Kendelse af 09-12-2016 - indlagt i TaxCons database den 18-03-2017

Faktiske oplysninger

Klagerens repræsentant har oplyst, at klageren i alle de påklagede indkomstår arbejdede hos [virksomhed1] A/S med fast arbejdssted i [virksomhed2], [adresse1], [by1]. Klageren var ansat som elektriker.

Klageren har i den pågældende periode haft folkeregisteradresse på [adresse2], [by1]. Ifølge opslag på www.krak.dk er der 2,3 km mellem bopæl og den oplyste arbejdsplads, hvilket udgør en daglig transport mellem bopæl og arbejdsplads på 4,6 km.

Klageren erhvervede den 15. december 2012 et sommerhus, der tidligere tilhørte klagerens forældre. Sommerhuset er beliggende på adressen [adresse3], [by2]. Klagerens repræsentant har oplyst, at klageren og dennes familie før erhvervelse af sommerhuset i 2012 anvendte dette som sit eget, samt afholdte de løbende udgifter forbundet hermed.

Ifølge Skatteankestyrelsens opslag på www.krak.dk er der 58,5 km hver vej mellem sommerhuset og det oplyste arbejdssted, hvilket udgør en daglig afstand mellem sommerhuset og arbejdspladsen på i alt 117 km. Klagerens repræsentant har fremlagt udskrift fra www.krak.dk, hvorefter der er 71,8 km hver vej mellem sommerhuset og arbejdsstedet, hvilket udgør en daglig afstand på 143,60 km.

Klageren har i de påklagede indkomstår selvangivet et befordringsfradrag på henholdsvis 10.238 kr., 11.678 kr., 12.833 kr., 14.256 kr., 15.764 kr., 16.237 kr., 16.765 kr., 17.652 kr., 18.692 kr. og 19.987 kr. For alle indkomstårene er der konteret 0 kr. i befordringsfradrag, da klagerens arbejdsgiver ved indberetning til eIndkomst har angivet, at arbejdsstedet ej var entydigt. Befordringsfradragene er for indkomstårene 2004-2012 ikke specificerede med antal arbejdsdage m.v.

Klagerens repræsentant har oplyst, at klageren har foretaget fradrag for befordring i 87 dage mellem sommerhuset og arbejdspladsen i indkomståret 2013. Fradrag for befordring mellem sommerhus og arbejdspladsen er efter det oplyste fratrukket i de tilfælde, hvor klageren har opholdt sig i sommerhuset med hans familie i forbindelse med weekender, ferie m.v. og er blevet kaldt på arbejde. Klageren har efter det oplyste gennemsnitligt haft 10 timers overarbejde om ugen.

Klageren har ikke efter det oplyste foretaget fradrag for befordring mellem bopæl og arbejdspladsen.

Af repræsentantens brev af 15. december 2014 til SKAT fremgår:

”I henhold til Deres brev af 3. december 2014 til min ovennævnte klient fremsendes i medfør af BEK. nr. 534 af 22. maj 2013 § 1, stk. 1,jf. skatteforvaltningslovens § 26, stk. l, 1. pkt. de ønskede oplysninger for indkomståret 2013.

Arbejdsstedet er [virksomhed2], [adresse1], [by1].

Der er foretaget befordringsfradrag efter de almindelige satser i ligningslovens § 9C mellem familiens sommerhus og arbejdsstedet for de dage, hvor min klient har kørt direkte mellem arbejdspladsen og sommerhuset. Afstanden udgør 71,8 km. hver vej, i alt 143,6 km.pr. dag i 87 dage.

Sommerhuset er beliggende på [adresse3], [by2].

Der er ikke beregnet befordringsfradrag for de dag, hvor der har været befordring mellem arbejdsstedet og hjemadressen.”

SKAT sendte den 19. februar 2015 et forslag til afgørelse ud til klageren vedrørende indkomstårene 2004-2013.

SKAT har opfordret klageren til fremadrettet at ændre sit befordringsfradrag til 0 kr. på forskudsopgørelsen.

Der foreligger ingen dokumentation for, hvor mange kilometer klagerens bil har kørt i de omhandlede år.

SKATs afgørelse

SKAT har forhøjet klagerens skattepligtige indkomst med i alt 154.102 kr., da SKAT har afvist at godkende befordringsfradrag for indkomstårene 2004-2010.

SKAT har som begrundelse for afgørelsen blandt andet anført:

”Befordring mellem sædvanlig bopæl og arbejdsplads har privat karakter og er derfor som udgangspunkt ikke fradragsberettiget. Der er dog med hjemmel i ligningslovens § 9 C (herefter kaldet LL § 9 C) adgang til et standardiseret fradrag.

