Kendelse af 17-05-2017 - indlagt i TaxCons database den 23-06-2017

Sagen, der er afgjort ved Landsskatterettens afgørelse af 3. juni 2015, er genoptaget på klagerens repræsentants anmodning.

Landsskatteretten godkender, at virksomheden [virksomhed1] (herefter benævnt virksomheden) anses for erhvervsmæssig i skattemæssig henseende i det påklagede indkomstår. Derfor godkender Landsskatteretten fradrag for underskud af virksomhed med 49.177 kr. for indkomståret 2012.

Faktiske oplysninger

Ved afgørelse af 3. juni 2015 stadfæstede Landsskatteretten SKATs afgørelse af 20. januar 2014, hvorefter klagerens virksomhed ikke ansås for erhvervsmæssig i skattemæssig henseende i indkomståret 2012.

Af Landsskatterettens afgørelse fremgår følgende:

Faktiske oplysninger

Klageren har haft arbejde hos [by1] Kommune i den omhandlede periode, hos hvilken kommune klageren har haft en indtægt på mellem 490.000 kr. – 530.000 kr. om året.

Klageren ejer virksomheden [virksomhed1], hvilken virksomhed frem til oktober 2012 havde hjemmesiden [...dk]. Virksomheden beskæftigede sig med [...].

Fra oktober 2012 har virksomheden hjemmesiden [...dk] og beskæftiger sig ifølge klageren med prints og indramninger samt salg af rammer og tilbehør.

SKAT har sendt klageren et servicebrev med oplysninger vedrørende de skatte- og momsmæssige problemer med underskudsgivende virksomhed.

Der er af klageren selvangivet følgende underskud i virksomheden:

Klageren har oplyst til SKAT, at den nuværende virksomhed først blev begyndt pr. 2. januar 2005, og at de tidligere selvangivne underskud vedrørte vognmandsvirksomhed. Vognmandsvirksomheden ophørte pr. 19. marts 2007, således at underskuddene for indkomstårene 2005 – 2008 vedrørte begge virksomheder.

Klageren har vedrørende indkomstårene 2013 og 2014 forskudsregistreret et overskud på 0. Klageren har fremlagt en årsrapport for 2013, der udviser et overskud på 100.783 kr. efter renter. Der er ikke i årsrapporten for 2013 anført fradrag for lønudgifter. Det fremgår af foreløbige saldobalance, at virksomheden i indkomståret 2014 havde en omsætning på 992.609 kr., et resultat før renter og afskrivning på 639.000 kr. Af årsrapporten for 2014 udleveret inden retsmødet i Landsskatteretten fremgår, at årets resultat efter renter er 82.536 kr.

Landsskatteretten har i sin kendelse af 17. december 2013 med j.nr. [...] for så vidt angår indkomstårene 2009 – 2011 anset klagerens virksomhed for ikke-erhvervsmæssig.

SKATs afgørelse

Bedømmelsen af, om en virksomhed er erhvervsmæssigt drevet, skal foretages ud fra en samlet konkret vurdering af virksomheden, således at det afgørende formål skal være at opnå fortjeneste.

Der bliver i henhold til praksis lagt vægt på en lang række kriterier. Ingen af disse kriterier er i sig selv afgørende for vurderingen af, om en virksomhed er erhvervsmæssig. Vurderingen må bl.a. afhænge af, hvilken type virksomhed der er tale om, men rentabilitetsbetragtninger har været lagt til grund i mange afgørelser.

Klagerens virksomhed er ikke erhvervsmæssig.

Der er ved afgørelsen lagt vægt på, at Landsskatteretten vedrørende indkomstårene 2009 – 2011 har stadfæstet SKATs afgørelse om, at klagerens virksomhed ikke er erhvervsmæssig. Der er tidligere blevet lagt vægt på, at der ikke er udsigt til, at virksomheden kan give overskud, der kan dække en rimelig honorering af den arbejdsindsats, som klageren har ydet samt dække en rimelig forrentning af det oparbejdede underskud. Klageren har tillige haft behov for en anden indtægtskilde til at dække virksomhedens underskud og til at leve af. Desuden har klageren forskudsregistreret et overskud på 0 i indkomstårene 2013 og 2014.

SKATs indstilling

SKATs afgørelse er indstillet stadfæstet.

