Kendelse af 12-08-2024 - indlagt i TaxCons database den 20-09-2024

Journalnr. 17-0990614

SKAT har nedsat selskabets godtgørelse af elafgift med 241.812 kr. for perioden 1. april 2014 – 31. december 2016. Det skyldes, at selskabet har anvendt elektricitet til komfortkøling, jf. dagældende elafgiftslovs § 11, stk. 3, 4. punktum.

Landsskatteretten ændrer SKATs afgørelse og reducerer nedsættelsen af selskabets godtgørelse af elafgift med 38.390 kr. ved opgørelse efter kvadratmetermetoden for perioden 1. april 2014 – 31. august 2014 og 1. juli 2016 – 31. december 2016.

Faktiske oplysninger

Selskabet var i den omhandlede periode en produktionsvirksomhed, som udviklede, producerede og solgte proteinprodukter til fødevareindustrien. Aktiviteterne er efterfølgende blevet frasolgt.

I selskabets produktionsbygning var der installeret et centralt køleanlæg, som anvendtes til fremstilling af rumkøling og produktkøling. Der var installeret en måler (Q12), som målte den samlede producerede mængde køling fra køleanlægget. Der blev ikke foretaget måling af den elektricitet, der blev anvendt i køleanlægget.

Selskabet havde desuden et centralt køleanlæg i en gammel administrationsbygning. Elforbruget til kølingen i administrationsbygningen blev ikke målt. Ved SKATs fysiske gennemgang den 24. april 2017 var det ikke muligt at finde effekten på køleanlægget. Af BBR fremgik det, at administrationsbygningen havde et bebygget areal på 416 m². Selskabets administration fraflyttede lokalerne medio 2016. SKAT har nedsat elafgiftsgodtgørelsen vedrørende komfortkøling med kvadratmeterafgift for BBR-arealet på 416 m².

Selskabet har oplyst, at kølingen blev fordelt til enkelte rum, og køleanlægget ikke havde været i drift i en længere periode.

SKAT har anset 1.185 m² af selskabets arealer for komfortkølet, således at elafgiftsgodtgørelsen for disse arealer nedsættes i henhold til den dagældende elafgiftslovs § 11, stk. 3, 4. punktum. Heriblandt indgik karvasker- og affedtningsrummet. Disse rum udgjorde henholdsvis 67 m² og 282 m².

Selskabet har vedrørende karvasker- og affedtningsrummet bl.a. oplyst, at de er centrale produktionslokaler i forhold til de varme processer. Lokalerne fremtræder som et sammenhængende lokale, hvor karvaskerum er placeret i en sidefløj. Råvaren blev udtaget fra kølelageret og placeret i store kasser centralt i rummet med henblik på påfyldning i processen. Råvaren blev kun udtaget enkelte gange om dagen for at sikre, at kølingstemperaturen kunne holdes på kølelageret. Det er således afgørende nødvendigt for sikring af holdbarheden i råvaren, at der skete rumkøling i disse lokaler. Selskabet har haft varer, som blev kasseret som følge af fordærv, så køling var der meget fokus på. Personalet opholdt sig ikke fast i lokalet, men tilgik kun lokalet for at tilse processen og tilføre råvaren og lignende. Styringen af produktionsprocessen skete fra et separat aflukket kontrolrum.

Af SKATs afgørelse fremgår det, at karvaskerrummet er åbent i forbindelse med affedtningsrummet. Karrene flyttes rundt i anlægget af 1-2 personer. Karrene kræver ingen fast temperatur. Kølingen foretages for at undgå, at der drypper kondens fra loftet, da der bliver 50 grader i rummet uden køling. Da der i lokalet opholder sig personer i forbindelse med vask af karrene, og karrene ikke er afhængige af en given temperatur, har SKAT anset rummet for at være omfattet af reglerne om komfortkøling. Af SKATs notat af 24. april 2017 fremgår det, at køling af karvaskerrummet bedømmes som komfortkøl og lidt proces.

Angående affedtningsrummet fremgår det af SKATs afgørelse, at råvarerne hentes fra køle-/fryserummet, så der er til 1-11/2 times produktion. Dette sker af hensyn til, at porten til køle-/fryserummet ikke skal stå åben hele tiden, så man ikke kan holde den rette temperatur i køle-/fryserummet. Råvarerne koges med damp. Der opholder sig 1-2 personer i rummet. Det er de samme personer, der også håndterer karvaskeren. Kølingen er af hensyn til de råvarer, der hentes fra køle-/fryserummet. Hvis der ikke køles, vil råvarerne begynde at gå i fordærvelse. SKAT har anført, at det vil være muligt at lave en punktkøling af råvarerne, så det ikke vil være nødvendigt at køle hele rummet. Kølingen sker derfor både af hensyn til råvarerne og de personer, der arbejder i lokalet.

