Kendelse af 23-02-2017 - indlagt i TaxCons database den 08-04-2017

Faktiske oplysninger

Klageren har i oktober 2013 fået overdraget moderens ejendom beliggende [adresse1], [by1].

I forbindelse med købet af ejendommen, blev der den 22. oktober 2013 udstedt et gældsbrev på 450.000 kr. Af gældsbrevet fremgik, at det blev forrentet og at det årligt skulle afdrages med det beløb, som en enlig forælder skattefrit måtte forære sin søn. Størrelsen af gældsbrevet afspejler den aftalte overdragelsessum.

Klageren har til SKAT oplyst, at gældsbrevet blev udformet med hjælp af advokat og at gældsbrevet er udtryk for en gæld til kreditor i forbindelse med køb af ejendom.

Klagerens repræsentant har oplyst, at der var omfattende forurening på grunden, dette har parterne ikke iagttaget i forbindelse med værdifastsættelsen af ejendommen.

Ifølge SKATs oplysninger, har klageren været kontaktperson og eneste arving i boet efter sin mor. Klageren har i den forbindelse indsendt boopgørelse, uden at klageren har fundet anledning til at nedsætte værdien af restgælden af gældsbrevet, der blev udstedt i forbindelse med overdragelsen af ejendommen.

SKAT har beregnet gaveafgift idet klagerens mor, ifølge SKAT, i gældsbrevet har afgivet et gaveløfte svarende til hovedstolen.

SKAT har beregnet gaveafgiften således:

SKATs afgørelse

SKAT har beregnet gaveafgift til 58.830 kr. vedrørende gave modtaget fra klagerens mor.

Til støtte for ændring har SKAT anført:

”SKAT har i brev af 19. marts 2015 oplyst, at SKAT i forbindelse med behandlinger af boet efter [person1] blev opmærksom på, at du har udstedt et gældsbrev på kr. 450.000. Efter SKATs oplysninger er gældsbrevet udstedt i forbindelse med dit køb af ejendommen [adresse1], [by1]. Gældsbrevet er udstedt den 22. oktober 2013 med et pålydende på 450.000 kr. Det fremgår af gældsbrevet, at det ikke forrentes, men afdrages årligt med det beløb som en enlig forældre skattefrit må forære sin søn/datter.

SKAT oplyste samtidig, at det er SKATs opfattelse, at gældsbrevet ikke er et egentligt lån, men derimod en gave. Årsagen til denne opfattelse er, at gældsbrevet efter sit indhold ikke kan betragtes som reelt, idet der er aftalt årlige afdrag svarende til det beløb, som din mor kunne give dig uden gaveafgift.

SKAT har den 9. april 2015 modtaget et udateret brev fra dig, hvor du oplyser, at SKATs opfattelse af gældsbrevet er en gave ikke er korrekt. Du oplyser, at gældsbrevet er udformet med hjælp af advokat og selvfølgelig er udtryk for en gæld til kreditor i forbindelse med køb af ejendom. Herudover oplyser du, at du vil afvikle gælden straks og du spørger hvilken dokumentation SKAT vil udbede sig som bevis for at gælden er afviklet.

Det følger af det skatteretlige gavebegreb, at når et formuegode helt eller delvist overføres fra en person til en anden uden vederlag og dette er udslag af gavmildhed og ikke sker til opfyldelse af en retlig forpligtelse foreligger der en gave. Inden for den gaveafgiftspligtige kreds (f.eks. mor-søn) gælder en særlig gaveformodning, når der sker overførsel af formuegoder.

I forbindelse med dit køb af ejendommen [adresse1], [by1] blev det i gældsbrevet aftalt, at din købesum blev afdraget med årlige, afgiftsfrie gaver. Gældsbrevet forrentes ikke, og indeholder ingen betalingsforpligtelse for dig. SKAT finder ikke, at en aftale om nedbringelse af gældsbrevet med årlige afgiftsfrie gaver adskiller sig fra den situation, hvor din mor havde overdraget ejendommen vederlagsfrit og dermed som en gave til dig.

