Kendelse af 17-10-2016 - indlagt i TaxCons database den 26-11-2016

Faktiske oplysninger

Klageren er uddannet murer og har den 1. oktober 1986 registreret en enkeltmandsvirksomhed under CVR-nr. [...1] med branchekode ”Murere”. Der har ikke været omsætning i murervirksomheden i perioden fra 2011 til 2013.

Den 1. januar 1996 har klageren sammen med [virksomhed1] A/S erhvervet en byggegrund på 1841 kvm beliggende på adressen [adresse1], [by1]. Byggegrunden var erhvervet for 76.000 kr. med halvdelen til hver. Ifølge BBR oplysninger fremstår grunden som et ubebygget areal. Der foreligger ikke oplysning om, at grunden har været udlejet i indkomstårene 2011-2013.

Den 1. december 1999 har klageren sammen med sin søn [person1] erhvervet en byggegrund på 799 kvm beliggende på adressen [adresse2], [by1]. Byggegrunden var erhvervet for 150.000 kr. med halvdelen til hver. Klageren har sammen med sønnen indgået en lejekontrakt med selskab [virksomhed2] ApS om udlejning af grunden. Det fremgår af aftalen, det lejede overtages af lejer den 1. maj 2010, men at den årlige leje på 37.500 kr. inkl. moms først skal betales, når lejer af grunden opfører og tager en bygning i brug på den lejede grund.

Den 25. marts 2010 har [by2] Kommune givet tilladelse til klagerens søn [person1] til opførelse af en bygning på [adresse2], [by1]. Ifølge Tingbogsattest har selskab [virksomhed2] ApS den 28. november 2011 tinglyst bygning på lejet grund på [adresse2]. Selskab [virksomhed2] ApS ejer anparter i selskab [virksomhed3] ApS med binavn [virksomhed4] ApS.

Ifølge BBR oplysninger for ejendommen er der opført en bygning på ejendommen i 2014. Bygningen er benævnt som bygning til erhvervsmæssig produktion med samlet erhvervsareal på 318 kvm.

Klageren har selvangivet følgende resultater vedrørende drift af udlejningsvirksomheden, kr.:

Oplysningerne til selvangivelsen 2011 er indberettet den 4. juli 2012, for selvangivelsen 2012 den 3. juli 2013 og for selvangivelsen for 2013 den 14. juli 2014. Klageren har i forbindelse med Tast Selv indberetningerne anmodet om beskatning efter reglerne i virksomhedsordningenfor indkomstårene 2011, 2012 og 2013.

Klagerens tidligere ægtefælle har den 1. maj 1992 registreret en enkeltmandsvirksomhed under CVR-nr. [...2] med branchekoder Udlejning af erhvervsejendomme og Dyrkning af etårige afgrøder. Ægtefællen fraflyttede fælles bopæl på [adresse3] i forbindelse med parrets separationden 26. marts 2012.

Det fremgår af bodelingsoverenskomst af 31. december 2013, at klagerens tidligere ægtefælle har overtaget 25 % af grunden på [adresse2], værdi 27.000 kr., og at klageren har overtaget landbrugsejendommen på [adresse3] med den 26. marts 2012 som skæringsdato. Overenskomsten er tinglyst den 30. juni 2014.

Klagerens tidligere ægtefælle har indberettet følgende resultater vedrørende drift af virksomheden i henholdsvis 2011, 2012 og 2013, kr.:

Klageren og klagerens ægtefælle har ikke bedt om genoptagelse af deres selvangivelser for de påklagede år 2011, 2012 og 2013 i forbindelse med bodelingsoverenskomsten af 31. december 2013.

Den 30. september 2014 har SKAT bedt om klageren om hans regnskaber samt redegørelse for de selvangivne oplysninger.

Den 7. januar 2015 har SKAT modtaget klagerens regnskaberfor de påklagede år 2011, 2012 og 2013. Ifølge resultatopgørelser i regnskaberne har klageren drivet udlejningsvirksomhed med følgende resultater, kr.:

SKAT har den 26. februar 2015 foreslået at ændre klagerens skat for 2011, 2012 og 2013, idet udlejningen af de to grunde ikke kunne anses for erhvervsmæssige virksomhed. SKAT har anset klagerens bortforpagtning af [adresse3] i indkomståret 2013 som erhvervsmæssig virksomhed, der opfylder forudsætning om erhvervsmæssig virksomhed i virksomhedsskattelovens § 1.

Klagerens advokat har med skrivelsen af 13. april 2015 gjort indsigelser mod SKATs forslag. Det fremføres i skrivelsen, at klageren har overtaget landbrugsejendom i indkomståret 2010, og at klageren i de påklagede år 2011 og 2012 og 2013 har drevet to virksomheder: Udlejning af to grunde samt tidligere ægtefællens landbrugsvirksomhed.

SKAT har den 2. juni 2015 truffet afgørelse i overensstemmelse med sit forslag af 26. februar 2015.

Det fremgår af klagerens regnskaber for indkomstårene 2014 og 2015, kr.:

Det fremgår af klagerens redegørelse for udlejningsresultater i indkomstårene 2014 og 2015:

”Regnskabet for 2014 indeholder en renteudgift på kr. 8.298, mens renteudgifterne i regnskabet for 2015 udgør kr. 18.944. Denne renteudgift vedrører alene ejendommen [adresse3].

I 2015 har der været afholdt en ekstraordinær udgift på kr. 8.125 til advokat/revisor. Denne udgift vedrører bistanden i forbindelse med den verserende skattesag og relaterer sig derfor ikke til driften af udlejningsejendommene.

Det følger af punkt 6.1 i lejekontrakten vedrørende [adresse2] (bilag 3), at lejer foruden lejen betaler samtlige øvrige omkostninger ved den lejede grund, herunder ejendomsskat og forsikringer.

[person2] har tidligere ejet halvdelen af ejendommen [adresse2]. Ved bodelingsoverenskomsten af 31. december 2013 er halvdelen af [person2]s andel af ejendommen imidlertid overdraget til den tidligere ægtefælle [person3].

[person2] ejer herefter 1/4 af den samlede ejendom [adresse2] og modtager derfor 1/4 af den samlede årlige huslejebetaling på kr. 37.500, svarende til kr. 9.375.

Idet lejeren af grunden afholder de direkte omkostninger ved grunden, jf. lejeaftalens punkt 6.1, og idet der ikke er yderligere udgifter forbundet med udlejningen, udgør [person2]s overskud ved denne del af udlejningsvirksomheden, årligt kr. 9.375.”

SKATs afgørelse

SKAT har ikke godkendt fradrag for virksomhedsunderskud på 5.131 kr. for indkomståret 2011, på 17.655 kr. for indkomståret 2012 og på 26.274 kr. for indkomståret 2013, idet klageren ikke anses at have drevet erhvervsmæssig virksomhed. Da klagerens virksomhed med grundene [adresse1] og [adresse2] ikke kan anses for en erhvervsmæssig virksomhed i de påklagede år 2011, 2012 og 2013, kan forudsætning for anvendelse af virksomhedsskatteordningen ikke anses for at være opfyldt. Klageren skal derfor beskattes af opsparede overskud på 946.863 kr. i indkomståret 2011.