SKM2008.641.BR omhandlede skatteyders fradragsret for udgifter afholdt til bl.a. udvikling og patentering. Tilsvarende forhold gør sig ikke gældende i nærværende sag. Bl.a. har klagerens virksomhed givet underskud i indkomstårene 2002 – 2012, ligesom den omhandlede byretsdom ifølge Skatteministeriet, jf. SKM2008.854.DEP, alene udtryk for, at der i visse specielle tilfælde kan være tale om erhvervsmæssig virksomhed, uanset det ikke er lykkedes at opnå afsætning af virksomhedens produkt.

Overskuddet i virksomheden kan desuden ikke rumme lønudgifter til klageren, en rimelig forretning af den investerede kapital samt tilbagebetaling og forrentning af det akkumulerede underskud i virksomheden, herunder det underskud der udelukkende kan henføres til den fortsatte virksomhed. SKAT har bemærket, at vognmandsvirksomheden efter det oplyste er ophørt den 19. marts 2007.

Klagerens opfattelse

Der er nedlagt påstand om, at virksomheden skal anerkendes som erhvervsmæssig i indkomståret 2012, og underskuddet derfor er fradragsberettiget.

Til støtte for påstanden er bl.a. gjort gældende, at virksomheden ifølge sin årsrapport for 2013 har udviklet sig til en overskudsgivende forretning med plads til driftsherreløn.

Virksomheden har i henhold til sin årsrapport i indkomståret 2013 haft et overskud på 100.783 kr. ud af en omsætning på 391.535 kr. Det er rentabelt og vil om nødvendigt kunne udbetale en rimelig driftsherreløn.

Det tidligere underskud i virksomheden har skyldtes diverse indkøringsvanskeligheder samt beskæftigelse inden for områder, der har vist sig ikke-rentable, herunder vognmandsvirksomhed. I dag er de underskudsgivende områder skåret væk, og den overskudsgivende beskæftigelse er bibeholdt. Nye overskudsgivende områder er tillige udviklet. Især lanceringen af hjemmesiden [...dk] har bidraget positivt til både omsætning og overskud. Hjemmesiden blev først lanceret i 2012, hvilket har betydet, at udviklings- og opstartsomkostninger ikke kunne nå at tjene sig hjem i de resterende 3 måneder af 2012. Det er den primære årsag til, at virksomheden i indkomståret 2012 ikke var overskudsgivende.

Ved opstarten af vognmandsvirksomheden i 2002 var der behov for indskud af fremmedkapital på ca. 200.000 kr. til indkøb af køretøj, indretning og forsikring m.v., så blev der naturligvis udarbejdet grundige budgetter, da banker som bekendt bare ikke låner det beløb ud uden forarbejde. At det så viste sig, at de potentielle omsætningstal, som man var blevet præsenteret for, var stærkt optimistiske, kunne jo være svært at forudsige på forhånd.

I øvrigt modtog SKAT i juni 2012 et budget for regnskabs- og indkomstårene 2012 – 2015:

Det bemærkes, at ovenstående budget har holdt stik langt hen ad vejen, da virksomheden i 2012 næsten nåede den budgetterede omsætning, men manglede det budgetterede resultat, hvilket primært var pga. af en forsinket lancering af en ny hjemmeside. I 2013 overgik de faktiske tal budgetterne væsentligt både i forhold til omsætning og indtjening.

For så vidt angår virksomhedens intensitet blev der i 2012 håndteret 165 ordrer, og i 2013 blev der håndteret 1.122 ordrer. Virksomhedens seriøsitet kan læses ud fra kundeanmeldelserne på TrustPilot, hvor virksomheden udelukkende får højest mulig karakter af kunder. Dette fremgår af hjemmesiden www.trustpilot.dk/review/[...dk]. Det gør, at virksomheden i hvert fald i kundernes øjne må leve op til en professionel standard.

Som lønmodtager har klageren arbejde som vagtcentralmedarbejder hos [virksomhed2], hvor arbejdet primært består i at disponere brandkøretøjer, håndtere henvendelser til hjemmepleje, overvåge tyverialarmer m.v. Så det har intet at gøre med virksomhedsbeskæftigelsen.

Opbygningen af virksomheden og kompetencerne hertil har været et helt særskilt forløb, der er foregået med hjælp fra andre virksomheder i nært beslægtede brancher. Egen-udvikling af hjemmeside og de avancerede funktioner på denne har kunnet lykkes pga. af klagerens uddannelsesbaggrund som diplomingeniør, hvilket giver en række udviklingskompetencer.

