Kendelse af 20-06-2024 - indlagt i TaxCons database den 23-07-2024

Journalnr. 19-0013942

Skattestyrelsen har forhøjet den skattepligtige sambeskatningsindkomst for selskabet som administrationsselskab for indkomstårene 2015-2017 med 4.804.609 kr.

Landsskatteretten stadfæster Skattestyrelsens afgørelse.

Faktiske oplysninger

[virksomhed1] ApS er administrationsselskab i relation til den påklagede sambeskatningsindkomst. Det fremgår af selskabets årsregnskaber, at dets væsentligste aktivitet er at eje kapitalandele i andre selskaber, der beskæftiger sig med entreprenørvirksomhed og dermed beslægtet virksomhed. Endvidere har selskabet tidligere haft aktiviteter inden for køb, salg og udlejning af ejendomme.

[virksomhed2] S.M.B.A. er stiftet som skuffeselskab med navnet [virksomhed3] SMBA, senere [virksomhed4] S.M.B.A, den 1. maj 2008 med CVR-nr. [...1]. Det fremgår af referat for ekstraordinær generalforsamling af 20. november 2013, at de daværende medlemmer af selskabet udtrådte, og [virksomhed5] SMBA., CVR-nr. [...2], og [virksomhed6] A/S, CVR-nr. [...3], indtrådte som nye medlemmer i selskabet, som i denne forbindelse skiftede navn til [virksomhed7] S.M.B.A.

Det fremgår af hjælpeskema til opgørelse af sambeskatningsindkomst for 2013, dateret den 16. juni 2014, at der er tre selskaber i sambeskatningskredsen: cvr-nr. [...4] ([virksomhed1] ApS), cvr-nr. [...5] ([virksomhed8] ApS) og cvr-nr. [...3] ([virksomhed6] A/S).

Det fremgår af den påklagede afgørelse, at administrationsselskabet ved selvangivelsen for indkomståret 2015 har medtaget underskud fra øvrige selskaber i sambeskatningskredsen, der er fremkommet før indkomståret 2015, til modregning i positiv indkomst i [virksomhed2] S.M.B.A.

Den 23. januar 2019 har Skattestyrelsen udsendt afgørelse om at forhøje [virksomhed2] S.M.B.A.s skattepligtige indkomst med 927.920 kr. for perioden 2015-2017. Forslag til denne afgørelse blev sendt den 26. november 2018. Begge er afsendt til kurator, idet selskabet er under konkurs efter konkursdekret afsagt den 6. juni 2018. Det fremgår yderligere af afgørelsen, at selskabet er særbeskattet frem til den 1. november 2014.

Skattestyrelsen har udsendt forslag til afgørelse for ændring af [virksomhed1]s skattepligtige sambeskatningsindkomst for perioden 2015-2017 den 26. november 2018.

Skattestyrelsens afgørelse

Skattestyrelsen har forhøjet den skattepligtige sambeskatningsindkomst for indkomstårene 2015-2017 med 4.804.609 kr., idet Skattestyrelsen ikke har fundet, at skattepligtig indkomst i [virksomhed2] S.M.B.A. kan nedbringes med underskud fra øvrige sambeskattede selskaber fra tidligere år, idet [virksomhed2] S.M.B.A. ikke indgik i sambeskatningen før indkomståret 2015.

Af den påklagede afgørelse fremgår bl.a. følgende:

”(...)

Afgørelse: Vi har ændret selskabets skattepligtige indkomst

Skattestyrelsen har gennemgået den indkomst, I har selvangivet for indkomstårene 2015, 2016 og 2017.

Resultatet er, at selskabets skattepligtige sambeskatningsindkomst bliver ændret med i alt 4.804.609 kr.

Skattestyrelsens ændringer

Indkomståret 2015:

Selvangivet sambeskatningsindkomst før underskudsfremførsel 3.463.313 kr.

Regulering i [virksomhed2] S.M.B.A., separat brev udsendt 1.090.625 kr.

Ansat sambeskatningsindkomst før underskudsfremførsel 4.553.938 kr.

Selvangivet sambeskatningsindkomst efter underskudsfremførsel 0 kr.

Regulering som følge af ændret skattepligtig indkomst i [virksomhed2] S.M.B.A samt ændring i anvendt underskud, se nedenfor 4.545.407 kr.

Ansat sambeskatningsindkomst efter underskudsfremførsel 4.545.407 kr.

Selvangivet anvendt skattemæssigt underskud (felt 003) 3.463.313 kr.

Regulering som følge af ændring i anvendt underskud, se nedenfor -3.454.782 kr.

Ansat anvendt underskud 8.531 kr.

Selvangivet underskudssaldo (felt 085) 18.184.690 kr.

Regulering som følge af ændring i anvendt underskud, se nedenfor 3.454.782 kr.

Ansat underskudssaldo ultimo 2015 21.639.472 kr.

Indkomståret 2016:

Selvangivet sambeskatningsindkomst efter underskudsfremførsel 0 kr.

Regulering som følge af underskudsbegrænsning, se nedenfor 421.907 kr.

Ansat sambeskatningsindkomst efter underskudsfremførsel 421.907 kr.

Selvangivet anvendt underskud (felt 003) 8.907.268 kr.

Regulering som følge af underskudsbegrænsning, se nedenfor -421.907 kr.

Ansat anvendt underskud 8.485.361 kr.

Selvangivet underskudssaldo (felt 085) 9.277.422 kr.

Regulering som følge af underskudsbegrænsning i 2016 421.907 kr.

Regulering som følge af ændringer i indkomståret 2015 3.454.782 kr.

Ansat underskudssaldo ultimo 2016 13.154.111 kr.