SKAT har som begrundelse for afgørelsen anført følgende:

”SKATs bemærkninger og begrundelse

Byggegrundene er ikke anset for anskaffet som led i næring, men anses for anlægsaktiver i en ikke erhvervsmæssig virksomhed.

Der er udarbejdet en lejekontrakt gældende fra 1.5.2010, hvoraf det fremgår, at den årlige leje udgør 30.000 kr. + moms. Det fremgår også, at der først betales leje, når lejer har ibrugtaget den ejendom der opføres.

Lejekontrakten anses for et formueaktiv, der dog ikke kan indgå i virksomhedsskatteordningen.

I 2011 og 2012 er der ingen leje modtaget. I 2013 er der modtaget et beløb svarende til ejendomsskatten på 2.125 kr.

Driftsmidler der fremgår af status er en traktor, der benyttes i din ikke erhvervsmæssige virksomhed vedr. hestehold. Traktoren er derfor ikke erhvervsmæssigt anvendt.

Der er henvist til SKM 2014.732 LSR, hvor udlejning af en garage til 4.800 kr. om året anses for en erhvervsmæssig virksomhed. Ved afgørelsen, er der lagt vægt på, at lejekontrakten er indgået på markedsvilkår samt at den er indgået mellem uafhængige parter. Endvidere er der faktisk opnået et overskud i en årrække.

I din sag er der udarbejdet en lejekontrakt, der ikke vurderes at være på markedsvilkår med hensyn til starttidspunktet for lejebetalingen, idet lejekontrakten er udarbejdet den 1.5.2010 og der er stadig ikke modtaget en husleje i 2013 svarende til lejekontrakten. Endvidere må den anses for indgået mellem ikke uafhængige parter, idet lejeren er det selskab som din søn og medejer [person1] er ejer af.

I landsskatteretskendelse 13-0233945 fremgår det, at udlejning af jord til sommerhus ikke kan anses for en erhvervsmæssig virksomhed. Grundene anses for at være et anlægsaktiv.

Endvidere fremgår det, at SKM 2008.943.SR, at udlejning af 2,04 ha. frijord for 3.000 kr. om året ikke kan anses for erhvervsmæssig virksomhed og danne grundlag for beskatning efter reglerne i virksomhedsskatteordningen.

Med henvisning til ovenstående 2 afgørelser og på grund af at der ikke har været indtægter i 2011 og 2012 samt den minimale omsætning i 2013 på 2.125 kr., kan dine to byggegrunde ikke anses for en igangværende erhvervsmæssig virksomhed efter statsskattelovens § 6 a. Indkomsten forhøjes derfor med 5.131 kr. for 2011, 17.655 kr. i 2012 og 1.231 kr. i 2013.

...

Da din virksomhed med grundene [adresse1] og [adresse2] ikke kan anses for en erhvervsmæssig virksomhed efter statsskattelovens § 6 a – se punkt 1, kan virksomhedsskatteordningen ikke anvendes, jf. virksomhedsskattelovens § 1.

Det betyder, at renteindtægter og renteudgifter beskattes som kapitalindkomst.

Din virksomhed anses for ophørt ved udgangen af 2010.

Det betyder, at beløb på konto for opsparet overskud skal beskattes i 2011 jf. virksomhedsskattelovens § 15.

Saldo den 1.1.2011950.308

allerede hævet i 20113.445

rest til beskatning945.863

Beløb hævet i 2012 og 2013 tilbageføres, da hele beløbet beskattes i 2011:

2012-16.342

2013-22.630

For 2013, hvor du har overtaget landbrugsejendommen [adresse3] anses udlejning af jorden for selvstændig erhvervsvirksomhed, hvorfor du igen kan anvende virksomhedsskatteordningen.

Fornyet indtræden i virksomhedsordningen i 2013 kræver dog, at der udarbejdes en indskudskonto på tidspunktet for indtræden i virksomhedsordningen, samt indskudskonto ultimo 2013, jf. virksomhedsskattelovens § 3.

Der skal desuden opgøres et kapitalafkastgrundlag ved opstart af virksomheden, samt ultimo 2013, jf. virksomhedsskattelovens § 8.

Såfremt du ønsker at anvende virksomhedsordningen i 2013, opfordres du til at indsende de ønskede oplysninger og specifikationer hurtigst mulig.

Bemærkninger til indsigelse modtaget den 13.4.2015.

Det fremføres, at du i november/december måned 2010 overtog driften af din tidligere ægtefælles virksomhed vedr. landbrugsejendommen [adresse3] med travheste. Det er oplyst, at det skulle være en fejl, at virksomhedens resultat ikke er selvangivet hos dig.

SKAT har telefonisk kontaktet [person4] den 14.4.2015, og det blev aftalt at der skulle indsendes:

1. Bekræftelse fra tidligere ægtefælle på, at resultat af hendes virksomhed overføres til beskatning hos [person2].

2. Dokumentation for, at [person2] ved udbetaling af dagpenge og understøttelse har meddelt, hvor mange timer, der er anvendt i ægtefællens virksomhed.

3. Oplysning om, hvor mange timer der er anvendt i ægtefællens virksomhed.

4. Regnskaber for de år, hvor resultatet af tidligere ægtefælles virksomhed ønskes overført til beskatning hos [person2].

5. Bekræftelse/udtalelse fra fagforeningen om, at de har godkendt, at [person2] i forbindelse med udbetaling af efterløn har 2 travheste.

Det blev aftalt, at oplysningerne skulle indsendes senest den 21.4.2015. [person4] ville indsende oplysningerne via advokat [person5].

Da vi intet havde modtaget den 23.4.2015, blev der sendt en rykker på mail til både advokat [person5] og til [person4].

Den 30.4.2015 modtog vi en mail fra [person5] om, at der blev arbejdet på at fremfinde de ønskede oplysninger. I håbede på at kunne have noget klar i løbet af den næste uge - måske først i uge 19.

Den 19.5.2015 (uge 21) havde vi stadig intet modtaget, hvorfor der blev sendt følgende mail til [person5] og [person4]:

Da vi nu er i uge 21, og jeg stadig ikke har modtaget de oplysninger, jeg har anmodet om, vil jeg høre, om jeg skal forvente at modtage noget.

Såfremt jeg ikke har modtaget noget fredag den 22.5.2015, vil jeg afslutte sagen ud fra de oplysninger jeg har.

Overskud af virksomhed skal jf. kildeskattelovens § 25A selvangives hos den ægtefælle der i overvejende grad driver virksomheden.

Resultatet for landbrugsejendommen [adresse3] er selvangivet hos din tidligere ægtefælle for indkomstårene 2011 og 2012. Resultatet har altid været selvangivet hos din tidligere ægtefælle, der også indtil 31.12.2013 har været ejer af virksomheden.