Du har oplyst, at du har truffet foranstaltning til at indfri gælden straks. Det er SKATs opfattelse, at denne oplysning ikke har betydning for afgørelsen. Dels er det SKATs opfattelse, at man ikke kan ophæve en gavehensigt ved at tilbagebetale gaven og dels bemærker SKAT, at der er indgivet boopgørelse i boet efter [person1] med skæringsdag den 26. oktober 2014. Du er eneste arving i boet, og du har således fået samtlige aktiver udlagt fra boet. Du er således herefter både debitor og kreditor i gældsbrevet. Det er derfor SKATs opfattelse, at det ikke giver mening at tale om en afvikling af gælden.

Det er således fortsat SKATs opfattelse, at du har modtaget en gave ved udstedelsen af gældsbrevet. Efter boafgiftslovens § 26 indtræder der gaveafgift, når en gave modtages. Afgiften påhviler efter boafgiftslovens § 30 modtageren af gaven, men giveren hæfter solidarisk for afgiftens betaling.

Da der ikke er indgivet anmeldelse om gaven til SKAT, har SKAT fastsat værdien af gaven efter boafgiftslovens § 26, stk. 3.

SKAT har opgjort gaveafgiften således:

SKAT kan oplyse, at den skyldige gaveafgift skal forrentes efter boafgiftslovens § 38. Renten beregnes fra den dag, da gaveafgiften skulle have været betalt, og opkræves af vort bogholderi.

SKAT kan yderligere oplyse, at gældsbrevet ikke skal medregnes i boopgørelsen i boet efter [person1], fordi det nu betragtes som en gave. SKAT giver skifteretten besked.”

Af SKATs udtalelse til Skatteankestyrelsen fremgår:

”I sin klage fremsætter boet som primær påstand, at SKAT tilpligtes at anerkende, at der eksisterer et lovligt låneforhold, hvorfor der ikke er noget grundlag for opkrævning af gaveafgift, hvorfor SKATs ansættelse skal nedsættes til kr. 0.

Som subsidiær påstand ønsker boet, at der udmeldes syn og skøn over ejendommen, idet den værdiansættelse af ejendommen, som klager og dennes mor har foretaget, og som der er handlet efter, ikke afspejler markedsværdien på ejendommen på tidspunktet for overdragelsen.

Om de faktiske forhold i sagen anfører boet, at sagen angår spørgsmålet om, hvorvidt der mellem klager og dennes mor eksisterer et reelt låneforhold eller om der i stedet er tale om en gaveoverdragelse, og derfor også, hvorvidt der er mulighed for SKAT til at beregne gaveafgift af det anførte beløb på lånedokumentet, som værende en gavedisposition, eller om lånearrangementet skal accepteres, hvorfor der ikke er grundlag for gaveafgiftsberegning.

Boet oplyser, at der i forbindelse med klagers overtagelse af sin nu afdøde mors ejendom, beliggende [adresse2], [by1], blev udstedt et gældsbrev mellem klagers mor og klager lydende på kr. 450.000, hvilket modsvarer købesummen for ejendommen. Det fremgår af gældsbrevet, der ifølge oplysninger fra boet er udarbejdet af en advokat, at gælden ikke forrentes og at gælden afdrages med et beløb, der svarer til det beløb, der skattefrit kan gives i gave fra en forælder til sit barn.

Boet anfører herefter:

"Det har således været den faktuelle situation, at klager skulle tilbagebetale lånet med sine årligt modtagne gaver fra dennes forælder. Det vil med andre ord sige, at der er en klar afdragsprofil, der modsvarer sædvanlige afdragsprofiler på andre låneforhold" (vores understregning)

Herudover har boet oplyst, at det har vist sig, at der er omfattende forurening på grunden. Efter boets oplysning var det allerede under undersøgelse på tidspunktet for overdragelse mellem klager og dennes mor, men blev ikke iagttaget ved værdiansættelsen af ejendommen.