Indkomståret 2017:

Selvangivet sambeskatningsindkomst før underskudsfremførsel -1.996.492 kr.

Regulering i [virksomhed2] S.M.B.A., separat brev udsendt -162.705 kr.

Ansat sambeskatningsindkomst før underskudsfremførsel -2.159.197 kr.

Selvangivet sambeskatningsindkomst efter underskudsfremførsel -1.996.492 kr.

Regulering i [virksomhed2] S.M.B.A., separat brev udsendt -162.705 kr.

Ansat sambeskatningsindkomst efter underskudsfremførsel -2.159.197 kr.

Selvangivet underskudssaldo (felt 085) 11.273.914 kr.

Regulering som følge af underskudsbegrænsning i 2016 421.907 kr.

Regulering som følge af ændring i indkomståret 2015 3.454.782 kr.

Regulering i [virksomhed2] S.M.B.A. for 2017 162.705 kr.

Ansat underskudssaldo ultimo 2017 15.313.308 kr.

Beskrivelse af selskabet

Virksomhedens væsentligste aktiviteter er at eje kapitalandele i andre selskaber der primært beskæftiger sig med entreprenørvirksomhed og dermed beslægtet virksomhed.

Sagsfremstilling og begrundelse

Anvendelse af underskud til fremførsel

1.1 De faktiske forhold

Selskabet har selvangivet en skattepligtig sambeskatningsindkomst for 2015 på 3.463.313 kr. Selskabet har modregnet underskud fra tidligere indkomstår med samme beløb, således at den skattepligtige sambeskatningsindkomst efter anvendt underskud er selvangivet til 0 kr.

Selskabets datterselskab [virksomhed2] S.M.B.A., cvr [...1] indtræder i sambeskatningskredsen i indkomståret 2015.

Selskabets datterselskab [virksomhed9] ApS, cvr [...6] indtræder i sambeskatningskredsen i indkomståret 2015.

1.2 Selskabets bemærkninger

[person1] fra [virksomhed10] skriver i brev af 14. januar 2019, at de er enige i Skattestyrelsens forslag til ændringer. Ovenstående ændringer er derfor de samme som i vores forslag af 26. november 2018.

1.3 Retsregler og praksis

Selskabsskatteloven § 12.

Selskabsskatteloven § 31.

1.4 Skattestyrelsens bemærkninger og begrundelse

Indkomståret 2015:

Selskabets skattepligtige sambeskatningsindkomst kan, efter regulering af den skattepligtige indkomst i [virksomhed2] S.M.B.A., opgøres således:

[...4] – 202.113

[...1] 4.805.029

[...3] 8.531

[...5] – 28.062

[...6] – 29.447

I alt 4.553.938

[virksomhed2] S.M.B.A. har en skattepligtig indkomst på 4.805.029 kr. Underskud fra øvrige selskaber i sambeskatningen, har ved indberetningen af selvangivelsen været anvendt til at nedbringe den skattepligtige indkomst til 0 kr.

[virksomhed2] S.M.B.A. kan ikke anvende underskud fra de øvrige sambeskattede selskaber fra tidligere år, da det ikke har været sambeskattet før 2015, og da det ikke selv har underskud til fremførsel. Se selskabsskatteloven § 31, stk. 2.

Anvendelse af underskud, den skattepligtige sambeskatningsindkomst og underskudssaldoen ultimo 2014 og 2015 fremgår af vedlagte bilag 2, øverste skema.

Indkomståret 2017:

Efter regulering i den skattepligtige indkomst for [virksomhed2] S.M.B.A. udgør den skattepligtige sambeskatningsindkomst –2.159.197 kr.

Anvendelse af underskud, den skattepligtige sambeskatningsindkomst og underskudssaldoen ultimo 2016 og 2017 fremgår af vedlagte bilag 2, nederste skema.

Underskudsbegrænsning, ifølge Selskabsskatteloven § 12, stk. 2

2.1 De faktiske forhold

Selskabet har ved opgørelse af den skattepligtige sambeskatningsindkomst for 2016 modregnet underskud fra tidligere indkomstår med i alt 8.907.268 kr. Den skattepligtige sambeskatningsindkomst er herefter selvangivet med i alt 0 kr.

2.2 Selskabets bemærkninger

2.3 Retsregler og praksis

Selskabsskatteloven § 12, stk. 1 og 2.

Selskabsskatteloven § 31, stk. 2 og 3.

Juridisk vejledning afsnit C.D.2.4.5.3.

Juridisk vejledning afsnit C.D.3.1.4.3.6.

2.4 Skattestyrelsens bemærkninger og begrundelse

Indkomståret 2016:

(...)”

Klagerens opfattelse

Repræsentanten har på vegne af selskabet indledningsvist nedlagt påstand om genoptagelse. På kontormødet blev det uddybet, at der var to påstande. Principalt skal Skattestyrelsens afgørelse ændres, således at der kommer en materielt korrekt afgørelse. Subsidiært skal anmodningen om genoptagelse imødekommes, såfremt der findes at være behov for at genoptage.

Det fremgår bl.a. af kontormødereferatet:

”(...)

Sagsbehandleren spurgte herefter ind til, hvad påstanden mere uddybende var. Det blev oplyst, at påstanden kørte i to spor. Det ene spor går på, at der materielt skal være en korrekt afgørelse. I princippet er det 2015, der er til prøvelse, men det er ikke nødvendigt at genoptage henset til SKM2020.531.HR. Det andet spor går på den processuelle del, om afslaget på genoptagelse er korrekt, såfremt der er behov for at genoptage.

(...)”

Som begrundelse herfor har repræsentanten anført følgende:

”(...)