I har heller ikke udadtil ageret efter at du skulle have drevet virksomheden, idet du ved udbetaling af dagpenge ikke har meddelt, at der er udført arbejde i tidligere ægtefælles virksomhed.

Ønsket om at overføre resultatet for virksomheden til beskatning hos dig virker som en efterrationalisering i et forsøg på at undgå beskatning af beløb på konto for opsparet overskud i virksomhedsskatteordningen.

Endvidere har I heller ikke indsendt dokumentation for, at tidligere ægtefælle er enig i, at resultatet skal beskattes hos dig.

Vi vurderer derfor ikke, at du har drevet landbrugsvirksomheden, helt i overensstemmelse med de selvangivne oplysninger.

Endvidere fremføres det, at du skulle have fraskrevet dig muligheden for at anvende den ubebyggede grund [adresse2] privat.

Da [adresse2] ikke er anvendt erhvervsmæssigt efter statsskattelovens § 6a, fordi der ingen indtægter har været, kan virksomhedsskatteloven ikke anvendes, jf. virksomhedsskattelovens § 1.

Da ejendommen ikke er anset for erhvervsmæssig, kan lejekontrakt vedr. den ikke erhvervsmæssige grund, heller ikke indgå i virksomhedsskatteordningen.

Endvidere fremgår det Skatterådets bindende svar i SKM 2009.644.SR, at en grund ikke kan indgå i virksomhedsskatteordningen.

Selvom der foreligger en lejekontrakt gældende fra 1.5.2010, der lyder på, at den årlige leje udgør 30.000 kr. + moms, er der ikke betalt nogen leje i 2010, 2011 og 2012. I 2013 er der betalt en leje svarende til ejendomsskatten. Ejendommen er taget i brug i 2014.

Det fremgår af lejekontrakten, at der først skal betales leje ved ibrugtagningen, hvorfor SKAT ikke anser udlejning af [adresse2] for en erhvervsmæssig virksomhed efter statsskattelovens § 6a i 2011, 2012 og 2013.

Virksomhedsskatteordningen kan derfor ikke anvendes, jf. virksomhedsskattelovens § 1.

Der er ingen indtægter ved ejendommen [adresse1], hvorfor der ikke er tale om en erhvervsmæssig virksomhed efter statsskattelovens § 6a.

Virksomhedsskatteloven kan derfor ikke anvendes, jf. virksomhedsskattelovens § 1.

Da der ikke er indsendt dokumentation for at din tidligere ægtefælle er enig i at resultat for landbrugsejendommen [adresse3] skal overføres til dig, kan anmodningen herom ikke imødekommes.”

Klagerens opfattelse

Der er nedlagt påstand om, at klageren er berettiget til at anvende virksomhedsordningen i indkomstårene 2011, 2012 og 2013, og derfor ikke skal beskattes af indestående på kontoen for opsparet overskud på 907.891 kr. i indkomståret 2011.

Klagerens repræsentant har til støtte for påstanden anført:

”Overordnet set gøres det gældende, at [person2] ikke skal beskattes af opsparet overskud i virksomhedsordningen på kr. 907.891, idet [person2] også har været berettiget til at anvende virksomhedsordningen i indkomstårene 2011, 2012 og 2013.

Til støtte herfor gøres det gældende, at [person2] har drevet erhvervsmæssig virksomhed med 2 forskellige virksomheder, således både ved udlejning af grunden samt ved landbrugsvirksomheden.

Omkring [person2]s udlejningsvirksomhed med grunden [adresse2], gøres det gældende, at der er tale om erhvervsmæssig virksomhed, idet virksomheden er rentabel og dermed er drevet med det formål at opnå overskud, og at virksomheden ikke er af ganske underordnet omfang, ligesom virksomheden ikke har karakter af hobbyvirksomhed.

I relation til landbrugsvirksomheden, gøres det gældende, at [person2] i forbindelse med sin tidligere hustrus sygdom og den efterfølgende bodeling, med virkning for indkomståret 2011 har overtaget og videreført landbrugsvirksomheden og at indkomsten fra erhvervsvirksomheden i medfør af Kildeskattelovens § 25 A, stk. 1, derfor skal tillægges [person2]. På denne baggrund gøres det derfor gældende, at [person2] har drevet erhvervsmæssig virksomhed i landbrugsvirksomheden.

Baggrunden for at de enkelte virksomheder udgør en erhvervsmæssig virksomhed, vil blive gennemgået nedenfor.

Udlejningsvirksomheden

Det gøres gældende, at udlejningsvirksomheden er en erhvervsmæssig virksomhed, at udlejningsvirksomheden er rentabel og er drevet med det formål at opnå overskud,

Til støtte herfor gøres det gældende, at virksomheden udover indkøringsfasen har været rentabel og også må forventes at være dette fremadrettet.

Indledningsvist vil spørgsmålet om udlejningsvirksomhedens rentabilitet blive behandlet under punkt 3.1, mens det under punkt 3.2 vil blive begrundet, at der godt kan være tale om erhvervsmæssig virksomhed desuagtet at der er forbigående underskud i virksomheden.

Under punk 3.3. vil der blive redegjort for, at lejeaftalen er indgået på sædvanlige vilkår, mens det under punkt 3.4 vil blive begrundet, at underskuddet i [person2]s udlejningsvirksomhed er af forbigående karakter.

Det gøres endvidere gældende, at der ikke er tale om en virksomhed af helt underordnet betydning. Dette vil blive behandlet under punkt 3.5, mens det under punkt 3.6 vil blive redegjort for, at der ikke er tale om en hobby virksomhed med privat benyttelse af virksomhedens aktiver.

Landbrugsvirksomheden

Det gøres gældende, at landbrugsvirksomheden [person2] i indkomstårene 2011, 2012 og 2013 har drevet landbrugsvirksomheden og at indkomsten herfra derfor skal tillægges ham, jf. Kildeskattelovens § 25 A, stk. 1, hvorfor [person2] skal anses for at have drevet erhvervsmæssig virksomhed med landbrugsvirksomheden.

Til støtte herfor gøres det indledningsvist gældende, at det er den af ægtefællerne, som faktisk har drevet landbrugsvirksomheden, der i medfør af Kildeskattelovens § 25 A, stk. 1, skal tillægges indkomsten herfor, og derfor denne ægtefælle, som skal anses for at have drevet erhvervsmæssig virksomhed med landbrugsvirksomheden. Dette vil blive behandlet under punkt 3.7.

At landbrugsvirksomheden og stutteridelen ikke er sammenhængende virksomheder, og at de derfor skal vurderes særskilt vil blive behandlet under punkt 3.8.

Det gøres endvidere gældende, at [person2] faktisk har drevet landbrugsvirksomheden i forbindelse med [person3]s sygdom og den efterfølgende bodeling. Dette vil blive behandlet under punkt 3.9.

Desuden gøres det gældende, at landbrugsvirksomheden er en egentlig erhvervsvirksomhed, dette vil blive behandlet under punkt 3.10.

