|
|
Kendelse af 16-04-2024 - indlagt i TaxCons database den 16-05-2024
Journalnr. 19-0027812
Klagepunkt | Skattestyrelsens afgørelse | Selskabets opfattelse | Landsskatterettens afgørelse |
Indkomståret 2016 | |||
Ikke indeholdt AM-bidrag – 8 % af 762.308 kr. | 60.985 kr. | 0 kr. | Stadfæstelse |
Ikke indeholdt A-skat – 55 % af 701.323 kr. (762.308 kr. – 60.985 kr.) | 385.728 kr. | 0 kr. | Stadfæstelse |
Indkomståret 2017 | |||
Ikke indeholdt AM-bidrag – 8 % af 926.455 kr. | 74.116 kr. | 0 kr. | Stadfæstelse |
Ikke indeholdt A-skat – 55 % af 852.339 kr. (926.455 kr. – 74.116 kr.) | 468.786 kr. | 0 kr. | Stadfæstelse |
Indkomståret 2018 | |||
Ikke indeholdt AM-bidrag – 8 % af 44.110 kr. | 3.528 kr. | 0 kr. | Stadfæstelse |
Ikke indeholdt A-skat – 55 % 40.582 kr. (44.110 kr. – 3.528 kr.) | 22.320 kr. | 0 kr. | Stadfæstelse |
Faktiske oplysninger
Ifølge CVR-registreret består [virksomhed1] A/S’ (nu [virksomhed2] A/S), herefter selskabet, væsentligste aktiviteter i at fremstille, importere, forhandle, montere og vedligeholde elevatorer og dele hertil, herunder eventuelt også helt eller delvist at overtage og videreføre i forvejen eksisterende virksomheder inden for samme eller nærliggende branche.
Skattestyrelsen har den 17. august 2017 foretaget et uanmeldt kontrolbesøg på [by1] Station, hvor [person1]/[virksomhed3], [person2]/[virksomhed4] og [person3] iført arbejdstøj med selskabets logo monterede nye elevatorer. Alle tre har ifølge RUT-registreret været selvstændige erhvervsdrivende i egne enkeltmandsvirksomheder. [person1] har oplyst, at hans firma [virksomhed3] er hyret af selskabet til at montere nye elevatorer på stationen, og at han selv har hyret de andre til opgaven. De arbejdede næsten altid på denne måde, og betalingen blev delt i tre lige store dele mellem dem. De har videre oplyst, at der ikke er indgået kontrakt omkring arbejdet. Arbejdsopgaverne og vederlag er blevet aftalt over mail. Selskabet har leveret materialerne og skulle godkende det færdige arbejde. [person1] og medhjælpen har ikke stillet skriftlige garantier for det færdige arbejde. De har selv medbragt håndværktøj og sikkerhedsudstyr, ligesom de selv har betalt for transport og overnatning.
Ved uanmeldt kontrolbesøg den 7. november 2017 på [by2] Station har [person1] og [person3] blandt andet oplyst, at de i tilfælde af problemer kontaktede en navngiven ansat fra selskabet.
Repræsentanten har ved et møde mellem Skattestyrelsen og selskabet den 29. oktober 2018 blandt andet oplyst, at selskabet sælger, installerer og servicerer elevatorer i Danmark af typen [type1] eller [type2]. Elevatorerne er produceret af det tyske moderselskab [virksomhed5]. Selskabet er opdelt i forretningsområderne ny installation, modernisering og service og har aktuelt fem ansatte til ny installationer, 15 til modernisering og 80 til at udføre service. [virksomhed3] er selskabets første eksterne leverandør, og samarbejdet begyndte i 2015. Dengang havde selskabet kun to ansatte til montering af elevatorer, hvor det hverken tidsmæssigt eller økonomisk kunne svare sig at sende dem til Jylland for at udføre monteringer inden for en given deadline. At beholde opgaven inden for selskabet medførte en større risiko for selskabet.
Repræsentanten har videre oplyst, at [virksomhed3] er valgt på grund af pris og den geografiske placering i forhold til opgaverne. Ejeren [person1] har de nødvendige certificeringer, ligesom han blandt andet har taget kurset ”[kursus1]” om installation af elevatorer. Han har ved arbejdet for selskabet selv tilrettelagt arbejdstiden inden for den aftalte frist, og al arbejdet er foregået uden instruktion. Eventuel sygemelding eller tidspunkt for arbejdet er selskabet uvedkommende. Mandetimerne er specificeret på samme måde som med materialer. Selskabets egne ansatte har en projektmanager, der blandt andet sørger for, at installationsvejledningen overholdes. [person1] har selv sørget for dette, og han kan ikke ringe ind og spørge ved tvivl, modsat selskabets egne medarbejdere. Han har selv løbende udført sikkerhedstjek. Selskabet har ikke udleveret arbejdstøj til ham eller til medhjælpen. De har fået arbejdstøjet i forbindelse med deres arbejde for søsterselskabet i Sverige.
Repræsentanten har også oplyst, at når en aftale er indgået mellem selskabet og [person1], overgår risikoen for installationen af elevatoren til [person1]. I tilfælde af fejl på ledningsføringen udbedres dette på [person1]s regning. [person1] har ikke hæftet for fejl på selve elevatoren eller medfølgende dele. I tilfælde af mangler på arbejdsstedet, eksempelvis manglende kroge, har [person1] været forpligtet til at aftale en merpris for dette arbejde for at få betaling for det. Modsat selskabets egne medarbejdere, der uden videre må udbedre denne type mangler. Det er selskabets overbevisning, at man ville kunne få [person1] til at udbedre for egen regning i tilfælde af, at fejlen først opdages efter overleveringsforretningen.
Repræsentanten har i klagen blandt andet oplyst, at [person1] har været medlem af Handwerkskammer [by3] og er registreret i Gewerbezentralregister, ligesom han har betalt skat som selvstændig erhvervsdrivende i Tyskland. Medhjælpen har også været selvstændige håndværkere bosat i Tyskland. [person1] har installeret elevatorer for selskabet i perioden 2015 – 2018. En egentlig entreprenøraftale blev underskrevet i december 2017.
Det fremgår videre af klagen, at afregningen er sket i overensstemmelse med aftalerne, men at [person1] har indvilliget i at aflevere timeoversigter til selskabet. Udbedring af fejl for egen regning har i et tilfælde medført en forsinkelse på 14 dage og ekstra udgifter for [person1]. Selskabet har kun været involveret i dækning af omkostninger til overnatning, hvis selskabets forhold har været årsagen til forsinkelsen. Eventuel opdeling af arbejde og logi med videre i tilbudsgivningen har haft til formål, at selskabet kunne sammenligne tilbud fra [person1] med konkurrerende leverandører.
Ifølge klagen kræver installation af elevatorer en særlig erfaring og viden inden for både mekanik og elektricitet. Installatørerne har derfor gennemført kurser og træning i installation af specifikke elevatortyper. Arbejdet er teknisk kompliceret og specialistkrævende. Elevatorerne på [by1] og [by2] Station har ikke været standardelevatorer, hvorfor de har været mere kompliceret at installere end almindelige elevatorer. Der er nødvendigt med specialværktøj til en værdi af cirka 200.000 kr. til installation af hver enkel elevatortype. Værktøjet kan ikke bruges til andet end den specifikke elevator. Af samme årsag er det branchekutyme, at specialværktøjet stilles til rådighed. [person1] har i forbindelse med arbejdet på [by2] Station været udsat for tyveri af eget værktøj.
[person1] har i brev af 14. oktober 2018 oplyst, at arbejdsopgaverne på [by2] og [by1] Station er blevet færdiggjorte med et tab på omkring 26 procent, da opgaverne har taget længere tid end, hvad han oprindeligt har skønnet. Han har i perioden 2015 – 2018 arbejdet for andre selskaber i Tyskland, England og Sverige. Omkring 20 procent af den årlige indtægt er i perioden kommet fra opgaver for selskabet.
Repræsentanten har ved et møde med Skatteankestyrelsens sagsbehandler den 15. marts 2022 oplyst, at [person1] og medhjælpen har betalt dagbod ved deres efterfølgende opgave grundet fejlestimering med opgaverne på [by2] og [by1] Station. I forhold til fabrikantens installationsvejledning har repræsentanten oplyst, at der gælder skrappe lovkrav hertil efter både dansk og international ret. En producent kan ikke sælge elevatorer, uden at kravene er opfyldte. [person1] og medhjælpen har selv afholdt udgifter til sikkerhedsgodkendelse. [person1] måtte kun ringe til selskabets kontaktperson, hvis forholdene på arbejdsstedet ikke har været som aftalt af begge parter, eksempelvis ved mangel på kroge.
Repræsentanten har den 16. maj 2022 fremlagt en faktura på 4.009.84 euro udstedt af selskabet til [virksomhed3] den 19. januar 2016. Ifølge teksten er der blevet opkrævet betaling for:
“Claim [virksomhed3] for Electrical failures 4.009,84
due to wrong installation
Cost for additional hours and material”
Repræsentanten har samtidig fremlagt en udateret mail fra selskabets projektleder med uddybende forklaring omkring fejl begået af [virksomhed3].
”The mail failure for not having the elevator in operation and have the MC3 card replaced is wrongly installation of the level sensor from your side. I have shot cut the 12V battery and for that reason erased the SW and spoiled the MC3 card at in the COP”
Repræsentanten har endelig vedlagt en forsikringsopgørelse på 1600 euro for det værktøj, [virksomhed3] har fået stjålet i forbindelse med arbejdet for selskabet.