Påstand:

•	Genoptagelse

Fakta og Problemstilling:

Revisor for [virksomhed1] ApS har medtaget [virksomhed2] S.M.B.A. i sambeskatningen for 2014 og fremefter.

[virksomhed2] S.M.B.A. burde imidlertid være medregnet allerede for 1. januar 2013.

I 2013 sælger undertegnet skuffeselskabet [virksomhed4] S.M.B.A. (cvr.[...1]). Køber er [virksomhed5] SMBA, CVR: nr. [...2] og [virksomhed6] A/S (cvr. [...3]) med sidstnævnte som den dominerende part.

[virksomhed4] S.M.B.A. ændrer senere navn til [virksomhed7] og senere igen til [virksomhed2] S.M.B.A.

Af selskabsskatteloven § 31, stk. 5, fremgår:

”Etableres koncernforbindelse ved erhvervelse af et selskab, som ikke har drevet erhvervsmæssig virksomhed forud for etableringen af koncernforbindelsen, og har selskabets egenkapital fra stiftelsen henstået som et ubehæftet kontant indestående i et pengeinstitut, anses koncernforbindelsen for etableret ved indkomstårets begyndelse, og hele selskabets indkomst for det pågældende indkomstår medregnes ved opgørelsen af sambeskatningsindkomsten”

(...)”

Skattestyrelsens udtalelse på baggrund af klagen

Af Skattestyrelsens udtalelse af 22. marts 2019 fremgår bl.a. følgende:

”(...)

Vi har følgende kommentarer til de nye oplysninger, som ikke står i sagsfremstillingen:

Selskabet har for 2013 ikke selvangivet at [virksomhed2] S.M.B.A., cvr [...1] er en del af sambeskatningskredsen. Se vedlagte sambeskatningsindkomst for 2013.

I min sagsbehandling har jeg ændret dels indkomsten for [virksomhed2] og dels sambeskatningsindkomsten for koncernen, hvor [virksomhed1] ApS, cvr [...4] er administrationsselskab. Idet [virksomhed2] er under konkurs, så har jeg sendt forslag og afgørelse til kurator. Kurator har ikke indsendt bemærkninger. Ændringerne i sambeskatningen er drøftet med selskabets revisor, [virksomhed10] i [by1], som er enige i ændringerne.

Den 07-02-2019 indsender [person2] en mail med et spørgsmål, som vi drøfter i telefonen den 08-02-2019. Vi er enige om, at Skattestyrelsen ikke skal foretage sig mere ud fra dette spørgsmål.

Den 12-02-2019 modtager vi endnu en mail fra [person2], hvori han beder om at korrigere sambeskatningskredsen i 2013, således at [virksomhed2] indgår i sambeskatningskredsen tilbage fra 2013. Idet [virksomhed2] er under konkurs, så er det kurator der repræsenterer selskabet. Vi indkalder derfor dokumentation for, at [person2] re præsenterer selskabet. Dette har [person2] ikke indsendt.

Som udgangspunkt så er både 2013 og 2014 er forældet.

[person2] skriver i en kommentar (mail af 11-03-2019) at "Med hensyn til dit brev af 13. februar 2019, vil jeg gøre opmærksom på, at der det er sambeskatningen, der skal opgøres korrekt. Moderselskab [virksomhed1] har partstatus heri, da det berører moderselskabet direkte."

Skattestyrelsen er ikke enig i dette. I Den juridiske vejledning afsnit A.A.7.2 står der:

"I konkursboer, er det boet som er klageberettiget part vedrørende afgørelser for indkomstår forud for konkursåret." og

"Byretten fastslog, at et selskab, der havde været administrationsselskab i en sambeskattet koncern, ikke var klageberettiget i en sag om de tidligere datterselskabers skatteansættelse, idet selskabets interesse i at undgå at tilbagebetale sambeskatningsbidrag ansås som en afledet økonomisk interesse. Da selskabet således ikke havde en direkte økonomisk interesse som krævet i den dagældende SFL § 40, stk. 1 (nu SFL § 35a, stk. 2) var administrationsselskabet ikke klageberettiget. Heller ikke ved at påklage sambeskatningsindkomsten kunne selskabet få prøvet gyldigheden og den materielle rigtighed i SKATs afgørelser. Se SKM2014.856.BR."

(...)”

Klagerens bemærkninger til Skattestyrelsens udtalelse af 22. marts 2019

Af repræsentantens indlæg af 17. april 2019 fremgår:

”(...)

Problemstilling:

I 2013 bliver [virksomhed1] ApS koncernforbundet med [virksomhed2] S.M.B.A. (CVR.nr. [...1]).

[virksomhed2] S.M.B.A. (CVR.nr. [...1]) var på daværende tidspunkt et skuffeselskab, og fik først aktivitet i 2015. Der er således indsendt nul-selvangivelser frem til 2015.

Som administrationsselskab var [virksomhed1] ApS ansvarlig for at medtage [virksomhed2] S.M.B.A. (CVR.nr. [...1]) i sambeskatningskredsen med virkning fra 1. januar 2013, jf. selskabsskatteloven § 31, stk. 5 samt bekendtgørelsen nr. 996 af 26. september 2006.

Ved et hændeligt uheld sker det først i 2015. Man opgør dog sambeskatningsindkomsten for 2015 som om [virksomhed2] S.M.B.A. (CVR.nr. [...1]) har været med siden 2013.

Underskud for 2013 i de andre selskaber overføres derfor til at udligne 2015-overskuddet i [virksomhed2] S.M.B.A. (CVR.nr. [...1]).