Af Den juridiske vejledning 2014 – 2 afsnit C.A.4..3.3.1.1 fremgår, at ”Der er kun én bopæl, der i forhold til bestemmelsen kan kvalificeres som ”sædvanlig bopæl”. Begrebet skal derfor ses i modsætning til andre opholdssteder. Hvis der er tvivl, skal den sædvanlige bopæl fastlægges ud fra en vurdering af, hvor personen har centrum for sine livsinteresser. Fastsættelsen kan ikke ske ud fra et enkelt kriterium. I vurderingen indgår forhold som: personlig tilknytning, social tilknytning, familiemæssig tilknytning, boligmæssig tilknytning, opholdenes hyppighed og tilmelding til folkeregisteret.”

Videre fremgår i underafsnittet sommerbolig, at ”Der kan som udgangspunkt ikke foretages fradrag for befordring efter LL § 9 C fra en sommerbolig til arbejdspladsen i det omfang, fradraget herved overstiger fradraget mellem den skattepligtiges sædvanlige bopæl og arbejdspladsen. I helt særlige situationer kan en sommerbolig anses for sædvanlig bopæl. En skatteyder, der arbejdede i [by1] havde været tilmeldt en adresse i [by1]. Han tilmeldte sig i 1990 en adresse i et sommerhus i [by3]. Han blev gift i 1993. Ægtefællen boede og havde før ægteskabet boet på samme adresse i [by1]. Østre Landsret fandt, at han for tiden før, han blev gift i 1993, havde haft sædvanlig bopæl i sommerhuset i [by3]. Se TfS 1999,159 ØLD.”

Afsnittet om sædvanlig bopæl afsluttes med en oversigt over afgørelser, kendelser, domme, SKAT- meddelelser med videre. Her er bl.a. henvist til en Østre Landsrets dom – gengivet i TfS 1995, 745 ØLD som omhandler en skatteyder, som ”både havde en lejlighed på [by4] og et havehus i

[by5]. Østre Landsret fandt, at lejligheden måtte anses som skatteyderens sædvanlige bopæl, og at havehuset måtte sidestilles med et sommerhus. Havehuset kunne således ikke danne grundlag for fradrag efter LL § 9 C.”

På baggrund af ovenstående er det SKATs opfattelse, at din sommerbolig i [by2] ikke kan danne grundlag for fradrag efter ligningslovens § 9 C uanset at du, som anført af din advokat, skulle have kørt et antal dage fra din sommerbolig/andres sommerbolig til dit arbejdssted på grund af overarbejde.

Din sædvanlige bopæl er ifølge folkeregisteret [adresse2] i [by1]. Da strækningen mellem din sædvanlige bopæl og dit arbejdssted er under 24 km. dagligt, kan det selvangivne fradrag for indkomstårene 2004 – 2013 ikke godkendes jf. ligningslovens § 9 C, stk. 2 hvoraf fremgår, at ”Fradrag kan dog kun foretages for den del af befordringen pr. arbejdsdag, der overstiger 24 kilometer.”

Din skattepligtige indkomst for indkomstårene 2004 – 2013 forhøjes med henholdsvis kr. 10.238, kr. 11.678, kr. 12.833, kr. 14.256, kr. 15.764, kr. 16.237, kr. 16.765, kr. 17.652, kr. 18.692 og kr. 19.987.”

Samt:

”Af ligningslovens § 9 C, stk. 1 fremgår, at: ”Ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst kan fra-drag for befordring frem og tilbage mellem sædvanlig bopæl og arbejdsplads foretages med et beløb, som beregnes på grundlag af den normale transportvej ved bilkørsel efter en kilometertakst, der fastsættes af Skatterådet. Ved fastsættelsen af denne takst lægges udgiften til befordring med bil til grund.”

Af Den juridiske vejledning 2015-1 fremgår i afsnit C.A.4.3.3.1.1. bl.a. at: Der er kun én bopæl, der i forhold til bestemmelsen kan kvalificeres som ”sædvanlig bopæl”. Begrebet skal derfor ses i modsætning til andre opholdssteder...”