Under punkt 3.11 vil der blive redegjort for, at da [person2] i perioden fra 2011 og fremefter har forestået den egentlige drift af landbrugsvirksomheden, skal han også anses for, at have udøvet erhvervsmæssig virksomhed i denne relation.

3.1 Udlejningsvirksomhedens rentabilitet

Det gøres gældende, at udlejningsvirksomheden med udlejningen af ejendommen [adresse2] er rentabel.

Det fremgår af afsnit C.C.1.3.1 i Den juridiske vejledning, at rentabilitetskriteriet indebærer, at der stilles et krav om:

overskud på den primære drift

en rimelig forrentning af den investerede kapital, herunder af eventuel fremmedkapital

en rimelig driftsherreløn, hvis der ydes en arbejdsindsats i virksomheden.

Ad 1 - Overskud på den på primære drift

Det fremgår af lejekontrakten (bilag 3) at den årlige leje udgør kr. 37.500 inkl. moms (kr. 30.000 ekskl. moms) og at lejer samtidig afholder samtlige omkostninger tilknyttet lejemålet, inkl. forsikringer og ejendomsskatter.

Henset til, at der ikke kan forventes vedligeholdelsesudgifter vedrørende grunden og at denne ikke er afskrivningsberettiget, jf. AL § 14, stk. 1., kan der ikke forventes yderligere udgifter vedrørende virksomhedens primære drift.

Det årlige overskud på den primære drift af virksomheden, udgør således årligt kr. 30.000 ekskl. moms.

Ad 2 – En rimelig forrentning af den investerede kapital, herunder af eventuel fremmedkapital Ved vurderingen af forrentningen af den investerede kapital, skal der tages udgangspunkt i [person2] og [person1]s oprindelige anskaffelsessum på ejendommen, på kr. 150.000 i 1999 (bilag 2).

Med et årligt overskud ved virksomheden på kr. 30.000 forrentes investeringen på kr. 150.000 med 20 % årligt.

Denne forrentning af den investerede kapital må konstateres at være særdeles rimelig.

Ad 3 - en rimelig driftsherreløn, hvis der ydes en arbejdsindsats i virksomheden

Den af udlejerne ydede arbejdsindsats i udlejningsvirksomheden må, henset til virksomhedens karakter, anses for at være at yderst begrænset omfang.

Når der henses til den høje forrentning af den investerede kapital, rummer overskuddet imidlertid mulighed for en driftsherreløn, såfremt det skulle blive nødvendig med en egentlig arbejdsindsats i virksomheden.

På baggrund af ovenstående gøres det gældende, at virksomheden er rentabel, og at virksomheden også i forhold til rentabilitetskriteriet i SKATs juridiske vejledning, skal anses for rentabel.

3.2 Erhvervsmæssig virksomhed med forbigående underskud

Den juridiske vejledning indeholder samtidig en mulighed for, at en virksomhed kan anses for erhvervsmæssig, trods forbigående underskud i en periode:

”Rentabilitetskriteriet udelukker ikke, at virksomheden kan være erhvervsmæssig, selvom den giver underskud i en periode. En virksomhed kan derfor anses for at være erhvervsmæssig, uanset at den f.eks. i startfasen eller i en forbigående periode på grund af dårlige konjunkturer er underskudsgivende, herunder at der i disse perioder ikke er mulighed for forrentning af fremmed- og/eller egenkapital eller for en driftsherreløn, når blot der er udsigt til, at virksomheden kan blive rentabel over en lidt længere periode.”

Det fremgår således heraf, at det ikke er af afgørende betydning om en virksomhed f.eks. i opstartsfasen eller lign. er underskudsgivende, så længe der er udsigt til at virksomheden på sigt kan blive rentabel. Dette underbygges også af praksis.

I afgørelsen TfS.1991.525.ØLD fastslog Østre Landsret, at en dykkervirksomhed skulle anses for erhvervsmæssigt drevet med den begrundelse, at virksomheden ikke havde været udsigtsløs med hensyn til på længere sigt at opnå reelt overskud. Landsretten havde særligt lagt vægt på, at virksomheden havde givet overskud i et efterfølgende år, og at dette viste, at virksomheden ikke havde været udsigtsløs med på længere sigt at opnå overskud.

I afgørelsen U.2000.313.H fastslog Højesteret, at en gallerivirksomhed ikke kunne anses som erhvervsmæssig virksomhed, idet virksomheden over en længere årrække havde kørt med underskud. Højesteret har særligt lagt vægt på, at hvor virksomheden på femte år var underskudsgivende, må det herefter være en forudsætning for at anse dens drift for erhvervsmæssig, at der er et sikkert grundlag for at antage, at virksomheden ville udvikle sig således, at den ville kunne give en rimelig fortjeneste.

I begge afgørelser er der særligt lagt vægt på, om den underskudsgivende periode må anses at være forbigående og om det på et sikkert grundlag kan antages at virksomheden fremadrettet vil udvikle sig således, at driften må anses for at være rentabel.

Såvel Østre Landsret som Højesteret har med afgørelserne anerkendt, at der må indrømmes virksomheder en hvis mulighed for i en kortere periode at have underskud, uden at dette nødvendigvis medfører at virksomheden alene af den grund ikke længere anses som erhvervsdrivende.

Dette særligt i forbindelse med en opstartsfase eller som følge af konjunkturudsving eller lignende.

I afgørelsen TfS.1991.525.ØLD er det i Landsrettens bemærkninger tillagt vægt, at virksomheden i efterfølgende indkomstår rent faktisk udviste overskud, idet virksomheden da ikke kun anses for udsigtsløs.

3.3 Lejekontrakt på sædvanlige vilkår

Det gøres gældende at lejekontrakten mellem [virksomhed2] ApS og ejerne af ejendommen [person2] og [person1], er indgået på sædvanlige vilkår.

Lejekontraktens vilkår om, at lejer ikke betaler husleje før end ejendommen er opført og taget i brug, skal særligt ses i relation til konjunkturerne for byggeri/udlejningsvirksomhed på tidspunktet for lejekontraktens indgåelse, idet det på daværende tidspunkt langt fra var udsædvanligt, at der i forbindelse med en erhvervsmæssig udlejning aftales en indledende huslejefri periode.

Da lejeren af ejendommen, selskabet [virksomhed2] ApS, på tidpunktet for lejekontraktens indgåelse var kontraktligt bundet til et andet lejemål, havde selskabet ikke mulighed for på daværende tidspunkt, at betale leje for grunden, samtidig med at selskabet også opførte en ny driftsbygning.

Som en investering i at tiltrække en ny lejer til ejendommen, og som en samtidig konsekvens af udlejningsmarkedet på daværende tidspunkt, valgte [person2] derfor at udleje ejendommen på vilkår om, at lejer ikke skulle betale leje før ejendommen var færdigopført og taget i brug.

