene 2009 til 2013 anvendt driftsform.

Foderudgifter:

I årene 2011 til 2013 har foderudgifterne udgjort i alt 52.954 kr. svarende til et årligt gennemsnit på 17.651 kr. I årene 2011 til 2013 har virksomhedens besætning bestået af 4 heste. Det vil sige gennemsnitlig årlig foderudgift pr. hest har udgjort 4.412 kr.

I 2014 forventes der kun foderudgifter på i alt 9.920 kr., idet de forventede afholdte udgifter er reduceret med en forventet foderbeholdning på 7.274 kr. Fra og med 2014 består besætningen af 6 heste. Det vil sige, at gennemsnitlig foderudgift pr. hest nu er mindre end 2.000 kr.

Af kontospecifikationerne vedrørende foderudgifter fremgår i øvrigt,

at udgifter på konto 4401 60 (køb af soyaskrå/kager m.v.) er bogført med 2.532,60 kr., men som efterpostering krediteres kontoen med 1.266,30 kr., der overføres til konto 7000 03 (foder heste privat). Herved reduceres udgiften til kun 1.266,30 kr.,

atudgifter på konto 4406 06 (hestefoder) er bogført med 6.082,84 kr., men som efterposteringer krediteres kontoen med 3.041.42 kr., der overføres til konto 7000 03 (foder heste privat). Herved reduceres udgiften til 3.041,42 kr.,

atudgifter på konto 4425 80 (indkøbt fodergulerødder) er bogført med 681,48 kr., men som efterpostering krediteres kontoen med 425,93 kr., der overføres til konto 7000 03 (foder heste privat). Herved reduceres udgiften til 255,55 kr.

Det fremgår således, at de i regnskabsudkastet bogført foderudgifter er reduceret væsentligt ved at overføre en del af udgifterne til privatkontoen.

[person1] har i bilag 6 forklaret faldet i foderudgifterne med mindre indkøb hos [virksomhed5] og mere brug af græs, hø og wrap. Forklaringen virker ikke overbevisende. Det skal i den forbindelse bemærkes, at der i regnskabsudkastet for 2014 medregnes 7.000 kr. for salg af wrap. Den indtægt er helt på niveau med indtægt fra wrap i de 4 forudgående år. [person1]s jordareal har været uændret i alle årene, og der har ikke været tale om jordleje i nogen af årene. Der er derfor intet, der indikerer, at faldet i foderudgifter skulle skyldes øget forbrug af eget produceret foder.

Forklaringen på de lavere udgiftsførte foderudgifter i regnskabsudkastet for 2014 må derfor snare ligge i

Samlet set er der tale om en voldsom reduktion af foderudgifterne i regnskabsudkastet for 2014 i forhold til foderudgifterne i de tidligere år, og der er ikke fremført nogen overbevisende forklaring på ændringen.

Under hensyntagen til størrelsen af foderudgifterne i årene 2011 til 2013 og, at besætningen nu består af 6 heste, kan de ordinære foderudgifter i et normalt år ikke fastsættes lavere end 20.000 kr. I forhold de tidligere års foderforbrug er der således medregnet foderudgifter med mindst 10.000 kr. for lidt.

Vedrørende maskinstationsudgifter:

Maskinstationsudgifter har i årene 2011-2013 udgjort i alt 12.110 svarende til en gennemsnitlig årlig udgift på 4.036. I det foreløbige regnskab for 2014 udgiftsføres kun 793 kr., der vedrører presning.

I bilag 6 forklarer [person1] faldet i udgiften med, at der kun har været udgifter til 1 slet hø/wrap. Herudover har der kun været tale om afgræsning. Forklaringen hænger dårligt sammen med, at han også i bilag 6 har forklaret faldet i foderudgifterne med, at der har været brugt mere hø og wrap.

I forhold til tidligere år mangler der bogføring af udgifter til græsslåning, græssplitning og rivning. I forhold til et normalt år mangler der således maskinstationsudgifter på mindst 3.000 kr.

Vedrørende regnskab:

Udgifter til regnskab har i årene 2010, 2011, 2012 og 2013 udgjort henholdsvis 24.941 kr., 11.098 kr., 28.007 kr. og 13.710 kr. eller i alt 77.756 kr. – svarende til i gennemsnit 19.439 kr. årligt. I regnskabsudkastet for 2014 er der alene medregnet 6.930 kr. De i regnskabsudkastet medtagne udgifter til regnskab kan ifølge kontospecifikationerne specificeres således:

14/4 20143.000

13/6 20443.000

3/11 20143.000

3/11 2014-2.070

I alt6.930

Af kontospecifikationen kan det udledes, at der kun er medregnet udgifter til løbende bogføring for en del af året, mens der hverken er medregnet udgifter til bogføring for den resterende del af året eller til regnskabsafslutning og udarbejdelse af årsregnskab.

Der er tale om en betydelig reduktion af regnskabsudgifterne, og den reducerede udgift er ikke udtryk for størrelsen af de ordinære regnskabsudgifter for et normalt år. I forhold til de gennemsnitlige regnskabsudgifter for de forudgående år mangler der regnskabsudgifter på ca. 10.000 kr.

Vedrørende vedligeholdelse driftsbygninger:

Vedligeholdelsesudgifter på driftsbygninger har i årene 2009 til 2013 udgjort i alt 60.570 kr. svarende til en gennemsnitlig årlig udgift på 12.114 kr. I regnskabsudkastet for 2014 er der udgiftsført 0 kr. Ifølge kontospecifikationen er der afholdt udgifter på i alt 16.358,27 kr., men vedligeholdelseskontoen er krediteret med en efterpostering på 16.358,27, idet udgifterne er overført til forbedringsudgifter. Herefter udgør saldoen på vedligeholdelseskontoen 0 kr.

I bilag 6 oplyser [person1], at udgiften er faldet i 2014, idet de har sat hele udgiften på nyt lokale. Han anslår udgifter til at udgøre 4.000 – 5.000 kr. årligt i årene fremover.

