Kendelse af 19-05-2017 - indlagt i TaxCons database den 16-06-2017

SKAT har anset benyttelse af udenlandsk arbejdskraft for arbejdsudleje.

Faktiske oplysninger

På baggrund af uanmeldt kontrolbesøg den 26. januar 2015 på adressen [adresse1], [by1], har SKAT konstateret, at selskabet benytter udenlandsk arbejdskraft. Med udgangspunkt i omtalte kontrolbesøg, efterfølgende indsendelse af materiale, møde afholdt med SKAT den 26. august 2015 og indsigelse fra revisor af den 11. november 2015, mener SKAT, at der er tale om arbejdsudleje.

Om selskabet er oplyst, at [virksomhed1] ApS er ejet 100 % af hovedanpartshaveren [person1], [adresse2], [by2]. Selskabet er stiftet den 10. august 2012.

Pr. 1. marts 2015 ansættes 2 lønmodtagere fra Polen. Ellers er der ikke frem til denne dato ansatte i selskabet - ud over hovedanpartshaveren.

[virksomhed1] ApS har i indkomståret 2014 indgået samarbejdsaftaler med det polske firma [virksomhed2] Der foreligger ikke skriftlige aftaler på de samarbejdsaftaler, der er ind­ gået i 2014.

Samarbejdet er udelukkende baseret på mundtlige aftaler, der er indgået, når behovet for assistance fra det polske firma løbende opstod i 2014.

Den samlede betaling i 2014 til det polske firma udgør 825.763 kr. ifølge indsendt materiale fra selskabet (saldobalance/kontoudtog/bilag).

Sammen med indsendelsen af ovenstående materiale har selskabet via en repræsentant/advokat indsendt følgende redegørelse om det samarbejde [virksomhed1] ApS har haft med den polske underleverandør:

”Jeg vedlægger faktureringer for år 2014, nr. 01 til nr. 22. Der mangler nr. 8 og nr. 17, som jeg har bedt om at få eftersendt.

I 2014 har selskabet faktureret for selskabets ydelser, som polakkerne skulle betale for. Faktureringerne vedrører 1., 3. og 4. kvartal, idet polakkerne ikke benyttede selskabets ydelser i 2. kvartal.

Aftalen Imellem parterne var den, at selskabet betalte arbejdslønmed kr. 200,00 pr. m2 stråtag og refunderede udgifter til materialer, typisk strå og træværk.

Polakkerne fik kr. 50,00 pr. m2 for fjernelse af gammelt tag og gamle lægter ned til spær og kr. 50,00 pr. m2 for tømrerarbejde,der var nødvendigt for at oplægge tag på de nu nøgne spær, typisk nye lægter, vindskeder m.v. og ryttere.

Som regel købte selskabet rørene Ind for at finde de rigtige kvaliteter, men polakkerne leverede også rør i enkelte sager og fik afregning herfor som anført foran.

Nedenstående spørgsmål vedrørende samarbejdet besvares således:

Fast pris pr. m2 + materialer.

Polakkerne.

[person1] kom ikke på arbejdspladserne og havde ikke kontakt med hvilke medarbejdere, der gik på arbejdspladserne, og hvordan de udførte arbejdet.

Polakkerne havde det fulde ansvar, og aflevering skete til [person1] ApS med sædvanlig mangelsgennemgang og afhjælpning, hvorefter [person1] ApS afleverede arbejdet til bygherren.

Polakkerne.

[person1] havde ingen føling med hvilke polske medarbejderne, der var på de enkelte sager, og ingen kendskab til, om de var mange eller få om den enkelte sag.

Polakkerne, med undtagelse af stillads og af og til lastbil.

Der er fremlagt fakturaer for refusion af færgebilletter, leje af bil, leje af beboelsesvogn og leje af stillads. Stillads blev afregnet til 5 % af entreprisesummen.

Nej, det danske firma kunne ikke udføre arbejdet.

Nej.

Polakkerne.

Nej.

Kontrakterne var mundtlige og uden aftale om forsinkelse, men kontrakterne vedrørte et meget enkelte entrepriseforhold, nemlig fjernelse af gammelt stråtag og lægning af nyt stråtag. Der er ikke i branchen tradition for dagbøder ved forsinkelse, og der har ikke været behov herfor.

[person1] har på besøg i Polen set et registreringsbevis for firmaet ”[virksomhed2]” [virksomhed2] og har tillid til, at NIP [...] og REGON [...] er udtryk for lovlig registrering hos de polske myndigheder.