Som vognmand havde klageren 1 fuldtidsansat ud over klageren. I indkomståret 2013 omsatte klageren for 391.000 kr., mens klageren i indkomståret 2014 forventer at øge sin omsætning med 1.200.000 kr. Der er forventet et øget brug af lejede eksterne lokaler til at huse væksten i 2014, ligesom der i forbindelse med julehandlen 2014 er forventet 1 person yderligere som fuldtidsansat.

Den omhandlede virksomhed har således i indkomstårene 2012 – 2014 gennemgået en særdeles positiv udvikling med henblik på at øge indtjeningsgrundlaget, idet virksomheden i indkomståret 2013 havde et resultat efter renter på 100.783 kr. og ud fra en foreløbig saldobalance i indkomståret 2014 et resultat efter renter på ca. 600.000 kr. For så vidt angår klagerens virksomheds erhvervsmæssige karakter er der henvist til SKM2008.641BR, SKM2008.854DEP, TfS 2000, 875 samt Landsskatterettens kendelse af 21/11 2013 med j.nr. 12-0191336.

Klageren har altid haft en stædig og ikke-opgivende holdning, som han holder fast i. Derfor har virksomheden haft forskellige forretningsområder. Men med selvstændig beskæftigelse siden 1996, hvor klageren var 18 år med samme CVR-nr., kun afbrudt af en såkaldt lønmodtagerpause i 1999 – 2001, kan man vist ikke sige, at det udelukkende er kortvarig beskæftigelse.

Den virksomhed, som klageren driver, kan sammenlignes med små fotoforretninger, rammeforretninger og webbaserede printleverandører.

Virksomheden har tillige potentiale i salgsøjemed, idet virksomheden har overskud.

Repræsentanten har anført, at under henvisning til årsrapporter og driftsresultater i 2013 og 2014 og driftsomlægning og nye tiltag i 2012, sammenholdt med retsregler og praksis, er 2012-resultatet tydeligvis fradragsberettiget i medfør af statsskattelovens § 6 a, stk. 1, litra a, idet den omhandlede sags erhvervsmæssige virksomhed klart blev påbegyndt i 2012.

Klageren har endvidere anført, at hans virksomhed har udviklet sig positivt og overskudsgivende fra indkomståret 2013 og frem, og at virksomheden i oktober 2012 havde oprettet en ny hjemmeside, der havde et konstant stigende antal såkaldte klik. I øjeblikket har virksomheden ca. 4.000 klik om året på den omhandlede hjemmeside. Han ville hele tiden geninvestere i sin virksomhed, hvorfor hans overskud i bl.a. indkomståret 2013 kunne have været større.

Landsskatterettens afgørelse

Der er i henhold til statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a (lov nr. 149 af 10. april 1922 med senere ændringer), fradrag for de udgifter som i indkomståret er anvendt til at erhverve, sikre og vedligeholde indkomsten.

Hvis udgifterne ved ikke-erhvervsmæssig virksomhed overstiger indtægterne i et givet indkomstår, kan underskuddet ikke modregnes i indtægter fra andre indkomstkilder, jf. statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a, og personskattelovens § 3, stk. 2, nr. 1 (lovbekendtgørelse nr. 143 af 8. februar 2011), ligesom underskud ikke kan fremføres til modregning i overskud i senere indkomstår i medfør af personskattelovens § 13, jf. Landsskatterettens kendelse af 20. april 1999, offentliggjort i TfS 1999, 517.

I henhold til praksis, jf. Den juridiske vejledning 2012-2, afsnit C.C.1.3.1, lægges der ved afgørelse af, om en virksomhed er erhvervsmæssig, bl.a. vægt på, hvorvidt virksomheden har overskud på den primære drift, om den er drevet forsvarligt ud fra en teknisk-faglig målestok, har en rimelig forrentning af den investerede kapital, en rimelig driftsherreløn for ydet arbejdsindsats i virksomheden, og om virksomheden har den fornødne intensitet.

Klagerens virksomhed er ikke anset for erhvervsmæssig i indkomståret 2012.

Der er herved lagt vægt på, at Landsskatteretten i sin kendelse af 17. december 2013 med j.nr. [...] for så vidt angår indkomstårene 2009 – 2011 har anset klagerens virksomhed for ikke-erhvervsmæssig, at klagerens virksomhed ikke gav overskud i indkomståret 2001, og at virksomheden har givet underskud i indkomstårene 2002 – 2012. Det bemærkes hertil, at vognmandsvirksomheden efter det oplyste ophørte pr. 19. marts 2007.