Indledningsvist skal bemærkes, at sagen efter SKATs opfattelse handler om, hvorvidt klagers mor i selve gældsbrevet har afgivet et gaveløfte eller ej.

I 2013 solgte klagers mor ejendommen, [adresse2], [by1], til klager. Overdragelses summen blev aftalt til kr. 450.000 og blev finansieret ved, at klager udstedte et gældsbrev på kr. 450.000. Gældsbrevet er rentefrit og det fremgår af gældsbrevet, at det "afdrages per/år med det beløb som en enlig forældre skattefrit må forære søn/datter".

Det er derfor SKATs opfattelse, at det i forbindelse med udstedelsen af gældsbrevet blev aftalt mellem klagers mor og klager, at gælden skulle afdrages via årlige gaver fra klagers mor til klager, hvilket også er i overensstemmelse med oplysningerne fra klager om, at den faktuelle situation var således, at klager skulle tilbagebetale lånet med sine årligt modtagne gaver fra dennes forælder.

I årene 1998 - 2011 fremgik følgende af Ligningsvejledningens afsnit A.B.7.1.1

"En gave kan foreligge f.eks. som en aktuel overdragelse af et formuegode, som et løfte om en fremtidig ydelse eller som en eftergivelse af gæld"

Om tidspunktet for beskatningen af en gave fremgik følgende af afsnit A.B.7.1.7

"En gave skal medtages ved indkomstopgørelsen, når modtageren er underrettet om gaven, lsr. 1945.25. "

Under udarbejdelsen af den Juridiske Vejledning blev behandlingen af gaver præciseret i afsnit C.A.6.1.6, hvor der siden version 1.4 i juli 2011 har stået følgende:

"Der er f.eks. også tale om en kapitalgave ved løfte om ratevis eftergivelse af en gældspost. Hele den samlede gældseftergivelse (de summerede rater) skal indkomstbeskattes/afgiftsberigtiges i det år, hvor løftet om gældseftergivelsen afgives til skyldneren. "

Denne praksis er tiltrådt af Skatterådet i SKM 2007.58 SR, hvor Skatterådet tager stilling til om et ægtepar kan overdrage en ejerlejlighed til deres datter, der påtænker at videresælge ejerlejligheden med fortjeneste og over en årrække overdrage denne fortjeneste til sine forældre med det gaveafgiftsfrie beløb pr. år. Skatterådet udtaler følgende:

"Et gaveløfte er bindende for giveren, når det er kommet til modtagerens kundskab, og gaven skal medregnes i afgiftsgrundlaget i det kalenderår, hvori modtageren erhverver ret til gaven. I den foreliggende sag afgives et løfte om i kommende år løbende at overføre hele den samlede fortjeneste fra ejendomssalget som gave fra datteren til forældrene. "

Skatterådet finder herefter at fortjenesten skal afgiftsberigtiges i det år, hvor gaveløftet meddeles til forældrene.

Det bemærkes, at denne praksis synes anerkendt blandt advokater. Se f.eks. vedlagte udskrift fra [virksomhed1] v/advokat [person2].

I nærværende sag er gældsbrevet udformet således, at gælden afvikles via årlige afgiftsfrie gaver. Klagers mor har således forpligtet sig til over en årrække at give klager en gave i form af nedskrivelse af gældsbrevet med et beløb, der svarer til det højest mulige afgiftsfrie gavebeløb. Det følger af fast praksis, som beskrevet i Juridisk Vejledning og tiltrådt af Skatterådet i SKM2007.58 SR, at et sådant løfte medfører afgiftsberigtigelse i det år, hvor løftet er kommet til modtagerens kundskab.

Da klager har underskrevet gældsbrevet indeholdende gaveløftet i 2013, skal beløbet afgiftsberigtiges i 2013.