SKAT foretog fysisk kontrolbesøg hos selskabet den 7. december 2016 og den 24. april 2017. Den 11. maj 2017 sendte SKAT varsling om ændring af selskabets afgiftstilsvar for perioden 1. april 2014 – 31. december 2016.

I forbindelse med behandlingen af sagen i Skatteankestyrelsen er selskabet blevet anmodet om at oplyse, hvilken temperatur der blev kølet til i karvasker- og affedtningsrummet. Selskabet er endvidere blevet anmodet om at oplyse, hvor lang tid der har opholdt sig personer i rummene, samt oplyse, hvilken temperatur der ville være i affedtningsrummet, såfremt der ikke blev kølet.

Selskabet har oplyst, at det ikke har været muligt at fremfinde disse oplysninger, idet processen vedrørende fedtfrasmeltning m.v. er overgået til et andet selskabs fabrik, og der sker ikke længere køling af selskabets lokaler, som nu bruges til lager. Forskellige nuværende medarbejdere og tidligere medarbejdere har heller ikke kunnet oplyse noget konkret om disse spørgsmål, da det ligger så langt tilbage i tid.

SKATs afgørelse

Af SKATs afgørelse fremgår blandt andet følgende:

”...

2. Komfortkøling

...

2.4. SKATs bemærkninger og begrundelse

Ifølge elafgiftslovens § 11, stk. 1, nr. 1 er det som hovedregel muligt, at få godtgjort afgiften af den el, som virksomheden har forbrugt.

Ifølge elafgiftslovens § 11, stk. 3, 1. og 2. pkt. er det ikke muligt, at få godtgjort elafgiften af el anvendt til komfortkøling.

I oplyste i mail af 13. oktober 2014, at I anså følgende rum, for at være omfattet af reglerne om komfortkøling:

Rum	M²
D: UF Kontrolrum	28
F: Storkantine	116
J: Kontor	18
L: Konference lille	31
M: Toiletter gang	20
N: 1. sal kontor	101
P: Møde/show rum	40
Q: Gang toiletter	20
I alt	374

Vi er enige i, at køling af ovenstående rum, anses for at være komfortkøling, jf. elafgiftslovens § 11, stk. 3, 1. og 2. pkt.

Derudover mener vi, at I har komfortkøling i følgende rum:

Rum	Beskrivelse/begrundelse
B: Karvasker rum	Rummet er åbent i forbindelse med affedtningsrummet. Karrene flyttes rundt i anlægget af 1-2 personer. Karrene kræver ingen fast temperatur. Kølingen foretages for at undgå kondens dryp fra loftet, da der bliver 50 grader i rummet uden køling. Da der i lokalet opholder sig personer i forbindelse med vask af karrene, og karrene ikke er afhængig af en given temperatur, anses rummet for at være omfattet af reglerne om komfortkøling.
C: Affedtning	Rummet er i åbent forbindelse med karvaskerrummet. Råvarerne hentes fra køle/fryserummet, så der er til 1-1 1/2 times produktion. Dette sker af hensyn til, at porten til køle/fryserummet ikke skal stå åbent hele tiden, så man ikke kan holde den rette temperatur i køle/fryserummet. Råvaren koges med damp. Der opholder sig 1-2 personer i rummet, det er de samme personer der også håndtere karvaskeren. Virksomheden oplyste, at kølingen er af hensyn til de råvare de henter fra køle/fryserummet, hvis ikke der er køling vil de begynde at gå i fordærvelse. Det er vores opfattelse, at det vil være muligt at lave en punktkøling af råvarerne, så det ikke vil være nødvendigt at køle hele rummet. Det er derfor vores opfattelse, at kølingen både sker af hensyn til råvarerne og de personer der arbejder i lokalet. Kølingen anses derfor at være af komfortmæssige hensyn.
O: Tørlab	...

Ligesom kølingen af den gamle administrationsbygning anses for at være omfattet af reglerne om komfortkøling, hvilket svare til 416 m².

Det betyder, at vi anser køling i følgende rum som komfortkøling:

Rum	Fraflyttet	M2
D: UF Kontrolrum		28
F: Storkantine		116
J: Kontor		18
L: Konference lille		31
M: Toiletter gang		20
N: 1. sal kontor		101
P: Møde/show rum		40
Q: Gang toiletter		20
B: Karvasker rum		67
C: Affedtning		282
O: Tørlab	Pr. 1.7.2016	46
Gammel administration	Pr. 1.7.2016	416
I alt		1.185

Det betyder, at vi mener, at I har komfortkøling i 1.185 m².

I har opsat en energimåler (Q 12), der måler den samlede producerede mængde køling, til både rumkøling og produktkøling. I har ikke målt hvor stort et strømforbrug der er anvendt til at producerede kølingen. Det er derfor ikke muligt, at anvende Q 12, da det er elforbruget til fremstillingen af kulden der skal reguleres for, og ikke den producerede mængde kulde.