Det af klageren via sin revisor selvangivne overskud af virksomhed for indkomståret 2013, hvori der er ikke er fratrukket lønudgifter, og de af klageren fremlagte budgetter for indkomstårene 2014 og 2015, herunder foreløbig saldobalance for indkomståret 2014, er ikke tillagt afgørende betydning ved vurderingen af klagerens virksomheds skattemæssige status i indkomståret 2012.

Klagerens virksomhed har ikke en karakter, der er sammenlignelig med den virksomhed, som blev drevet af virksomheden i byrettens dom af 18. juli 2008, offentliggjort i SKM2008.641.BR, jf. Skatteministeriets kommentar til dommen af 28. oktober 2008, offentliggjort i SKM2008.854.DEP, og i virksomheden i Vestre Landsrets dom af 13. oktober 2000, offentliggjort i TfS 2000, 875.

Der er herved bl.a. lagt vægt på, at klagerens virksomheds indkomstkilder ikke kræver længerevarende udvikling, herunder patentansøgninger.

Derfor stadfæstes SKATs afgørelse.”

[I øvrigt kan oplyses følgende faktiske forhold vedrørende klagerens virksomhed]

Klageren driver virksomheden i personligt regi. Virksomheden blev startet den 1. marts 1996.

Den 1. februar 2012 blev der afholdt et møde mellem klageren og dennes rådgiver/repræsentant, hvor mulighederne for en driftsomlægning i virksomheden blev drøftet med henblik på at opnå en stigning i omsætningen.

Klageren har oplyst følgende om driftsomlægningen i 2012:

”(...)

4. februar 2012

Der bliver beslutningen taget om at afklare potentialet og mulighederne for en ny hjemmeside. Virksomheden kan gå 2 veje for at genskabe rentabiliteten. Den anden vej er at gå i et tidligere spor, nemlig udvikling af software til niechebrancher – et område som virksomheden har beskæftiget sig med fra 1996 frem til 2000, hvor alle daværende rettigheder blev solgt til [virksomhed3] A/S.

I mødet 4. februar deltager jeg ([person1]), min kone/medarbejdende ægtefælle samt [person2]. Sidstnævnte har ved dette møde og siden da været tilknyttet som ulønnet teknisk e-handelsekspert. Han har arbejdet siden 2009 med e-handel og hjemmesider og sidder i dag som e-handelsansvarlig for sportstøjsbutikskæden Ny Form ([...com]).

18. februar bliver de første billeder taget til brug for test/prototype af nogle af de kernefunktioner, der skal være grundlaget i den nye hjemmeside. Fotografen er [person3], der grundet familiemæssige relationer udfører arbejdet ulønnet, trods det, at han er fagligt særdeles anerkendt (Har bl.a. lavet denne video, der har haft 11 mio. visninger på Facebook: [...]

26. april holdes det sidste møde omkring det alternative spor – muligheden for at blive underleverandør af software. Mødet holdes med [person4] fra [virksomhed4] A/S. På mødet bliver omfanget af et evt. samarbejde afklaret. Da det efter mødet står klart for mig, hvilken usikkerhed der vil være forbundet med at være fokuseret på få, store kunder på projektbasis, bliver den endelige beslutning truffet denne dag om at droppe det alternative spor og i stedet fortsætte og satse 100 % på en virksomhedsomlægning til e-handel. [person4] vil desværre ikke kunne verificere dette, da han desværre døde af pludselig sygdom i 2013, men jeg har vedhæftet min flybillet som dokumentation for mødet.

Fra 26. april til 10. oktober arbejdes der dag og nat på denne omlægning.

10. oktober afsluttes driftsomlægningen med lanceringen af den nye hjemmeside, der har resulteret i at virksomheden er vokset fra et 40 kvm værksted i forbindelse med privatboligen til et 1500 kvm domicil i [by2].

Driftsomlægningens hovedbestanddele

Driftsomlægningen primære ændringer er en transformation fra en håndværksagtig virksomhed til en automatiseret e-handelsvirksomhed, hvor så meget som muligt skulle foregå elektronisk og automatisk.