For så vidt angår klagers subsidiære påstand om, at der udmeldes syn og skøn på ejendommen må denne påstand bero på klagers opfattelse af, at SKAT har anset overdragelsen af ejendommen som en gaveoverdragelse.

Det er SKAT opfattelse, at der er indgået en juridisk bindende aftale om overdragelse af fast ejendom mellem klagers mor og klager, som SKAT ikke har tilsidesat. Efter det oplyste var der på tidspunktet for indgåelsen af aftalen kendskab til den mulige forurening på grunden, men på trods heraf blev handlen, efter det oplyste, gennemført uden nogen form for forbehold. Da handlen notorisk er foretaget blandt interesseforbundne parter, må det lægges til grund at risikoen for forurening har indgået ved værdiansættelsen af ejendommen.

Det bemærkes i øvrigt, at klager har været kontaktperson og eneste arving i boet efter sin mor og at klager i den forbindelse har indsendt boopgørelse uden at klager har fundet anledning til at nedsætte værdien af restgælden af gældsbrevet, der blev udstedt i forbindelse med overdragelsen af ejendommen.

Størrelsen af gældsbrevet afspejler den aftalte overdragelsessum, og da klagers mor i gældsbrevet afgiver et gaveløfte svarende til hovedstolen, har SKAT fastsat gaven i overensstemmelse hermed. SKAT har således fastsat gaven i overensstemmelse med aftalen mellem klagers mor og klager.

Klagers påstand om syn og skøn må være udtryk for, at klager mener, at overdragelsessummen er forkert. En ændring af overdragelsessummen vil have virkning på den anden part i sagen, boet efter [person1], der på nuværende tidspunkt formentligt er afsluttet i skifteretten. Boet har således ikke retsevne til at indgå i en sag om syn og skøn om overdragelsessummen for ejendommen.

Hvis der kommer yderligere oplysninger fra klager, ønsker SKAT at blive hørt i sagen igen, inden Skatteankestyrelsen træffer afgørelse i sagen.”

Klagerens opfattelse

Klagerens repræsentant har nedlagt påstand om, at der eksisterer et lovligt låneforhold, hvorfor der ikke er grundlag for opkrævning af gaveafgift. SKATs ansættelse skal derfor nedsættes til 0.

Klagerens repræsentant har subsidiært nedlagt påstand om, at der skal udmeldes syn og skøn over ejendommen, idet værdifastsættelsen af ejendommen ikke afspejler markedsværdien på tidspunktet for overdragelsen.

Til støtte for påstandene har repræsentanten anført:

”Sagen angår spørgsmålet om, hvorvidt der mellem Klager og dennes mor eksisterer et reelt låneforhold eller om der i stedet er tale om en gaveoverdragelse, og derfor også, hvorvidt der er mulighed for SKAT til at beregne gaveafgift at det anførte beløb på lånedokumentet, som værende en gavedisposition, eller om lånearrangementet skal accepteres, hvorfor der ikke er grundlag for gaveafgiftsberegning.

I forbindelse med Klagers overtagelse af sin nu afdøde mors ejendom, beliggende [adresse2], [by1], blev der udstedt et gældsbrev mellem Klagers mor og Klager lydende på kr. 450.000 kr. Gældsbrevet er vedlagt som bilag 2.

Af dette gældsbrev fremgår, at værdien modsvarer købesummen for ejendommen. Det fremgår tillige af gældsbrevet, der i øvrigt er udarbejdet under medvirken af advokat, at gældsforpligtelsen ikke forrentes, og at gælden afdrages årligt med et beløb der svarer til det beløb, der skattefrit kan gives i gave fra en forælder til sit barn.

Det har således været den faktuelle situation, at Klager har skullet tilbagebetale lånet med sine årligt modtagne gaver fra dennes forælder. Det vil med andre ord sige, at der er en klar afdragsprofil, der modsvarer sædvanlige afdragsprofiler på andre låneforhold.