Vi fastholder, at den 3 årige ligningsfrist i skatteforvaltningslovens § 26, stk. 1 er suspenderet, idet forholdet er omfattet af skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5. Det er fortsat SKATs opfattelse, at du som minimum har handlet groft uagtsomt, idet du burde have undersøgt at et midlertidigt feriested/sommerhus, som i øvrigt bemærkes ikke var dit eget før december 2012, ikke kan kvalificeres som sædvanlig bopæl. Dette fremgik bl.a. også tydeligt af ligningsloven § 9 C og af den ældre Ligningsvejledning Almindelig del 2004-1 afsnit A.F.3.1.3.1., hvor der om sædvanlig bopæl står: ”LL § 9 C omhandler fradrag for befordring frem og tilbage mellem sædvanlig bopæl og arbejdsplads. Begrebet sædvanlig bopæl er det samme i LL § 9 C og i LL § 9 B.

Begrebet er fastlagt gennem en lang praksis. I tvivlstilfælde foretages fastlæggelse af den sædvanlige bopæl ud fra en vurdering af, hvor personen har centrum for sine livsinteresser. Fastsættelsen kan ikke ske ud fra et enkelt kriterium. I vurderingen indgår forhold som personlig, social, familie- og boligmæssig tilknytning til stedet, opholdenes hyppighed og tilmelding til folkeregisteret.

Eksempler

Eksempelvis kan nævnes en skatteyder, som både havde en lejlighed på [by4] og et have- hus i [by5]. Østre Landsret fandt, at lejligheden måtte anses som skatteyderens sædvanlige bopæl, og at havehuset måtte sidestilles med et sommerhus. Havehuset kunne således ikke danne grundlag for fradrag efter LL § 9 C, jf. TfS 1995, 745 ØLD.””

SKAT har endvidere i udtalelse af 24. september 2015 tilføjet:

”SKAT er først ved advokats brev af d. 15. december 2014 (efter skattesagens opståen) gjort bekendt med, at klagers faste arbejdssted ligger 2,3 km. fra klagers folkeregisteradresse. Klager har ikke tidligere oplyst -hverken via Tast-selv eller ved indsendelse i papirform, at klager skulle have foretaget kørselsfradrag mellem hjem og arbejde fra en sommerbolig i [by2] som påstået af advokat. Det er således ikke korrekt, som anført af advokat, at klager har lagt alting klart frem og at SKAT via egne kontroloplysninger (R-75) kunne se de påståede forhold for indkomstårene 2004 -2013.

Af Ligningsvejledningen 2004-4 afsnit A.F.3.1.3.1. fremgår om sædvanlig bopæl: ”Begrebet er fastlagt gennem en lang praksis. I tvivlstilfælde foretages fastlæggelse af den sædvanlige bopæl ud fra en vurdering af, hvor personen har centrumfor sine livsinteresser. Fastsættelsen kan ikke ske ud fra et enkelt kriterium. I vurderingen indgår forhold som personlig, social, familie- og boligmæssig tilknytning til stedet, opholdenes hyppighed og tilmelding til folkeregisteret.”

Begrebet ”sædvanlig bopæl” og kriterierne herfor er således uforandret fra 2004 og frem til dags dato.

En vilkårlig påstået sommerbolig - uanset om sommerboligen er i forældres, øvrig families eller venners eje -kan aldrig blive omfattet af begrebet ”sædvanlig bopæl” efter bestemmelserne i ligningslovens § 9 C. Advokatens påstand om uklare retningslinjer for kørselsfradrag fra sommerbolig er derfor irrelevant for nærværende sag, idet klager først køber den omhandlede sommerbolig i december 2012.

Herudover bemærkes, at såfremt den påståede kørsel mellem sommerboligen og det faste arbejdssted vitterligt skulle have fundet sted, som anført af advokat med ca. 12.500 km (87 dage x 143,6 km.) årligt, ville det ifølge foreliggende synsrapporter fra Trafikstyrelsen for husstandens private biler alene levne plads til en øvrig årlig kørsel for husstanden på ca. 2.000 km årligt for 2006 - 2008, 5.700 km årligt for 2010 - medio 2012 og 1.600 km årligt fra medio 2012 - 2014. En øvrig kørsel som bl.a. skulle indeholde familiens kørsel til og fra den påståede sommerbolig i de af advokaten påståede weekends og ferier, hvilket efter SKATs opfattelse er usandsynligt. Endvidere bemærkes, at husstanden også har ejet en campingvogn fra 2008 - 2013, som må formodes benyttet til feriekørsel.

At klager skulle have kørt 87 tilkaldevagter i weekends og ferier, som anført af advokat, er en udokumenteret påstand. I øvrigt synes 87 tilkald ud af 134 dage om året (52 uger a 2 dage = 104 dage og 6 ugers ferie a 5 dage = 30 dage) efter SKATs opfattelse, at være usandsynligt.