Der skal derfor foretages en beregning af den elafgift, der ikke kan godtgøres. Da der hverken er opsat en måler til måling af elforbruget til kølingen og der ikke er oplysninger om effekten på køleanlæggene, anvendes m² reglen i elafgiftslovens § 11, stk. 6 og 7.

Selskabets tidligere rådgiver [...] har i mail af 13. oktober 2014 oplyst, at ”det er derfor kun muligt at adskille energiforbruget til rumvarme efter m² metoden til opgørelse af afgiftstilsvaret til komfort”.

Ved m² reglen, efter elafgiftslovens § 11, stk. 6 og 7, skal der foretages en reduktion med 10 kr. pr. m² pr. måned.

Som beskrevet ovenfor, er den gamle administration og Tørlab., fraflyttet pr. 1.7.2016. Der skal derfor kun beregnes m² afgift i 6 mdr. i 2016 for disse rum/lokaler.

Hele perioden: (kontorer, kantine m.v.: 374 m², karvasker 67

m² og affedtning 282 m² = 723 m²)

År	Antal mdr.	M2	Sats	Regulering
2014	9	723	10	65.070
2015	12	723	10	86.760
2016	12	723	10	86.760
I alt				238.590

Fraflyttet pr. 1.7.2016: (Gammel adm. 416 m² og

Tørlab. 46 m² = 462 m²)

År	Antal mdr.	M2	Sats	Regulering
2014	9	462	10	41.580
2015	12	462	10	55.440
2016	6	462	10	27.720
I alt				124.740

Det betyder, at I skal tilbagebetale 363.330 kr. i elafgift for el anvendt til komfortkøling, jf. elafgiftslovens § 11, stk. 10.

Selskabet har siden august 2014 reduceret tilbagebetalingen af naturgasafgift med beregnet komfortkøling målt på Q12. Den betalte afgift er indregnet i forhold 1 og hermed reguleret (0-stillet).

Vores bemærkninger til de indsendte bemærkninger af 14. juni 2017

Karvaskerrum og affedtning

I jeres bemærkninger, anfører I, at I ikke mener, at rummene karvaskerrum og affedtning er komfortkøling. I den forbindelse henviser I til to afgørelser fra afgørelsesdatabasen:

LSR 12-0194592

LSR 12-0190708

Vi mener ikke, at disse afgørelser kan anvendes i denne sag.

I de to afgørelser er kølingen nødvendig for produktet/processen. I jeres tilfælde kræver processen varme, for at råvaren kan smelte. Vi mener derfor ikke, at kølingen er af hensyn til produktet eller produktionsprocessen.

Gammel administration

I har I bemærkningerne foreslået, at kølingen i den gamle administrationsbygning skønsmæssigt ansættes til 100 m².

I SKM2010.656.BR blev det slået fast, at Bygnings- og Boligregistrets (BBR) arealoplysninger skal lægges til grund ved opgørelsen i henhold til elafgiftsloven.

Ifølge BBR er den gamle administrationsbygning 416 m². Det betyder, at vi fastholder, at der skal beregnes m² afgift af 416 m² for den gammel administration.

Elafgiftslovens § 11, stk. 5, nr. 2

I har i jeres bemærkninger af 14. juni 2017 gjort opmærksom på, at man kan anvende elafgiftslovens § 11, stk. 5, nr. 2, hvor man kan tage den fremstillede mængde varme opgjort efter måler ganget med 1,1.

Herefter vil I foretage en fordeling, af det beregnede kWh forbrug til køling, efter m², da kølingen både omfatter proceskøling og komfortkøling.

Vi accepterer, at anvende elafgiftslovens § 11, stk. 5, nr. 2. dvs. at vi tager Q 12 og ganger med 1,1, for at få det kWh forbrug der er anvendt til køling. Det er dog ikke lovhjemmel til, at fordele dette kWh forbrug efter m² til henholdsvis proceskøling og komfortkøling.

Ny beregning

I den nye beregning vi foretager, tager vi udgangspunkt i følgende:

•	Q 12 i perioden 1. september 2014 – 30. juni 2016.

Der foreligger først måler data fra 1. september 2014. Ved gennemgangen af aflæsnings skemaerne, har der ikke været aflæst et forbrug på Q12 fra 1. juli 2016. Det er derfor vores opfattelse, at vi skal anvende m² reglen i elafgiftslovens § 11, stk. 6 og 7 for perioden 1. juli 2016 – 31. december 2016. I forbindelse med beregningen efter elafgiftslovens § 11, stk. 5, nr. 2, er der givet delvisgodtgørelse efter elafgiftslovens § 11, stk. 3, 7. pkt.