Udgiften i regnskabsudkastet er ”krympet” ved at aktivere vedligeholdelsesudgifterne som anskaffelsessum for et nyt lokale. I forhold til et normalt år – og under henvisning til de gennemsnitlige årlige udgifter i årene 2009 til 2013, mangler der at blive medregnet vedligeholdelsesudgifter på mindst 10.000 kr. i regnskabsudkastet for 2014

Vedrørende vedligeholdelse inventar:

Vedligeholdelsesudgifter på inventar har i årene 2009 til 2013 udgjort i alt 29.175 kr. svarende til en gennemsnitlig årlig udgift på 5.835. I regnskabsudkastet for 2014 er der udgiftsført 981 kr.

I bilag 6 anslår [person1] de fremtidige vedligeholdelsesudgifter på inventar til 3.000 – 4.000 kr. årligt.

I forhold til et normalt år – og under henvisning til de gennemsnitlige årlige udgifter i årene 2009 til 2013, mangler der vedligeholdelsesudgifter på ca. 4.000 kr.

Vedrørende afskrivning på bygninger.

I note 37 i regnskabsudkastet er anskaffelsessummen for afskrivningsberettigede bygninger opgjort til i alt 440.648 kr. Der foretaget bygningsafskrivninger med i alt 4.789 kr.

I TfS 2005.636 ØLR, der er stadfæstet i TfS 2007.59 HR, udtalte syns-og skønsmanden, at forringelse af bygninger og inventar kan tilskrives de 2 faktorer slidtage som følge af brug og ”tidens tand” og økonomisk forældelse som følge af den teknologiske udvikling samt, at Statens Jordbrugsøkonomiske Institut benytter en afskrivningssats på 4 % til beregning af driftsøkonomiske afskrivninger på driftsbygninger i landbrug.

På det grundlag bør de driftsøkonomiske afskrivninger reguleres således:

Driftsøkonomiske bygningsafskrivninger: 4 % af 440.64817.625

Foretagne bygningsafskrivninger-4.789

Regulering bygningsafskrivninger12.836

Af de foran anførte grunde er det SKATs opfattelse, at det indsendte foreløbige regnskab hverken giver et retvisende billede af bedriftens driftsøkonomiske resultat for 2014 eller begrunder, at der fremadrettet er udsigt til, at bedriften vil kunne blive overskudsgivende eller give et driftsresultat på omkring 0 efter driftsøkonomiske afskrivninger.

For at give et retvisende billede af bedriftens forventede fremadrettede driftsøkonomiske resultat efter driftsøkonomiske afskrivninger skal der efter SKATs opfattelse som minimum foretages følgende reguleringer i forhold til det indsendte regnskabsudkast for 2014.

1.4.3 SKATs bemærkninger i øvrigt.

Vedrørende hestebesætning:

I bilag 6 har [person1] oplyst, at virksomhedens heste består af:

[x1] - anskaffet august 2004 (anslået dagspris 10.000 kr.),

[x2] - anskaffet september 2008 (anslået dagspris 12.500 kr.),

[x3] – anskaffet maj 2010 (anslået dagspris 20.000 kr.),

[x4] – anskaffet april 2011 (anslået dagspris 18.500 kr. Har været udlånt siden august 2014),

[x5] – anskaffet august 2013, og

[x6] – anskaffet august 2013, og at han herudover har følgende private heste

[x7] – anskaffet august 2013,

[x8] – anskaffet september 2011,

[x9] – anskaffet juli 2011 (har været udlånt siden juli 2013),

[x10] – anskaffet august 2014, og

[x11] – anskaffet august 2014 (ejerskab er delt med anden privatperson),

Der er ikke overensstemmelse mellem regnskaberne for årene 2009 til 2012 og de oplysninger, som [person1] giver i bilag 6 om virksomhedens heste. Af regnskabet for 2009 (note 410 og 640) fremgår, at hestebesætningen pr. 31/12 2009 består af 4 heste, der er overført til virksomheden fra privatsfæren i forbindelse med købet af landbrugsejendommen i 2009. Der har hverken været køb eller salg af heste i 2009. Ultimo 2010, 2011 og 2012 aktiveres de samme 4 heste i status, idet der hverken har været bogført køb eller salg af heste i årene 2010, 2011 eller 2012. I status for 2013 aktiveres der 6 heste – nemlig de 4, der blev overført i 2009 og 2 nye heste købt i august 2013. Der er ikke bogført salg af heste overhovedet i årene 2009 til 2013.

Regnskabernes oplysninger hænger ikke sammen med, at hesten [x3] er anskaffet i 2010 og, at hesten [x4] er anskaffet i 2011. I øvrigt virker det besynderligt, at en erhvervsmæssig hest ([x4]) udlånes. Udlån af erhvervsaktiver er ikke kendetegnede for systematisk indtægtserhvervelse.

I bilag 6 oplyses det nu, at [person1] ud over de erhvervsmæssige heste også har en besætning af private heste, der nu udgør 5 heste. Disse heste er også opstaldet på ejendommen – dog har 1 ([x9]) været udlånt siden juli 2013.

Den betydelige besætning af private heste underbygger, at formålet med anskaffelsen af ejendommen har været andet end at drive erhvervsmæssig virksomhed. I regnskaberne er der ikke foretaget nogen fordeling af diverse udgifter til gødning, planteavl, energi, maskinstation, regnskab, telefon, kontorhold, vand, småinventar, læhegn, biludgifter, vedligeholdelse af bygninger, installationer, grundforbedring, vej/gårdsplads og inventar mellem det private og det erhvervsmæssige hestehold. På tilsvarende måde er afskrivning på bygninger og driftsmidler fratrukket fuldt ud uagtet, at bygninger og driftsmidler også anvendes i betydeligt omfang i forbindelse med det private hestehold.