Skattestyrelsen har nægtet at anerkende, at denne overskudsudligning kan finde sted, når [virksomhed2] S.M.B.A. (CVR.nr. [...1]) formelt først er medtaget i sambeskatningskredsen for 2015.

[virksomhed1] ApS har herefter anmodet om, at [virksomhed2] S.M.B.A. (CVR.nr. [...1]) medtages i sambeskatningskredsen pr. 1. januar 2013.

Herefter opstår to spørgsmål.

kræver ændringen samtykke fra ledelsen i [virksomhed2] S.M.B.A. (CVR.nr. [...1])?
kræver ændringen, at betingelserne skatteforvaltningsloven § 27 er opfyldt, når ændringen ikke medfører nogen ansættelsesændring for 2013+2014?

Ad 1. kræver det samtykke fra ledelsen i [virksomhed2] S.M.B.A. (CVR.nr. [...1])?

Henset til, at det er administrationsselskabet, der har ansvaret for at indberette den korrekte sambeskatningskreds til skattemyndighederne, er det uforståeligt, at [virksomhed2] S.M.B.A. (CVR.nr. [...1]) nu pludselig skal høres.

Skattestyrelsen henviser til SKM2014.856 Byretten. Vi forstår umiddelbart ikke henvisningen.

I byretssagen var et datterselskab frem til 2008 sambeskattet med et moderselskab. Datterselskabet fik ved kendelse af 11. april 2011 sin skattepligtige indkomst for 2006 og 2007 nedsat betydeligt, hvilket påvirkede moderselskabet på to måder.

For det første fik moderselskabet, via sambeskatningen for 2006 og 2007, overført et betydelig skattemæssig underskud fra datterselskabet. For det andet skulle det tidligere moderselskab tilbagebetale sambeskatningsbidrag på 28,5 mio.kr. til datterselskabet.

Spørgsmålet var herefter, om moderselskabet kunne påklage datterselskabets kendelse:

Byretten skrev (egen understregning):

”Spørgsmålet er herefter, om S A/S som administrationsselskab har en væsentlig, direkte og individuel interesse i at klage over SKATs afgørelser vedrørende ændringer af F A/S' og dette selskabs datterselskabers skattepligtige indkomster for 2006 og 2007, jf. dagældende skatteforvaltningslov § 40, stk. 1.

Retten finder på baggrund af de ovenfor beskrevne økonomiske konsekvenser for S A/S, at selskabet har en væsentlig og individuel interesse i udfaldet af SKATs afgørelser vedrørende datterselskabernes skattepligtige indkomster.

De manglende muligheder i de koncernforbundne selskaber for at udnytte det underskud, der fremkommer ved SKATs regulering af datterselskabernes skattepligtige indkomster og en eventuel pligt for administrationsselskabet til at tilbagebetale sambeskatningsbidraget til F A/S under konkurs, må imidlertid i alt væsentlighed anses som en afledet økonomisk interesse, hvorfor betingelsen om, at klageren skal have direkte interesse, ikke er opfyldt”.

Byretten tilkendegiver direkte, at hvis ansættelsesændringen havde medført øget skattepligtig indkomst for moderselskabet, havde moderselskabet været klageberettiget.

Der kan også henvises til SKM2011.323, hvor skatteyderen blev tillagt partstatus.

I revision & Regnskabsvæsen 2013 SM 147 skrives således:

”Udvidet partsevne - og hermed klageadgang i henseende til afgørelser med en anden skatteyder som adressat stiller krav om, at afgørelsen vedr. skatteyder A har direkte og bindende virkning for skatteyder B. Der skal således foreligge, hvad der i procesretten benævnes som “nødvendigt procesfællesskab ”. Dette er navnlig tilfældet ved skatteansættelse af sambeskattede ægtefæller, ved værdiansættelse af gaver, ved fastsættelse af overdragelsessummer ved salg af flere aktiver under et, ved transfer pricing korrektioner og ved fastlæggelse af grundlaget for beskatning af løbende ydelser efter Ligningslovens § 12 B.”

I nærværende sag er der tale om, at [virksomhed1] ApS påklager den afgørelse, der direkte er stilet til [virksomhed1] ApS. Det er ikke datterselskabets afgørelse, der påklages.

Ad 2 kræver ændringen, at betingelserne skatteforvaltningsloven § 27 er opfyldt, når ændringen ikke medfører nogen ansættelsesændring for 2013+2014?

Skatteforvaltningsloven § 27 skal anvendes, hvis man vil ændre den selvangivne indkomst for indkomstår, der ligger uden for de almindelige frister i skatteforvaltningsloven § 26.

Men i nærværende sag ønsker man ikke at ændre skatteansættelsen for tidligere år. Man ønsker blot at berigtige en indberetningsfejl vedrørende 2013, der kun påvirker indkomsten for 2015 og frem.

Da [virksomhed1] ApS ikke skal have foretage en ansættelsesændring for 2013, er det således de almindelige formueretlige forældelsesregler, der finder anvendelse.

Der kan også henvises til SKM2016.180, hvor Byretten meddeler, at ændring af restunderskud ikke er en ansættelsesændring, hvorfor ansættelsesreglerne i § 26 og 27 ikke finder anvendelse.

Ligeledes kan henvises til Karnov lovsamling, hvor det fremføres i note 93, at objektive fejl for forældede indkomstår som udgangs altid kan berigtiges, hvis det kun får effekt inden for den ordinære ansættelsesfrist.

(...)”

Klagerens supplerende indlæg

Af repræsentantens indlæg af 31. marts 2021 fremgår:

”(...)