Tilbud
Der er fremlagt 10 tilbud fra [virksomhed3] til selskabet for perioden 18. oktober 2015 til 7. maj 2017.
Som bilag til klagen til Skatteankestyrelsen har repræsentanten som sit bilag 4 fremlagt følgende tilbud fra [virksomhed3]:
Offer Nr.: 152017 Project: [by1] Station Dear Mr. [person4] Thank you for your inquiry and will gladly make you an offer based on our terms and conditions | ||||
Pos | The description | Price | Amount | Total Price € |
1 | Mounting an [type2] 630KG, 2 Stop through charging | 7950,00 € | 2 | 15900,00 € |
2 | Mounting a Workplatforms | 850,00 € | 2 | 1700,00 € |
3 | Accommodation and travel cost per week | 750,00 € | ||
4 | ||||
5 | ||||
All parts and services must be according to construction drawing be present. The resulting tax liability pursuant goes over to the recipient. "Reverse Charge'' Payment within 14 days without deduction Payment plan: 1. the start of assembly 30 % 2.(Mounted ropes) After rough assembly 50 % Final payment atter acceptance by Supervisor 20 % | ||||
terms and conditions price inkl. - Mounted elevator system with electrics - Shaft doors adjusted. - Shaft doors foil is cut - Cabin fully assembled (baseboards, mirrors, handrails, heating /fan, car operating panel, Bumper) - Installation Safeline systems (commissioning of [virksomhed1]) - Help unloading from the truck - Set switches and cabin for right level - Workspace will leave in the evening orderly, garbage is collected by us and stored in one placa. - 1 x shaft cleaning atter installation - Commissioning of the elevator (If the commissioning takes longer than 8 hours, I calculate extra time) not included in price (ekskl.) - extra light for the Shaft doors - Installation of card readers I code query to Pushbutton or in the cabin. - Concrete work in the shaft and or at the cut-outs for Push Button / floorindiktoren - TUV/dekra (acceptance by the inspector) - Waiting time due to lack of on-site services. - Waiting time due to lad < of material from [virksomhed5] - Modification work at the elevator system - Remove foil completely landing doors Cleaning and treated with care oil. - Mounting of shaft door portals / Architraves This work will for 47 € per hour billed service from [virksomhed5] - [...] + Mounting box for mounting frame and engine. - Place at the site for the material. (I do not want move the material every 3-4 days. If it is too often the case I have to write extra time) - 1 m point on the shaft doors - Fixing material, small stuff, materials for mounting are supplied of [virksomhed1] - For Stolen [virksomhed1] material at the site cannot be responsible of the Subcontractor - For Stolen hand tools (tool from Sub) The Subcontractor comes to himself. - Garbage has to be disposed of [virksomhed1]. - The shaft must be clean and dry. Wastes in the shaft to remove for account. When too much water in the shaft I stop working and write waiting time. The temperature in the shaft should be at +5 degrees to +40 degrees (See construction drawing of [virksomhed1], safe working! - Notify the exact start date (min 4 weeks in advance) In case of cancellation of the contract less than 10 days I charge 20 % of the contract value + cancellation fee for the hotel | ||||
I tilknytning til tilbud nr. 152017 har repræsentanten blandt andet fremlagt fakturanr. 34/2017 og 33/2017:
”[...]
Pos. | Appellation | Price € | Amount | Total price |
1 | Mounting a [type2] 630KG, 2 Stop with through charging,from 24.07.-25.08.17 | 7950,00€ | 1 | 7950,00€ |
2 | Accommodation and travel per Week | 750,00€ | 2 | 1500,00€ |
3 | Mounting a Workplatform | 800,00€ | 1 | 800,00€ |
Sum | 10.250,00€ | |||
Zzgl. 19,00 % USt | ||||
Sum total | 10.250,00€ |
[...]”
”[...]
Pos. | Appellation | Price € | Amount | Total price |
1 | Mounting a [type2] 630KG, 2 Stop with through charging,from 24.07.-25.08.17 | 7950,00€ | 1 | 7950,00€ |
2 | Accommodation and travel per Week | 750,00€ | 3 | 2250,00€ |
3 | Mounting a Workplatform | 800,00€ | 1 | 800,00€ |
Sum | 11.000,00€ | |||
Zzgl. 19,00 % USt | ||||
Sum total | 11.000,00€ |
[...]”
Fakturaer
Der er i perioden 1. februar til 14. december 2016 udstedt 20 fakturaer på samlet 762.308,21 kr. (omregnet fra euro).
Der er i perioden 5. februar til 22. december 2017 udstedt 17 fakturaer på i alt 926.455,67 kr.
Der er den 18. marts 2018 udstedt en faktura på 44.110,61 kr. Alle fakturaer er udstedt uden moms (omvendt betalingspligt).
Den samlede fakturaoversigt:
2016:
Fakturanummer | Dato | € | Kurs | DKK |
01/2016 | 01.02.16 | 644,00 | 746,25 | 4.805,85 |
02/2016 | 01.02.16 | 782,00 | 746,25 | 5.835,68 |
04/2016 | 18.02.16 | 1.000,00 | 746,35 | 7.463,50 |
05/2016 | 01.03.16 | 4.594,00 | 745,91 | 34.267,11 |
10/2016 | 20.03.16 | 6.980,00 | 745,42 | 52.030,32 |
16/2016 | 09.05.16 | 1.075,00 | 743,93 | 7.997,25 |
17/2016 | 09.05.16 | 2.000,00 | 743,93 | 14.878,60 |
18/2016 | 09.05.16 | 1.190,00 | 743,93 | 8.852,77 |
31/2016 | 03.08.16 | 5.880,00 | 743,87 | 43.739,56 |
34/2016 | 28.08.16 | 7.840,00 | 744,62 | 58.378,21 |
40/2016 | 06.09.16 | 1.500,00 | 744,15 | 11.162,25 |
41/2016 | 06.09.16 | 2.500,00 | 744,15 | 18.603,75 |
42/2016 | 06.09.16 | 10.500,00 | 744,15 | 78.135,75 |
43/2016 | 19.10.16 | 8.602,00 | 744,09 | 64.006,62 |
44/2016 | 02.11.16 | 7.452,00 | 743,95 | 55.439,15 |
45/2016 | 23.11.16 | 1.800,00 | 743,98 | 13.391,64 |
46/2016 | 23.11.16 | 17.480,00 | 743,98 | 130.047,70 |
47/2016 | 11.12.16 | 1.200,00 | 743,69 | 8.924,28 |
48/2016 | 11.12.16 | 2.530,00 | 743,69 | 18.815,36 |
49/2016 | 14.12.16 | 16.882,00 | 743,59 | 125.532,86 |
I alt | 762.308,21 |
2017:
Fakturanummer | Dato | € | Kurs | DKK |
05/2017 | 05.02.17 | 8.450,00 | 743,76 | 62.847,72 |
07/2017 | 28.02.17 | 4.550,00 | 743,32 | 33.821,06 |
08/2017 | 02.03.17 | 1.504,00 | 743,36 | 11.180,13 |
11/2017 | 11.03.17 | 7.750,00 | 743,31 | 57.606,53 |
15/2017 | 30.03.17 | 5.250,00 | 743,86 | 39.052,65 |
20/2017 | 07.05.17 | 18.250,00 | 743,69 | 135.723,43 |
21/2017 | 07.05.17 | 1.316,00 | 743,69 | 9.786,96 |
22/2017 | 14.05.17 | 2.694,00 | 744,01 | 20.043,63 |
30/2017 | 16.07.17 | 8.580,00 | 743,65 | 63.805,17 |
31/2017 | 20.07.17 | 1.504,00 | 743,67 | 11.184,80 |
33/2017 | 22.08.17 | 11.000,00 | 743,77 | 81.814,70 |
34/2017 | 22.08.17 | 10.250,00 | 743,77 | 76.236,43 |
35/2017 | 20.09.17 | 7.050,00 | 744,12 | 52.460,46 |
41/2017 | 07.11.17 | 4.998,17 | 744,23 | 37.197,88 |
42/2017 | 11.11.17 | 12.450,00 | 744,20 | 92.652,90 |
43/2017 | 26.11.17 | 12.850,00 | 744,21 | 95.630,99 |
45/2017 | 22.12.17 | 6.100,00 | 744,43 | 45.410,23 |
I alt | 926.455,67 |
2018:
Fakturanummer | Dato | € | Kurs | DKK |
9/2018 | 18.03.18 | 5.922,00 | 744,86 | 44.110,61 |
I alt | 44.100,61 |
I fakturanr. 31/2016 af 3. august 2016 er oplyst en timepris på 46 euro:
Invoice Project: [ejendom1] Place: [adresse1], [by4] For works and services according to order I charge you as follows | Projekt number: [...] Rekv.number. [...] | |||
Pos | Appellation | Price € | Amount | Amount EUR |
1 | Work on the elevator. Mounting of shaft doors and electrics from elevator | 46 € per h | 80 h | 3680,00 € |
2 | Accommodation and Travel | 1 | 2200,00 € | |
3 | ||||
Sum | 5880,00€ | |||
Zzgl. 19,00 % USt | 0,00 | |||
Sum total | 5880,00€ | |||
The resulting tax liability pursuant goes. § 13b UStG over to the recipient “Reverse Charge” According to Article 196VAT Directive 2006/112/EC the recipient of the services is responsible for VAT Payment within 14 days net after receipt of invoice. On the following account: [person1] (Bankoplysninger undladt) Use: Invoice 31-2016 The invoice amount is due immediately. In order to save you and us unnecessary costs, we forego a multi-payment order. If you do not pay this invoice in the course of the next 30 days, you are advised according to § 286 BGB automatically in default. From this point we will charge interest at the rate of 7,62 percent per annum in addition, all costs of any subsequent legal during procedure must be borne by you. Therefore please contact with foreseeable delays in payment in time with us. Best regards [person1] | ||||
Der er blevet faktureret flere gange for ekstraarbejde. Af fakturanr. 43/2016 af 19. oktober 2016 fremgår:
Invoice Project: [virksomhed6] Place: [adresse2], [by5] | Rekv.number. [...] | |||
Pos | Appellation/extra Work | Price per hour € | amount | amount EUR |
1 | Seciurity card to enter the site do not work | 46,00€ | 10 h | 460,00€ |
2 | Search power cables and power station for [...] | 46,00€ | 10 h | 460,00€ |
3 | Drill in the shaft and drive to the [...]shop | 46,00€ | 60 h | 2760,00€ |
4 | Strike | 46,00€ | 18 h | 828,00€ |
5 | Cable for door lights installed | 46,00€ | 20 h | 920,00€ |
6 | Incorrect wiring diagram supplied in the box, new software must be installed | 46,00€ | 19 h | 874,00€ |
7 | Material could not be unloaded at the site planned by [virksomhed6]. Storage space was far from the shaft. You had to look for forklift truck and wait until the material at the shaft was | 46,00€ | 50 h | 2300,00€ |
Sum | 8602,00€ | |||
Zzgl. 19,00 % USt | 0,00 | |||
Sum total | 8602,00€ | |||
The resulting tax liability pursuant goes. § 13b UStG over to the recipient “Reverse Charge” According to Article 196VAT Directive 2006/112/EC the recipient of the services is responsible for VAT Payment within 14 days net after receipt of invoice. On the following account: (Bankoplysninger undladt) Best regards [person1] | ||||
[virksomhed3] har også faktureret for blandt andet aflysningsgebyr for hotel, expense allowance, ventetid (blandt andet grundet vand i elevatorskakten), ekstra rejseomkostninger, rengøring, logi og nedtagning af elevatorer. Der er udstedt en faktura på 7050 euro for ekstraarbejde på [by1] Station den 20. september 2017.