Denne huslejefri periode, skal endvidere ses i sammenhæng med lejekontraktens § 4.1 (bilag 3), hvoraf fremgår, at lejekontrakten fra lejers side, tidligst kunne opsiges med fraflytning den 1. januar 2031. Denne lange binding, sammenholdt med, at lejer med opførelsen af bygningen på lejet grund er særligt bundet til grunden, medfører at den huslejefri periode i lejeforholdets indledning, må anses for driftsmæssig forsvarlig og dermed for et sædvanligt vilkår.

Dette under bygges endvidere af, at udlejer ved lejemålets begyndelse havde en berettiget forventning om, at opførelsen af bygningen på den lejede grund, måtte blive igangsat relativt hurtigt efter lejemålets start – hvilket i øvrigt også viste sig at være tilfældet.

Forinden lejekontrakten trådte i kraft, havde leje indhentet en byggetilladelse angående det ønskede byggeprojekt. Byggetilladelsen (bilag 4) er dateret den 25. marts 2010. Det følger af Byggelovens § 16, stk. 13, at en sådan byggetilladelse bortfalder, såfremt byggeriet ikke er påbegyndt senest 1 år efter byggetilladelsen er meddelt.

De to ejere af grunden [person2] og [person1] har derfor haft en naturlig forventning om, at byggeriet ville blive tilendebragt snarest muligt.

Denne forventning underbygges følgelig af, at [person1] er direktør og eneanpartshaver i det selskab som lejede grunden, [virksomhed2] ApS.

Som det fremgår af [virksomhed2] ApS’ posteringsliste vedrørende byggeriet, at dette er blevet igangsat umiddelbart efter lejers overtagelse af ejendommen. Posteringsoversigten fremlægges som sagens bilag 6.

Det fremgår heraf, at der den 26. maj 2010 er betalt eltilslutningsafgift til [virksomhed5] ([virksomhed5] a.m.b.a) på kr. 12.650,00 ekskl. moms, den 27. juli 2010 er der betalt en regning på kr. 8.417,50 ekskl. moms til [virksomhed6], og på kr. 15.950,00 ekskl. moms til [virksomhed7].

Den 29. juli 2010 er der betalt en regning på kr. 76.770,00 ekskl. moms til [virksomhed4] ApS ([virksomhed4]) – nu [virksomhed3] ApS. Samt en regning på kr. 10.000,00 ekskl. moms til [virksomhed8].

Den 9. juli 2010 er byggeriet så fremskreden, at der afholdes rejsegilde.

På dette tidspunkt måtte det derfor forventes, at byggeriet ville blive færdiggjort inden for en relativ overskuelig tidshorisont.

Det kan samtidig lægges til grund i sagen, at byggeriet først blev færdiggjort ultimo 2013, med overtagelse primo 2014, idet der var problemer med de forskellige underentreprenører, som ikke alle leverede de aftalte ydelser inden for den fastsatte tidsplan.

Derudover medførte vejrlig og andre forskellige uforudsete omstændigheder, at færdiggørelsen af byggeriet tog længere tid end forventet.

Det fremgår også af posteringsoversigten (bilag 6), at der i denne periode løbende er sket betaling af de forskellige underentreprenører.

Det gøres i denne forbindelse gældende, at det følgelig har formodningen i mod sig, at lejeren skulle ”trække” byggeriet ud, alene med henblik på, at undgå at betale den aftalte leje og udgifterne til ejendomsskatten. Dette særligt når der henses til de betydelige medudgifter til løbende sikring af byggeriet, vedligeholdelse af et halvfærdigt byggeprojekt, og fare for ødelæggelse af det kun delvist færdiggjorte byggeri, som alle er en følge af den manglende færdiggørelse af byggeriet.

Hertil kommer, at lejeren ikke havde mulighed for hverken at hjemtage endeligt lån til finansiering af byggeriet eller genudleje dette, før end byggeriet var færdiggjort.

Såvel udlejer, som lejer, har dermed haft en interesse i, at byggeriet blev færdiggjort hurtigst muligt. Når dette imidlertid ikke var tilfældet, kan det derfor lægges til grund, at denne forsinkelse skyldtes de ovenfor omtale udefrakommende uforudsete omstændigheder.

3.4 Alene tale om forbigående underskud i opstartsfasen

I nærværende sag, har udlejningsvirksomheden i en kortere årrække kørt med mindre underskud i opstartsfasen, grundet de løbende udgifter til ejendomsskatter på ejendommen.

Det gøres indledningsvis gældende, at størrelsen af underskuddet i opstartsperioden, hovedsageligt skyldes, at byggeriet blev færdiggjort senere end forventet – hvilket skyldes uforudsete problemer, som forsinkede byggeriet.

Ved vurderingen af om der er tale om forbigående underskud i [person2]s udlejningsvirksomhed, skal det endvidere lægges til grund i sagen, at udlejningsvirksomheden i 2014 har generet et overskud, og at der er en klar forventning om, at udlejningsvirksomheden forsat vil give overskud i de kommende mange år.

Dette særligt, når der henses til, at der mellem lejer og udlejer er indgået en lejekontrakt (bilag 3), der som redegjort for under punkt 3.1, medfører et ikke ubetydeligt overskud når ejendommen er taget i brug på den lejede grund.

Hertil kommer, at lejekontrakten er uopsigelig fra lejers side indtil 2031. Da alle udgifter i form af ejendomsskatter m.v. afholdes af lejer, er det følgelig [person2]s forventning, at udlejningsvirksomheden også i de kommende år, vil generere et overskud.

Da perioden med underskud i virksomheden derfor nu er vendt, og da der fremadrettet forventes over- skud vedrørende udlejningsvirksomheden, har der alene været tale om en mindre forbigående periode med underskud, i forbindelse med opstarten af udlejningsvirksomheden, ligesom det kan lægges til grund at den fremadrettede drift er rentabel.

På denne baggrund gøres det derfor gældende, at [person2]s udlejningsvirksomhed på baggrund af såvel Den juridiske vejledning som praksis, skal anses for erhvervsdrivende i indkomstårene 2011, 2012 og 2013, idet der alene har været tale om en forbigående periode med underskud.

I nærværende sag, har der siden 2010 endvidere foreligget en lejekontrakt vedrørende ejendommen, som udgjorde et aktiv. Der har således i hele perioden fra 2011-2013 været aktivitet i virksomheden i forbindelse med udlejningen.

I Landsskatterettens afgørelse af 7. oktober 2014 i j.nr. 13-0233945, afgjorde Landsskatteretten at virksomhed med udlejning af sommerhusgrunde ikke kunne anses for en erhvervsmæssig virksomhed, idet blot en sommerhusgrund ud af 22 tidligere havde været lejet ud for et enkelt indkomstår.

Der er i afgørelsen ingen oplysninger om, at udlejeren havde truffet foranstaltninger eller andre tiltag som skulle medvirke til en øget udlejning, eller andre oplysninger som tydede på, at der i fremtiden kunne forventes et højere udlejningsniveau.

I denne afgørelse har udlejeren derfor ikke aktivt søgt at øge udlejningen. Dette er i klar modstrid med nærværende sag, idet [person2] rent faktisk aktivt har søgt at få ejendommen Ligesom [person2] rent faktisk også er lykkedes med dette.