Det har vist sig, at der er omfattende forurening på grunden. Det var allerede under undersøgelse på tidspunktet for overdragelsen mellem Klager og dennes mor kendt, men de iagttog ikke dette forhold ved værdifastsættelsen af ejendommen. Som sagens bilag 3 vedlægges kopi af foreningsrapporten.

3. Anbringender til støtte for de nedlagte påstande

Til støtte for vores principale påstand skal vi gøre gældende, at SKAT må anerkende selve låneforholdet som reelt. Der er ikke tale om en ensidig formueoverdragelse, idet der som betaling af ejendommen udarbejdes, med hjælp fra advokat, et gældsbrev. Der er således klart tale om en ydelse og modydelse, idet Klager påtager sig en retlig forpligtelse, både over for dennes afdøde mor, og senere over for den afdødes mors bo. Dette understreges også af, at der er betalt lån tilbage til boet efter Klagers afdøde mor.

Derudover må gældsforholdet også anses for reelt alene af den omstændighed, at Klager og dennes afdøde mor, får professionel hjælp i forbindelse med overdragelse af ejendom­ men. Der er således ikke tale om en form for papirløs overdragelse mellem nærtstående. Der er tale om en reel overdragelse, hvilket også kan ske mellem nærtstående, hvilket i øvrigt skal accepteres af myndighederne.

SKAT har således ikke redegjort for, hvad ved selve handlen der skulle medføre, at der var tale om en gaveoverdragelse andet, end at SKAT henviser til det skatteretlige gavebegreb. SKAT anfører ikke faktuelle forhold ved denne handel der gør, at den i stedet for en almindelig handel mellem to parter skal anses som en formueoverførelse mellem interesseforbundne parter med et gaveelement.

Spørgsmålet om formueoverdragelse på denne måde kan alene relatere sig til rentefriheden. Her vil gældsbrevet rigtig nok ikke kunne opfylde betingelserne om anfordringsvilkår, hvorfor SKAT ville kunne anføre, at der ved rentefritagelsen ville skulle ske en gave­ afgiftsberegning af den sparede rente. Men dette forhold i sig selv, vil aldrig kunne tilsidesætte et ellers gyldigt lånedokument.

Og at der er tale om et gyldigt lånedokument understreges tillige af, at Klager har erkendt at være forpligtet til at betale lånet tilbage.

Det står således klart, at SKAT ikke vil kunne beregne gaveafgift, af det beløb, kr. 450.000, som Klager og dennes mor har handlet til, idet der er tale om et fuldt ud lovligt låneforhold, som 1SKAT skal acceptere.

I relation til Vores subsidiære påstand skal vi gøre gældende, at den værdi, som ejendommen har handlet til, ikke afspejler markedsværdien, idet værdien må antages at være meget mindre, hvorfor grundlaget for gaveafgiftsberegningen vil blive meget mindre, end det er tilfældet i denne sag, hvis skatteankestyrelsen mod forventning ikke skulle tage Vores principale påstand til følge. Dette ses af bilag 3.

Der er således grundlag for at anmode om, at der udmeldes syn og skøn, hvilket vi tillige anmoder om 100 % omkostningsgodtgørelse til, så den rigtige værdi af den omhandlede ejendom kan fastlægges, således at der kan fastlægges et lovligt grundlag for at beregne gaveafgift af.

I den relation skal det anføres, at den værdi, som Klager og denne mor havde fastlagt til overdragelse af den faste ejendom ikke binder SKAT, idet disse parter har et interessefællesskab, hvorfor de skal handle på markedsvilkår.

Inden der således kan foretages en beregning af gaveafgiften, vil der således skulle foretages en uafhængig vurdering af ejendommens reelle værdi. Ellers vil der ske en gaveafgiftsberegning på et urigtigt grundlag, hvilket tillige vil medføre, at der sker en afgiftsopkrævning uden hjemmel i loven, hvilket i sig selv ville stride mod legalitetsprincippet i skatteretten.