På baggrund af ovenstående fastholder SKAT derfor, at klager som minimum har handlet groft uagtsomt, hvorfor SKAT er berettiget til at foretage ændringerne for indkomstårene 2004 - 2010 jf. skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5.

Med klagen er der således ikke fremkommet nye oplysninger, der begrunder en ændring af SKATs opfattelse.”

Klagerens opfattelse

Klagerens repræsentant har fremsat påstand om, at SKAT ikke har haft lovhjemmel til at genoptage klagerens skatteansættelser for indkomstårene 2004-2010.

Der er til støtte for påstanden blandt andet anført:

”Sagens faktiske omstændigheder

Klager har i samtlige de påklagede indkomstår boet sammen med sin familie på

adressen, [adresse2], [by1], og klager har haft sit faste arbejdssted for [virksomhed1] A/S i [virksomhed2], [adresse1], [by1].

Klager har ligeledes i hele den påklagede periode været ansat som formand og elektriker med fast arbejdsplads i [virksomhed2] - det bemærkes, at klager er fratrådt sin stilling i i [virksomhed2] for [virksomhed1] A/S med udgangen af januar måned 2015.

[virksomhed2] er kendetegnende ved, at der konstant afholdes messer, udstillinger m.v.

Da min klient har mange års erfaring i relation til de helt specielle forhold der er forbundet med opstilling af stande, messer, udstillinger m.v. som hele året rundt afholdes i [virksomhed2], havde han i den påklagede periode gennemsnitlig minimum 10 overarbejdstimer om ugen.

Eftersom messerne og udstillingerne osv. ikke ophører, blot fordi det er weekend eller ferie - snarere tværtimod - har overarbejdstimerne meget tit været på skæve tidspunkter, dvs. i netop weekender og i ferier. Det bemærkes ligeledes, overarbejdstimerne almindeligvis ikke har ligget i forlængelse af den almindelige arbejdstid, men typisk foregået ved, at klager uden yderligere varsel er blevet kaldt på arbejde for at løse akutte problemstillinger.

Weekender og ferier har klager tilbragt tiden sammen med sin familie, i deres sommerhus som er beliggende på [adresse3], [by2]. Det bemærkes, at sommerhuset først i december 2012 er erhvervet fra klagers forældre, men at klager og dennes familie i samtlige de påklagede indkomstår har anvendt sommerhuset som deres eget.

Såfremt Landsskatteretten ønsker det, kan der indhentes erklæringer herom fra klagers mor samt naboerne, som alle kan bekræfte, at det alene har været klager og denne familie som har anvendt sommerhuset.

Da klager som ovenfor anført meget ofte, og uden videre varsel, er blevet kaldt på vagt mens klager og dennes familien har tilbragt deres weekender og ferier i sommerhuset i [by2], har der helt naturligt været en del kørsel mellem sommerhuset og klagers arbejdssted.

Befordringsfradragene som klager har anført på selvangivelserne for de påklagede indkomstår, er af klager beregnet for kørsel mellem sommerhuset på [adresse3], [by2] og [virksomhed2] på [adresse1], [by1]. I den forbindelse har klager alene fratrukket befordring på selvangivelserne for de dage, hvor han er blevet kaldt på arbejde, og hvor familien har opholdt sig i sommerhuset, altså i weekender, ferier, fridage m.v. hvor klager almindeligvis ikke har kunne forvente at skulle møde på arbejdet.

Det bemærkes i øvrigt, at strækningen mellem den faste bopæl og arbejdsstedet ikke overstiger 24 kilometer, hvorfor klager ikke har fratrukket befordringsfradrag forbundet med den sædvanlige kørsel mellem hjem og arbejde.

Klager selv har opmålt strækningen mellem sommerhuset på [adresse3], [by2] og [virksomhed2] på [adresse1], [by1] til 71,8 kilometer hver vej, idet klager har kørt den hurtigste rute som går via motorvejen der kører uden om [by1].

SKAT har anført, at strækningen kan opmåles til 60,7 kilometer, hvilket antages, at må bero på en fejl.

Som bilag 2 fremlægges ruteplan fra Krak.dk hvor strækningen er beregnet til 76,2 kilometer hver vej.