Før oktober 2012:

Efter driftsomlægningen:

Derudover så var den nye hjemmeside optimeret til såkaldt ”søgemaskineoptimering”. Det betød, at hjemmesiden stille og roligt steg i placeringerne på Google. Og som bekendt, så betyder det at ligge høj i søgeresultaterne rigtig meget i forhold til antal salg (der klikkes meget oftere på det øverste resultater end dem længere nede i listen).

At omlægningen har virket kan ses ud fra, at virksomheden har vokset betydeligt siden lanceringen af hjemmesiden i 2012 og samme hjemmeside har, med et begrænset antal ændringer, drevet salget indtil den seneste designmæssig opdatering 29. September 2016. Og den seneste opdatering er primært en designmæssig opdatering og således stadig baseret på koden, der blev programmeret i 2012.”

Resultater m.v.

Af klagerens virksomhedsregnskaber for indkomstårene 2012-2015 fremgår følgende regnskabstal:

Klagerens saldobalance for virksomheden for perioden 1. januar 2016 til 30. juni 2016 udviser en omsætning på i alt 1.285.708 kr. (afrundet).

Budgetter

Af klagerens budget for virksomheden for indkomståret 2016 fremgår følgende:

Noter:

I brev af 14. april 2016 anmodede klagerens repræsentant om genoptagelse af Landsskatterettens tidligere afgørelse af 3. juni 2015, idet repræsentanten henviste til, at det efterfølgende havde vist sig, at virksomheden havde genereret overskud i indkomstårene 2013, 2014 og 2015.

Af repræsentantens anmodning om genoptagelse fremgik følgende:

”På vegne af [person1], [adresse1], [by3], som ejer og driver virksomheden ”[virksomhed1],” anmodes hermed i medfør af skatteforvaltningslovens § 35 g om genoptagelse af ovennævnte sag i Landsskatteretten.

Grundlaget for genoptagelsesanmodningen er følgende:

Virksomheden foretog i 2012 en klar driftsomlægning af hele salgsmetoden (hjemmesiden) hvilket resulterede i en ganske betydelig merindtjening og driftsmæssigt overskud allerede i 2013 og de efterfølgende år:

SKATs ansættelse for 2012 er foretaget, som en direkte følge af et tilbageblik på ansættelserne for de tidligere år – se SKATs begrundelse nederst side 2 i LSR-kendelsen. Hvilket er fejlagtigt ifølge C.C.1.3.1., idet der primært skal tages hensyn til det fremafrettede.

Henvisning til vedlagte ekspert [MK] på Amino om E-handel m.m. og vedlagte anmeldelse af ”[virksomhed1]” med flot, flot karakter på 9,4

2015-resulaterne er endnu ikke endeligt opgjort, hvilket dog snarest finder sted, hvorefter jeg tillader mig, at eftersende disse.

Med henvisning til ovennævnte skal jeg venligst på [person1]s vegne anmode Landsskatteretten om at genoptage den omhandlede Landsskatteretskendelse fra 3. juni 2015.”

Klagerens opfattelse

Klagerens repræsentant har fremsat påstand om, at klageren er berettiget til fradrag for virksomhedsunderskud på 49.177 kr. for indkomståret 2012.

Klagerens repræsentant har som begrundelse for påstanden anført følgende:

”I fortsættelse af anmodningen den 14. april 2016 [red. gengivet ovenfor under sagens faktiske oplysninger] om genoptagelse af Landsskatterettens afgørelse den 3. juni 2015 for [person1] (CPR-nr. ...), suppleres herved med følgende i forbindelse med Landsskatterettens beslutning:

Efter driftsomlægningsåret 2012 med forberedt virkning (økonomianalyse og budgetter) af ændret salgsmetode og iværksættelse deraf også i 2012, så er resultatet deraf med stigende omsætning og overskud tydeligt dokumenteret, hvorfor virksomhedens driftsomkostninger i 2012 klart er anvendt til at erhverve, sikre og vedligeholde indkomsten i 2013, 2014, 2015 og fremefter.

I SKM 2015. 465 LSR udtaler Landsskatteretten – citat: Ved bedømmelsen af om en virksomhed kan anses for erhvervsmæssig, indgår det med betydelig vægt, om den kan anses for etableret og drevet med udsigt til at opnå en rimelig fortjeneste. Det fremgår af Højesterets dom af 4. november 1999 (TfS 1999, 863) og af Højesterets dom af 2. februar 2007 (SKM 2007, 107. HR) – citat slut.

NB. Etableret driftsomlægning anses i retspraksis for svarende til citatets ”etableret med udsigt til” osv.