Det har hele tiden været Klagers opfattelse, at der har været tale om et reelt låneforhold, hvilket tillige understreges af, at Klager har fået hjælp fra advokat til at oprette omhandlede lånedokument.”

Af repræsentantens supplerende bemærkninger fremgår:

”Det skal fremhæves, at vi fastholder Vores anbringender fra Klagen.

Det nedenfor anførte, skal alene ses som kommentarer til den situation, at der mod forventning skulle blive tale om, at der anses for tildelt Klager en gave.

Til det anførte om, hvornår et gaveløfte er bindende, kan vi i det hele tilslutte os det af SKAT anførte.

Vi er imidlertid ikke enige i, hvis tilfældet skulle være, at forholdet vil blive betragtet som en gave, at der er tale om et gaveløfte der dækker hele overdragelsessummen af ejendommen på de 450.000 kr.

Som det fremgår af SKATs svar, lavede Klager og dennes mor en aftale, der byggede på, at der ville ske et afdrag med de ”skattefrie/afgiftsfrie” gaver, der kunne tildeles Klager årligt fra dennes forældre.

I tilfælde af, at dette bliver betragtet som et gaveløfte, kan dette løfte ikke antages at gælde for den fulde købesum/lånesum. Det eventuelle løfte knyttes op på en lovgivningsmæssig begivenhed, der ændres løbende, ja endda kan fjernes helt, hvis lovgiver måtte ønske dette.

I tilfælde af, at lovgiver bestemte, at den afgiftsfrie bundgrænse for tildeling af gaver fra forælder til børn, vil der ikke længere være tale om tilbagebetaling løbende. Det er såle- des en begivenhed, som er gavegiver ukendt, i hvilket omfang, den eventuelle gavedisposition, vil være gældende.

Tilsvarende hvis der blev ført en afgift på disse gaver. I disse tilfælde vil der ikke længere være tale om, at der skulle ske betaling, da der ikke vil være tale om skattefrie dispositioner.

Det er således Vores opfattelse, at der, i tilfælde af, at aftalen ikke betragtes som en reelt låneforhold, men som en gavedisposition, at der alene successivt kan ske beskatning, idet der ikke er tale om en gavedisposition for hele perioden, men kun successivt, når lovgivningen tillod gavedispositionen.

Ved moderens død skal de således opgøres, hvor mange periode der har været mulighed for at tildele skattefrie gaver, og resten udgør således et konkret lån på tidspunktet.”

Landsskatterettens afgørelse

En gave er skattepligtig for modtageren, jf. statsskattelovens § 4, litra c, medmindre den falder ind under afsnit II i lov om afgift af dødsboer og gaver (boafgiftsloven), jf. statsskattelovens § 5, litra b.

En gave ydet til givers barn er omfattet af afsnit II i boafgiftsloven, jf. § 22, stk. 1, litra a og er derfor ikke indkomstskattepligtig for modtageren, men derimod afgiftspligtig i henhold til boafgiftslovens bestemmelser.

I henhold til boafgiftslovens § 26 indtræder afgiftspligten ved modtagelsen af gaven.

Et gaveløfte er bindende for giveren, når det er kommet til modtagerens kundskab, og gaven skal medregnes i afgiftsgrundlaget i det kalenderår, hvori modtageren erhverver ret til gaven.

I den foreliggende sag afgives, i gældsbrevet, et løfte om, at lånet i kommende år afdrages med det beløb, som en enlig forældre skattefrit må forære sit barn. Klagerens moder har dermed i gældsbrevet afgivet et gaveløfte til klageren.

Det samlede beløb på 450.000 kr. skal derfor afgiftsberigtiges efter boafgiftslovens § 23 med 15 % af det beløb, der overstiger det afgiftsfri bundbeløb på 57.800 kr. i indkomståret 2013, som er det kalenderår, hvori gaveløftet meddeles til klageren.

Landsskatteretten stadfæster dermed SKATs afgørelse.