Det var kun, når der var entrepriser, polakkerne blev hidkaldt. Der var perioder, hvor de ikke havde arbejde for selskabet. Fakturanumrene var løbende over for hver enkelt kunde.

Ja, alle aftaler er overholdt.

Ja, den danske virksomhed udøvede ingen virksomhed i sagerne, og entrepriseforholdet var enkelt og klart afgrænset.

Ja, hele risikoen påhvilede polakkerne.”

SKAT har her ud over afholdt et møde med selskabets hovedaktionær og dennes advokat den 26. august 2015.

Følgende blev ifølge SKATs sagsfremstilling drøftet på mødet den 26. august 2015:

”Indledningsvis fremlagde SKAT vores overblik vedrørende sagen med udgangspunkt i det materiale der forelå i sagen.

Efter denne præsentation blev følgende synspunkter/oplysninger fremlagt fra advokaten og hovedaktionærens side:

Omkring de arbejder, som de polske firmaer udførte for selskabet oplyste hovedaktionæren følgende:

Den polske virksomheds udgifter til denne leje blev modregnet i den løbende fakturering. Der blev i den forbindelse drøftet de 3 fakturaer fra den polske virksomhed der var modregnet i 2014.

Af disse 3 fakturaer fremgår det, at [virksomhed1] ApS i 2014 fakturerer den polske underleverandør for leje af bil, stillads, leje af beboelsesvogn og færgebilletter.

Omkring ansvar og overdragelse af færdige opgaver til bygherren blev følgende oplyst af hovedaktionæren og advokaten:

Manglende faktura 8:

Hovedaktionæren oplyste, at han ikke havde modtaget denne faktura. Han kunne ikke forklare dette hul i rækkefølgende mere uddybende. Han ville endnu en gang tale med bogholderen i selskabet.

Det blev aftalt, at selskabet skulle eftersende den manglende faktura nr. 8 og saldobalance for 2015, vedrørende samarbejdsaftaler indgået med [virksomhed2] i 2015.

Ved modtagelsen af materiale den 14. oktober 2015 fra advokaten, ses der fortsat ikke at være modtaget dokumentation for den omtalte faktura. SKAT anser i den forbindelse, at fakturaen indgår i den samlede entreprisesum i 2014 på 825.763 kr. og der gøres således ikke yderligere ved dette for­ hold.

...

RUT-indberetninger.

På mødet blev det afslutningsvis drøftet, hvilke krav der pålægger udenlandske leverandører, når de udfører arbejde i Danmark.

SKAT oplyste, at en vigtig faktor i den sammenhæng er, at den udenlandske virksomhed bliver registreret i RUT-registret.

Umiddelbart virkede dette som en oplysning, som advokaten ikke var bekendt med og han spurgte ind til disse krav. Advokat spurgte direkte "hvad er det"? og "hvad går det ud på"?

I forlængelse af denne drøftelse, blev det aftalt, at SKAT eftersendte RUT registreringer for 2014 og 2015 til advokaten. (Dette er sket i mail af den 26. august 2015).

Forslag til afgørelse i sagen er sendt den 26. oktober 2015.”

Indkomståret 2014:

Da der ikke foreligger skriftlige aftaler på arbejde, der er udført i 2014, er indsendt materiale i form af saldobalance/bilag, der udviser en samlet afregning til et polsk firma på 825.763 kr., anvendt som beregningsgrundlag.

Indkomståret 2015:

Da der ikke foreligger skriftlige aftaler på arbejde, der er udført i 2015, er indsendt materiale i form af saldobalance/bilag, der udviser en samlet afregning til det polske firma på 148.972 kr., anvendt som beregningsgrundlag.

SKATs afgørelse

I forbindelse med SKATs projekt Social dumping har SKAT den 26. januar 2015 været på kontrolbesøg på adressen [adresse1], [by1]. Ved kontrollen blev det konstateret, at selskabet [virksomhed1] ApS beskæftigede udenlandsk arbejdskraft fra udenlandsk virksomhed.

SKAT bad om at se selskabets regnskabsmateriale vedrørende anvendt udenlandsk arbejdskraft for indkomståret 2014. I den forbindelse blev modtaget en saldobalance med underliggende bilag. SKAT har gennemgået det modtagne materiale og har efterfølgende anmodet selskabet om yderligere oplysninger for 2014 og 2015. Disse oplysninger blev modtaget i e-mail af den 15. oktober 2015.

Det er SKATs opfattelse, med udgangspunkt i indsendt materiale og afholdte møder, at der er tale om arbejdsudleje og ikke individuelle entreprisekontrakter.