Når der i opstartsfasen har været et mindre underskud i udlejningsvirksomheden, skyldes dette således ikke, at der ikke har været aktivitet i udlejningsvirksomheden, men alene at der mellem lejer og udlejer er indgået aftale om, at lejer ikke betaler husleje i den indledende periode, før bygningen på ejendommen er opført og taget i brug.

Denne aftale skal ses i forhold til konditionerne på udlejningstidspunktet, hvor det særligt på daværende tidspunkt var sædvanligt at indrømme lejere end huslejefri periode.

De trods alt relative tab som [person2] og de øvrige udlejere realiserede i forbindelse med den huslejefri periode, skal endvidere ses i relation til størrelsen af den aftale husleje, samt længden af den periode i hvilken lejer har bundet sig til lejemålet som følge af, at lejekontrakten er uopsigelig indtil 2031.

Det må således forventes, at de realiserede tab vil kunne indtjenes igen i løbet af udlejningsperioden, hvorfor det kan lægges til grund i sagen at den huslejefri periode, og den deraf følgende periode med underskud som følge af manglende indtægter, har været nødvendig og forretningsmæssigt begrundet.

3.5 Virksomheden er ikke af underordnet formål

Det kan lægges til grund i sagen, at lejekontrakten (bilag 3) vedrørende den udlejede grund er indgået på markedsvilkår, og at lejen er fastsat i overensstemmelse med markedslejen.

Dette underbygges også af, at lejekontrakten indeholder en mulighed for, at såvel udlejer som lejer, på et hvilket som helst tidspunkt, kan kræve lejen reguleret til markedslejen.

Da grunden allerede lejes ud til markedslejen, er der ikke mulighed for at skabe en højere indtægt i udlejningsvirksomheden, idet det ikke er muligt at kræve en højere leje for udlejningen af grunden.

På denne baggrund gøres det derfor gældende, at udlejningsvirksomheden ikke er af ganske underordnet formål.

3.6 Ikke hobbyvirksomhed med privat benyttelse af aktiver

Idet der har været tale om udlejning af en grund til brug for opførelse af en driftsbygning, kan det allerede på baggrund af aktivets karakter udelukkes, at der har været andre formål end det rent erhvervsmæssige ved udlejningen af grunden.

Når der samtidig henses til, at lejeren umiddelbart efter lejekontraktens ikrafttræden påbegyndte opførelsen af en driftsbygning på ejendommen, må det lægges til grund i sagen, at [person2] har været afskåret fra privat benyttelse af grunden i perioden. [person2] har derfor ved lejekontraktens indgåelse, effektivt fraskrevet sig muligheden for privat benyttelse af grunden.

På denne baggrund gøres det gældende, at der ikke har været nogen mulighed for en privat benyttelse af virksomhedens aktiver. Da driften af virksomheden samtidig har været og forsat er rentabel, gøres det gældende at [person2] ved udlejningsvirksomheden i indkomstårene 2011-2013 har drevet erhvervsmæssig virksomhed, og forsat gør dette.

3.7 Kildeskattelovens § 25A

Det fremgår af Kildeskattelovens § 25A, stk.1, at indkomst der vedrører erhvervsvirksomhed, skal medregnes i indkomsten hos den ægtefælle der i overvejende grad driver erhvervsvirksomheden.

I forhold til hvem der skal beskattes af indkomsten fra erhvervsvirksomheden, fremgår det af Cirk. 1998-08-04 nr. 60, at det i denne forbindelse er uden betydning hvem som ejer virksomheden.

”I henhold til kildeskattelovens § 25 A, stk. 1, beskattes indkomst vedrørende en erhvervsvirksomhed ved opgørelsen af skattepligtig indkomst, personlig indkomst og kapitalindkomst hos den ægtefælle, der i overvejende grad driver virksomheden, uanset hvem af ægtefællerne der ejer virksomheden.”

Det er således den ægtefælle som udøver den faktiske drift af virksomheden som skal beskattes af indtægterne herfra.

I SKM.2003.262 afgjorde Ligningsrådet i et bindende svar, at en skatteyder som havde drevet virksomhed fra sin ægtefælles ejendom, var berettiget til at indskyde avancen ved ægtefællens salg af ejendommen, på en pensionsordning i medfør af Pensionsbeskatningslovens § 15A, med henvisning til Kildeskattelovens § 25 A, stk. 1.

Desuagtet at ejendommen tilhører hustruen, er det imidlertid Ligningsrådets opfattelse, at det er manden som skal tillægges avancen på ejendommen, idet manden har benyttet ejendommen til at drive virksomhed.

På denne baggrund gøres det således gældende, at det ikke er afgørende hvem af ægtefællerne som rent faktisk ejede de pågældende aktiver, men derimod hvem af ægtefællerne som rent faktisk har drevet virksomheden.

Det gøres samtidig gældende, at da det er [person2] som faktisk har drevet landbrugsvirksomheden i indkomstårene 2011, 2012 og 2013, skal han også anses for at have drevet erhvervsmæssig virksomhed i perioden.

3.8 Landbrugs- og stutterivirksomheden skal vurderes særskilt

Det er i praksis tidligere fastslået, at såfremt der er tale om flere forskellige virksomheder i en virksomhedsordning, skal disse virksomheder som udgangspunkt vurderes særskilt. Det fremgår af følgende eksempler fra praksis.

I SKM2014.112.LSR kom Landsskatteretten frem til, at driften af en landbrugsejendom med bortforpagtning af jordliggende og drift af stutteri skulle anses som to selvstændige virksomheder. Stutteriet blev dog ikke anset som erhvervsmæssigt drevet. Derudover gav Landsskatteretten til kende, at bortforpagtning og driften af det resterende areal skulle anses som to selvstændige aktiviteter. En vurdering af om der forelå en erhvervsmæssig virksomhed skulle derfor vurderes særskilt for de to aktiviteter. Bortforpagtningen var derfor ikke en integreret del af den øvrige landbrugsvirksomhed. I denne afgørelse var det endvidere Landsskatteretten vurdering, at der ikke skete egentlig landbrugsdrift som skulle adskilles fra stutterivirksomheden.

I SKM2014.809.LSR kom Landsskatteretten frem til, at en landmand som drev landbrugsvirksomhed og virksomhed med udlejning af maskiner, at disse to virksomheder skulle bedømmes hver for sig i forhold til erhvervsmæssig drift. Landsbrugsvirksomheden kunne ikke anses for at være én virksomhed. Landsskatteretten udtalte, at maskinudlejningen måtte anses for at være en selvstændig virksomhed, og kunne derfor ikke indgå i landbrugsvirksomhedens regnskab.

Afgørelserne viser, at det er aktiviteten som er afgørende for, om der er tale om én eller flere virksomheder. Dernæst skal der foretages en vurdering af om de selvstændige virksomheder er rentable.