Fakta og problemstilling kort:

Selskabet har for 2015 opgjort den skattepligtige indkomst som om [virksomhed2] S.M.B.A. (CVR.nr. [...1]) har været med i sambeskatningskredsen siden 2013.

Det overskud [virksomhed2] S.M.B.A. (CVR.nr. [...1]) får i 2015 bliver således reduceret med 2013-underskud fra andre selskaber i sambeskatningen.

[virksomhed2] S.M.B.A. (CVR.nr. [...1]) var købt som et skuffeselskab i november 2013, men med et regnskabsår 01.10-30.09. Selskabet fik først aktivitet i 2015 – og i forbindelse med omlægning af regnskabsåret for selskabet i 2016 blev det forespurgt om selskabet kunne medtages i sambeskatningen fra november 2014 (skulle have været fra november 2013).

SKATs system meddeler d. 31. maj 2016, at selskabet medtages i sambeskatningen fra 1. november 2014.

Ved kendelse af 23. januar 2019 meddeler SKAT, at overskuddet for 2015 for [virksomhed2] S.M.B.A. (CVR.nr. [...1]) ikke kan reduceres med 2013/2014-underskud fra andre selskaber i sambeskatningen, da selskabet først var medtaget i sambeskatningskredsen for 2015.

Revisor meddeler, at [virksomhed2] S.M.B.A. (CVR.nr. [...1]) fejlagtig ikke var med i den formelle sambeskatningsoversigt for 2013, da selskabet var uden aktivitet, hvorfor det ikke havde indflydelse på sambeskatningen – og det er en teknisk fejl, at der i 2016 anmodes om sambeskatning fra 2014, da det rettelig burde være 2013.

Der er enighed om, at [virksomhed2] S.M.B.A. (CVR.nr. [...1]) burde have været med i sambeskatningskredsen for 2013 og fremefter.

Der er ligeledes enighed om, at den fejlagtige manglende sambeskatning ikke har betydning for år 2013 og 2014, da [virksomhed2] S.M.B.A. (CVR.nr. [...1]) først fik aktivitet i 2015.

SKAT fornyet afslag på genoptagelse:

SKAT havde ikke tilladt, at fejlen kunne berigtiges af to grunde.

1.) Indkomståret 2013 er forældet

2.) Kurator for [virksomhed2] S.M.B.A. har ikke givet tilladelse til sambeskatning.

Imidlertid er 2 ting sket efterfølgende.

1.) Kurator har i e-mail af 2. marts 2021 givet tilladelse til, at selskabet kunne indgå i sambeskatningen.

2.) Vi er efterfølgende blevet opmærksom på 3 relevante Højesteretsdomme (SKM2020.531, SKM2016.165 og SKM2020.14 HRD)

På den baggrund er anmodet om fornyet genoptagelse, men SKAT har i kendelse af 25. marts 2021 fastholdt afslaget, men nu kun med den begrundelse, at indkomståret 2013 er forældet.

I afslaget har man slet ikke forholdt sig til de 3 Højesteretsdomme.

Fornyet anbringender:

1.) Ændring af skatteansættelsen eller skatteberegningen. Ændring af år 2015 eller år 2013:

Det fremgår af Skatteforvaltningsloven § 26, stk. 1, 3. pkt., at kun ansættelsesændringer er omfattet af fristreglerne i skatteforvaltningsloven. Ændringer af skatteberegningen er ikke omfattet.

Spørgsmålet er herefter om tilføjelsen af et selskab til sambeskatningen er en ændring af skatteansættelsen eller en ændring af skatteberegningen.

Det har SKAT ikke forholdt sig til.

Det fremgår rigtigt nok af SKM 2013 425 STY, at gennemførelse af sambeskatningen baggrund i tid skal respektere fristreglerne i skatteforvaltningslovens § 26 og 27, men styresignalet kan næppe opretholdes fuldt ud efter SKM2020.531 HRD – i hvert fald ikke i den udlægning SKAT foretager.

En personlig skatteyder havde et aktietab på 1,7 mio.kr. i 2010, som han glemte at selvangive. Han blev opmærksom på fejlen i 2015, hvor 2010 var forældet.

I 2015 udarbejdede han selvangivelsen for 2013 og 2014, der forudsatte, at tabet for 2010 var selvangivet korrekt i 2010, hvilket Højesteret fandt i overensstemmelse med skatteforvaltningslovens § 26.

Konklusionen på dommen er således, at man ikke behøver at bruge skatteforvaltningslovens § 27 til at rette fejl i forældede indkomstår, hvis fejlrettelsen kun skal bruges til at rette skatteansættelsen for ikke-forældede indkomstår.

I styresignalet skrives:

”Hvis den manglende sambeskatning konstateres efter udløbet af den ordinære frist i SFL § 26, vil gennemførelse af sambeskatningen vedrørende de indkomstår, hvor den ordinære frist er udløbet, afhænge af, om betingelserne i enten SFL § 27, stk. 1, nr. 5 eller nr. 8 er opfyldt.”

Man kunne godt læse det ovennævnte således, at hvis man i januar 2019 bliver opmærksom på, at et selskab burde have været medtaget i sambeskatningskredsen for 2013 – kan man ændre sambeskatningskredsen for 2013 – men den afledte konsekvensændring, kan kun få indflydelse for år 2015 og fremefter - altså ikke forældede indkomstår.

På baggrund af SKM2020.531 HRD er man tvunget til at læse styresignalet på den måde.

2.) Fejl begået af revisor:

I SKM2016.165 meddelte Højesteret, at klare fejl begået af revisor ikke er bindende for selskabet.

Hvis SKAT mener [virksomhed2] S.M.B.A. (CVR.nr. [...1]) ikke er medtaget er dette en klar revisorfejl, der ikke er bindende for selskabet, hvorfor anmodning om genoptagelse skal imødekommes.