Der er fremlagt en ”Subcontractor Agreement” indgået mellem selskabet og [virksomhed3] vedrørende installation af elevatorer. Kontrakten er underskrevet af parterne henholdsvis den 17. og 18. december 2017.
”
1 THE PARTIES
| 1.1 | This agreement is made between |
[virksomhed1] A/S
CVR No [...1]
[adresse3]
DK-[by6]
(hereinafter called “the Subcontractor”) of the other part
and
[virksomhed3]
DE [...2]
[adresse4]
DE-[by7]
(hereinafter called “the Subcontractor”) of the other part
[virksomhed1] and the Subcontractor are hereinafter referred to as a “Party” and together as the “Parties”.
2 DEFINITIONS
2.1 The following definitions are used unless otherwise specifically provided or clearly apparent from the text:
Term | Definition |
The Agreement | This Subcontractor Agreement including Appendices. |
Item | Each individual lift/elevator etc with accessory materials that the Subcontractor is to install. |
Installation | The total work to be performed by the Subcontractor under the Agreement in connection with the performance of the specific mounting1 erection, etc of one or more Items. |
Project Describtion | The total material that [virksomhed1] forwards to the Subcontractor according to sub-clause 5.1.1. |
3 PURPOSE OF THE AGREEMENT
3.1 The Parties enter into this Agreement for the purpose of establishing a good collaboration under which [virksomhed1] will use the Subcontractor for Installation of Items.
3.2 The Agreement lays down the overall framework of the collaboration and the Subcontractor's performance of installation work. The total contractual basis of a specific Installation consists of the Agreement and the Project Description.
4 COMMENCEMENT DATE AND DURATION OF THE AGREEMENT
4.1 The Agreement will enter into force on [*date] and will apply to all Installations which the Subcontractor accepts to perform or performs after that date.
4.2 The Agreement will remain in force until it is terminated.
4.3 The Agreement may be terminated by either Party at 3 months' notice to the end of a calendar month.
4.4 Notwithstanding the termination of the Agreement, all Installations agreed prior to the termination must be carried out on the agreed terms irrespective of the performance of such Installations being at a later time than the termination of the Agreement.
5 AGREEING ON INSTALLATIONS
5.1 Formation of contract
5.1.1 When [virksomhed1] has an Installation to be performed, [virksomhed1] will e-mail a Project Description to the Subcontractor comprising all relevant project material with a description of the Installation (the work), including an indication of time of delivery, any special conditions applying to the Installation, a price calculation according to the directions in this Agreement and Appendix 7.1.1 applicable from time to time as well as the [virksomhed1] contact person and [virksomhed1]'s requisition number.
5.1.2 The Subcontractor shall then, within 3 weekdays calculated as of the day after receipt of the e-mail with the Project Description, notify [virksomhed1] as to whether the Subcontractor accepts to perform the Installation. Where timely acceptance is communicated, a binding contract for the work will be deemed to be formed on the terms stipulated in the Agreement and the Project Description.
5.1.3 In its acceptance, the Subcontractor shall state the contact person with the Subcontractor who will be responsible for the Installation.
5.2 Obtaining a quotation
5.2.1 Where [virksomhed1] cannot calculate a standard price for the Installation under this Agreement, [virksomhed1] may forward the Project Description to the Subcontractor requesting the Subcontractor to quote for the Installation within 5 weekdays calculated as of the day atter the forwarding of the request. [virksomhed1] may, however, specifically indicate another time limit for acceptance.
5.2.2 The Subcontractor's quotation must indicate a time limit of at least 5 weekdays for acceptance. If [virksomhed1] accepts the Subcontractor's quotation, [virksomhed1] will thereafter forward its acceptance.
5.3 Additional costs
Obstructive conditions
5.3.1 Should the Subcontractor observe obstructing conditions at the site (the place of Installation) which are, in the Subcontractor's opinion, of such a nature that the Subcontractor will need to spend considerably more time on the Installation or will incur extraordinary costs of the Installation, the Subcontractor shall immediately on the same day notify [virksomhed1] thereof with an indication of the matter in question and an estimate of the additional costs.
5.3.2 The Parties will then discuss a solution to the matter. If the Parties agree that the matter implies additional costs of the Installation, they will agree on remedial action, by either (i) immediate remediation - if possible - allowing the Subcontractor to perform the Installation without significant delay, or (ii) postponing the Subcontractor's performance of the work until the remedial action has been taken. The solution agreed upon by the Parties must be confirmed in writing including an indication of the additional costs and requisition number which [virksomhed1] is thus required to pay.
Hiring of equipment
5.3.3 If the Subcontractor needs to use a lift, platform or any other type of lifting gear for the purpose of performing the Installation, [virksomhed1] is responsible for procuring and hiring the equipment at its own cost.
5.3.4 If the Subcontractor itself arranges to hire equipment and wants [virksomhed1] to cover the expenses for such hiring, the Subcontractor shall, when notifying [virksomhed1] of acceptance according to subclause 5.1.2, also notify [virksomhed1] of such hiring indicating the period/number of days of hire. [virksomhed1] will then notify the Subcontractor as to whether it approves the hire and, if so, [virksomhed1] will reimburse the Subcontractor for any documented expenses (documented by copy of invoice from the hiring-out party) for the approved period of hire.
Extra work
5.3.5 In order to charge [virksomhed1] for any extra work, the Subcontractor must notify [virksomhed1] of the extra work indicating the price of the work, and this must be approved in writing by [virksomhed1]. No extra work may be initiated until such approval has been received from [virksomhed1]. [virksomhed1] is under no obligation to pay any costs of extra work that have not been approved by [virksomhed1] in writing and in advance.
6 PERFORMANCE AND DELIVERY OF THE INSTALLATION
6.1 Delivery
6.1.1 [virksomhed1] will deliver the Item by carrier; delivery is maks. 6 metres of drivable surface/unimpeded access to shaft. The subcontractor shall then, free of charge, help unload and move the Item to the place of installation.
6.2 Performance
6.2.1 The Subcontractor shall perform the Installation of the Item in accordance with the manufacturer's directions in every respect.
6.3 Keys etc to the installation site
6.3.1 The Subcontractor itself shall make any arrangements with the customer as regards delivery and return of keys, chip, etc for access to the place of installation from time to time during the performance of the Installation. The Subcontractor itself bears the responsibility in case of any key, chip, etc received being lost, and the Subcontractor undertakes to obtain a written receipt for the delivery and return, respectively, of any key, chip, etc, and, if so requested, provide [virksomhed1] with a copy of such receipt.
6.4 Waste, barriers, etc
6.4.1 The Subcontractor shall contact [virksomhed1], who will arrange for waste disposal. [virksomhed1]'s waste sorting facility is at the Subcontractor's disposal for any [virksomhed1] waste.
6.4.2 The Subcontractor shall return any waste oil to [virksomhed1] at its own cost. [virksomhed1] will receive the waste oil without any payment from either of the Parties.
6.4.3 It is the Subcontractor's responsibility at all times to ensure that the installation area has been adequately barricaded so as to prevent slip and fall accidents, crash, etc. Barriers etc must be visible at all hours to intruders and others who move around in the installation area. [virksomhed1] is responsible for ensuring that adequate barriers are available at installation start-up.
6.4.4 The Installation and all related work must at all times be performed by the Subcontractor in compliance with applicable working environment rules and directions from the Danish Working Environment Authority as well as any health and safety requirements made by [virksomhed1]. The Subcontractor shall notify [virksomhed1] immediately of any deviations from this. In the event of any deviations as regards safety, the Subcontractor shall immediately discontinue the Installation until the necessary safety measures have been taken and approved by [virksomhed1].