•	I perioden 1. september 2014 – 30. juni 2016, har vi anvendt m² reglen for den gamle administrations bygning, da denne ikke er på måler Q 12.

Det betyder, at I skal tilbagebetale følgende:

	§ 11, stk. 5, nr. 2	§ 11, stk. 6 og 7	I alt
2014	10.322	75.890	86.212
2015	22.748	49.920	72.668
2016	14.592	68.340	82.932
I alt	47.662	194.150	241.812

Beregningen fremgår af bilag 3

...”

Den 10. november 2017 har SKAT i forbindelse med selskabets klage udtalt, at der ikke er fremkommet nye oplysninger, og at SKATs afgørelse indstilles fastholdt.

Selskabets opfattelse

Selskabet har nedlagt påstand om, at selskabets godtgørelse af elafgift for perioden 1. april 2014 – 31. december 2016 skal nedsættes med et mindre beløb end 241.812 kr.

Selskabet har til støtte herfor gjort gældende, at kølingen af karvasker- og affedtningsrummet skal anses for procesbetinget, og at der derfor ikke skal ske nedsættelse af selskabets elafgiftsgodtgørelse for elektricitet anvendt til køling af disse lokaler.

Selskabet har også gjort gældende, at der i den periode, hvor der er foretaget køling i den gamle administrationsbygning, 1. april 2014 - 30. juni 2016, skal alene ske en nedsættelse af elafgiftsgodtgørelsen for de lokaler, hvor der faktisk er foretaget køling.

Selskabet har anført følgende i klage af 28. september 2017:

”...

Komfortkøling – afregning

[virksomhed1] har afregnet gasafgift efter energimålingen til rumkøling (Q12). Der er dog ikke tillagt 10 %. Det skal bemærkes, at Q12 måler køling i produktionsbygningen, og der er ingen måling på administrationsbygningen.

Det er vores vurdering, at der bør ske afregning af elafgift i stedet, henset til at kølingen er produceret på baggrund af elforbrug. Elforbruget bør opdeles i rumkøling og proceskøling, hvilket vi foreslår sker ud fra en kvm-fordeling, således at der kan ske forhøjet godtgørelse af den rumkøling, der er procesbetinget, og delvis godtgørelse af den rumkøling, der er komfortbetinget.

SKAT har oplistet lokaler, hvori rumkølingen anses for komfortbetinget. I følgende af disse lokaler er det vores vurdering, at rumkølingen er procesbetinget, eller kølingsareal bør nedsættes.

1. Karvaskerrum 67 kvm

2. Affedtning 282 kvm

3. Gammel administration 416 kvm

Ad. 1 og 2

Affedtning og karvaskerrum er de helt centrale produktionslokaler i forhold til de varme processer. Lokalerne fremtræder som et sammenhængende lokale, hvor karvaskerum er placeret i en sidefløj. Samtidigt er det her råvaren udtages fra kølelageret og placeres i store kasser centralt i rummet med henblik på påfyldning i processen. Råvaren udtages kun enkelte gange om dagen for at sikre, at kølingstemperaturen holdes på kølelageret. Det er således afgørende nødvendigt for sikring af holdbarheden i råvaren, at der sker rumkøling i disse lokaler. [virksomhed1] har varer, som er kasseret som følge af fordærv, så køling er der meget fokus på.

Personalet opholder sig ikke fast i lokalet, men tilgår kun lokalet for at tilse processen og tilføre råvaren og lignende. Styringen af produktionsprocessen sker fra et separat aflukket kontrolrum.

Vi henviser til to landsskatteretsafgørelser, som fastlægger principperne for afgørelse om, hvorvidt en rumkøling er proces- eller komfortbetinget:

- Journalnr. 12-0194592

- Journalnr. 12-0190708

(dommene findes på afgørelsesdatabasen)

Heraf fremgår, at det afgørende moment er det primære formål med køling. Videre fastslås det, at det ikke er diskvalificerende for proceskøling, at der opholder sig personer i lokalet.

På dette grundlag er det vores vurdering, at den rumkøling, der sker i karvaskerum og affedtning (som er sammenhængende som et rum), er procesbetinget.

Ad 3

Ved gennemgangen af lokalerne med SKAT blev det bl.a. konstateret, at rumkøling i gammel administrationsbygning skete med et centralt separat køleanlæg.

Kølingen blev fordelt til enkelte rum. Videre blev det oplyst, at køleanlægget ikke havde været i drift i en længere periode.

På dette grundlag foreslår vi, at der skønsmæssigt medregnes 100 kvm af den gamle administrationsbygning i opgørelsen af elafgiftsgodtgørelsen, herunder den forholdsmæssige kvm- opgørelse, som foreslået ovenfor.

...”