Anbringender

Indledningsvis skal bemærkes, at undertegnede, efter en gennemgang af sagens akter, herunder en grundig vurdering af de juridiske regler, praksis osv. vedrørende fradrag for befordring mellem arbejdspladsen og sommerboligen, ikke er uenig med SKAT i, at klagers forhold formodentlig ikke er af så særlig karakter, at det berettiger til at kaldes en ”særlig situation”, hvilket er betingelsen for den skattemæssige fradragsret.

Det bemærkes dog, at indholdet i Ligningsvejledningen omkring en ”særlig situation” på ingen måde er klart formuleret ligesom retspraksis er særdeles fåtalligt. Det er derfor svært at konkludere noget entydigt omkring fradragsretten, hvilket helt åbenlyst skal ses i lyset af at vurderingen af fradragsretten i dag alene beror på en subjektiv vurdering af skatteyders samlede forhold.

Omdrejningspunktet i nærværende sag er efter min opfattelse således ikke om der er fradrag for befordring mellem sommerboligen og arbejdspladsen, men alene om klager - der jo ikke er uddannet skatterevisor og advokat - også burde være kommet til samme konklusion som undertegnede, og har handlet forsætligt eller groft uagtsomt ved at komme til et andet resultat.

Svaret er klart - Nej.

Når en skatteyder anfører et fradrag på selvangivelsen som ikke er fortrykt i forvejen, har skatteyderen naturligvis en eller anden form for undersøgelsespligt.

I den forbindelse er det indiskutabelt, at en skatteyder kan støtte ret på indholdet af lovbekendtgørelser og Ligningsvejledningen.

Af ligningslovens § 9C fremgår, at der ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst kan foretages et fradrag for befordring mellem sædvanlig bopæl og arbejdspladsen. SKATs Juridiske vejledning, afsnit C.A.4.3.3.1.1. definerer nærmere hvorledes sædvanlig bopæl skal forstås i denne henseende.

Juridisk vejledning afsnit C.A.4.3.3.1.1. vedlægges som bilag 3.

Hovedreglen omkring fradrag for befordring mellem sædvanlig bopæl og arbejdspladsen bliver i den Juridiske Vejledning modificeret for så vidt angår befordring mellem en sommerbolig og arbejdspladsen.

For så vidt angår denne slags befordring indeholder førnævnte henvisning i den Juridiske vejledning et særligt afsnit, som beskriver SKATs opfattelse af praksis, og som klager gennem sin undersøgelser har anvendt.

Dette afsnit har overskriften: ” Sommerbolig”.

Det følger af Juridisk vejledning, afsnit C.A.4.3.3.1.1. ” Sommerbolig”, at der som udgangspunkt ikke kan foretages fradrag for befordring efter ligningslovens § 9C fra en sommerbolig til arbejdspladsen. Dette udgangspunkt er dog modificeret med en undtagelse, hvorefter man i særlige situationer alligevel kan foretage befordringsfradraget, idet der i den Juridiske Vejledning helt konkret er anført følgende:

”I helt særlige situationer kan en sommerbolig anses for sæd vanlig bopæl.”

Hertil må blot konstateres at det pågældende afsnit i Juridiske vejledning, som ellers specifikt omhandler SKATs vurdering af reglerne for befordring for kørsel mellem en sommerbolig og arbejdspladsen, på ingen måder er behjælpelig.

I den forbindelse anfører SKAT i deres kendelse af 6. maj 2015 i afsnit 1.5 følgende:

... Vi fastholder at den 3 årige ligningsfrist i skatteforvaltningslovens § 26, stk. 1 er suspenderet, idet forholdet er omfattet af skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5. Det er fortsat SKATs opfattelse, at du som minimum har handlet groft uagtsomt, idet du burde have undersøgt at et midlertidigt feriested/sommerhus, som i øvrigt bemærkes ikke var dit eget før december 2012, ikke kan kvalificeres som sædvanlig boæl. Dette fremgik bl.a. også tydeligt af ligningslovens § 9 C og af den ældre Ligningsvejledning Almindelig del 2004-1 afsnit A.F.3.1.3.1., hvor der om sædvanlig bopæl står: ”LL 9 C omhandler fradrag for befordring frem og tilbage mellem bopæl og arbejdsplads. Begrebet sædvanlig bopæl er det samme i LL § 9 C og i LL § 9 B.

Begrebet er fastlagt gennem en lang praksis. I tvivlstilfælde foretages fastlæg ge/se af den sædvanlige bopæl ud fra en vurdering af, hvor personen har centrum for sine livsinteresser. Fastsættelsen kan ikke ske ud fra et enkelt kriterium. I vurderingen indgår forhold som personlig, social, familie- og boligmæssig tilknytning til stedet, opholdets hyppighed og tilmelding til folkeregistret.