I Østre Landsrets dom af 16. oktober (SKM 2013, 745. ØLR) havde pågældende virksomhed givet underskud gennem en længere årrække. På den baggrund fandt landsretten, at virksomheden ikke opfyldte rentabilitetskravet, idet virksomheden ikke blev drevet med udsigt til at opnå en rimelig fortjeneste.

NB. Modsætningsvis så bliver [person1]s virksomhed –fra og med driftsomlægningsåret 2012 – drevet med udsigt til at opnå en rimelig fortjeneste.

Statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a hjemler således fradrag for driftsomkostningerne i 2012.”

SKATs udtalelse

SKAT har den 25. november 2016 udtalt følgende til Skatteankestyrelsen:

”Vi har gennemgået det indsendte materialer vedr. skatteyders anmodning om genoptagelse vedr. sag afgjort i [Skatteankenævnet] og senere i Landsskatteretten vedr. indkomstårene 2009-2012.

Virksomheden er drevet i mange år med lærredstryk på billeder, ved siden af fuldtidsjob. Der er ingen tvivl om at intensiteten stiger ret så kraftigt fra 2012 og frem. Det kan dokumenteres med væsentlig større omsætning – fra kr. 31.000 i 2012 til over 2 millioner kr. i 2015 – flytning af virksomheden fra privatboligen til lejede lokaler, fuldtids medarbejdende ægtefælle samt ansatte. Skatteyder oplyser, at virksomheden flytter sig fra at være en håndværksagtig virksomhed til at være en automatisk e-handel virksomhed. Herudover er der ifølge den nye hjemmeside desuden print på CD/DVD covers samt salg af diverse tilbehør, hvilket ikke umiddelbart fremgik af den tidligere drevne virksomhed.

Vi anser, at der sker så store driftsomlægninger at de virksomheden frem til og med 2012 ikke er sammenlignelig med virksomheden efter 2013 og fremad. Virksomhedens resultat frem til og med 2012 skal vurderes ud fra den valgte driftsform på daværende tidspunkt. Og med den dengang valgte driftsform ansås virksomheden ikke på sigt at komme til at give overskud.

Vi kan oplyse, at der er indsendt følgende momsangivelser:

Der gøres opmærksom på, at momstallene for 2016 kun omhandler første halvår.

Herudover er der indberettet lønudgifter i 2015 på kr. 161.191.

Der er selvangivet følgende overskud:

Umiddelbart ser salgsmomsen underlige ud i forhold til den medregnede omsætning i regnskaberne, og det at der er angivet overskud af en størrelsesorden som salgsmoms minus købsmoms ikke levner plads til. Herudover er der lønudgifter som ikke er momspligtige.

Idet vi ikke umiddelbart er af den opfattelse at der er tale om sammenlignelige virksomheder før og efter indkomståret 2012, er vi ikke af den opfattelse at der skal ske genoptagelse af afgørelsen fra først [Skatteankenævnet] og senere Landsskatteretten.

Hvis der kommer yderligere oplysninger fra klager, ønsker SKAT at blive hørt i sagen igen, inden Skatteankestyrelsen træffer afgørelse i sagen.”

Klagerens supplerende bemærkninger

Klagerens repræsentant er den 7. januar 2017 fremkommet med følgende bemærkninger til SKATs udtalelse af 25. november 2016:

”Med henvisning til Skatteankestyrelsens brev af 14. december 2016, hermed følgende bemærkninger til SKATs udtalelser til omhandlede sag den 25. november 2016:

For god ordens skyld, skal jeg venligst gøre opmærksom på, at Landsskatteretten v/ ledende retsformand [SD] den 8. juni 2016 har meddelt mig, at sagen skal genoptages.

Men, men erhvervsmæssig virksomhed i 2012, samt udsigten i 2012 til fremtidigt overskud, skal bl.a. vurderes på grundlag af den ændrede driftsform, som de betydelige driftsomlægninger og-ændringer, der i 2012 faktisk er foretaget i den omhandlede virksomhed og som er anerkendt af SKAT.

I øvrigt ønsker jeg gerne, at henvise til følgende i forbindelse med sagens genoptagelse ved Landsskatteretten: SKATs juridiske vejledning, afsnit – Selvstændig erhvervsvirksomhed.