På et møde med Skatteankestyrelsens sagsbehandler den 6. november 2023 har selskabets repræsentant blandt andet anført, at det i SKATs afgørelse anerkendes, at der er et procesbehov for køling af affedtningsrummet. SKAT har anført, at det kan klares med punktkøling. Dette taler for, at der er proceskølebehov i rummet, og at kølingen derfor ikke skal anses for komfortkøling. Selskabet bør have valgfrihed til at vælge, om der skal ske punktkøling eller køling af hele rummet, da selskabet er den rette til at vurdere, hvad der er bedst for produktionen. Angående karvaskerrummet har repræsentanten blandt andet anført, at kølingen sker for at undgå kondens fra loftet. Der må ikke dryppe ned på fødevarerne. Dette taler for, at kølingen er proceskøling. Endvidere kommer der kun lejlighedsvist personer i rummet, hvilket indikerer, at kølingen ikke sker af hensyn til personer.

Retsmøde

Skattestyrelsen har den 21. juni 2024 fremsendt følgende bemærkninger til Skatteankestyrelsens indstilling:

”...

Skattestyrelsen er ikke enige i Skatteankestyrelsens forslag til afgørelse, som ændrer SKATs, nu Skattestyrelsens afgørelse fra 28. juni 2017 hvad angår vurderingen af den anvendte energi i karvasker- og affedtningsrummet. Skattestyrelsen fastholder således, at elforbruget anvendt til køling skal anses for anvendt til komfortkøling og dermed ikke fuld godtgørelsesberettiget.

Skattestyrelsen er for øvrige del af indstillingen enige med Skatteankestyrelsens forslag til afgørelse, som stadfæster afgørelsen.

Skattestyrelsen henviser til afgørelse for sagens oplysninger, som synes ubestridt, herunder areal m.v. på de enkelte lokaler og anvendelsen af og placering af målere m.v.

Momsregistrerede virksomheder har adgang til godtgørelse for energiafgiften af energiprodukter, der er anvendt til køling af varer og lokaler, der udelukkende er betinget af produktionsprocesser. Der kan dog ikke opnås godtgørelse for energiprodukter, der direkte eller indirekte anvendes til fremstilling af kulde, eller af kulde, hvor kølingen sker af komfortmæssige hensyn, jf. § 11, stk. 3, 4. pkt.

Som Skatteankestyrelsen også bemærker, så fremgår det af bemærkningerne til lovforslaget (lov nr. 527 af 12. juni 2009), at hvis et anlæg eller flere anlæg anvendes på samme tid til køling af ét og samme lokale af komfortmæssige hensyn for personer og af hensyn til en eller flere maskiner, foretages der ikke en fordeling af den anvendte energi til køling. Den anvendte energi anses i disse tilfælde alene anvendt til komfortformål.

Skattestyrelsen fastholder, at køling af klagers karvasker- og affedtningsrum tillige sker af komfortmæssige hensyn, og at den generelle køling af det sammenhængende lokale ikke kan anses for nødvendig for alene køling af råvarerne og risikoen for kondens.

I forhold til den konkrete sag, er der lagt vægt på, at elforbruget er anvendt til et køleanlæg, som køler det samlede område og at de to rum ikke er adskilt.

Efter Skattestyrelsens opfattelse må det videre lægges til grund at de ansatte, 1-2 medarbejdere, opholdt sig i lokalet i hele produktionstiden og ikke kun lejlighedsvist.

Klager oplyser således selv at de ansatte en gang dagligt flytter råvarer fra fryserummet, løbende flytter rundt på karrene i løbet af dagen, samt foretager løbende kontrol og tilsyn. Køling af rummet, som kan opnå en temperatur på 50 grader, kan derfor ikke anses for alene at ske af hensyn til produktionen, men også af hensyn til de personer som opholder sig kontinuerligt i lokalet. Skattestyrelsen henviser til arbejdsmiljøreglerne.

Efter Skattestyrelsens opfattelse har klager ikke godtgjort at en køling af de to sammenhængende lokaler udelukkende og direkte er betinget af produktionsmæssige hensyn, uanset om der befinder sig personer i lokalet, og at kølingen alene sker af hensyn til produktionsudstyret eller råvarerne.

Det er således ikke godtgjort at kølingen sker for at sikre en stabil temperatur eller hvorvidt der er udsving i temperaturen her over dagen, samt hvilket temperatur der er i lokalet hen over arbejdsdagen.

Skattestyrelsen henviser til at karvaskerrummet og affedtningslokalet er sammenhængende og uden adskillelse. Således synes behovet for køling af karvaskerlokalet at skyldes klagers placering af affedtningslokalet i samme lokale.

Under sagsbehandlingen i Skattestyrelsen, hvilket er gentaget i klagen, blev det oplyst at klager stiller råvarerne i et lokale, der er 50 grader, hvorfor der er behov for køling. Skattestyrelsen bemærker at der er tale om afkølede og/eller frosne råvarer, hvorfor det har formodningen imod sig at der kan sket fordærvelse af varerne når de står 1-11/2 time i rummet inden råvarerne anvendes i produktionen. Hele formålet med at tage råvarerne ud af fryserummet er efter det oplyste jo netop, at råvarerne skal tø lidt op.