Der kan også henvises til LSR af 17.09.2020 Journalnr. 19-0074169 – hvor der skrives:

”Det er herefter Landsskatterettens vurdering, at genoptagelsesreglerne finder anvendelse, såfremt det må anses som sandsynliggjort, at der er sket en fejl ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst. Der henvises til Højesterets dom af 17. februar 2016 offentliggjort i U.2016.158.HR, hvor retten fandt, at skatteansættelsen kunne genoptages efter reglerne i skatteforvaltningslovens § 26, stk. 2, da det måtte anses som en fejl fra revisors side, at selskabets skattepligtige indkomst var opgjort efter reglerne i selskabsskatteloven og ikke efter tonnageskattelovens regler, uanset at der var tale om en valgbestemmelse.”

3.) SKM2020.14 Højesteret (omgørelse af selvangivelsen):

Hvis en revisorfejl medfører, at et selskab fejlagtigt ikke medtages i sambeskatningen, og det ikke kan kvalificeres som en sjuskefejl, jf. SKM2016.165, må det kunne kvalificeres som et selvangivelsesvalg, jf. SKM2020.14 HRD.

Selvom sambeskatningen er tvunget, er det stadigvæk et selvangivelsesvalg – da tvungen sambeskatning ikke sker automatisk.

Det betyder, at skatteforvaltningslovens § 30 kan anvendes, hvis SKAT efterfølgende foretage en ansættelsesændring, der er afledt af det pågældende selvangivelsesvalg – og valget som følge heraf har fået utilsigtede skattemæssige konsekvenser.

Disse betingelser må siges at være opfyldt. Omgørelse af selvangivelsen efter skatteforvaltningslovens § 30 bør således være muligt, jf. SKM2020.14. jf. også SKM2005.390 LR.

(...)

Skattestyrelsens bemærkninger til klagerens supplerende indlæg

Af Skattestyrelsens indlæg af 21. april 2021 fremgår bl.a.:

”(...)

Vi har følgende kommentarer til de nye oplysninger, som ikke står i sagsfremstillingen:

[person2] fra [virksomhed11] anfører i supplerende indlæg af 31. marts 2021 at:

•	"SKAT har i kendelse af 25. marts 2021 fastholdt afslaget, men nu kun med den begrundelse, at indkomståret 2013 er forældet" og "I afslaget har man slet ikke forholdt sig til de 3 Højesteretsdomme."

Skattestyrelsen har ikke endnu udsendt en kendelse, men kun et forslag af 25. marts 2021.

Det er ikke korrekt, når [person2] påstår, at vi i forslaget kun har den begrundelse, at indkomståret 2013 er forældet. Det fremgår tydeligt, at der er 2 grunde til, at vi ikke kan genoptage skatteansættelsen. Udover at indkomståret er forældet, så kan vi heller ikke genoptage sagen, når punktet er under behandling i Skatteankestyrelsen. Dette er også grunden til, at vi ikke har kommenteret på de Højesteretsdomme, som [person2] referer til. Det bemærkes i øvrigt, at [person2]s reference til SKM2020.14.HR ikke er nævnt før.

[virksomhed2] S.M.B.A, cvr [...1] er under konkurs (Konkursdekret afsagt 06.06.2018). Det er Skattestyrelsens opfattelse, at det er boet som er klageberettiget part vedrørende afgørelser for indkomstår forud for konkursåret. Se D.j.v. A.A.7.2. Derfor bad vi også om en fuldmagt, da [person2] i den oprindelige anmodning af 12-02-2019 bad om genoptagelse. Da [person2] ikke ville eller kunne skaffe den, fremsendte vi afgørelse om afslag på genoptagelse af 27-03-2019.

Først med mail fra advokat [person3] fra Kammeradvokaten af 2. marts 2021 er der skabt sikkerhed for, at kurator ikke har nogen indvendinger mod, at der anmodes om reetablering af sambeskatning. Men nu er også indkomstårene 2015 og 2016 forældet. Det bemærkes i øvrigt, at alle forslag og afgørelser også er sendt til Kammeradvokaten, som derfor er blevet orienteret om, at der er givet afslag på genoptagelsen. Kammeradvokaten har ikke indsendt bemærkninger i denne forbindelse.

Vedrørende forældelse i forbindelse med tvungen sambeskatning så henviser vi til SKM2013.425.SKAT og D.j.v. C.D.3.1.2.4.

(...)”

Retsmøde

Skattestyrelsens udtalelse på baggrund af Skatteankestyrelsens indstilling

Af Skattestyrelsens udtalelse af 16. februar 2024 fremgår følgende:

”(...)

Skattestyrelsens begrundelse/vurdering

Skattestyrelsen tiltræder Skatteankestyrelsens forslag til sagens afgørelse.

Formelt

Regelsættet for sambeskatning findes i selskabsskattelovens § 31.

Regelsættet for genoptagelse af skatteansættelserne findes i skatteforvaltningslovens § 26 og i § 27.

Materielt

Indledning

Klager ønsker tilladelse til sambeskatning med ’[virksomhed2] S.M.B.A’ fra og med indkomståret 2013, dette ville resultere i en ændrede skattepligtige indkomstopgørelser for det klagende selskab, idet den ønskede ændring ville give Klager adgang til at udnytte de underskud, der er opstået fra og med indkomståret 2013.

Der er altså tale om ønsket udnyttelse af de underskud, der er opstået i selskabet ’[virksomhed2] S.M.B.A’ fra og med indkomståret 2013.