1.5. SKATs afgørelse og begrundelse.

1.5.1 Vedrørende skatteansættelserne.

Efter i juni 2013 at have afsluttet en uddannelse som biologisk chok- og traume terapeut har [person1]s hustru [person2] siden slutningen af 2013 sideløbende med sit lønnede job ved [virksomhed2] haft indtjening ved terapeutisk behandling. Det er hustruen, der har uddannelsen, og hende der gennemfører og er ansvarlig for behandlingerne. Derfor er det også hende, der har den retlige adkomst til indtægten ved den terapeutiske behandling. Indtægten ved terapeutisk behandling skal derfor i medfør af statsskattelovens § 4 jf. kildeskattelovens § 4 medregnes ved opgørelsen af hendes egen skattepligtige indtægt. Indtægten ved den terapeutiske behandling er derfor [person1]s virksomhed og indkomstopgørelse uvedkommende.

I den udstrækning hustruen anvender bedriftens aktiver i forbindelse med hendes særskilte indtægtserhvervelse, må der på markedsmæssige vilkår fastsættes en lejebetaling herfor. Herefter må det i forbindelse med hendes indkomstopgørelse vurderes, i hvilket omfang lejebetalingen kan fratrækkes i hendes indkomstopgørelse. En eventuel lejebetaling skal medregnes ved [person1]s opgørelse af ejendommens resultat.

Det er SKATs opfattelse, af landbrugsejendommen [adresse1], [by1], [by2] med tilhørende hestehold ikke er anskaffet og drevet med systematisk indtægtserhvervelse for øje, og der er ikke fremlagt oplysninger eller materiale, der kan sandsynliggøre, at virksomheden med den valgte driftsform har eller har haft udsigt til et positivt resultat eller et resultat omkring 0 efter driftsøkonomiske afskrivninger. Ved bedømmelsen har SKAT bl.a. lagt vægt på

at virksomhedens lønsomhed ikke er undersøgt forud for købet af ejendommen,

at der hverken er udarbejdet budgetter eller fremlagt materiale eller oplysninger i øvrigt for virksomheden, der kan sandsynliggøre, at der med den valgte driftsform har været udsigt til et positivt driftsresultat eller et resultat omkring 0 efter driftsøkonomiske afskrivninger,

at der heller ikke er udarbejdet budgetter eller fremlagt materiale eller oplysninger for virksomheden, der kan sandsynliggøre, at der fremadrettet med den fremtidige driftsform vil være udsigt til et positivt driftsresultat eller et resultat omkring 0 efter driftsøkonomiske af skrivninger,

at der heller ikke er udarbejdet budgetter eller fremlagt materiale eller oplysninger i øvrigt for virksomheden, der kan sandsynliggøre, at der fremadrettet med den fremtidige driftsform vil være udsigt til et positivt driftsresultat eller et resultat omkring 0 efter driftsøkonomiske af skrivninger,

at omfanget og intensiteten af virksomheden har været beskeden,

at private interesser i rideheste må antages at have haft en væsentlig indflydelse på anskaffelsen af ejendommen. Det skal i den forbindelse bemærkes, at familien ifølge det oplyste havde de 4 rideheste i en længere periode forud for købet af ejendommen. Hestene, der tidligere var opstaldet på en hestepension, blev anvendt privat til ridning. Med købet af ejendommen kunne hestene tages hjem fra hestepensionen,

at der aldrig er avlet på hestene, og der er ikke solgt heste,

at ridehestene var private og ikke erhvervsmæssige forud for købet af ejendommen,

at de private rideheste ikke bliver til en erhvervsmæssig virksomhed eller en del af en erhvervsmæssig virksomhed blot fordi, hestene hjemtages fra hestepensionen og i stedet opstaldes på familiens nyerhvervede ejendom,

at det forhold, at familien på et tidspunkt i begrænset omfang begynder at stille det private hestehold til rådighed for institutionerne [virksomhed2] og [virksomhed3] og derved opnår en begrænset indtægt, der i mindre omfang har kunnet reducere familiens private udgifter i forbindelse med hesteholdet, medfører heller ikke, at det private hestehold dermed bliver til en erhvervsmæssig virksomhed eller en del af en erhvervsmæssig virksomhed,

at der i forhold til udgifterne på ejendommen kun har været særdeles begrænsede indtægter. Over en 5 årig periode er udgifterne ekskl. Afskrivninger således mere end 5 gange større end indtægterne.

at driften kun har kunnet og fremadrettet kun kan gennemføres, fordi familien har andre personlige indtægter, der har kunnet og fremadrettet kan finansiere udgifterne på ejendommen og hesteholdet,

at det forhold, at [person1] i slutningen af 2013 begynder at udleje et par hestebokse til tredjemand ikke kan tages i betragtning ved vurdering af resultatet af den driftsform, som han har anvendt indtil dette tidspunkt. I øvrigt vil hans bedrift heller ikke være overskuds givende eller give et resultat på omkring 0 efter driftsøkonomiske afskrivninger selvom, den nye udlejningsaktivitet medregnes,

at det er SKATs opfattelse, at det væsentligste formål med erhvervelsen af ejendommen [adresse1], [by1], [by2] var at anskaffe en ejendom, hvor familien på samme sted kunne kombinere deres privatbolig med plads til det private hestehold og kunne pleje interessen for ridning.

Af de årsager, må SKAT anse [person1]s landbrugsbedrift med tilhørende hestehold for en ikke erhvervsmæssig hobbyaktivitet. Herudover må [person1]s hestehold anses for en ren privat hobbybetonet aktivitet, der er indkomstopgørelsen uvedkommende. Han kan derfor hverken fratrække virksomhedens underskud ved opgørelsen af den skattepligtige eller den personlige indkomst jf. statsskattelovens § 4 og personskattelovens § 3.

Da der ikke drives erhvervsmæssig virksomhed, kan virksomhedsordningen i virksomhedsskattelovens afsnit I ikke anvendes.”

SKATs supplerende udtalelse

Fornyet udtalelse fra SKAT:

”(...)