Eksempler

Eksempelvis kan nævnes en skatteyder, som både havde en lejlighed på [by4] og et havehus i [by5]. Østre Landsret fandt, at lejligheden måtte anses som skatteyderens sæd vanlige bopæl, og at havehuset måtte sidestilles med et sommerhus. Havehuset kunne således ikke danne grundlag for fradrag efter LL § 9 C, jf. TfS 1995, 745 ØLD.”

Man kan være dybt forundret over, at SKAT opbygger hele deres argumentation over ovenstående og behændigt ”glemme” afsnittet om ”Sommerbolig” der ikke blot er anført på samme side i ligningsvejledningen Almindelig del 2004-1 som ovenstående citat, men direkte under det af SKAT citerede!

Som sagens bilag 4 vedlægges kopi af Almindelig del 2004-1,side 672 og 673, hvor det klart fremgår af side 673 i sidste linje i øverste afsnit at:

”I helt særlige situationer kan en sommerbolig anses for sædvanlig bopæl...”

altså samme formulering som i den Juridiske Vejledning.

Hvis man i øvrigt se bort fra at SKAT har overset den del af Ligningsvejledningen der støtter klagers sag, er det vigtigt at dykke ned i indholdet i det af SKAT citerede afsnit.

SKAT synes nemlig ikke at have forstået, at der i Ligningsvejledningen 2004 er sket en praksisændring vedrørende fradrag for befordring mellem arbejdspladsen og sommerbolig i forhold til tidligere indkomstår.

Hvor der for de påklagede indkomstår 2004 - 2010 i ”særlige situationer” i medfør af indholdet af ligningsvejledningerne netop var fradrag for befordring mellem en sommerbolig og arbejdspladen var der i tidligere indkomstår slet ikke fradrag for den form for befordring.

Som sagens bilag 5 vedlægges kopi af Ligningsvejledningen 1998 afsnit A.F.3.1.3. hvor det fremgår af afsnittet ”Sommerbolig” at:

”Sædvanlig bopæl stilles således i modsætning til andre opholdssteder. F.eks. kan der ikke foretages fradrag for befordring efter LL § 9 C fra en sommerbolig til arbejdspladsen i det omfang, fradraget herved overstiger fradraget mellem den skattepligtiges sæd vanlige bopæl og arbejdspladsen.”

Dommen TfS 1995, 745 ØLD som SKAT referere til i ovenstående, er jo netop afsagt af Østre Landsret på baggrund af den tidligere praksis, hvor der per definition ikke var fradrag for befordring mellem en sommerbolig og arbejdspladsen. Denne praksis gælder imidlertid hverken i dag eller i de påklagede indkomstår, hvorfor det kan undre at SKATs begrundelse for, at klager skulle have handlet groft uagtsomt er:

”Det er fortsat SKATs opfattelse, at du som minimum har handlet groft uagtsomt, idet du burde have undersøgt at et midlertidigt feriested/sommerhus, som i øvrigt bemærkes ikke var dit eget før december 2012, ikke kan kvalificeres som sæd vanlig boæl.”

Hvis man dykker ned i den nugældende Juridiske Vejledning, afsnit C.A.4.3.3.1.1. under afsnittet ”Sommerbolig” der er vedlagt som bilag 3, må man blot konstatere at denne alene henvist til en afgørelse, nemlig TfS 1999.159 ØLD, hvor Østre Landsret tog stilling ”sædvanlig bopæl” i en sag der omhandlede indkomstårene 1990 til 1993.

Den eneste sag der således er refereret i den Juridiske Vejledning omhandler således også perioden før der skete en praksisændring.

Med andre ord er det fuldstændig op til den enkelte skatteyder, at lege ”hjemmejurist” og forsøge at fortolke sig frem til hvorledes SKAT forventes at en tolke en ”særlig situation”, da der overhovedet intet aktuelt praksis er anført i den Juridiske Vejledning herom.

Når man i øvrigt lægger til grund, at den Juridiske vejledning netop har til formål, at udstikke retningslinjer til skatteydere, således at de kan undgår en overtrædelse af retsregler på skatteområdet, kan det vel kun anses for kritisabelt. Den manglende fortolkning i Juridisk vejledning medfører naturligvis, at såvel SKAT som skatteyderne, herunder klager, er henvist til at foretage sin egen vurdering.