Det er SKATs opfattelse, at hvis arten af tjenesteydelserne samt forholdene omkring ansvar og økonomisk risiko peger i retning af, at den danske virksomhed skal anses for den reelle arbejdsgiver, skal det vurderes med udgangspunkt i det eksisterende styresignal på området, om den danske virksomhed skal anses for reel arbejdsgiver, og at der således kan statueres arbejdsudlejeskat. Der er tale om en individuel bedømmelse, og SKAT er i denne sag af den opfattelse, at der skal statueres arbejdsudlejeskat, og der er i den forbindelse henset til følgende forhold:

Skriftlige entreprisekontrakter foreligger ikke:

Der foreligger ikke skriftlige entreprisekontrakter på det udførte arbejde. Dette tillægger SKAT stor værdi, da skriftlige kontrakter er fundamentet og grundlaget for at foretage en vurdering af, om det oprindelige aftaleindhold falder inden eller uden for SKATs styresignal om arbejdsudleje.

Integreret i virksomhedens drift:

Det er en betingelse for at vurdere, om det er tale om arbejdsudleje, at den arbejdsydelse, som de udenlandske arbejdere udfører, udgør en integreret del af virksomhedens drift.

Dette må i den konkrete sag fastholdes, idet arbejdsydelsen består af tækkearbejde, hvilket udgør virksomhedens kerneområde.

På mødet med SKAT har [person1] oplyst, at samarbejdet med den udenlandske virksomheds medarbejdere udelukkende skete, idet selskabet ikke selv kunne rekruttere danske lønmodtagere til at udføre arbejdet - arbejdet som [person1] tidligere selv udførte, men ikke kan mere på grund af sin dårlige ryg.

[person1] foretager nu kun selv mindre tækkeopgaver.

Instruktionsbeføjelsen:

Jf. styresignalet afhænger det af opgavens karakter, hvor stor vægt der skal lægges på instruktions­ beføjelsen.

Det er i sagen oplyst, at tækkearbejdet ikke kræver daglig løbende instruktion, idet der er tale om rutinelignende arbejde.

Dog er det SKATs opfattelse, at tækkefirmaets hovedaktionær, [person1], har instruktionsbeføjel­ sen over for de udenlandske arbejdere.

Dette begrunder SKAT med, i mangel af skriftlige aftaler, at forinden arbejdet påbegyndes, må det anses for absolut nødvendigt, at der gives nærmere instruktion i, hvor, hvornår og hvilket arbejde der skal udføres.

Endvidere er det SKATs klare opfattelse, at tækkefirmaets hovedaktionær, [person1], er i besiddelse af den fornødne kompetence og viden til at kunne instruere de udenlandske medarbejdere. Dette har SKAT begrundet med, at det over for SKAT er oplyst, at [person1] tidligere (før sin rygskade) selv foretog det arbejde (tækkearbejde), som nu udføres af de udenlandske medarbejdere.

Det arbejde, som de udenlandske arbejdere udfører, kræver således ikke andre særlige kompetencer, der måtte ligge ud over [person1] kompetencer.

På møde med SKAT har hovedaktionæren oplyst, at indlejningen af det polske firmas medarbejdere udelukkende skete, idet selskabet ikke selv kunne rekruttere danske lønmodtagere til at udføre det arbejde, som de polske medarbejdere udførte.

Endvidere er nævnt, at flere af de udenlandske medarbejdere i 2015 er blevet lønansat i [virksomhed1] ApS til udførelse af tilsvarende arbejde, som er blevet udført i det omhandlende indkomstår 2014.

Det overordnede ansvar for arbejdets udførelse:

Ifølge styresignalet skal der blandt andet henses til, om det er den danske eller den udenlandske virksomhed, der fører tilsyn med, leder og kontrollerer arbejdet.

I den konkrete sag er det sådan, at når arbejdet er afsluttet, er det [virksomhed1] ApS, der overdrager det færdige arbejde til bygherre, ligesom bygherres eventuelle efterfølgende indsigelser/klager over det udførte arbejde og eventuelle sanktioner disse mangler måtte medføre, påhviler det danske selskab.

Det forhold, at den udenlandske virksomhed skal rette eventuelle fejl og mangler i arbejdet, synes ikke at kunne opveje det overordnede økonomiske ansvar, selskabet har over for kunden. Det danske selskab anses således at have det overordnede ansvar over for det udførte arbejde.

Det taler ikke for entreprise, når den udenlandske virksomhed ikke har påtaget sig en selvstændig økonomisk risiko ved levering af ydelserne til selskabet i form af erstatningsansvar eller dagbøder ved mangelfuldt arbejde eller forsinkelser.