SKAT har følgende kommentarer til regnskaberne for 2014 og 2015:

I de selvangivne resultater for 2014 og 2015 på henholdsvis 16.417 kr. og 49.150 kr. indgår omsætning ved (ride)terapi med henholdsvis 25.940 kr. og 68.102 kr. Som det fremgår af hjemmesiden, foregår terapi både med og uden heste, og prisen er den samme for kunden. Hvis disse indtægter udtages af regnskaberne, er der også underskud i 2014 og 2015. Driften af landbrugsejendommen viser altså fortsat underskud til trods for en stigning i indtægter ved boksleje og leje fra [virksomhed2]­ institutionerne.

Indtægterne ved (ride)terapi må i øvrigt vurderes anderledes end udlejningen af heste til [virksomhed2]­ institutionerne. Ifølge opslag på hjemmesiden er ægtefællen, [person2], souschef i institutionen og forestår rideterapi for beboerne. Her deltager [person2] imidlertid som lønmodtager, hvorfor betalingen fra [virksomhed2]-institutionerne ikke dækker terapi, men kun leje af heste m.v.

Terapidelen er en ny driftsgren i virksomheden, også selv om der i en eller anden udstrækning ind­ går heste i terapien. Terapidelen er funderet på uddannelsen som biologisk chok- og traumeterapeut, som [person2] færdiggjorde i 2013. Der er tale om en særskilt driftsgren, som skal vurderes for sig i forhold til den øvrige virksomhed.

Terapidelen indgår først fra ultimo 2013 i den virksomhed, som SKAT har vurderet som ikke erhvervsmæssig, (ægtefælle færdiguddannet juni 213). At denne driftsgren senere giver overskud, bør ikke have indflydelse på vurderingen af driften på landbrugsejendommen for 2011-2013. Der skal tages udgangspunkt i forholdene i de påklagede år, hvilket bl.a. fremgår af SKM2007.59.HR.”

Klagerens opfattelse

Der er nedlagt påstand om, at klageren er berettiget til fradrag for virksomhedsunderskud på 99.973 kr. for indkomståret 2011, på 102.009 kr. for indkomståret 2012 og på 49.736 kr. for indkomståret 2013

Klagerens repræsentant har til støtte for påstanden anført:

”(...)

Erhvervsmæssig virksomhed

Det er vores opfattelse at [person1] og [person2] driver en erhvervsmæssig virksomhed. De køber ejendommen med det formål at have hesteopstaldning og udlejningen af heste. Der er ved opstarten af virksomheden udgifter til klargøring af virksomhedens aktiviteter, dette fremgår ligeledes af regnskabet hvor der bl.a. bliver fratrukket udgifter til istandsættelse af driftsbygningerne. At opstart af en virksomhed kræver opstartsomkostninger er ikke en overraskelse for os, det vil der efter vores overbevisning altid være.

Efter at have drevet virksomheden [virksomhed1] i 2009, 2010 og 2011 kunne [person1] og [person2] konstatere, at indtjeningen ikke var som forventet. Der var ikke den interesse for at leje hestebokse, som de havde regnet med. De besluttede derfor at satse på rideterapi. Hestene blev allerede udlejet til brug for rideterapi til institutionen [virksomhed2] og [virksomhed2] gård, derfor var ”driftsmidlerne” til denne form for virksomhede i orden. [person2] havde via sit arbejde for institutionen [virksomhed2] arbejdet med rideterapi og havde haft henvendelser fra andre, der gerne ville benytte [virksomhed1] til rideterapi. [person1] og [person2] vælger således allerede efter 3 års drift af virksomheden at udvide deres virksomhed. Vi mener, at de ved denne disposition udviser, at de vil kæmpe for at deres virksomhed kommer op at køre og at de vil have indtjening i virksomheden.

Skat skriver i afgørelsen hvilken forhold, der lægges vægt på ved afgørelse af om en virksomhed skal karakteriseres som erhvervsmæssig eller ikke erhvervsmæssig virksomhed, side 9 i afgørelsen. Til disse forhold kan vi for virksomheden [virksomhed1] oplyse følgende:

Skat skriver under retsregler og praksis side 10 i afgørelsen, hvad der forstås ved stutteri. Vi er uforstående over for denne henvisning. Virksomheden [virksomhed1] har intet at gøre med stutteri, dette er der blevet gjort opmærksom på overfor Skat. Når Skat kommer med en sådan henvisning, frygter vi, at Skat har udarbejdet en afgørelse uden at forstå virksomhedens drift.

Driften af virksomheden

Da [person1] og [person2] i 2009 købte deres ejendom købte de denne i fællesskab. Det var [person1], der stod for landbruget, som er udlagt med græs og den lille skov, der hører til ejendommen, samt regnskab og alt det administrative ved virksomheden. Mens det var [person2], der skulle stå for hestene og opstaldningerne. Momsregistreringen blev foretaget i [person2]s navn, mens virksomheden skattemæssigt blev selvangivet hos [person1]. For [person1] og [person2] har det ikke haft en praktik betydning, hvem der skatte- og momsmæssigt drev virksomheden. Men det burde selvfølgelig have været hos den samme person, at der blev selvangivet, som der blev afregnet moms. Da [person1] og [person2] fra 2008 til 2013 stort set har haft lige stor lønindkomst, jf. Skat opgørelse side 3 i afgørelsen, har det ikke skattemæssigt haft betydning hvor resultatet blev selvangivet.

I dag hvor rideterapien er blevet den største indtægtskilde i virksomheden, er der ingen tvivl om, at det burde være [person2], der står for virksomheden både skatte- og momsmæssigt. [virksomhed1] er en samlet virksomhed; hestene indgår i rideterapien, foder bliver dyrket på markene, hestene bliver udlejet til kunder, terapien bliver udført i virksomhedens driftsbygninger og arealer, opstaldning er i virksomhedens driftsbygninger. Det giver derfor ikke mening, at dele virksomheden op i forskellige driftsgrene og lade en del være hos [person1] og en anden del hos [person2]. Skat skriver på side 15 i afgørelsen, at [person2] skal betale leje for at bruge bedriftens aktiviteter. Dette vil medføre, at [person1] og [person2], et ægtepar der har fællesøkonomi, skal til at skrive regninger til hinanden.