I SKM2013.658.SR kom Skatterådet frem til, at driften af en vindmølle og en landsbrugsvirksomhed ikke udgjorde én virksomhed. Det skyldtes, at Skatterådet ikke anså landbrugsvirksomheden og vindmølledriften som ensartede aktiviteter. Hvis det ikke er muligt at anse det som ensartede aktivitet kan de heller ikke anses for at være én samlet virksomhed. Derudover udtalte Skatterådet, at det skal afgøres efter en konkret vurdering, om der foreligger én eller flere virksomheder med samme ejer. Endvidere udtaler Skatterådet, at selvom to virksomheder har en ensartet aktivitet skal det afgøres efter en konkret vurdering om disse aktiviteter udgør én samlet virksomhed.

Det fremgår således af praksis på området, at der ved vurderingen af, om der er tale om én eller flere virksomheder, altid skal henses til de konkrete aktiviteter i virksomhederne.

Det gøres i den forbindelse gældende, at stutteri og landbrugsvirksomhed ikke har en sådan sammenhæng, at disse udgør en virksomhed.

I SKM.2014.782.SR kom Skatterådet også frem til, at en vindmølle og en landbrugsvirksomhed skulle vurderes som to særskilte virksomheder. Skatterådet nåede samtidig frem til, at der ikke skulle foretages en intern afregning af den strøm, der produceres af vindmøllen til brug i landbrugsvirksomheden.

Skatterådet slog med afgørelsen fast, at det at der alene udarbejdes et regnskab for den samlede virksomhedsordning ikke er afgørende for, om der foreligger flere virksomheder i virksomhedsordningen.

På baggrund af ovenstående praksis gøres det derfor gældende, at såvel landbrugs- som stutterivirksomheden kan og skal vurderes særskilt som selvstændige erhvervsvirksomheder.

3.9 Landbrugsvirksomheden er egentligt drevet af [person2] siden 2011

[person2]s tidligere ægtefælle, [person3] har i en længere årrække drevet både landbrugsvirksomhed og stutterivirksomhed fra den tidligere fælles ejendom, [adresse3], [by3].

Landbrugsvirksomheden solgte bl.a. hø, og blev drevet fra ejendommens marker, med ca. 15 hektar. Der blev af omkostningsmæssige hensyn alene udført et samlet regnskab for virksomhederne, men landbrugsvirksomheden leverede også en del hø til stutterivirksomheden.

Hustruen [person3] drev såvel landbrugsvirksomheden som stutterivirksomheden frem til november/december måned 2010, hvor hun blev diagnosticeret for kræft. Fra dette tidspunkt overtog [person2] driften af landbrugsvirksomheden, idet [person3], grundet hendes sygdom og kemoterapi, ikke længere havde mulighed for at deltage i driften.

Grundet landbrugets størrelse, havde [person3] allerede flere år tidligere entreret med en maskinstation som slog græsset og pakkede det tørrede hø. [person3]s opgaver ved driften af landbruget bestod derfor hovedsageligt i, at vende det slåede græs, brakpudse marken og køre gødning ud. Det var disse arbejdsopgaver [person2] overtog i forbindelse med [person3]s sygdom.

I perioden fra [person3] blev ramt af sygdom i slutningen af 2010 og frem til gennemførelsen af parternes bodeling i 2013, forestod [person2] fortsat driften af landbruget fra ejendommen [adresse3], [by3].

[person3] fraflyttede inden separationen den 26. marts 2012, parrets fælles ejendom, som herefter blev beboet af [person2], frem til bodelingen, i hvilket forbindelse han udtog ejendommen og herunder landbrugsvirksomheden.

Iden periode – mellem separationen og bodelingen – var det naturligt [person2] der passede landbrugsdriften på ejendommen.

[person2] har derfor anvendt den nødvendige arbejdskraft i landbrugsvirksomheden, idet bemærkes, at dette kun har været nødvendigt i sommerhalvåret henset til karakteren af arbejdsopgaverne.

På denne baggrund gøres det gældende, at [person2] i perioden fra 2011 og fremad har drevet landbrugsvirksomheden fra ejendommen [adresse3], [by3].

3.10 Landbrugsvirksomheden er en erhvervsvirksomhed

Den landbrugsvirksomhed som har været drevet fra ejendommen af først [person3], og som senere er overtaget af [person2], er en erhvervsmæssig virksomhed.

Landbruget har i perioden været rentabelt drevet ligesom landbruget er drevet med en intensitet der kendetegner erhvervsmæssig landbrugsvirksomhed.

En del af landbrugsvirksomheden har desuden bestået i bortforpagtning af landbrudsjorden. Denne del af virksomheden har i hvert fald udgjort en erhvervsmæssig virksomhed. Dette understøttes endvidere af, at det fremgår af SKATs afgørelse af 2. juni 2015, at SKAT anerkender, at [person2] efter overtagelsen af ejendommen [adresse3] i forbindelse med bodelingen, nu igen driver erhvervsmæssig virksomhed og derfor fra og med 2013 igen er berettiget til at anvende virksomhedsskatteordningen.

Da parterne imidlertid allerede i forbindelse med separationen den 26. marts 2012 aftalte, at [person2] skulle overtage ejendommen, gøres det imidlertid gældende, at [person2] skal anses for allerede per denne dato, at have erhvervet ejendommen.

På denne baggrund gøres det derfor gældende, at landbrugsvirksomheden er en erhvervsmæssig virksomhed.

3.11 [person2] har drevet erhvervsvirksomhed med landbrugsvirksomheden

På baggrund af SKATs afgørelse af 2. juni 2015, kan det lægges til grund at [person2] i hvert fald har drevet erhvervsmæssig virksomhed med landbrugsvirksomheden og dermed være berettiget til at anvende virksomhedsordningen siden 2013.

Da [person3] og [person2] imidlertid allerede i forbindelse med separationen den 26. marts 2012 aftalte, at [person2] skulle udtage ejendommen i forbindelse med bodelingen – hvorfor [person2] også beboede ejendommen under hele separationen, gøres det gældende, at [person2] allerede på dette tidspunkt erhvervede ejendommen og landbrugsvirksomheden, og dermed har været berettiget til at anvende virksomhedsordningen siden 2012.

Til støtte herfor gøres det gældende, at det er det tidspunkt hvor [person2] og [person3] indgår endelig aftale om [person2]s overtagelse af ejendommen som skal lægges til grund som erhvervelsestidspunktet.

Det er derfor ikke afgørende hvornår der indgås endelig bodelingsoverenskomst vedrørende parternes øvrige aktiver og passiver, eller hvornår denne bodelingsoverenskomst tinglyses som [person2]s adkomst til ejendommen.

Idet [person2] i forbindelse med [person3]s sygdom og fraflytning af ejendommen overtog driften af landbrugsvirksomheden, har [person2] siden udgangen af 2010 i overvejende grad forestået driften af virksomheden.

Det følger af Kildeskattelovens § 25a, stk. 1, at den skattepligtige indkomst skal tillægges den af ægtefællerne, som i overvejende grad forestår driften af en virksomhed.