De relevante forhold, der har været lagt vægt på i praksis, har bl.a. været om:

Der er udsigt til, at virksomheden før eller siden vil give overskud. Virksomhedens underskud er forbigående, f.eks. indkøringsvanskeligheder, eller forudsætter driften konstant kapitaltilførsel til neutralisering af underskud. Der forud for virksomhedens start har været foretaget undersøgelser af lønsomheden/udsigterne til rentabel drift. Virksomheden har den fornødne intensitet og seriøsitet. Ejeren har faglige forudsætninger for driften og har virksomheden en naturlig sammenhæng med ejers øvrige indtægtsgivende erhverv. Virksomhedens omfang og varighed er af en vis størrelse. Driftsformen er sædvanlig for virksomheder af den pågældende art. Virksomheden, trods hidtidigt underskud, kan sælges til tredjemand, dvs., om den trods hidtidigt underskud i tredjemands øjne måtte have potentiel indtjeningsværdi.

Ingen af ovennævnte kriterier er i sig selv afgørende for vurderingen af, om virksomheden er erhvervsmæssig. Det afhænger bl.a. af, hvilken type virksomhed, der er tale om, men rentabilitetsbetragtningen har været lagt til grund i mange afgørelser.

Endvidere SKATs Ligningsvejledning 2012 om rentabilitetskriteriet og intensitetskravet:

Rentabilitetskriteriet indebærer, at der stilles et krav om overskud på den primære drift, et krav om rimelig forrentning af den investerede egenkapital og om arbejdsindsats. Kravet om en rimelig forrentning af den investerede egenkapital indebærer, at der også sker en forrentning af eventuel fremmedkapital. I tilfælde, hvor der ydes en arbejdsindsats i virksomheden, stilles tillige krav om en rimelig driftsherreløn.

Rentabilitetskriteriet udelukker ikke, at virksomheden kan være erhvervsmæssig, selvom den giver underskud i en periode. En virksom kan dermed anses for erhvervsmæssig, uanset at den f.eks. i opstartsfasen eller i en forbigående periode på grund af dårlige konjunkturer er underskudsgivende, herunder at der i disse perioder ikke er mulighed for forrentning af fremmed- og/eller egenkapital eller for en driftsherreløn, når blot der er udsigt til, at virksomheden kan blive rentabel over en lidt længere periode.

Intensitetskravet. I retspraksis er det yderligere stillet som betingelse, for at anse en virksomhed for erhvervsmæssig, at omsætningen har en vis minimumsstørrelse – det såkaldte intensitetskrav. Der er tale om et objektivt krav og konkrete omstændigheder, som eksempelvis sygdom hos den skattepligtige, har ifølge praksis ikke kunnet give grundlag for at bortse fra kravet om en vis omsætning.

Af Skatteministeriets kommentar, SKM 2008.854. DEP til SKM 2008.641. BR om fradrag for udgifter til udvikling og patentering fremgår det, at der i visse (specielle) tilfælde kan være tale om erhvervsmæssig virksomhed, uanset at virksomheden (endnu) ikke har opnået en vis afsætning af virksomhedens produkter. Hvor det sædvanlige intensitetskrav ikke er opfyldt, vil det være afgørende, om virksomheden udøves med henblik på rentabel drift, dvs. om rentabilitetskravet er opfyldt. Der skal således være grundlag for at antage, at virksomheden på sigt vil kunne give en rimelig fortjeneste. Konkret kan der være grundlag for en sådan antagelse, selvom virksomheden i det eller de første år har beskeden eller ingen omsætning. Har virksomheden derimod beskeden eller ingen omsætning i en længere periode, vil dette i sig selv føre til, at virksomheden ikke længere kan anses som erhvervsmæssig.

Til afslutning vil jeg, i tilknytning til det anførte, fremhæve, at [person1]s virksomhed i hele indkomståret 2012 var præget af driftsomlægningens målsætning – nemlig at erhverve og sikre indkomsten (Stats.s.l. § 6, stk.1, litra. a).

Samtidig anmoder jeg venligst om, at korrespondancen fra SKAT den 25 november 2016 og min besvarelse af 7 januar 2017 tilgår Landsskatteretten, som en del af indlæggende i den omhandlede sag.”

Landsskatterettens afgørelse

Udgifter, som i årets løb er anvendt til at erhverve, sikre og vedligeholde indkomsten kan fradrages ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst. Det fremgår af statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a (loven kan findes på www.retsinfo.dk).