Vi vil derfor fremover selvangive resultat af virksomhed hos [person2].

Rettelse til regnskaberne

I indkomståret 2011 bliver hestenes værdi nedskrevet med 79.340 kr. Denne nedskrivning bliver taget som en værdiændring på besætningen, der påvirker indkomstopgørelsen. Denne nedskrivning burde ikke have påvirket indkomstopgørelsen. I indkomståret 2009 tages hestene ind i virksomheden til 100.000 kr. uden at det påvirker indkomstopgørelsen. Så da hestene ikke har påvirket indkomstopgørelsen i 2009, godkender vi, at nedskrivningen på de 79.340 kr. ikke kan fratrækkes i 2011.

Kommentarer til Skats afgørelse og begrundelse

Skats afgørelse og begrundelse side 15 og 16 indeholder en liste over hvilken punkter Skat har lagt vægt på ved bedømmelse af virksomheden. Vi har følgende kommentarer hertil:

Konklusion

Det er vores vurdering, at virksomheden [virksomhed1] bliver drevet erhvervsmæssigt. Der har været opstarts år, hvor virksomheden udviste et skattemæssigt underskud. [person1] og [person2] har handlet på at deres virksomhed ikke var rentabel og har tilføjet en ekstra aktivitet og virksomheden kan herefter udvise et skattemæssigt overskud.

Vi erkender, at resultat af virksomhed allerede for indkomståret 2013 skulle være selvangivet hos [person2]. Vi selvangiver fremover resultatet hos [person2].

Vi godkender forhøjelse af indkomst på 79.340 kr. i 2011.”

Klagerens repræsentant har supplerende oplyst følgende:

”Vi talte på mødet om udarbejdelse af driftsmæssige regnskaber for indkomstårene 2014 og 2015. Jeg har konstateret, at der i skatteregnskaberne er taget afskrivninger på driftsbygninger på 2 % svarende til de driftsmæssige afskrivninger. Der er ikke afskrivningsberettiget inventar i virksomheden for 2014 og 2015. De skattemæssige resultater af virksomheden er derfor de samme driftsmæssigt. Se vedlagte "oversigt over resultat".

På vedlagte "oversigt over resultat" er bokslejen ligeledes specificeret. Der har ikke været indtægter fra boksleje i 2013, men først fra maj 2014.

Vedlagt oversigt over heste, hvor det fremgår hvornår hestene er anskaffet og deres anvendelse.

Det håndskrevne budget der ligger i sagen er for indkomståret 2014.

For yderligere beskrivelse af virksomheden har [person1] og hans ægtefælle skrevet følgende:

"Opholdsstedet [virksomhed2] i [by4] består af 2 huse med i alt 8 unge mennesker i alderen 7-18 år. Stedet har eksisteret siden 1996.

Opholdsstedet [virksomhed3] [adresse2] har for samme målgruppe eksisteret siden januar 2008.

I dag består opholdsstederne under [Fond1] af i alt 5 enheder med plads til 43 børn/unge i alderen 4-23 år.

Yderligere oplysninger kan hentes på opholdsstedets hjemmeside.

[person2] har arbejdet med rideterapi i [Fond1] siden maj 2008. I starten foregik det på [virksomhed6], hvor hestene var opstaldet inden vi købte [virksomhed1]. I dag benytter alle 5 afdelinger sig af rideterapien. Desuden afholdes ridelejr og diverse opvisningsarrangementer.

[person1] deltager ofte i arbejdet med de unge. Der laves mad over bål, høstes grøntsager, laves praktisk arbejde ved hestene eller andet hvor man samtidig kan snakke med de unge om deres udfordringer.

[person1] står desuden for vedligehold af stald, ridebane og andre faciliteter - derfor vil jeg mene at [virksomhed1] er "vores fælles projekt""

Det kan desuden tilføjes, at med opstart af virksomheden i 2009 har det hele tiden været hensigten, at hestene fortsat skulle anvendes til udlejning til [virksomhed3] og institutionen [virksomhed2].

For øvrig beskrivelse af virksomheden henvises til vores klage af 2. juni 2015.

Vi vedlægger billeder fra ejendommen hvor heste, udefaciliteter og rytterstue fremgår.”

Bemærkninger fra klagerens repræsentant til SKATs fornyede udtalelse:

”Vi kan oplyse, at der står følgende på [virksomhed1]s hjemmeside:

"Men vær opmærksom på, at jeg også tilbyder terapi uden brug af hest, da jeg ud over min rideterapeutiske uddannelse også har en uddannelse i biologisk traume- og kropsterapi."

Klienterne der får behandlingerne hos [virksomhed1] vil i deres behandlingsforløb alle benytte hestene. Der hvor hestene ikke benyttes til hele forløbet er bl.a til klienter, der har angst, her kan behandlingen startes op med en samtale eller to, hvor det klarlægges, hvordan terapien skal foregå og hvornår hestene skal bruges. Men for alle klienter vil hestene blive anvendt i langt de fleste behandlinger.

Det er ikke korrekt at terapidelen er funderet på [person2]s uddannelse som biologisk traume- og kropsterapeut alene. Til den form for terapi som [virksomhed1] tilbyde, vil det ikke være nok med denne uddannelse. [person2] har rideterapeutiske uddannelser, som hun har taget siden hun startede med rideterapi i 2005, det er disse uddannelser, der er de grundlæggende i behandlingerne. Samtidig er det ligeledes disse uddannelser, der har medvirket til at [person2] kan gøre hestene i [virksomhed1] klar til at kunne indgå i rideterapi.

Terapidelen er ikke en ny driftsgren. Når [person2] selv udøver terapi, foregår det på samme måde, som når hestene bliver lejet ud til terapi. Terapidelen er desuden i sammenhæng med resten af virksomheden og vil ikke kunne udøves uden brug af resten af virksomheden.”

Klagerens repræsentant har sendt følgende bemærkninger til Skatteankestyrelsens sagsfremstilling:

”Vi er uenige i Skatteankestyrelsens vurdering af [person1]s virksomhed for 2011, 2012 og 2013.