Af samme årsag anfører undertegnede indledningsvist, at jeg ikke er uenig med SKAT i, at klagers forhold formodentligikke er af så særlig karakter, at det berettiger til at kaldes en ”særlig situation”, hvilket er betingelsen for den skattemæssige fradragsret.

Det er nemlig ikke muligt på baggrund af de tidligere Ligningsvejledninger, den Juridiske Vejledning eller praksis entydigt at konkludere reglerne for befordring mellem sommerbolig og arbejdspladsen.

En ændring af skatteansættelserne af de pågældende indkomstår fordre at SKAT foretager ekstraordinære genoptagelser, hvilket i medfør af skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5 igen fordre, at klager som minimum har handlet groft uagtsomt.

I ovenstående har jeg redegjort for hvorledes det afsnit i Juridiske vejledning som omhandle kørsel mellem en sommerbolig og arbejdspladsen hverken udstikker klare retningslinjer eller entydig retspraksis for, hvorledes SKAT eller en skatteyder skal forholde sig i relation til ”særlige situationer”.

Klager har i god tro været af den opfattelse, at en ”særlig situation” som nævnt i Ligningsvejledningerne og siden hen i den Juridiske Vejledning netop har omfattet den kørsel som har været i forbindelse med overarbejde, der vel efter en almindelig ordlydsfortolkning vel næppe kan betagenes som sædvanlig befordring.

Det gøres herefter gældende,at klager der er helt almindelig håndværker - har foretaget de undersøgelser som har kunnet forventes,

Det gøres videre gældende,at klager hverken har handlet forsætligt eller groft uagtsomt ved ikke at foretage yderligere undersøgelser end at slå op i det relevante afsnit i Ligningsvejledningerne og den Juridiske Vejledning.

Jeg vil endvidere ikke undlade at henlede opmærksomheden på, at klager i hele den påklagede periode har været ansat på samme arbejdsplads, har haft bopæl på samme adresse, foretagne befordringsfradraget efter fuldstændig samme principper samt klart og tydeligt har selvangivet befordringsfradraget i samtlige indkomstårene over for SKAT.

Med andre ord har klager i god tro - i samtlige de påklagede indkomstår - fremlagt alting åbnet, ærligt og klart over for SKAT, hvilket SKATs egne kontroloplysninger (R75) da også bevidner.

Det har således været en smal sag for SKAT, at meddele klager langt tidligere, at SKAT var af den opfattelse at der ikke var fradrag for den foretagne befordring. SKAT vælger i stedet for at rette henvendelse til klager mere end 10 år efter forholdet er startet. I den forbindelse er reglerne i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5 fra politisk hold ikke etableret med henblik på yde SKAT en ”kattelem” for at rette op på manglende ligning af en skatteyders selvangivelser. Regelsættet finder alene anvendelse i den situation, hvor et forhold kan tilregnes som enten groft uagtsomt eller forsætligt, hvilke ingen vel næppe kan påstå i nærværende situation, hvor klager netop har lagt klart og tydeligt frem for SKAT i samtlige de påklagende indkomstår.

Det gøres herefter gældende,at de af klager selvangivne beløb er kommet SKAT i hænde allerede i perioden 2004 til 2010, og at SKAT ikke har reageret ind for den almindelige forældelsesperiode, hvorfor de påklagede indkomstår allerede af den årsag er forældet.

Sammenfattende gøres gældende,

at SKAT i medfør af skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5 ikke har lovhjemmel til at genoptage skatteansættelserne for indkomstårene 2004 til 2010, da klager netop har opfyldt den undersøgelsespligt der kan forventes af klager, og hverken har handlet forsætligt eller groft uagtsomt.”

Klagerens repræsentant har tilføjet følgende:

”I relation bedømmelse af tilregnelsen fremhæves særligt, at det er vanskeligt at forestille sig, at klager har handlet groft uagtsomt ved manglende forståelse af reglerne om befordring mellem arbejdsplads og sommerbolig i særlige situationer. Dels fordi reglerne er komplicerede og dels fordi der har været praksisændringer som ikke engang er korrekt implementeret i ligningsvejledningerne samt den juridiske vejledning, og der simpelthen er grænser for hvor meget ”hjemmejurist” man kan forlange en almindelig håndværker skal være.

Supplerede bemærkninger

Klager har i samtlige de påklagede indkomstår, dvs. indkomstårene 2004-2010 været ansat i samme virksomhed med samme virksomhedsadresse, haft samme bopæl og foretaget fradrag for befordring efter identiske principper, ligesom befordringsfradraget i alle årene har været anført klart og tydeligt på klagers selvangivelse.