6.4.5 The Subcontractor is responsible for ensuring at all times that relevant measures against theft at the site are taken. In case exposed areas cannot be secured, [virksomhed1] must be notified thereof in writing.
6.5 DELETED
6.6 Handing-over
6.6.1 When the Installation has been completed, the Subcontractor shall invite [virksomhed1] to inspect and test the Item.
6.6.2 If the Subcontractor arranges for inspection and approval of the Item by a relevant authority, the Subcontractor is responsible for ensuring compliance with all safety regulations relating to the Item at the time of handing-over, including for ensuring:
that the Item has been provided with all safety labels;
that the emergency opening key is kept in the machine room;
that the Item has been provided with [virksomhed1]'s 24-hour service sign (grey label);
that the Item has been provided with an emergency lowering procedure in Danish;
that all documentation has been correctly stored at the designated place, eg machine room.
6.6.3 The Subcontractor shall remedy any faults and defects identified upon handing-over at its own cost. Any faults and defects must be remedied within 10 working days calculated as of the day after handing-over. Any failure on the part of the Subcontractor to remedy within this time limit will entitle [virksomhed1] to remedy itself - or arrange for remedy by a third party - and to invoice the Subcontractor fora market-consistent fee er for the third-party cost.
6.6.4 If, upon handing-over, the Item has not been inspected and approved by a relevant authority, the Item will be turned off and locked at the main switch, and the battery will be disconnected until the authority has inspected the Item.
6.6.5 In connection with handing-over, the protocol of handing-over and quality assurance enclosed in Appendix 6.6 5 is to be reviewed and completed. The protocol is to be signed by both Parties. Handing-over will then be deemed effected as at the date of signing of the protocol. The Subcontractor may not put the Item into operation unless [virksomhed1] has signed the quality assurance protocol.
7 PRICES, INVOICING AND PAYMENT
7.1 Price
7.1.1 Prices will be determined on the basis of Appendix 7.1.1. The prices will be negotiated annually in September-November, at which time the prices will be determined with effect for the next calendar year.
7.2 Invoicing
7.2.1 Invoicing cannot be effected until the Installation has been performed and handed over. Where the Installation comprises more than one Item, these Items will be invoiced separately. Each Item must be invoiced separately on its own invoice.
7.2.2 The Subcontractor shall invoice the Installation performed - alternatively, each Item if the Installation comprises more than one Item - within 30 days of handing-over, see sub-clause 6.6.5.
7.2.3 Any agreed extra work will be invoiced separately on its own invoice.
7.2.4 Each invoice from the Subcontractor must state [virksomhed1]'s requisition number.
7.2.5 All invoices are to forwarded through EAN [...10]. Statements of accounts are to be sent by e-mail to [...@...dk]
7.2.6 If the invoice does not include [virksomhed1]'s requisition number, or if more than one Item is invoiced on the same invoice, [virksomhed1] will be entitled to refuse payment of the invoice. A new correct invoice must be received by [virksomhed1] within the time limit indicated in sub-clause 7.2.2.
7.2.7 In case of delayed invoicing as compared to the above, [virksomhed1]'s obligation to pay will lapse. The Subcontractor cannot in that connection advance any claim for compensation or similar claims.
7.3 Payment
7.3.1 Payment will be made to the Subcontractor's account with a Danish bank and in accordance with instructions indicated on the Subcontractor's invoice.
7.3.2 The terms of payment are invoice date + 30 days.
7.3.3 In case of delayed payment, the Subcontractor will be entitled to default interest calculated at the default interest rate laid down by the Danish lnterest Act applicable from time to time.
8 QUALIFICATIONS
8.1 The Subcontractor must be able to document that the performing engineer has the right qualifications to perform the specific Installation (for example: IS090001, elevator course, the "[kursus1]n" course (BaneDanmark), etc).
8.2 Moreover, the Subcontractor's performing engineer must be qualified for [virksomhed1]'s products through relevant training arranged by [virksomhed1]. Expenses for transport as well as food and accommodation in that respect are at the Subcontractor's own cost. Any expenses involved in carrying out the training in general are paid by [virksomhed1].
9 NON-PERFORMANCE AND FORCE MAJEURE
9.1 Non-performance
9.1.1 The Subcontractor shall indemnify [virksomhed1] for any expense incurred by [virksomhed1] due to the Subcontractor's performance of the Installation and fulfilment of its obligations under this Agreement and the terms otherwise agreed upon for the individual Installation (the Project Description).
9.1.2 The obligation to indemnify applies to any direct and indirect loss suffered by [virksomhed1], including claims derived from damage to the site and other materials on site; claims for damages and day fines advanced against [virksomhed1] by its customer caused by delay or other non-performance by the Subcontractor cannot exceed 1 % per day of the order value or a maksimum total of 5 % of the order value.
9.1.3 The Subcontractor shall notify [virksomhed1] immediately and in writing of any delay expected or occurred or of any other non-performance on the part of the Subcontractor.
9.1.4 [virksomhed1] accepts no responsibility or liability for matters which impede or postpone the Subcontractor's time of delivery where such matters cannot be attributed to [virksomhed1]'s actions or omission to aet.
9.1.5 Generally, the ordinary rules of Danish law on non-performance apply.
9.2 Force majeure
9.2.1 Neither of the Parties is liable to the other Party for any delay or non-performance of its obligations under the Agreement if such delay or non-performance is caused by matters or circumstances beyond that Party's control according to the ordinary rules of Danish law on force majeure.
9.2.2 Force majeure can be claimed only for the duration of the force majeure situation.
9.2.3 In case of force majeure resulting in delay of the Subcontractor's time of delivery at the construction site, [virksomhed1] must be notified immediately and in writing once it has been ascertained that a delay will occur. The notification must include a description of the force majeure situation invoked and must state when Installation is expected to take place.
9.3 The Party not affected by the force majeure situation is entitled to cancel the Agreement in part or in full if the force majeure situation has lasted for a period of at least 20 weekdays. In case of such cancellation, the Parties must return as soon as possible any object belonging to the other Party which is related to the cancelled part of the Agreement. Thereafter, there will be no further claims between the Parties in respect of the cancelled part of the Agreement.
9.4 Generally
9.4.1 The Subcontractor cannot exercise any right of retention or right of stoppage in transit as to Items towards [virksomhed1]. This applies to both connected and unconnected claims, ie claims relating to the individual Item and claims that are not related to the Item.
10 DISPUTES
10.1 Any disputes between the Parties that cannot be resolved by immediate and direct negotiation are to be settled by the ordinary Danish courts under the ordinary rules of Danish law subject to the modifications following from this Agreement.
10.2 It has been agreed that disputes will fall under the jurisdiction of the Court of [by8]. The rules of the Danish Administration of Justice Aet on referral to the Danish High Court and the Danish Maritime and Commercial Court continue to apply.
11 OTHER MATTERS AND DUTY OF CONFIDENTIALITY, ETC
11. The Subcontractor is under a duty of confidentiality as regards the products and prices sold and applied by [virksomhed1], as well as any other information about [virksomhed1] and its business which may fall into the Subcontractor's possession and which is not information that is directly publicly accessible about [virksomhed1].
11.2 If so demanded by [virksomhed1] - however not later than at the termination of the Agreement whatsoever the cause - the Subcontractor shall without undue delay return to [virksomhed1] all material and documentation, including electronic data, belonging to [virksomhed1].
11.3 The Subcontractor undertakes, during its collaboration with [virksomhed1], to comply in every respect with [virksomhed1]'s Code of Conduct, a copy of which is enclosed as Appendix 11. 3.
11.4 The Subcontractor acknowledges having read and understood the 10 international safety rules enclosed in Appendix 11.4, and accepts to comply with these rules during its collaboration with [virksomhed1].
12 SIGNATURES
12.1 The Agreement is accepted and signed by the Parties in two identical copies, each Party keeping one copy. The Parties may provide their signatures on their separate copies as long as the copies have the same contents, and the signed copies are then deemed one and the same agreement.”
Skattestyrelsens afgørelse
Skattestyrelsen har anset selskabets brug af udenlandsk arbejdskraft for lønmodtagerforhold og anset selskabet for indeholdelsespligtig af A-skat og AM-bidrag for indkomstårene 2016, 2017 og 2018.
2016:
AM-bidrag: 8 % af 762.308 kr. = = 60.985 kr.
A-skat: 55 % af (762.308 kr. – 60.985 kr.) = 385.758 kr.
2017
AM-bidrag: 8 % af 926.455 kr. = 74.116 kr.
A-skat: 55 % af (926.455 kr. – 74.116 kr.) = 468.786 kr.
2018
AM-bidrag: 8 % af 44.110 kr. = 3.528 kr.
A-skat: 55 % af (44.110 kr. – 3.528 kr.) = 468.786 kr.
Som begrundelse er anført:
”(...)
1.4. Skattestyrelsens bemærkninger og endelige afgørelse
Skattestyrelsen har den 29. oktober 2018 modtaget [virksomhed1] A/S’ indsigelser og be- mærkninger til vores ændringsforslag dateret den 23. august 2018.
Revisor fortalte om de overvejelser, selskabet gjorde sig, inden man hyrede en ekstern montør. De mente i starten, at der var tale om arbejdsudleje, men de kom efterfølgende til den konklusion, at det ikke kunne være tilfældet, da [person1] i [virksomhed3] er selvstændig erhvervsdrivende uden an- satte. For at der kan være tale om arbejdsudleje, skal personen være i et ansættelsesforhold med en udenlandsk virksomhed. [person1] er selvstændig, og han er registreret i Handelskammeret i Tyskland som selvstændigt erhvervsdrivende. Man mente derfor godt, at man kunne gå videre med at hyre en ekstern montør ind.