Vi er enige i, at rideterapien er en integreret del af den samlede landbrugsvirksomhed, men at rideterapien først er startet op i 2013, er vi ikke enige i. Rideterapien har siden opstarten af virksomheden i 2009 været en integreret del af landbrugsvirksomheden [virksomhed1]. Når der sker udlejning af hestene til institutionerne [virksomhed2] og [virksomhed3] er det udlejning til rideterapi. Denne udlejning har eksisteret før at [person1] og hans ægtefælle købte ejendommen [virksomhed1].

Som tidligere beskrevet købte [person1] og hans ægtefælle ejendommen [virksomhed1] pr. 1. juli 2009 og startede umiddelbart efter deres virksomhed op. Planen for virksomheden var, at de primære aktiviteter skulle være udlejning af hestebokse og der skulle udlejes heste til rideterapi.

Det var svært at få udlejet hesteboksene efter købte af ejendommen. Som tidligere beskrevet valgte [person1] og hans ægtefælle at udvide aktiviteten med heste-terapi. Dette blev der truffet beslutning om allerede i slutningen af 2011, hvor [virksomhed1] kun var blevet drevet i lidt over 2 år. Der var tale om en udvidelse af aktiviteten rideterapi og ikke en ny aktivitet. I rideterapien bliver brugt de faciliteter, der i 2010 blev bygget i virksomheden nemlig ryttestue og ridebane, rytterstuen er alene bygget til brug for ride-terapien. Ved at udvide aktiviteten blev virksomhedens faciliteter og driftsmidler udnyttet bedre.

Udvidelsen af hesteterapi virksomheden krævede en del forberedelse. Kunderne kommer desværre ikke bare uden at man arbejder for det. Der blev udarbejdet en hjemmeside og reklameret for rideterapien. Samtidig valgte [person1]s ægtefælle at udbygge sin uddannelse indenfor rideterapi.

Indtægten ved udlejning af heste til rideterapi fra institutterne [virksomhed2] og [virksomhed3] er blevet større efter at faciliteterne er blevet udvidet og virksomheden har valgt at satse på rideterapi.

Skatteankestyrelsen anfører i forslag til afgørelse:

”For landbrug er der ikke krav om, at virksomhedens resultat skal kunne dække driftsherreløn og forrentning af den investerede kapital.

Der lægges vægt på de konkret opnåede driftsresultater, medmindre disse var præget af ekstraordinære begivenheder, eller af at virksomheden var i en start-/indkøringsfase. Der henvises til Landsskatterettens kendelse af 8. december 2005, offentliggjort i SKM2005.519.LSR.”

...

”Der er lagt vægt på, at driften har været underskudsgivende før renter i alle årene 2009-2012, og at der i årene 2011 og 2012 kun har været begrænsede indtægter ved udlejning af heste, wrap m.v. og tilskud.”

Skatteankestyrelsen lægger således vægt på de konkret opnåede driftsresultater i årene 2009, 2010, 2011 og 2012, selv om virksomheden i disse år var i en opstarts-/indkøringsfase.

Den praksis, som domstolene, Landsskatteretten og SKAT/Skatteministeriet har fastlagt vedrørende start-/indkøringsfase, fremgår af nedenstående beskrivelse.

Praksis vedrørende start-/etablerings-/indkøringsfase

Landsskatterettens kendelse af 8. december 2005 (SKM2005.519.LSR):

Følgende fremgår af kendelsen:

”Vurderingen af, om en landbrugsvirksomhed har været erhvervsmæssigt drevet, skal endvidere foretages med udgangspunkt i en bedømmelse af driften og driftsformen de omhandlede indkomstår, herunder de konkret opnåede driftsresultater, medmindre disse var præget af ekstraordinære begivenheder eller af, at virksomheden var i en start-/indkøringsfase.”

Landsskatterettens kendelse 13-0166859 af 4. februar 2014

I afgørelsen, der vedrører drift af et kvæghold, anførte Landsskatteretten:

Efter omstændighederne, herunder særligt at tilvækst i kvægbesætningen efter det op-lyste er sket ved eget tillæg, er det rettens opfattelse, at landbrugsvirksomheden helt konkret må anses for at have brug for en længere indkøringsfase end den periode, som virksomheden er vurderet på baggrund af.

Landsskatterettens kendelse 2-7-1888-0265 af 11. september 2007

I afgørelsen, der vedrører avl og salg af heste, anførte Landsskatteretten:

”De pågældende indkomstår er hesteholdets 6., 7. og 8. driftsår. Herefter er virksomheden afhændet.

Landsskatteretten finder ikke, at de påklagede indkomstår ligger uden for den årrække, som det kan tillades landmænd m.v. at anvende på at skabe overskuds-givende virksomhed. Der er særlig henset til, at det for så vidt angår hesteholds vedkommende, typisk vil tage 3 år, før en salgshest er klar til salg for størst mulige salgssum. Retten har endvidere lagt vægt på, at der i gennemsnit har været ca. 15 heste. Der er tillige henset til A's reaktionstid fra han konstaterer, at han ikke kan bedre driftsresultatet, til han afhænder virksomheden.

Landsskatterettens kendelse 06-03006 af 10. december 2008

I afgørelsen, der vedrører drift af hestehold og gårdbutik, anførte Landsskatteretten:

”Endvidere er der lagt vægt på, at ejendommen var i en etableringsfase vedr. hestepension og gårdbutikken, og at der siden 2004 har været en fornuftig balance mellem indtjening og udgifter, og der er udsigt til et resultat efter driftsmæssige afskrivninger på omkring eller over 0 kr. efter driftsmæssige afskrivninger.”

Landsskatterettens kendelser 2-7-1888-0129 og 2-7-1888-0195 af 20. juni 2003

I afgørelsen, der vedrører drift af en stutterivirksomhed, opstartet i 1997, anførte Landsskatteretten:

”Der er ved bedømmelsen blandt andet lagt vægt på, at driftsresultaterne i 1997 og 1998 er præget af, at virksomheden var nyetableret og i en indkøringsfase, hvorfor de første års driftsresultater ikke kan anses for typiske. Endvidere er henset til det oplyste om udviklingen i besætningen og omsætningen i stutteridriften i de efterfølgende år.”