I det der også må være tale om komfortkøling, kan klager således ikke få godtgjort den høje andel af elafgiften, efter elafgiftslovens § 11, stk. 3, 4. punkt. I det den talmæssige opgørelse ikke ses bestridt, fastholder Skattestyrelsen således forsat afgørelsen.

Den gamle administrationsbygning

Det er ubestridt at kølingen af den gamle administrationslokale for den fastsatte periode sker af hensyn til komfort, hvorfor der alene er delvis godtgørelse af elafgift.

Skattestyrelsen finder fortsat, jf. også Skatteankestyrelsens begrundelse og SKM216.2010.656.BR, at der ved anvendelse af kvadratmeterreglen i § 11 alene er mulighed for at anvende oplysningerne fra BBR.

Skattestyrelsen har ikke yderligere bemærkninger, men henviser til afgørelsen.

...”

Selskabet har ikke anført bemærkninger til Skatteankestyrelsens indstilling eller Skattestyrelsens udtalelse til indstilling. Selskabet har frafaldet anmodningen om retsmøde.

Landsskatterettens afgørelse

Landsskatteretten skal tage stilling til, om det er med rette, at SKAT har nedsat selskabets godtgørelse af elafgift med 241.812 kr. for perioden 1. april 2014 – 31. december 2016, herunder om køling i karvasker- og affedtningsrum er sket af komforthensyn eller proceshensyn.

Retsgrundlaget

Efter elafgiftslovens § 11, stk. 1, kan momsregistrerede virksomheder, bortset fra de i stk. 2 nævnte tilfælde, få tilbagebetalt afgiften. I henhold til dagældende elafgiftslovs § 11, stk. 3, 4. punktum (lovbekendtgørelse nr. 310 af 1. april 2011), kan tilbagebetaling ikke finde sted for elektricitet, der direkte eller indirekte anvendes til fremstilling af kulde, hvor kølingen sker af komfortmæssige hensyn. Momsregistrerede virksomheder har således som hovedregel adgang til tilbagebetaling af afgift.

Den dagældende elafgiftslovs § 11, stk. 3, 4. pkt., blev indført ved lov nr. 527 af 12. juni 2009. Det forudgående lovforslag var lovforslag nr. 207 af 22. april 2009. Følgende fremgår af lovforslagets afsnit 2.7.2:

”...

Det synes naturligt at ligestille alle former for energi til komfortformål af hensyn til personer - uanset om energien anvendes til opvarmning af lokaler (rumvarme) eller komfortkøling af lokaler. Det forslås derfor at ophæve adgangen til tilbagebetaling af energiafgiften af energiforbruget til den nedkøling af lokaler, der sker under hensyn til de ansattes eller kundernes komfort. Forslaget omfatter ikke energiforbrug til den nødvendige nedkøling af varer eller køling af lokaler, der f.eks. er betinget af produktionsprocesser. Forslaget omfatter ej heller energiforbrug til drift af ventilatorer, der skal føre kølingen/kulden frem til de pågældende lokaler. Energiforbruget hertil anses fortsat for procesforbrug, således at energiafgiften dermed er tilbagebetalingsberettiget efter de almindelige procesregler.

Som det er tilfældet i forhold til ikke-godtgørelsesberettiget varme, skal der som udgangspunkt ske måling af energiforbruget for at opnå godtgørelse.

Forbrug af el anses som udgangspunkt for proces, medmindre der er tale om forbrug af el til rumvarme m.v. Virksomhederne kan opgøre den ikke-godtgørelsesberettigede energiafgift enten ved måling eller ved hjælp af fastsatte beregningsregler i loven og modregne denne mængde i den samlede mængde energi.

Tilsvarende foreslås at gælde for el til komfortkøling. Anvendes et anlæg således både til køling af lokaler af hensyn til personers komfort og til køling af lokaler, hvor kølingen af alene sker af hensyn til eksempelvis maskiner, og der ikke kan ske eller sker en fordeling af energiforbruget efter konkret måling, men alene måling af det samlede forbrug, kan der opnås godtgørelse for det samlede forbrug fratrukket en beregnet, efter i loven fastsatte beregningsregler, mængde elektricitet anvendt til komfortkøling.

Anvendes et anlæg eller flere anlæg på samme tid til køling af ét og samme lokale af komfortmæssige hensyn for personer og af hensyn til en eller flere maskiner, f.eks. en server i samme lokale, foretages der ikke en fordeling af den anvendte energi til køling. Den anvendte energi anses i disse tilfælde alene anvendt til komfortformål.

...”