Skattestyrelsen er enig i, at de skatteretlige regler om arbejdsudleje ikke finder anvendelse i sagen her, når der ikke eksisterer et formelt ansættelsesforhold for nogen af de tyske arbejdere. Skattestyrelsen bemærker endvidere, at det forhold, at [person1] og de øvrige tyskere formelt er registreret som selvstændigt erhvervsdrivende i Tyskland, ikke i sig selv fører til, at de pågældende ikke kan anses for at have været lønmodtagere i et tjenesteforhold til [virksomhed5].
[person5] fortalte, at [virksomhed3] også udfører arbejde for [virksomhed5] i bl.a. Norge og Sverige, ligesom [virksomhed3] efter deres oplysninger også arbejder for [virksomhed7] og [virksomhed8] i Danmark. [virksomhed3] har andre kunder.
Ved vurdering af, om der er tale om tjenesteforhold, kan der lægges vægt på, i hvilket omfang indkomstmodtageren udelukkende eller i overvejende grad har samme hvervgiver. [virksomhed3] har skrevet en redegørelse, som blev givet til Skattestyrelsen efter mødet den 29. oktober 2018, hvoraf det fremgår, at [virksomhed3] i perioden 2015 – 2018 har haft 8 andre navngivne kunder. 6 af disse er tyske, 1 er svensk og 1 er fra UK (Det Forenede Kongerige). Det fremgår ikke nærmere i hvilke tidsrum, [virksomhed3] arbejdede for disse kunder, ligesom det ikke er dokumenteret i form af f.eks. kontrakter. Forholdet, at [virksomhed3] har andre kunder, er indgået i den samlede vurdering af sagen. Det er dog konstateret ved gennemgang af fakturaerne for 2016 og 2017, at [virksomhed3] i flere sammenhængende perioder på 2-4 måneder udelukkende eller næsten udelukkende har haft [virksomhed1] A/S som hvervgiver. Derfor mener vi, at det, at [virksomhed3] har haft andre kunder, ikke er ensbetydende med, at de tyske montører ikke kan anses for at være lønmodtagere i forhold til [virksomhed5].
Det er i øvrigt i forbindelse med arbejdet i Sverige, at [virksomhed3] har fået udleveret arbejdstøj med [virksomhed5]s logo – det er ikke noget, der er udleveret i Danmark. I Sverige beder man sine underleverandører om at bære sit arbejdstøj.
Det er i princippet forholdet mellem indkomstmodtageren og den enkelte hvervgiver, der skal bedømmes, når det skal vurderes, om der er tale om tjenesteforhold. Det vil derfor indgå i den samlede bedømmelse, at en selvstændig erhvervsdrivende optræder og arbejder i arbejdstøj med hvervgivers logo udleveret af hvervgiver. For når dette er tilfældet, vil det klart fremstå som om, den selvstændige erhvervsdrivende ikke er selvstændig men i et tjenesteforhold med den virksomhed, som fremgår af det arbejdstøj, som personen bærer. [virksomhed3] har skrevet en redegørelse, som blev givet til Skattestyrelsen efter mødet den 29. oktober 2018, hvoraf det fremgår, at arbejdstøjet med [virksomhed5]s logo blev udleveret af [virksomhed5] i Sverige, og at det var en tilfældighed og af egen vilje, at arbejdstøjet blev benyttet under arbejdet på [by1] Station og [by2] Station. Skattestyrelsen har derfor valgt at se bort fra dette forhold i den samlede vurdering af denne sag.
[person5] sætter spørgsmålstegn ved de ansættelseslignende forhold, da han mener, at der er en forskel på en ekstern montør og en lønmodtager. Ved lønmodtageren er der ud over lønnen, der bliver betalt enten pr. måned eller pr. time, planlægning af arbejdstid og arbejdsgange ift. sygemel- ding. Ved montøren tilrettelægger denne selv sin arbejdstid inden for den frist, som han har givet, og så er [virksomhed5] ligeglad med en eventuel sygemelding, eller hvornår på døgnet der arbejdes. Samtidigt skal mandetimer specificeres ligesom med materialer, og montøren skal udbedre fejl og mangler.
Skattestyrelsen vurderer, at det er [virksomhed5]s / bygherrens planlægning af tidspunkt for montering og deadlines i forbindelse med monteringen, der er afgørende for, hvornår de tyske enkeltmands-virksomheder skal udføre arbejdet og med hvilke ressourcer. De tyske enkeltmandsvirksomheders ansvar anses begrænset til fejl og mangler konstateret ved afleveringsforretningen, som udbedres i umiddelbar forlængelse heraf.
[person5] sætter spørgsmålstegn ved instruktionsbeføjelsen, da man ikke kan installere/montere en elevator uden at læse vejledningen. Det er der også et krav fra fabrikanten om, at vejledningen skal følges.
Skattestyrelsen vurderer, at [virksomhed5] udøver den nødvendige instruktion i form af specificerede tegninger og samleinstruktioner for [virksomhed5]-koncernens egne producerede elevatorer m.v. Monteringsarbejdets ensartede og relativt simple karakter indebærer, at der i realiteten ikke er behov for yderligere instruktion.
[person5] fortæller, at [virksomhed3] har brugt mere tid end først anslået, og [virksomhed3] har derfor tabt penge på de installationer, [virksomhed3] har lavet, da [virksomhed3] har været nødt til at skubbe andre projekter. Arbejdet i [by1] og [by2] trak ud i 14 dage.
Det, at [virksomhed3] brugte flere arbejdstimer på at færdiggøre monteringen, indikerer en vis risiko, der igen indikerer, at der er tale om selvstændig erhvervsvirksomhed. Skattestyrelsen mener dog, at forholdet ikke ændrer ved den samlede vurdering, at det er [virksomhed5], der bærer den overordnede økonomiske risiko og garantiforpligtelsen over for kunden, og at der er tale om ansættelseslignende forhold.
[person5] fortæller, at kontrakten med [virksomhed3] netop viser, at [virksomhed5] afgiver et bud, som [virksomhed3] kan overveje. [person5] mener, at det ikke er anderledes end den selvstændige elektriker, der har sin egen forretning. Ville en sådan skulle ansættes ved [virksomhed9]? [person5] henviser til IT. En IT-installatør leverer sin arbejdskraft, men han er stadigt selvstændig. [virksomhed3] har givet en fast pris, og hvad [virksomhed3] bruger af tid på projektet er [virksomhed3]s problem.
Skattestyrelsen mener ikke, at der kan drages paralleller til andre brancher eller andre sager. Hver enkelt sag skal vurderes individuelt med udgangspunkt i de faktiske forhold i den sag. Dermed vil der være situationer, hvor en selvstændig erhvervsdrivende bliver anset for at være i et tjenesteforhold, og i andre situationer bliver den selvstændigt erhvervsdrivende anset for netop dette. Skattestyrelsen vurderer desuden, at den foreliggende aftale om en fast pris for et stykke arbejde reelt dækker over en akkordaftale.
[virksomhed3] er registreret som selvstændig med et RUT-nummer, og han har taget kurset ”[kursus1]”. Det handler om at installere en elevator. Det gør [virksomhed3] på samme måde som de ansatte med samme baggrund. De skal have registreringer og certifikater på plads. Det at installere en elevator er [virksomhed3]s forretning. [virksomhed5] køber en service, en tjenesteydelse. Det er en leverance af en montering af en elevator. [virksomhed3] får en start- og slutdato, og så skal han afslutte til aftalt tid.
Skattestyrelsen mener, at det, at [virksomhed3] er RUT-registreret og registreret i Tyskland som selvstændig erhvervsdrivende, ikke i sig selv fører til, at den pågældende ikke kan anses for at have været lønmodtager i et tjenesteforhold til [virksomhed5]. Skattestyrelsen mener desuden, at det forhold, at montørerne er certificerede til det udførte arbejde, ikke i sig selv taler for, at de er selvstændigt erhvervsdrivende i forhold til [virksomhed5]. Montering af elevatorer m.v. udgør en løbende, tilbagevendende, og integreret del af [virksomhed5]s virksomhed. Skattestyrelsen mener derfor, at det taler for lønmodtagerforhold.
[person5] fortæller videre, at [virksomhed3] og de andre arbejder selv, planlægger selv arbejdstiden og de bliver ikke instrueret andet end hvornår til hvornår. Ved deres egne medarbejdere er der en projektmanager, der klarer nogle ting for medarbejderne – en form for supervisor. [virksomhed3] skal selv klare disse ting. Det er aftalt, at han ikke må ringe ind og spørge, hvis der er tvivl. Det kan kun medarbejderen ansat i [virksomhed5]. Der er en fast pris, en deadline for færdiggørelse, [virksomhed3] udgifter var ca. 20 % højere end forventet, og [virksomhed3] var nødt til at komme igen et par gange for at reparere elevatoren, hvilket betød, at han måtte skyde andre opgaver dette kostede ham penge.