Landsskatterettens kendelse 671-1889-0270 af 19. januar 1999

Sagen vedrører opbygning af en stambesætning af Herefordkøer til avlsformål.

Skønsmanden udtalte følgende:

”Det er skønsmandens vurdering, at driftsårene 1993, 1994 og 1995 må betegnes som en omstillings- og indkøringsperiode, idet skønsrekvirenten og dennes ægtefælle i de pågældende år var i færd med at opbygge en stambesætning af Herefordkøer til avlsformål. Som følge heraf vil skønsmanden konkludere, at 1993, 1994 og 1995 må karakteriseres som atypiske driftsår på skønsrekvirentens landbrugsejendom.”

Landsskatteretten fandt på baggrund af den afgivne syns- og skønserklæring at kunne godkende, at den af klageren drevne landbrugsvirksomhed måtte anses for erhvervsmæssigt drevet i årene 1993 til 1995 inkl.

SKATs styresignal af 28. april 2011 (SKM2011.282.SKAT)

I SKATs styresignal af 28. april 2011 (SKM2011.282.SKAT) om skatte- og momsmæssig behandling af væddeløbsheste og stutterier anføres følgende:

”Hold af væddeløbsheste anses for erhvervsmæssig, hvis virksomheden efter en teknisk-faglig vurdering kan anses for professionelt drevet og efter udløbet af etableringsfasen, der typisk er på 5-7 år, er overskudsgivende (rentabel) eller i hvert fald på længere sigt kan forventes blive overskudsgivende.”

SKATs Den Juridiske Vejledning, afsnit C.C.1.3.1

I SKATs Den Juridiske Vejledning, afsnit C.C.1.3.1 anføres:

”En virksomhed kan derfor anses for at være erhvervsmæssig, uanset at den f.eks. i startfasen eller i en forbigående periode på grund af dårlige konjunkturer er underskudsgivende, herunder at der i disse perioder ikke er mulighed for forrentning af fremmed- og/eller egenkapital eller for en driftsherreløn, når blot der er udsigt til, at virksomheden kan blive rentabel over en lidt længere periode.”

I SKATs Den Juridiske Vejledning, afsnit C.C.1.3.2.1 anføres:

”Vurderingen af om der er udsigt til rimeligt driftsresultat

I denne vurdering kan bl.a. indgå følgende (ikke udtømmende):

? Om landbrugsvirksomheden er startet inden for få år, så de underskudsgivende år må forventes at være forbigående i opstartsfasen.

? Om der er sket omlægning af produktionen, så de underskudsgivende år må forventes at være forbigående indtil omlægningen er kørt ind.”

Skatteministeriet kommentar af den 19. november 1991

Skatteministeriet har den 19. november 1991 kommenteret Vestre Landsrets dom af 7. oktober 1991 (TfS 1991.566 og TfS 1991.566). Af kommentarerne fremgår bl.a.:

”Skatteministeriet vurderede, at det ikke ville være muligt at tilvejebringe yderligere bevismateriale. Under hensyntagen hertil samt til landsrettens tilkendegivelse under domsforhandlingen og indholdet af syns- og skønserklæringerne tog ministeriet bekræftende til genmæle. Der blev i den forbindelse også lagt vægt på, at landbruget/stutteriet havde givet overskud i de senere år, hvorfor de af sagen omfattede år måtte antages at have været en startfase.”

I den pågældende sag havde sagsøgeren købt halvparten af en landbrugsejendom pr. 14. juni 1984. Skattemyndighederne havde ikke anset ejendommen/hesteholdet for erhvervsmæssigt i 1984 og 1985.

Konklusion

Ud fra ovenstående kan det konkluderes, at der ved bedømmelsen af, om en landbrugsejendom/et hestehold m.v. skattemæssigt skal anses som erhvervsmæssigt drevet eller ikke, foreligger en praksis, hvorefter der skal tages hensyn til, om virksomheden er inde i en opstarts-/indkøringsfase.

Denne opstarts-/indkøringsfase kan ifølge den foreliggende praksis strække sig over en kortere eller længere årrække, afhængig af den konkrete situation.

I nærværende sag har SKAT og Skatteankestyrelsen tilsyneladende været af den opfattelse, at opstarts-/etableringsfasen er slut allerede ved begyndelsen af 2011, dvs. under 11/2 år efter opstarten af virksomheden.

Skatteankestyrelsen har i forslag til afgørelse ikke redegjort for, hvorfor Styrelsen mener, at der i nærværende sag - i modsætning til praksis - skal ske bedømmelse af den erhvervsmæssige drift allerede i opstarts-/etableringsfasen.”

Bemærkninger til SKATs udtalelse i sagen.

”SKAT skriver "anses bedriften ikke af SKAT for at været tilrettelagt med systematisk indtægtserhvervelse for øje" Denne påstand er vi ikke enige i. Når [person1] udbygger faciliteterne i virksomheden gøres dette for at forbedre indtjeningsmulighederne. Det samme gør sig gældende for valget om at etablere en hjemmeside og udvide rideterapidelen, valg der bliver truffet for at forøge indtjeningen i virksomheden med de driftsgrene der allerede eksistere i virksomheden.

Der er i SKATs udtalelse ikke andre argumenter end dem Skatteankestyrelsen har anvendt, hvorfor vi henviser til vores bemærkninger til Skatteankestyrelsens udtalelse af 17. oktober 2016.”

Landsskatterettens afgørelse

Underskud af virksomhed

Selvstændige erhvervsdrivende kan ved opgørelsen af den personlige indkomst foretage fradrag for udgifter, som i årets løb er anvendt til at erhverve, sikre og vedligeholde indkomsten, jf. statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a (loven kan findes på www.retsinfo.dk). I virksomheder, der ikke er erhvervsmæssige, kan der kun foretages fradrag for de udgifter, der har været forbundet med indkomsterhvervelsen, jf. nettoindkomstprincippet. Underskud af en ikke erhvervsmæssig virksomhed kan ikke fradrages i anden indkomst.