Udgiften skal være direkte knyttet til indkomsten, og den skal ligge inden for virksomhedens naturlige rammer. Private udgifter kan ikke fradrages. Det fremgår af statsskattelovens § 6, stk. 2.

I virksomheder, der ikke er erhvervsmæssige, kan der alene foretages fradrag for de udgifter, der har været forbundet med indkomsterhvervelsen (nettoindkomstprincippet). Underskud af ikke erhvervsmæssig virksomhed kan ikke fradrages i anden indkomst.

Bedømmelsen af, om en virksomhed kan anses for erhvervsmæssig, foretages ud fra en samlet konkret vurdering af virksomheden, hvori alle relevante forhold skal inddrages. Efter praksis indgår det med en betydelig vægt, om virksomheden kan anses for etableret og drevet med udsigt til at opnå en rimelig fortjeneste, det vil sige er indrettet med henblik på en systematisk indkomsterhvervelse. Dette fremgår af Højesterets dom af 4. november 1999, som er offentliggjort i TfS 1999, 863, og af Højesterets dom af 2. februar 2007, som er offentliggjort i SKM2007.107.HR.

I Højesterets dom af 2. februar 2007 havde der i de foreliggende år været en beskeden omsætning og negative driftsresultater, og da der heller ikke var udsigt til, at virksomheden fremover ville give en rimelig fortjeneste, tiltrådte Højesteret, at virksomheden ikke var erhvervsmæssigt drevet, hvorfor underskuddet ikke var fradragsberettiget.

Virksomheden skal derfor over en længere periode give overskud eller have udsigt til at give overskud på den primære drift, således at der er mulighed for forrentning af fremmedkapital og den investerede egenkapital samt en rimelig driftsherreløn.

Der lægges vægt på de konkret opnåede driftsresultater, medmindre disse var præget af ekstraordinære begivenheder, eller af at virksomheden var i en start-/indkøringsfase. Der henvises til Landsskatterettens kendelse af 8. december 2005, offentliggjort i SKM2005.519.LSR. Om virksomheden havde udsigt til senere at give en rimelig fortjeneste skal bedømmes ud fra driftsformen i de påklagede indkomstår. Det følger af Retten i [by4] dom af 18. november 2009, offentliggjort i SKM2009.747.BR.

Ved vurderingen af om en virksomhed kan anses for erhvervsmæssigt drevet i skattemæssig henseende, lægges der endvidere vægt på, om virksomheden har været drevet med en tilstrækkelig høj intensitet. Der henvises til Vestre Landsrets dom af 7. december 1999, som er offentliggjort i TfS 2000, 16, og til Østre Landsrets dom af 11. maj 2006, som er offentliggjort i SKM2006.128ØLR.

Landsskatteretten lægger til grund, at virksomheden i indkomståret 2012 har gennemgået en driftsomlægning, som blandt andet har indebåret en effektivisering af store dele af virksomhedens arbejdsprocesser. Virksomheden anses således for at være drevet med den omlagte driftsform fra og med indkomståret 2012.

Virksomheden havde i 2012 et regnskabsmæssigt underskud på 47.431 kr. før finansielle poster og 51.773 kr. efter finansielle poster. Efter driftsomlægningen har virksomheden i de følgende indkomstår indtil videre givet et overskud på den primære drift, som kan dække forrentningen af den investerede kapital samt en rimelig driftsherreløn. Virksomheden har således præsteret et resultat efter finansielle poster i 2013, 2014 og 2015 på henholdsvis 100.783 kr., 82.536 kr. og 171.738 kr. Virksomheden anses derfor for allerede i 2012, hvor driftsomlægningen fandt sted, for at have haft udsigt til at kunne blive rentabel inden for en kortere årrække.

Hertil kommer, at siden driftsomlægningen er virksomhedens omsætning steget fra 99.427 kr. i 2012 til 391.535 kr. i 2013, 994.598 kr. i 2014 og 2.107.338 kr. i 2015 med et deraf følgende behov for at udvide fra et 40 m² værksted i privatboligen til et 1.500 m² domicil i [by2]. Virksomheden vurderes således tillige efter driftsomlægningen at have haft et sådant omfang, at tillige kravene til økonomisk og driftsmæssig intensitet må anses for opfyldt.

Landsskatteretten finder derfor, at klagerens virksomhed var erhvervsmæssigt drevet i skattemæssig henseende i indkomståret 2012 med dertilhørende fradragsret for virksomhedens underskud i klagerens lønindkomst.