På denne baggrund gøres det derfor gældende, at [person2] i medfør af Kildeskattelovens § 25a, stk. 1, har drevet erhvervsmæssig virksomhed med landbrugsvirksomheden fra og med indkomståret 2011 og derfor har været berettiget til at anvende virksomhedsordningen i de efterfølgende indkomstår hvorfor at han ikke skal beskattes af indeståendet på kontoen for opsparet overskud, samlet kr. 907.891.”

Landsskatterettens afgørelse

Fysiske personer, der driver selvstændig virksomhed, kan anvende virksomhedsordningen, jf. virksomhedsskattelovens § 1. Anvendelse af virksomhedsordningen forudsætter, at klageren driver selvstændig erhvervsvirksomhed.

Der har ikke været omsætning i klagerens murervirksomhed i indkomstårene 2011, 2012 og 2013. Det lægges derfor til grund, at klageren er ophørt med at drive murervirksomhed i indkomståret 2010.

Overtager eller påbegynder den skattepligtige en anden virksomhed inden udløbet af det efterfølgende indkomstår, kan den skattepligtige anvende virksomhedsordningen uden ophør, jf. virksomhedsskattelovens § 15, stk. 2. Der skal derfor foretages en vurdering, om klageren har overtaget daværende ægtefælles landbrugsvirksomhed eller påbegyndt en ny udlejningsvirksomhed i indkomståret 2011.

Bedømmelsen af, om en virksomhed kan anses for erhvervsmæssig, foretages ud fra en samlet konkret vurdering af virksomheden, hvori alle relevante forhold skal inddrages. Efter praksis indgår det med en betydelig vægt, om virksomheden kan anses for etableret og drevet med udsigt til at opnå en rimelig fortjeneste, det vil sige er indrettet med henblik på en systematisk indkomsterhvervelse. Dette fremgår af Højesterets dom af 4. november 1999, som er offentliggjort i TfS 1999, 863, og af Højesterets dom af 2. februar 2007, som er offentliggjort i SKM2007.107.HR.

Der lægges vægt på de konkret opnåede driftsresultater, medmindre disse var præget af ekstraordinære begivenheder, eller af at virksomheden var i en start-/indkøringsfase. Der henvises til Landsskatterettens kendelse af 8. december 2005, offentliggjort i SKM2005.519.LSR.

Drift af landbrugsvirksomhed

Efter kildeskattelovens § 25 A, stk. 1, beskattes virksomhedsoverskuddet hos den ægtefælle, der driver virksomheden. Deltager begge ægtefæller i driften, medregnes virksomhedsindkomsten hos den ægtefælle, der i overvejende grad driver virksomheden. Den ægtefælle, der i overvejende grad driver virksomheden, kan indtræde i den anden ægtefælles sted i forhold til virksomhedsordningen.

Det er lagt til grund, at ægtefællerne har været samboende på landbrugsejendommen [adresse3] i hele indkomståret 2011. Klagerens daværende ægtefælle har ejet landbrugsvirksomheden i indkomståret 2011, og hun har selv selvangivet resultat af landbrugsvirksomheden i indkomståret 2011. Det er oplyst, at ægtefællen allerede flere år tidligere har entreret med en maskinstation, som slog græsset og pakkede det tørrede hø. Opgaver ved driften af landbruget bestod herefter kun i at vende det slåede græs, brakpudse marken og køre gødning ud. Klagerens ægtefælle har frafraflyttet og overdraget landbrugsejendommen til klageren i indkomståret 2012.

På det foreliggende grundlag anses det ikke for godtgjort, at klageren har overtaget og i overvejende grad drevet landbrugsvirksomhed i indkomstår 2010 eller 2011. Det er henset til landbrugets størrelse, indretning, samt at daværende ægtefælle selv har været boende på ejendommen i indtil marts 2012.

Landsskatteretten stadfæster derfor SKATs afgørelse på dette punkt.

Udlejning af grund

Udlejning af fast ejendom anses som udgangspunkt for selvstændig erhvervsvirksomhed i lighed med andre virksomhedstyper. Der skal dog i lighed med andre virksomhedstyper foretages en bedømmelse af, om virksomheden er erhvervsmæssigt drevet, hvilket skal ske ud fra en samlet konkret vurdering af virksomheden, hvori alle relevante forhold skal inddrages. Der henvises til Landsskatterettens afgørelse af 11. september 2014, offentliggjort i SKM2014.822.LSR samt Landskatterettens afgørelse af 13. juni 2014, offentliggjort i SKM2014.732.

To retsmedlemmer, herunder retsformanden,har lagt til grund, at klageren ikke havde udlejningsaktiviteter i de påklagede år 2011, 2012 og 2013 vedrørende [adresse1]. Der er lagt til grund, at klageren har indgået en lejekontrakt vedrørende udlejning af grund på [adresse2] i indkomståret 2010. Lejerforholdet er uopsigeligt fra udlejerens side og lejeren kan tidligst opsige den 1. januar 2031. Den årlige leje udgør 37.500 inkl. moms årligt og det er aftalt, at lejen først skal betales, når der opført bygning på den lejede grund. I marts 2010 har lejeren indhentet byggetilladelse på grunden og i indkomståret 2011 har tinglyst sin adkomst til bygning på den lejede grund. Bygningen blev færdiggjort i indkomståret 2014, herefter lejeren betaler alle udgifter vedrørende grunden og klagerens indtægt fra udlejningen andrager 9.375 kr. årligt.

På det foreliggende grundlag anser disse to medlemmer for godtgjort, at klageren har drivet erhvervsmæssig virksomhed ved udlejning af grund på[adresse2] i de påklagede år 2011, 2012 og 2013. Det er henset til, at der er indgået en udlejningskontrakt på markedsvilkår, og at udlejningen giver årligt overskud på 9.375 kr. fra indkomståret 2014. Disse to medlemmer har dermed den opfattelse, at udlejningsvirksomheden har været i indkøringsfasen i de påklagede år 2011, 2012 og 2013 og, at udgifterne vedrørende grunden på [adresse2] vedrører fremtidige indtægter i klagerens erhvervsmæssige udlejningsvirksomhed.

Et retsmedlem voterede for at stadfæste SKATs afgørelse af SKAT anførte grunde.

Der træffes afgørelse efter stemmeflertallet således, at SKATs afgørelse ændres på dette punkt.

Da udlejning af grund på [adresse2] herefter må anses for at være en erhvervsmæssig virksomhed, er klageren berettiget til anvende virksomhedsordningen i de påklagede år 2011, 2012 og 2013, jf. virksomhedsskattelovens § 1 sammenholdt med virksomhedsskattelovens § 15, stk. 2.

Den påklagede afgørelse ændres derfor således, at klageren er berettiget til at anvende virksomhedsordningen i indkomstårene 2011, 2012 og 2013, og dermed ikke skal beskattes af indestående på kontoen for opsparet overskud på 907.891 kr. i indkomståret 2011.

Det overlades til SKAT at foretage korrektioner i forbindelse med, at udlejning af grund på [adresse2] kan indgå i klagerens virksomhedsordning i de påklagede år.