I dom af 15. april 1994, offentliggjort i TfS 1994, 364, har Højesteret fastslået, at i medfør af statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a, kan underskud ved drift af en landbrugsejendom, efter den mangeårige, særlige ligningspraksis for deltidslandbrug, fratrækkes ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst på betingelse af, at driften af ejendommen bedømt ud fra en teknisk-landbrugsfaglig målestok kan betegnes som sædvanlig og forsvarlig samt tilsigter at opnå et rimeligt driftsresultat. I så fald må ejendommen i skattemæssig henseende anses for drevet erhvervsmæssigt, medmindre det må lægges til grund, at driften selv efter en længere årrække ikke har udsigt til at kunne give et regnskabsmæssigt resultat på 0 kr. eller derover efter driftsmæssige afskrivninger men før renter.

For landbrug er der ikke krav om, at virksomhedens resultat skal kunne dække driftsherreløn og forrentning af den investerede kapital.

Der lægges vægt på de konkret opnåede driftsresultater, medmindre disse var præget af ekstraordinære begivenheder, eller af at virksomheden var i en start-/indkøringsfase. Der henvises til Landsskatterettens kendelse af 8. december 2005, offentliggjort i SKM2005.519.LSR. Om virksomheden havde udsigt til senere at give overskud skal bedømmes ud fra driftsformen i de påklagede indkomstår. Det følger af Retten i [by5]s dom af 18. november 2009, offentliggjort i SKM2009.747.BR.

Landsskatteretten mener, at aktiviteten med rideterapi, der påbegyndes i 2013, må anses for en integreret del af den samlede landbrugsvirksomhed. Der lægges vægt på, at rideterapien har en driftsmæssig sammenhæng med de øvrige virksomhedsaktiviteter, hvor der benyttes mange af de samme aktiver, herunder heste, hestebokse m.v.

Indkomstårene 2011 og 2012

Ud fra klagerens egen forklaring og oplysningerne i øvrigt må virksomheden anses at have ændret karakter i indkomståret 2013, hvor klagerens ægtefælle startede med at modtage indtægter fra rideterapi, som er indgået i regnskaberne for indkomstårene 2013, 2014 og 2015. Ved bedømmelsen af om virksomheden er erhvervsmæssigt drevet i indkomstårene 2011 og 2012, kan der derfor ikke lægges vægt på årene efter året 2012, hvor virksomheden havde en anden karakter end i årene 2011 og 2012.

Ud fra en konkret vurdering anses klagerens landbrugsvirksomhed ikke for erhvervsmæssigt drevet i indkomstårene 2011 og 2012.

Der er lagt vægt på, at driften har været underskudsgivende før renter i alle årene 2009-2012, og at der i årene 2011 og 2012 kun har været begrænsede indtægter ved udlejning af heste, wrap m.v. og tilskud. Uanset at virksomheden var i en startfase, var der i indkomstårene 2011 og 2012 ud fra de foreliggende oplysninger ikke udsigt til, at virksomheden fremover ville komme til at give overskud med den driftsform, der var i 2011 og 2012. Dette understøttes af klagerens og ægtefællens egne forventninger til virksomhedens begrænsede indtjeningspotentiale ved fortsættelse med denne driftsform, hvilket førte til, at de besluttede at udvide med rideterapi aktiviteter.

Da landbruget ikke kan anses for erhvervsmæssigt drevet i indkomstårene 2011 og 2012, godkendes der ikke fradrag for underskud af klagerens virksomhed i disse år, jf. statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a.

Indkomståret 2013

For årene 2014 og 2015 har klageren opgjort virksomhedsoverskud på henholdsvis 16.418 kr. og 49.150 kr. På baggrund heraf var der i indkomståret 2013 udsigt til overskud af virksomheden med den driftsform med de udvidede aktiviteter med rideterapi, som virksomheden havde i 2013. Som følge heraf godkendes der fradrag for underskud af virksomhed for indkomståret 2013.

Rideterapien, som blev udført af ægtefællen, havde et begrænset omfang i 2013. Det antages derfor, at det var klageren, der i overvejende grad drev virksomheden i 2013. Som følge heraf henføres fradrag for virksomhedsunderskuddet for indkomståret 2013 til klageren efter kildeskattelovens § 25A, stk. 1.

Landsskatteretten ændrer SKATs afgørelse for indkomståret 2013, idet der godkendes fradrag for underskud af virksomhed med 49.736 kr.

Udgifter til ejendomsskatter

Udgifter til skatter og afgifter, bortset fra ejendomsværdiskatter, på fast ejendom og næring, til forpagtningsafgifter og lignende byrder kan fradrages ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst. Dette fremgår af ligningslovens § 14, stk. 1. Det fremgår af ligningslovens § 14, stk. 2, at udgifter til ejendomsskatter på ejendomme, der indeholder en eller to selvstændige lejligheder, kan ikke fradrages, hvis ejendommen i indkomståret har tjent til bolig for ejeren. Fradrag indrømmes endvidere ikke for udgifter til ejendomsskatter, som vedrører et stuehus med tilhørende grund og have, hvis stuehuset i indkomståret har tjent til bolig for ejeren.

Det er vurderet, at fradragsret for ejendomsskatter vedrørende den del af landbrugsejendommen, der ikke vedrører stuehus ved tilhørende grund og have, ikke er afskåret efter lovens § 14, stk. 2. For indkomstårene 2011 og 2012 skal der derfor indrømmes fradragsret for ejendomsskatter i kapitalindkomst, jf. personskattelovens § 4, stk. 2, idet driften af landbrugsejendommen ikke anses som erhvervsmæssig i skattemæssig henseende. I øvrigt henvises der til Landsskatterettens kendelse af 22. december 2006, offentliggjort i SKM2006.94. LSR.