Faktiske forhold

Der er modtaget en anmodning fra det klagende selskab (moderselskabet) om genoptagelse af skatteansættelserne således, at selskabet derved får adgang til at udnytte de skattemæssige underskud i datterselskabet ’[virksomhed2] S.M.B.A’.

Vi bemærker, at det ikke er det underskudsgivende selskab (Datterselskabet selv), der ønsker en fornyet skattemæssig behandling af de pågældende indkomstår.

Anmodningen vedrører indkomstårene 2015, 2016 og indkomståret 2017 og repræsentanten henviser til selskabsskattelovens § 31, stk. 5 som hjemmel for gennemførelsen af den ønskede sambeskatning.

I denne sag ønskes der resultater af en sambeskatning opgjort tilbage i tid, og derfor er fristreglerne aktuelle at iagttage. Vedrørende fristreglerne henviser vi til den juridiske vejledning afsnit C.D.3.1.2.4, her gengivet i uddrag:

’Hvis den manglende sambeskatning konstateres efter udløbet af den ordinære frist i SFL § 26, vil gennemførelse af sambeskatningen vedrørende de indkomstår, hvor den ordinære frist er udløbet, afhænge af, om betingelserne i enten SFL § 27 , stk. 1, nr. 5, eller nr. 8 er opfyldt. Der foretages i hvert enkelt tilfælde en konkret vurdering af, om betingelserne undtagelsesvist er opfyldt.

For de indkomstår, hvor fristreglerne ikke muliggør gennemførelse af sambeskatningen, vil eventuelle underskud få karakter af særunderskud, der alene kan fremføres til fradrag i det samme selskabs overskud.’

Endelig finder vi, at der ikke foreligger særlige omstændigheder i denne sag efter skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8, som kan begrunde en ekstraordinær genoptagelse.

Vi har gennemgået de faktiske forhold, og vi har konkluderet, at anmodningen om sambeskatning ikke kan imødekommes.

Vi henviser her til regelsættet omkring fristreglerne og til regelsættet i selskabsskatteloven omkring sambeskatning. Vi bemærker desuden, at ændringen udelukkende medfører en afledt ændring for administrationsselskabet.

Vi bemærker her, at anmodningen om genoptagelse ikke er fremsat af det underskudsgivende selskab selv, men af administrationsselskabet.

Alene af den årsag, at administrationsselskabet ikke kan fremsætte en påklage / et ønske om genoptagelse af skatteansættelsen for et datterselskab (her ’[virksomhed2] S.M.B.A’), mener vi, at en genoptagelsesanmodning ikke skal imødekommes.

Det er vores opfattelse, at et administrationsselskab i en sambeskatning ikke er klageberettiget vedrørende de andre selskabers skatteansættelser, i denne sag er der heller ikke tale om afgørelser, der direkte er rettet mod administrationsselskabet. Vi anser således ikke klager for klageberettiget i denne sag.

Endelig henviser vi til den juridiske vejledning afsnit A.A.10.2.1. Her gengivet i uddrag:

’Det er Skatteforvaltningens opfattelse, at et administrationsselskab i en sambeskatning ikke er klageberettiget vedrørende de andre selskabers skatteansættelser, da afgørelserne ikke er direkte rettet mod administrationsselskabet, og administrationsselskabet derfor ikke kan anses for at have en væsentlig, direkte og individuel retlig interesse i ansættelserne. Ændringen af sambeskatningsindkomsten har udelukkende afledt karakter for administrationsselskabet.’

Konklusion

Vores samlede vurdering af sagen er, at der ikke kan ske en behandling herunder genoptagelse af skatteansættelserne for datterselskabet ’[virksomhed2] S.M.B.A’.

Endelig tiltræder vi de i sagen tidligere foretagne henvisninger blandt andet til SKM 2014.856 BR og SKM 2018.LSR.

(...)”

Repræsentantens bemærkninger til Skattestyrelsens udtalelse og Skatteankestyrelsens indstilling

Af repræsentantens bemærkninger af 17. marts 2024 fremgår følgende:

”(...)

Nærværende sag omhandler en korrekt opgørelse af sambeskatningsindkomsten, hvor [virksomhed1] ApS er administrationsselskab – og dermed skal selvangive på vegne af alle selskaberne.

Hvilke danske selskaber, der skal med i sambeskatningen, er ikke et selvangivelsesvalg, men er direkte lovreguleret.

Der således tale om en objektiv fejl, når revisoren for år 2013 opgør sambeskatningsoverenskomsten, uden [virksomhed2] S.M.B.A. (CVR.nr. [...1]) er medtaget.

Der er ikke tale om, at det er indkomsten for [virksomhed2] S.M.B.A. (CVR.nr. [...1]), der skal ændres.

To Højesteretsdomme regulerer denne type fejl.

SKM2020.531 HRD:

Der kan henvises til SKM2020.531 HRD, hvor skatteyderen havde glemt at selvangive et aktietab i 2010. Han opdagede fejlen i 2015, hvor 2010 var forældet.

Højesteret tillod, at skatteyderen kunne opgøre 2015 aktieindkomsten – som om 2010-aktietabet var selvangivet i 2010, og dermed fremføre ikke forbrugt aktietab til år 2015.

I nærværende sag bør [virksomhed1] ApS også kunne opgøre 2015-sambeskatningsindkomsten – som om - [virksomhed2] S.M.B.A. (CVR.nr. [...1]) var medtaget i sambeskatningen i 2013.

SKM2016.165 HRD:

I SKM2016.165 meddelte Højesteret, at klare fejl begået af revisor ikke er bindende for selskabet.