At de tyske montører selv skal planlægge deres arbejdstid, ændrer ikke ved Skattestyrelsens opfattelse af, at der er tale om lønmodtagerforhold. At indkomstmodtageren tilrettelægger arbejdet selvstændigt, behøver ikke at betyde, at det ikke er et tjenesteforhold. [virksomhed5] udøver den nødvendige instruktion i form af specificerede tegninger og samleinstruktioner for [virksomhed5]-koncernens egne producerede elevatorer m.v. Monteringsarbejdets ensartede og relativt simple karakter indebærer, at der i realiteten ikke er behov for yderligere instruktion. Skattestyrelsen vurderer desuden, at den foreliggende aftale om en fast pris for et stykke arbejde reelt dækker over en akkordaftale. Det, at [virksomhed3] brugte flere arbejdstimer på at færdiggøre monteringen, indikerer en vis risiko, der igen indikerer, at der er tale om selvstændig erhvervsvirksomhed. Skattestyrelsen mener dog, at forholdet ikke ændrer ved den samlede vurdering, at det er [virksomhed5], der bærer den overordnede økonomiske risiko og garantiforpligtelsen over for kunden, og at der er tale om ansættelseslignende forhold.
[person5] fortæller, at [virksomhed5] giver større materialer/værktøj, da det ville blive dyrt, hvis [virksomhed3] skulle leje det hver gang i f.eks. Tyskland. Selve installationen er [virksomhed3]s risiko, da aftalen er på plads.
Hvis indkomstmodtagerens kontraktforhold med hvervgiveren forudsætter, at der af vederlaget afholdes væsentlige erhvervsmæssige omkostninger, der er atypiske for lønmodtagerforhold (dvs., at der i vederlaget i væsentligt omfang indgår betaling for andet end den personlige arbejdsydelse), vil der som oftest være tale om selvstændig erhvervsvirksomhed. Det forhold, at [virksomhed5] stiller alle større maskiner og værktøjer til rådighed, taler derfor for, at der er tale om lønmodtagerforhold, da I ikke har et samarbejde med en selvstændig erhvervsvirksomhed, der selv kommer med alle forudsætningerne for at udføre den stillede opgave.
Den omstændighed, at indkomstmodtageren i et vist mindre omfang selv afholder driftsudgifter, f.eks. til håndværktøj eller andre mindre driftsmidler, udgifter til kontorhold eller repræsentationsudgifter, udelukker dog ikke, at der kan foreligge et tjenesteforhold. Driftsudgifterne skal både efter deres art og omfang ligge væsentligt ud over, hvad der er sædvanligt i lønmodtagerforhold. Væsentlige udgifter til transport, egen bil, fortæring, overnatning eller andre lignende udgifter, der efter deres art ligger tæt op ad private udgifter, bevirker altså ikke i sig selv, at vederlaget må anses for indkomst fra selvstændig erhvervsvirksomhed.
Hvis der er mangler ved stedet f.eks. hvis der mangler kroge, så kan der aftales, at [virksomhed3] skal installere disse mangler for en merpris. Hvis der er mangler, som [virksomhed3] bare laver uden at spørge, så ville han ikke kunne bede om betaling for det arbejde. [virksomhed3] skal ringe og spørge først – eller ingen penge. Dette, mener [person5], er forskellen mellem den ansatte og den selvstændige. Der er mere instruktion, hvis der er en projektmanager, der skal supervisere 2 ansatte, der installerer. Manageren skal holde øje med installationsvejledningen bliver overholdt. Det skal en manager ikke over for en underleverandør. Her skal manageren blot sikre sig, at alle tilladelser og sikkerhed er i orden, og holde øje med, at underleverandøren overholder deadline. [virksomhed3] skal selv sørge for at lave sikkerhedstjek. Derudover har [virksomhed3] tabt penge på projektet grundet forsinkelse, og det er [virksomhed3]s risiko.
Der er elementer i argumentet, der peger imod selvstændig erhvervsvirksomhed. Men det, at der i enkelte tilfælde kan være behov for at aftale en merpris for yderligere installation, ændrer ikke ved Skattestyrelsens opfattelse af, at der reelt er tale om en akkordaftale. Skattestyrelsen er heller ikke enig i, at der er mere instruktion af egne ansatte end af de tyske montører. Monteringsarbejdets ensartede og relativt simple karakter indebærer, at der i realiteten ikke er behov for yderligere instruktion, end den der fremgår af installationsvejledningen. Der sker en afleveringsforretning, når de tyske montører er færdige, hvor [virksomhed5] gennemgår elevatoren for at sikre sig, at installationsvejledningen er overholdt. Dette er i det store og hele det samme, der sker, når en projektmanager løbende sikrer sig, at egne ansatte følger installationsvejledningen. Det forhold, at de tyske montører har gennemgået et sikkerhedskursus, siger ikke noget om, at de er selvstændigt erhvervsdrivende af denne grund.
In scope / out of scope kører under hele projektet, for [virksomhed3] vil gerne have flere penge ud af [virksomhed5]. [person5] mener derfor ikke, at man kan sidestille betalingen af [virksomhed3] med løn. [person5] fortæller desuden, at det for ham ikke gør en forskel om [virksomhed5] betaler for rejse og logi eller om de bare betaler mere for arbejdet. [person5] bekræfter, at [virksomhed5] leverer materialer og større maskiner, men han fortæller, at [virksomhed3] selv sørger for mindre værktøj og personligt sikkerhedsudstyr. [person5] anerkender, at der ligger en instruktionsbeføjelse i vejledningerne, der følger med elevatoren, men han pointerer, at det skal der ift. reglerne ift. lovgivningen – certificeringen kræver det.
Det forhold, at der i enkelte tilfælde kan være behov for at aftale en merpris for yderligere installation, ændrer ikke ved Skattestyrelsens opfattelse af, at der reelt er tale om en akkordaftale. Når [virksomhed5] betaler for rejseudgifter og logi, betyder det, at de udenlandske montører har færre erhvervsmæssige omkostninger ved arbejdet, hvilket igen taler for, at det er et tjenesteforhold. Det skal dog i den forbindelse nævnes, at væsentlige udgifter til transport, egen bil, fortæring, overnatning eller andre lignende udgifter, der efter deres art ligger tæt op ad private udgifter, ikke i sig selv bevirker, at vederlaget må anses for indkomst fra selvstændig erhvervsvirksomhed.
Den omstændighed, at indkomstmodtageren i et vist mindre omfang selv afholder driftsudgifter, f.eks. til håndværktøj eller andre mindre driftsmidler, udgifter til kontorhold eller repræsentationsudgifter, udelukker ikke, at der kan foreligge et tjenesteforhold. Driftsudgifterne skal både efter deres art og omfang ligge væsentligt ud over, hvad der er sædvanligt i lønmodtagerforhold. Det forhold, at regler og lovgivning bestemmer, at der skal ligge en installationsvejledning ved hver elevator, ændrer ikke ved, at der ligger en instruktionsbeføjelse i disse installationsvejledninger.
[person5] mener, at [virksomhed3] bærer risikoen ved installationen. Hvis der er en fejl på elektriciteten – f.eks. på ledningsførelsen – vil det betyde, at [virksomhed3] skal komme og reparere/udbedre fejlen. Er der en fejl på selve elevatoren og de dele, der er kommet med, så kan [virksomhed3] ikke holdes ansvarlig. Men hvis [virksomhed3] laver en fejl, der først senere bliver opdaget, fordi det ikke blev opdaget ved afleveringsforretningen, mener [person5], at de stadig vil kunne få [virksomhed3] til at udbedre fejlen. Som eksempel kan nævnes, hvis en kunde efter installationen ønsker muligheden for at bruge en nøgle i elevatoren, og [virksomhed3] ikke har installeret ledningen, der kræves for at kunne aktivere nøglen.
Skattestyrelsen kan ikke tiltræde argumentet. De tyske enkeltmandsvirksomheders ansvar anses begrænset til fejl og mangler konstateret ved afleveringsforretningen. Selskabet har ved mødet den 29. oktober 2018 forklaret, at de tyske enkeltmandsvirksomheder hæfter for fejl og mangler også efter afleveringsforretningen. Oplysningen ses ikke dokumenteret, og det fremgår ikke af kontrakten, at der foreligger et sådan ansvar. Ydermere har [person1] til Skattestyrelsen oplyst, at de tyske enkeltmandsvirksomheder ikke stiller nogen garantier over for [virksomhed5] for det færdige arbejde. Det er derfor Skattestyrelsens vurdering, at det i realiteten er [virksomhed5], der har det fulde ansvar over for kunden, da de tyske enkeltmandsvirksomheder kontraktligt ikke har påtaget sig et afledt ansvar. Det er [virksomhed5], der bærer den økonomiske risiko og garantiforpligtelsen.
[person5] fortæller, at det er vigtigt for [virksomhed5] at få tilbud fra flere montører for at vælge det bedste og for at få flyttet risikoen til en underleverandør. Det er også derfor, at de ikke altid laver arbejdet med egne ansatte, for han skal bruge underleverandører for at kunne flytte risikoen. Samtidigt er han dog ikke interesseret i at fyre sine ansatte, så de kun hyrer underleverandører ind. [person5] fortæller, at det er sådan man klarer sig i branchen – man hyrer underleverandører ind. Mange gange kan [virksomhed5] ikke gå videre kun med egne folk. Selv hvis de havde haft folkene, kunne de ikke have nået at færdiggøre [by1] og [by2] til deadline. Fremadrettet vil de også skulle bruge flere folk en gang imellem.