Af dagældende elafgiftslovs § 11, stk. 6, 1. og 2. punktum, fremgår det, at der kan ydes fuld tilbagebetaling af elafgiften i det omfang, en måling af det faktiske forbrug vedrører et areal under 100 m², såfremt der indbetales en afgift af de pågældende rum på 10 kr. pr. m² pr. måned. Afgiften erlægges ved, at den samlede tilbagebetaling efter lov om energiafgift af mineralolieprodukter m.v., lov om afgift af stenkul, brunkul og koks m.v., lov om afgift af naturgas og bygas og denne lov nedsættes. Af § 11, stk. 7, 1. punktum, fremgår det, at stk. 6 finder tilsvarende anvendelse i det omfang, der er tale om opvarmning af rum over 100 m², såfremt virksomheden kan godtgøre, at en direkte måling ville medføre en større tilbagebetaling. Bestemmelserne finder tilsvarende anvendelse for kulde, jf. 3. punktum i § 11, stk. 6 og stk. 7.

Elafgiftslovens § 11, stk. 6, 3. punktum, og stk. 7, 3. punktum, blev indført ved lov nr. 1384 af 21. december 2009. Af bemærkningerne til § 1, i det forudgående lovforslag nr. 63 af 18. november 2009 fremgår følgende:

”...

Med lov nr. 527 af 12. juni 2009 sidestilles energiforbrug til køling, der sker af hensyn til de ansattes eller kunders komfort, med rumvarme. Det betyder, at der ikke ydes godtgørelse af energiafgiften vedrørende energiforbruget til kølingen. For virksomheder, der bruger energi til såvel proces (med godtgørelse) som komfortkøling (ikke-procesformål uden godtgørelse), skal der som udgangspunkt ske måling (fordeling) af energien, for at der kan opnås godtgørelse for delforbruget af energi til proces. I stedet for at basere fordelingen af energiforbruget mellem energi til procesformål og ikkeprocesformål på måling, kan virksomhederne vælge at betale en standardafgift pr. m2 relevant lokale.

Bestemmelserne i elafgiftsloven, som vedrører muligheden for at betale ovennævnte standardafgift, omfatter imidlertid ikke komfortkøling. Bestemmelserne er derfor ikke tilpasset til de nye regler om komfortkøling.

Med forslaget foreslås, at virksomhederne kan vælge at undlade energimåling mod at betale en standardafgift pr. m2, når der er tale om komfortkøling af lokaler, hvorved der rettes op på forholdet.

...”

Af begrundelsen i Retten i [by1] dom af 10. september 2010, der er offentliggjort som SKM2010.656.BR, fremgår følgende:

”...

Efter elektricitetsafgiftslovens § 11, stk. 6, kan der ydes fuld tilbagebetaling i det omfang, en måling af det faktiske forbrug vedrører et areal under 100 m2, såfremt der indbetales en afgift af de pågældende rum på 10 kr. pr. m2 pr. måned. Afgiften erlægges ved, at den samlede tilbagebetaling efter lov om energiafgift af mineralolieprodukter m.v., lov om afgift af stenkul, brunkul og koks m.v., lov om afgift af naturgas og bygas og denne lov nedsættes.

Det fremgår af disse bestemmelser, at virksomhederne i relation til et areal under 100 m2 kan vælge enten at opsætte måler med henblik på at registrere det faktiske forbrug (§ 11, stk. 5) eller at benytte en standardiseret beregningsmetode, der alene baserer sig på rummenes fysiske størrelse (§ 11, stk. 6). Det er ubestridt, at fonden ikke har opsat måler i arealet, der ifølge BBR-registeret udgør 79 m2. Der er herefter ikke hjemmel til at opgøre afgiften på grundlag af en beregning af det faktiske forbrug. Det er således uden betydning, om et eller flere rum ikke aktuelt har været opvarmet med den eller de installerede radiatorer på noget tidspunkt i perioden, eller om radiatorerne kun har været benyttet i den del af perioden. Det er ubestridt, at bruttoarealet, dvs. målt til ydersiden af ydervægge, udgør 79 m2 som anført i BBR-registeret. Der er hverken i elafgiftsloven eller dens forarbejder grundlag for at antage, at der ved beregninger efter loven skal anvendes andre arealopgørelser, f.eks. nettoarealer, dvs. målt indvendigt i rummene, eller arealer som anført i originale bygningstegninger.

Herefter, og idet bemærkes, at [Skattecentret] ved afgiftsberegningen har reduceret det registrerede areal på 79 m2 til 69 m2 grundet et kammer på 9,6 m2, hvori der ikke er installeret radiator, finder retten ikke grundlag for at tilsidesætte Landsskatterettens afgørelse vedrørende elafgiften.

...”