Ansvaret over for medarbejderne:

Ansvaret for en eventuel ulykke under arbejdets udførelse anses ikke at være fastlagt mellem selskabet og den udenlandske virksomhed - et forhold, der i forholdet mellem to danske byggevirksomheder vil være fastlagt bl.a. på grund af forsikringsspørgsmål.

Udgifter i forbindelse med arbejdets udførelse:

[virksomhed1] ApS stiller materialer til rådighed for arbejdets udførelse.

SKAT anser således ikke, at den udenlandske virksomhed for egen regning og risiko har overtaget opgaven, hvilket ikke taler for entreprise.

Det forhold, at den udenlandske virksomhed og den danske virksomhed i situationer har delt udgiften til stillads, tillægges ikke større betydning for sagens afgørelse.

Vederlagets sammensætning:

Det taler ikke for entreprise, når afregning sker på baggrund af en fast sats pr. enhed.

Afregningen anses at kunne sammenlignes med akkord. En afregningsform der er sædvanlig i et lønmodtagerlignende tjenesteforhold.

SKAT har herefter konkluderet, henset til selskabets kerneområde, at driften ikke kan foretages uden egne ansatte eller indlejede ansatte, hvorfor deres arbejde må anses for at være en integreret del af selskabets aktivitet - tækkearbejde.

SKAT mener efter en samlet vurdering, at der er tale om arbejdsudleje, idet arbejdsydelserne udelukkende anses for arbejdskraft, således at tjenesteyderens ansatte er stillet til rådighed for at udføre arbejde, der udgør en integreret del af selskabets virksomhed.

Den manglende indeholdte arbejdsudlejeskat og arbejdsmarkedsbidrag er derfor for 2014 opgjort til:

Opkrævning af arbejdsudlejeskat:

30 % af 759.702 kr. (825.763 kr. - 66.061 kr.) = 227.910 kr.

Opkrævning af AM-bidrag (arbejdsudleje):

8 % af 825.763 kr. = 66.061 kr.

Beregningsgrundlaget på 825.763 kr. udgør de vederlag, der er foretaget til det polske firma i 2014. Dette fremgår af selskabets saldobalance/bilag for 2014 samt bankoverførsler konstateret via bank­ kontoudtog.

Den manglende indeholdte arbejdsudlejeskat og arbejdsmarkedsbidrag er for 2015 derfor opgjort til:

Opkrævning af arbejdsudlejeskat:

30 % af 137.055 kr. (148.972 kr. - 11.917 kr.) = 41.116 kr.

Opkrævning af AM-bidrag (arbejdsudleje):

8 % af 148.972 kr. = 11.917 kr.

Beregningsgrundlaget for betalt vederlag til udenlandsk arbejdskraft er i 2015 opgjort til 148.972 kr.

Klagerens opfattelse

Klageren har nedlagt påstand om, at de skattemæssige forhøjelser af hans skatteansættelse i indkomstårene 2014 og 2015 nedsættes, idet der ikke er tale om arbejdsudleje.

Klageren har gjort gældende, at der er tale om entreprise, hvorfor han ikke skal betale A-skat og arbejdsmarkedsbidrag.

Klageren har redegjort for de faktiske omstændigheder i sagen i breve af 17. april 2015, 14. oktober 2015 og 11. november 2015 til SKAT.

Klageren har fremlagt en række bilag, herunder regnskaber for 2014 og 2015, fakturaer for 23. januar 2014 samt to fakturaer for 2015, fakturaer for refusion af færgebilletter og leje af bil m.v., kontospecifikationer for moms af udenlandsk ydelseskøb for perioden 1. januar – 31. december 2014, detaljeret råbalance for perioden 1. januar 2014 – 30. juni 2015 samt syv betalinger i perioden 5. februar – 17. december 2014.

Landsskatterettens afgørelse

Efter kildeskattelovens § 2, stk. 1, nr. 3, påhviler pligten til at svare indkomstskat til staten personer,

der ikke er omfattet af kildeskattelovens § 1, for så vidt de pågældende erhverver indkomst i form af vederlag for personligt arbejde i forbindelse med at være stillet til rådighed for at udføre arbejde for en virksomhed her i landet, når arbejdet udgør en integreret del af virksomheden.