Det er Skattestyrelsens vurdering, at man ikke har flyttet risikoen til de tyske enkeltmandsvirksomheder, da disse virksomheder ikke kommer med alle forudsætningerne for at udføre den stillede opgave. Derudover anses de tyske enkeltmandsvirksomheders ansvar begrænset til fejl og mangler konstateret ved afleveringsforretningen. Det er [virksomhed5], der bærer den økonomiske risiko og garantiforpligtelsen over for kunden. Derudover taler det for tjenesteforhold, at man i [virksomhed5] både før og under samarbejdet med de tyske enkeltmandsvirksomheder har ansatte, der kan udføre monteringsarbejdet. Dette forhold viser, at montering af elevatorer er en integreret del af [virksomhed5]s forretning. At man ikke kunne færdiggøre projekterne til tiden med egne folk, kan desuden ikke føre til, at samarbejdet med de tyske enkeltmandsvirksomheder alene kan anses for at være selvstændig erhvervsvirksomhed.
Skattestyrelsen er efter samlet vurdering af de faktiske forhold af den opfattelse, at samarbejdet mel- lem [virksomhed3] og [virksomhed1] A/S er at betragte som personligt arbejde udført i et tjenesteforhold. De bemærkninger, som [virksomhed5] er fremkommet med, kan efter Skattestyrelsens vurdering ikke ændre ved den samlede vurdering. Ved bedømmelsen er der lagt vægt på, at der i vederlaget ikke i væsentligt omfang indgår betaling for andet end den personlige arbejdsydelse. Samtidigt skal det bemærkes, at det forhold, at [virksomhed3] er formelt registeret som selvstændigt erhvervsdrivende i Tyskland, ikke i sig selv fører til, at den pågældende ikke kan anses for at have været lønmodtager i et tjenesteforhold til [virksomhed5].
Ved den samlede vurdering lægger Skattestyrelsen vægt på følgende forhold:
| • | De fakturerede beløb indeholder arbejdsydelser, hvilket kan sidestilles med løn i et almindeligt tjenesteforhold. De tyske virksomheder har ikke haft udgifter til materialer, maskiner, stilladser m.m. |
| • | Det er [virksomhed5], der afholder udgifterne i forbindelse med udførelsen af arbejdet. |
| • | Montering af elevatorer m.v. udgør en løbende, tilbagevendende, og integreret del af [virksomhed5]s virksomhed, og selskabet har selv ansatte til at udføre dette arbejde både før og samtidigt med, at de tyske virksomheder arbejdede med montage af elevatorer for selskabet. |
| • | Der kan ikke fastlægges et selvstændigt ansvar for arbejdet udført af de tyske enkeltmandsvirksomheder, da ansvaret ikke kan afgrænses, når flere enkeltmandsvirksomheder arbejder sammen om at montere en elevator m.v. |
| • | De tyske enkeltmandsvirksomheders ansvar anses begrænset til fejl og mangler konstateret ved afleveringsforretningen. Selskabet har ved mødet den 29. oktober 2018 forklaret, at de tyske enkeltmandsvirksomheder hæfter for fejl og mangler også efter afleveringsforretningen. Oplysningen ses ikke dokumenteret, og det fremgår ikke af kontrakten, at der foreligger et sådan ansvar. Ydermere har [person1] til Skattestyrelsen oplyst, at de tyske enkeltmandsvirksomheder ikke stiller nogen garantier over for [virksomhed5] for det færdige arbejde. Det er derfor Skattestyrelsens vurdering, at det i realiteten er [virksomhed5], der har det fulde ansvar over for kunden, da de tyske enkeltmandsvirksomheder kontraktligt ikke har påtaget sig et afledt ansvar. Det er [virksomhed5], der bærer den økonomiske risiko og garantiforpligtelsen. |
| • | Der er tale om udførelse af monteringsarbejde, der vedrører ren arbejdskraft. [virksomhed5] leverer således selve elevatoren, tegninger m.v. til brug for monteringen samt alt materiale, der anvendes ved tilslutningen. |
| • | [virksomhed5] udøver den nødvendige instruktion i form af specificerede tegninger og samleinstruktioner for [virksomhed5]-koncernens egne producerede elevatorer m.v. Monteringsarbejdets ensartede og relativt simple karakter indebærer, at der i realiteten ikke er behov for yderligere instruktion. Det er endvidere [virksomhed5]s / bygherrens planlægning af tidspunkt for montering og deadlines i den forbindelse, der er afgørende for, hvornår de tyske enkelt- mandsvirksomheder skal udføre arbejdet og med hvilke ressourcer. |
| • | [virksomhed5] betaler de tyske virksomheders rejseomkostninger og udgifter til logi. |
| • | Vederlaget er beregnet, som det er almindeligt i tjenesteforhold (timeløn, ugeløn, månedsløn, provision, akkord m.v.). |
| • | De tyske virksomheder stiller ikke nogen garantier for arbejdets kvalitet. |
Det forhold, at [virksomhed3] har indgået en formel kontrakt med [virksomhed5] om at udføre mon- teringsarbejdet, at [virksomhed3] har fundet de øvrige tyske enkeltmandsvirksomheder, og at [virksomhed5] afregner vederlaget direkte til [virksomhed3], der så fordeler vederlaget til de øvrige tyskere, kan i sig selv ikke føre til, at der er tale om entreprise. Dette gælder navnlig under hensyn til, at [virksomhed3] heller ikke anses for at udøve selvstændig erhvervsvirksomhed for egen regning og risiko. Se bemærkningerne i SKM2013.228.BR.
Der behøver heller ikke at foreligge en egentlig ansættelseskontrakt, for at der er tale om et tjenesteforhold. Det afgørende er en bedømmelse af de faktiske forhold. Løn til løsarbejdere, der ansættes fra dag til dag, er således lønindkomst.
Vurderingen af, om der er tale om personligt arbejde i tjenesteforhold (lønmodtager) eller selvstændig erhvervsvirksomhed, foretages på baggrund af de kriterier, der er angivet i Den Juridiske Vejledning afsnit C.C.1.2.1. samt Cirkulære til Personskatteloven nr. 129 af 4. juli 1994.
Ud fra disse oplysninger samt øvrig redegørelse jf. ovenstående mener Skattestyrelsen, at I hæfter for indeholdelsespligtig A-skat jf. Kildeskattelovens § 46, stk. 1, samt for 8 % arbejdsmarkedsbidrag efter Arbejdsmarkedsbidragslovens §§ 1 og 7. (...)
(...)
Kildeskattelovens § 69, stk. 1, bestemmer, at den som undlader at opfylde sin pligt til at indeholde skat, eller som indeholder denne med et for lavt beløb, er over for det offentlige umiddelbart ansvarlig for betaling af manglende beløb, medmindre han godtgør, at der ikke er udvist forsømmelighed fra hans side ved iagttagelsen af bestemmelserne i denne lov.
Det er Skattestyrelsens opfattelse, at I er omfattet af erstatningspligten efter denne bestemmelse. I er bekendt med de faktiske forhold, der begrunder, at der er tale om A-indkomst jf. Kildeskattelovens § 43, stk. 1, og den deraf følgende indeholdelsespligt efter samme lov § 46. I har entreret med udenlandske virksomheder, som leverer arbejdsydelser. I har ledelses- og instruktionsbeføjelserne over for de ansatte, og I bærer den økonomiske risiko. Vederlaget, der er udbetalt, er enten beregnet ud fra arbejdstimer eller ud fra en akkord, som det er almindeligt i et tjenesteforhold.
Herefter anser Skattestyrelsen jer for ansvarlig for betaling af manglende beløb, ligesom I hæfter til det offentlige for betaling af beløbene efter Kildeskattelovens § 69, stk. 1, og Arbejdsmarkedsbidragslovens § 7, da der efter Skattestyrelsens vurdering er udvist forsømmelighed ved ikke at indeholde skat m.v. i udbetalingerne. I er i forvejen arbejdsgiver, hvorfor I er bekendt med reglerne om Aindkomst og arbejdsgivers indeholdelsespligt.
(...)
Skattestyrelsen har ikke modtaget oplysninger, der kan godtgøre, at der ikke er udvist forsømmelighed ved iagttagelse af bestemmelserne i Kildeskatteloven. (...)”
Skattestyrelsen har den 9. maj 2019 udtalt følgende til klagen:
”(...)
Skattestyrelsen har den 18. december 2018 fremsendt en afgørelse til [virksomhed5] med udgangspunkt i sagens materialer på daværende tidspunkt. Idet der i klagen er fremført påstande, som ikke tidligere er fremført over for Skattestyrelsen, har Skattestyrelsen følgende kommentarer til klagen:
[virksomhed5] har indsendt supplerende begrundelser for deres klage, og det er disse begrundelser, som Skattestyrelsen vil kommentere på.
[virksomhed5] anfører i sine supplerende begrundelser under pkt. 2 Faktiske oplysninger, at installationerne på [by1] Station og [by2] Station var af typen ”heavy duty”, hvilket ifølge [virksomhed5] er en såkaldt non-standard, der er yderligere komplicerede og specialekompetencekrævende at installere. [virksomhed5] mener, at dette forhold yderligere understøtter deres påstand, da det er installationerne på de nævnte stationer, som sagen omhandler.