Landsskatterettens begrundelse og resultat

Det fremgår af forarbejderne til lov nr. 527 af 12. juni 2009, at der kan opnås godtgørelse for det samlede forbrug fratrukket en beregnet, efter i loven fastsatte beregningsregler, mængde elektricitet anvendt til komfortkøling, hvis et anlæg anvendes både til køling af lokaler af hensyn til personers komfort og til køling af lokaler, hvor kølingen alene sker af hensyn til eksempelvis maskiner, og der ikke kan ske eller sker en fordeling af energiforbruget efter konkret måling. Der blev imidlertid ikke indført sådanne beregningsregler i loven. Af forarbejderne til lov nr. 1384 af 21. december 2009, fremgår det, at det foreslås, at virksomhederne kan undlade energimåling mod, at der betales en standardafgift pr. kvadratmeter relevant lokale, hvorved der rettes op på det forhold, at bestemmelserne i elafgiftsloven vedrørende kvadratmeterafgift ikke fandt anvendelse på komfortkøling.

På denne baggrund må kvadratmeterreglen i dagældende elafgiftslovens § 11, stk. 6 og 7, forstås således, at der ikke skal betales kvadratmeterafgift af lokaler, der ikke køles af komforthensyn, men udelukkende køles af proceshensyn.

Landsskatteretten lægger på baggrund af det fremlagte og oplyste til grund, at karvasker- og affedtningsrummet fremtræder som et sammenhængende lokale, hvor karvaskerrummet er placeret i en sidefløj, og karvaskerrummet er i åben sammenhæng med affedtningsrummet. Retten lægger videre til grund, at der fra kølelageret blev udtaget råvarer, som blev placeret i store kasser centralt i affedtningsrummet med henblik på påfyldning i processen, og råvarerne kun blev udtaget enkelte gange om dagen for at sikre, at kølingstemperaturen blev holdt på kølelageret. Råvarerne blev kogt med damp i affedtningsrummet, og der opholdt sig 1-2 personer i affedtningsrummet, som var de samme personer, der håndterede karvaskeren. Selskabet har også oplyst, at personerne ikke opholdt sig fast i lokalet, men kun tilgik lokalet for at tilse processen og tilføre råvarerne.

Landsskatteretten finder derfor, at kølingen af karvasker- og affedtningsrummet må anses for nødvendig for at undgå, at råvarerne gik i fordærv, og for at undgå, at der dryppede kondens ned på råvarerne med forurening af produktionen til følge. Kølingen af affedtningsrummet var således nødvendig af hensyn til råvarerne, og da karvaskerrummet er i åben sammenhæng med affedtningsrummet, var der ligeledes et procesbetinget behov for køling af karvaskerrummet.

Landsskatteretten finder herefter, at karvasker- og affedtningsrummet må karakteriseres som produktionslokaler, hvori der ikke fast opholder sig personer, og kølingen af karvasker- og affedtningsrummet ikke skete af hensyn til komfort. Selskabets elafgiftsgodtgørelse vedrørende elforbrug i karvasker- og affedtningsrummet skal derfor ikke nedsættes efter den dagældende elafgiftslovs § 11, stk. 3, 4. punktum. De pågældende rum har et areal på i alt 349 m², som indgår i SKATs opgørelse efter kvadratmetermetoden, jf. dagældende elafgiftslovs § 11, stk. 6-7, for perioden 1. april 2014 – 31. august 2014 og 1. juli 2016 – 31. december 2016. Beløbet for disse afgiftsperioder kan opgøres til i alt 38.390 kr., som således skal fragå det af SKAT opgjorte beløb vedrørende nedsættelse af selskabets godtgørelse for elafgift.

Landsskatteretten lægger efter det fremlagte og oplyste til grund, at elforbruget i den gamle administrationsbygning blev målt på én måler, og at der således ikke har været opsat bimålere i bygningen, som har målt forbruget for dele af bygningen. Afgiften i henhold til kvadratmeterreglen skal herefter opgøres ud fra hele bygningens areal. Retten finder således ikke, at der i dagældende elafgiftslovs § 11, stk. 6-7, er hjemmel til at opgøre afgiften ud fra en skønsmæssig opgørelse af det kølede areal. Der henvises herved også til byretsdom af 10. september 2010, offentliggjort som SKM2010.656.BR.

Selskabet har ikke i øvrigt gjort indsigelse mod SKATs beløbsmæssige opgørelse af nedsættelsen af selskabets godtgørelse for elafgift, og Landsskatteretten kan tiltræde den beløbsmæssige opgørelse.

Landsskatteretten ændrer herefter SKATs afgørelse således, at nedsættelsen af selskabs godtgørelse af elafgift for så vidt angår karvasker- og affedtningsrummet reduceres med 38.390 kr. ved opgørelse efter kvadratmetermetoden for perioden 1. april 2014 – 31. august 2014 og 1. juli 2016 – 31. december 2016.