Af kildeskattelovens § 2, stk. 1, nr. 3 (lov nr. 921 af 18. september 2012) fremgår, at pligt til at svare indkomstskat til staten påhviler personer, der erhverver indkomst i form af vederlag for personligt arbejde i forbindelse med at være stillet til rådighed for at udføre arbejde for en virksomhed her i landet, når arbejdet udgør en integreret del af virksomheden. Det er uden betydning for skattepligten, hvilken form vederlaget udbetales i. For aftaler indgået eller ændret den 19. september 2012 eller senere har ændringen virkning fra og med den 19. september 2012. For aftaler indgået før denne dato har ændringen virkning fra den 1. oktober 2013.

Til A-indkomst henregnes enhver form for vederlag i penge samt i forbindelse hermed ydet fri kost og logi for personligt arbejde i tjenesteforhold. Dette følger af kildeskattelovens § 43, stk. 1.

Af samme lovs § 46, stk. 1, fremgår det, at der i forbindelse med enhver udbetaling af A-indkomst, skal indeholdes foreløbig skat af det udbetalte beløb. Indeholdelsespligten påhviler den, for hvem arbejdet udføres.

Personer, der har lønindkomst m.v. fra beskæftigelse udført her i landet, er pligtige til at betale arbejdsmarkedsbidrag. Arbejdsgiveren er indeholdelsespligtig af arbejdsmarkedsbidraget i forbindelse med udbetalingen af A-indkomsten. Der henvises til arbejdsmarkedsbidragslovens § 7.

Ved vurderingen af forholdet entreprise/ arbejdsudleje ses på, om den danske eller den udenlandske virksomhed bærer ansvaret og den økonomiske risiko for arbejdet. Derfor skal den danske og den udenlandske virksomheds ydelser kunne afgrænses fra hinanden.

Det er en forudsætning for, at et arbejde kan anses for en integreret del af den danske virksomhed, at virksomheden reelt kan anses for arbejdsgiver i forhold til det udførte arbejde. Hvis arbejdet lig­ ger uden for det område, virksomheden beskæftiger sig med, eller arbejdet på anden vis er udskilt fra virksomheden, er arbejdet ikke en integreret del af virksomheden.

Peger arten af tjenesteydelser og forholdene vedrørende ansvar og risiko på, at den danske virksomhed skal anses for den reelle arbejdsgiver, ses yderligere på følgende:

Hvem har retten til at instruere den fysiske person om, hvordan arbejdet skal udføres?

Hvem kontrollerer og har ansvaret for det sted, arbejdet udføres?

Afkræver den formelle arbejdsgiver vederlaget til personen direkte fra det foretagende, som tjenesteydelserne leveres til?

Hvem stiller nødvendige arbejdsredskaber og materiel til rådighed for personen?

Hvem bestemmer antallet af personer, der skal udføre arbejdet, og deres kvalifikationer?

Hvem har ret til at vælge den person, som skal udføre arbejdet og hvem har retten til at opsige kontrakten med den pågældende person vedrørende arbejdet?

Hvem har retten til at pålægge personen sanktioner relateret til personens arbejde?

Hvem bestemmer personens arbejdstider og ferier?

Kriteriernes vægt kan være forskellig afhængig af situationen, men det tillægges generelt stor vægt, hvem der direkte eller indirekte fører tilsyn med arbejdet, leder eller kontrollerer den måde, arbejdet udføres på.

Der henvises til forarbejderne til lov nr. 921 af 18. september 2012 (L 195 af 14. august 2012), kommentarerne til OECD's modeloverenskomst og SKATs styresignal SKM2014.478.SKAT.

Det er lagt til grund, at selskabet har indgået aftaler med den polske virksomhed i 2014, hvorfor aftalerne er indgået efter vedtagelsen af lov nr. 921 af 18. september 2012. Der skal derfor tages stilling til, hvorvidt det arbejde den polske virksomheds ansatte har udført for selskabet udgør en integreret del af selskabets arbejdsopgaver.

Uanset det af hovedanpartshaveren oplyste om, at der er tale om entrepriseforhold, anses der at foreligge arbejdsudleje. Der er lagt vægt på, at arbejdsopgaverne, der ikke er aftalt ved skriftlige kontrakter eller lignende, efter det oplyste i sagen udgør en stor del af virksomhedens arbejdsområde og dermed udgør en integreret del heraf. Endvidere anses det udførte arbejde for at være en nødvendighed for tækkevirksomheden, som ikke kan udskilles fra virksomheden. Da der således i realiteten er tale om lønarbejde, skal der indeholdes arbejdsudlejeskat, idet bemærkes, at der ikke er grundlag for at tilsidesætte SKATs beregning af beskatningsgrundlaget.

Den påklagede afgørelse stadfæstes derfor.