Hvis SKAT mener [virksomhed2] S.M.B.A. (CVR.nr. [...1]) ikke er medtaget er dette en klar revisorfejl, der ikke er bindende for selskabet, hvorfor anmodning om genoptagelse skal imødekommes.

Der kan også henvises til LSR af 17.09.2020 Journalnr: 19-0074169 – hvor der skrives:

Der er netop sket en fejl ved opgørelsen af sambeskatningsoverenskomsten.

(...)”

Indlæg under retsmødet

Repræsentanten fastholdt påstanden om, at den påklagede afgørelse ændres, og gennemgik sine anbringender i overensstemmelse med de skriftlige indlæg. Repræsentanten anførte bl.a., at der var tale om en undskyldelig fejl fra revisors side, når sambeskatningen først var registreret fra 2015. Der havde ikke været nogen effekt af dette i indkomstårene 2013 og 2014, men i 2015 havde det underliggende selskab skattepligtig indkomst på 4,8 mio. kr. Repræsentanten anførte, at der ikke er tale om ændring af skatteansættelser, men alene registrering af det underliggende selskab som sambeskattet fra indkomståret 2013. Han påberåbte sig desuden Højesterets domme, offentliggjort som SKM2020.531.HR og SKM2016.165HR.

Skattestyrelsen indstillede i overensstemmelse med tidligere udtalelser, at afgørelsen stadfæstes.

Landsskatterettens afgørelse

Landsskatteretten skal tage stilling til, om der er grundlag for at ændre den påklagede afgørelse vedrørende ansættelsen af sambeskatningsindkomsten for 2015, 2016 og 2017, på baggrund af repræsentantens synspunkt om, at [virksomhed2] S.M.B.A. skal indgå i sambeskatningskredsen fra og med indkomståret 2013 i stedet for fra og med indkomståret 2015, som selvangivet, således at [virksomhed2] S.M.B.A. kan anvende et underskud opstået i sambeskatningskredsen før 2015 til modregning i skattepligtig indkomst for indkomståret 2015.

Den påklagede afgørelse vedrører ansættelsen af den skattepligtige sambeskatningsindkomst for indkomstårene 2015, 2016 og 2017 for [virksomhed1] ApS som administrationsselskab i sambeskatningen.

Retsgrundlag

Koncernforbundne selskaber skal sambeskattes nationalt. Det fremgår af selskabsskattelovens § 31.

Hvis betingelserne i selskabsskattelovens § 31 er opfyldt, er sambeskatning obligatorisk for de omfattede koncernforbundne selskaber og foreninger m.v. En gennemførelse af sambeskatning bagud i tid vil påvirke sambeskatningsindkomsten og overførslen af underskud mellem selskaberne indbyrdes. En sådan ændring af sambeskatningsindkomsten anses for en ændring af skatteansættelsen og skal ske under iagttagelse af fristreglerne i skatteforvaltningslovens §§ 26 og 27.

Hvis den manglende sambeskatning konstateres efter udløbet af den ordinære frist i skatteforvaltningslovens § 26, vil gennemførelse af sambeskatningen vedrørende de indkomstår, hvor den ordinære frist er udløbet, afhænge af, om betingelserne i enten skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5 eller nr. 8 er opfyldt.

For så vidt angår de indkomstår, hvor fristreglerne ikke muliggør gennemførelse af sambeskatningen, vil eventuelle underskud få karakter af særunderskud, der alene kan fremføres til fradrag i det samme selskabs overskud. Dette fremgår af SKM2013.425.SKAT.

Landsskatterettens bemærkninger

Sambeskatningsinstituttet er ikke udtryk for, at der gennemføres en beskatning af en konsolideret koncernindkomst, men at hvert selskab opgør sin skattepligtige indkomst, hvorefter der sker en sammenlægning af indkomsten, hvorved der gives mulighed for at udnytte underskud i sambeskattede koncernselskaber.

Den ændrede skatteansættelse af sambeskatningsindkomsten er en konsekvens af en ændret skatteansættelse for [virksomhed2] S.M.B.A. En ændring af ansættelsen af sambeskatningsindkomsten forudsætter en ændret skatteansættelse for [virksomhed2] S.M.B.A., konkret for indkomståret 2015. Dette kræver en selvstændig genoptagelse af selskabets skatteansættelse efter reglerne i skatteforvaltningslovens §§ 26 og 27. Dette ændres ikke af SKM2020.531.HR.

Der er ikke ved påklage af ansættelsen af sambeskatningsindkomsten mulighed for ændring af de enkelte sambeskattede selskabers skatteansættelser, her skatteansættelsen vedrørende [virksomhed2] S.M.B.A.

Henset til, at sambeskatningsinstituttet ikke medfører, at der gennemføres en samlet beskatning af koncernindkomsten, men at hvert selskab opgør sin skattepligtige indkomst for sig, finder Landsskatteretten, at det af repræsentanten anførte ikke kan føre til en ændret ansættelse af sambeskatningsindkomsten. Dette kræver derimod en genoptagelse af skatteansættelsen for [virksomhed2] S.M.B.A., idet afgørelsen om sambeskatningsindkomsten er en afspejling af forholdene i de enkelte selskabers skatteansættelser.

Administrationsselskabet kan ikke ved at påklage ansættelsen af sambeskatningsindkomsten opnå behandling af skatteansættelserne for datterselskabet, jf. eksempelvis SKM2014.856.BR og SKM2018.103.LSR.

Der findes endvidere ikke på baggrund af repræsentantens henvisning til Højesterets dom, som offentliggjort ved SKM2016.165HR, at være hjemmel til en ændring som følge af, at der skulle være tale om en åbenbar fejl.

Landsskatteretten stadfæster Skattestyrelsens afgørelse.