Jeg står derfor uforstående overfor SKATs påstand om, at forholdet ikke har været fremlagt åbent og redeligt for SKAT.

Spørgsmålet er i virkeligheden hvad SKAT kan forlange at en borger skal foretage sig yderligere, da der som bekendt ikke er mulighed for at fremsende bilag sammen med selvangivelsen, hvor beregningerne kunne være oplyst ?

Nærværende sag opstår alene som følge af, at SKAT ikke inden for de almindelige forældelsesfrister har taget hånd om klagers fejlfortolkning af reglerne.

Dette forhold medfører dog ikke at klager dermed har handlet i ond tro.

I den forbindelse vil jeg ikke udlade at bemærke, at det ikke har været lovgivers intentioner med den forlængede ligningsfrist, at SKAT skal have mulighed for at rette op på dårlig planlægning, manglende ressourcer og manglende ligning.”

Landsskatterettens afgørelse

Indledningsvis bemærkes det, at der alene er taget stilling til, hvorvidt der er grundlag for genoptagelse af klagerens skatteansættelser for indkomstårene 2004 til 2010. Landsskatteretten tager således ikke stilling til, om der er fornøden hjemmel til genoptagelse af indkomstårene 2011 til 2013. Disse indkomstår ses ikke at være påklaget, ligesom sagens materielle indhold ikke ses at være påklaget.

Da told- og skatteforvaltningen ikke kan ændre en ansættelse af indkomstskat senere end den 1. maj i det fjerde indkomstår efter indkomstårets udløb, forudsætter en ændring af skatteansættelserne for indkomstårene 2004-2010, at betingelserne for ekstraordinær genoptagelse i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1 og 2 er til stede.

Efter skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5, kan told- og skatteforvaltningen uanset ovennævnte frist foretage eller ændre en ansættelse af indkomst- eller ejendomsværdiskat, hvis den skattepligtige eller nogen på dennes vegne forsætligt eller groft uagtsomt har bevirket, at skattemyndighederne har foretaget en ansættelse på et urigtigt eller ufuldstændigt grundlag.

SKAT har med hjemmel i bestemmelsen foretaget ekstraordinær genoptagelse af klagerens skatteansættelser for indkomstårene 2004-2010. Ved vurderingen af forsæt og grov uagtsomhed i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5, skal der blandt andet indgå en samlet vurdering af klagerens subjektive omstændigheder. Det er en forudsætning for bestemmelsens anvendelse, at der foreligger et strafbart forhold, der dog ikke er betinget af, at der slutteligt gøres et strafansvar gældende.

Det er landsskatterettens opfattelse, at SKAT ikke har haft fornøden hjemme til genoptagelse i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5. Der må blandt andet henses til, at klageren ikke efter det foreliggende har haft til hensigt at unddrage sig skat ved at selvangive befordringsfradrag i de påklagede indkomstår. Det kan derfor alene tilregnes klageren som simpelt uagtsomt, at han har selvangivet et befordringsfradrag, som han efter det foreliggende, ikke har været berettiget til. Det bemærkes i den forbindelse, at der ikke alene ud fra det forhold, at der er grundlag for en forhøjelse af skatteansættelsen, kan sluttes, at der som konsekvens heraf er tale om mindst grov uagtsomhed. Dette kræver i alle tilfælde en samlet vurdering af klagerens subjektive forhold.

SKAT gør gældende, at SKAT først ved advokatens brev af 15. december 2014 blev bekendt med, at klageren havde foretaget befordringsfradrag mellem en sommerbolig og arbejdspladsen.

Der er ved afgørelsen lagt vægt på, at SKAT imidlertid må have haft mulighed for at eftertjekke, at der kun var 2,3 kilometer mellem klagerens bopæl og arbejdspladsen. Det bemærkes, at klagerens forhold forblev uændrede i de påklagede indkomstår, således at klagerens folkeregisteradresse og arbejdsplads var den samme for hele perioden. SKAT har derfor haft lejlighed til at efterprøve grundlaget for det af klageren selvangivne befordringsfradrag.

På den baggrund finder landsskatteretten ikke, at SKAT har haft fornøden hjemmel til at genoptage klagerens skatteansættelser helt tilbage fra indkomståret 2004. Forholdet anses derfor for forældet, hvorfor der ikke er mulighed for genoptagelse af skatteansættelserne for indkomstårene 2004-2010.

Landsskatteretten ændrer således SKATs afgørelse for så vidt angår indkomstårene 2004-2010.