Skattestyrelsen kan ikke tiltræde dette argument. For det første omhandler nærværende sag ikke kun de installationer, der blev udført på [by1] Station og [by2] Station, men alle installationer udført af [virksomhed3] i årene 2016 – 2018. Installationerne på [by1] Station og [by2] Station, som blev observeret af Skattestyrelsen, dannede blot grundlaget til at starte sagen op. For det andet fik Skattestyrelsen på mødet afholdt den 29. oktober 2018 udleveret en installationsvejledning på en af [virksomhed5]s elevatorer. Det er på den baggrund Skattestyrelsens opfattelse, hvilket også er omtalt i afgørelsen, at ved hver elevator, der produceres af [virksomhed5], medfølger der lignende meget omfattende installationsvejledninger, der kan sidestilles med en instruktionsbeføjelse. For det tredje ses det ikke dokumenteret, at [virksomhed5] har krævet yderligere specialuddannelse eller fremsat andre krav i forhold til [virksomhed3] og det arbejde, som [virksomhed3] udførte, som ikke er blevet fremsat over for virksomhedens egne ansatte, der er ansat for at udføre montering og installering af [virksomhed5]s elevatorer. Tværtimod fremgår det af kontrakten mellem virksomheden og [virksomhed3] pkt. 8 Qualifications, at ud over at have en relevant uddannelse, så skal [virksomhed3] gennemgå et relevant kursus i [virksomhed5]s produkter, arrangeret og betalt for af [virksomhed5]. [virksomhed3] vurderes dermed ikke til at have udført et arbejde, som [virksomhed5]s egne ansatte ikke ville kunne udføre.
[virksomhed5] anfører i sine supplerende begrundelser under pkt. 2 Faktiske oplysninger, at de tyske håndværkere selv har stået for udgifterne til transport, overnatning og kost under installationsarbejdet, og at [virksomhed5] kun er involveret i dækning af omkostninger til overnatning i tilfælde af forsinkelser pga. [virksomhed5]s forhold.
Skattestyrelsen kan ikke tiltræde dette argument. Det fremgår af fakturaerne fra [virksomhed3], at [virksomhed3] har faktureret [virksomhed5] for rejseudgifter og logi. Derudover ses argumentet ikke dokumenteret fra virksomhedens side, ligesom det ikke fremgår af kontrakten mellem [virksomhed5] og [virksomhed3]. Det er derfor fortsat Skattestyrelsens opfattelse, at [virksomhed5] har betalt for de tyske virksomheders rejseomkostninger og udgifter til logi.
[virksomhed5] anfører i sine supplerende begrundelser under pkt. 2 Faktiske oplysninger, at de tyske virksomheder selv medbringer værktøj og sikkerhedsudstyr til brug for installationsarbejdet, og at de i den forbindelse har været udsat for tyveri af deres værktøj under opgaven ved [by2] Station. Der verserer derfor en forsikringssag mellem håndværkerne og deres tyske forsikringsselskab, som [virksomhed5] hverken er direkte eller indirekte involveret i, da [virksomhed5] ikke ejer værktøjet og håndværkerne ikke er i et ansættelsesforhold med [virksomhed5].
Skattestyrelsen kan oplyse, at de tyske håndværkere over for Skattestyrelsen har redegjort for, at de selv har håndværktøj med til Danmark ligesom dette forhold er nævnt af [virksomhed5] under mødet den 29. oktober 2018. Skattestyrelsen beskriver flere steder i afgørelsen, at den omstændighed, at indkomstmodtageren i et vist mindre omfang selv afholder driftsudgifter, f.eks. til håndværktøj eller andre mindre driftsmidler, udgifter til kontorhold eller repræsentationsudgifter, udelukker ikke, at der kan foreligge et tjenesteforhold. Driftsudgifterne skal både efter deres art og omfang ligge væsentligt ud over, hvad der er sædvanligt i lønmodtagerforhold. Afledt af dette ses en eventuel forsikringssag mellem de tyske håndværkere og deres forsikringsselskab ikke at være relevant i nærværende sag.
[virksomhed5] anfører i sine supplerende begrundelser under pkt. 3 Vores opfattelse, at de medsendte afgørelser fra Landsskatteretten, sagsnr. 15-1797913 og 17-09911590, omhandler sammenlignelige situationer med nærværende sag. [virksomhed5] anfører, at der i de nævnte sager er mere, eller i hvert fald ikke mindre og at hvervgivers levering af materialer ikke kan tillægges afgørende vægt.
Skattestyrelsen kan ikke tiltræde argumentet. Instruktionsbeføjelsen er efter Skattestyrelsens opfattelse ikke begrænset til en udlevering af et hæfte. Installationsvejledningen til elevatoren er en meget udførlig og meget omfattende arbejdsbeskrivelse af, hvad der skal laves og hvordan det skal laves. Dette sidestilles med instruktionsbeføjelse. Derudover mener Skattestyrelsen, at det bør tillægges vægt, at [virksomhed5] leverer materialerne. De tyske håndværkere leverer alene en arbejdsydelse, og de vurderes til at komme til Danmark uden at have den fulde forudsætning for at udføre arbejdet. Det forhold, at [virksomhed5] leverer materialerne, og, som det fremgår af den indgåede kontrakt, at hvis [virksomhed3] får brug for en lift, platform eller anden form for løfteudstyr, er det [virksomhed5], der er ansvarlig for anskaffelse og leje af udstyret samt betaling herfor (afsnit 5.3.3.). Det fremgår af kontrakten, at det er [virksomhed5], der skal sørge for al affaldshåndtering af affald, der direkte vedrører installationen (afsnit 6.4.1.), og det er [virksomhed5], der er ansvarlig for at stille hegn og andet sikkerhedsudstyr til rådighed for at undgå fald og andre ulykker samt at sikre arbejdsområdet for udefrakommende og andre på arbejdspladsen (afsnit 6.4.3.). Disse forhold taler for tjenesteforhold.
Skattestyrelsen er ikke af den opfattelse, at der er så store lighedspunkter mellem de nævnte sager og nærværende sag, Det fremgår eksempelvis ikke af kontrakten mellem [virksomhed5] og [virksomhed3], at [virksomhed3] skal levere diverse håndværktøjer og materialer. Det fremgår heller ikke af kontrakten, at transport, ophold og forsikring, dvs. ansvar for arbejdsulykker, påhviler [virksomhed3]. Endelig er kontrakten ikke konkret afgrænset til en enkelt opgave, og det fremgår heller ikke, at [virksomhed3] skal sørge for detailstyringen af opgaven.
I stedet vil Skattestyrelsen henlede opmærksomheden på SKM2014.411.VLR: I denne dom fandt retten ikke, at den danske virksomhed havde godtgjort, at de enkelte håndværkere bar den økonomiske risiko for arbejdet, og arbejderne kom alene med håndværktøj og ikke med materialer.
Efter en samlet vurdering af sagen, er det fortsat Skattestyrelsens opfattelse, at der er tale om personligt arbejde udført i et tjenesteforhold. Skattestyrelsen lægger her særligt vægt på, at den økonomiske risiko alene ligger ved [virksomhed5], og at de tyske enkeltmandsvirksomheders ansvar anses begrænset til fejl og mangler konstateret ved afleveringsforretningen. [virksomhed5] erkender også selv, at håndværkerne ikke har et selvstændigt ansvar over for [virksomhed5]s kunder. Det er derfor Skattestyrelsens vurdering, at det i realiteten er [virksomhed5], der har det fulde ansvar over for kunden, da de tyske enkeltmandsvirksomheder kontraktligt ikke har påtaget sig et afledt ansvar.
Det er [virksomhed5], der bærer den økonomiske risiko og garantiforpligtelsen. Derudover henviser Skattestyrelsen til de i afgørelsen angivet begrundelser.”
Skattestyrelsens bemærkninger til Skatteankestyrelsens indstilling
Skattestyrelsen har i bemærkningerne til Skatteankestyrelsens indstilling anført følgende:
”(...)
Det fremgår af sagen, at selskabets væsentligste aktiviteter består i at fremstille, importere, forhandle, montere og vedligeholde elevatorer og dele hertil.
Skattestyrelsen har ved to kontrolaktioner i Projekt Social Dumping truffet [person1], som har oplyst, at han er selvstændigt erhvervsdrivende uden øvrige ansatte, og at hans firma, [virksomhed3], er blevet hyret af [virksomhed5] til at montere nye elevatorer på de to stationer.
Selskabet har afholdt udgifter til [virksomhed3] på i alt 762.308 kr. i 2016, 925.455 kr. i 2017 og 44.110 kr. i 2018.
Enhver form for vederlag i penge samt i forbindelse hermed ydet fri kost og logi for personligt arbejde i tjenesteforhold henregnes efter kildeskattelovens § 43, stk. 1 til A-indkomst.
Ved enhver udbetaling af A-indkomst skal den, for hvis regning udbetalingen foretages, indeholde foreløbig skat i det udbetalte beløb, jf. kildeskattelovens § 46, stk. 1. Efter kildeskattelovens § 48, stk. 7 skal der indeholdes 55 pct. af den udbetalte eller godskrevne A-indkomst uden fradrag efter stk. 2 og 3, hvis den indeholdelsespligtige hverken har modtaget skattekort, bikort eller frikort. Personer, der er skattepligtige her til landet, svarer skat i form af arbejdsmarkedsbidrag til staten efter arbejdsmarkedsbidragsloven. Bidraget udgør 8 pct. af grundlaget, jf. arbejdsmarkedsbidragslovens § 1. Efter lovens § 7 finder kildeskattelovens bestemmelser om indeholdelse, opkrævning og hæftelse tilsvarende anvendelse ved indeholdelse og opkrævning af am-bidrag.
Ved vurderingen af, om der foreligger et tjenesteforhold, lægges der vægt på en række kriterier oplistet i cirkulære nr. 129 af 4. juli 1994 til personskatteloven. Ingen af kriterierne er i sig selv afgørende, og der skal foretages en samlet bedømmelse af alle omstændighederne.
Skattestyrelsen fastholder fortsat, at der er tale om personligt arbejde udført i tjenesteforhold, jf. kildeskattelovens § 43, stk. 1. Dette er henset til, at der ikke har været udarbejdet en entreprisekontrakt for nærværende periode, at der ikke har været indgået aftaler om fordeling af ansvar og økonomisk risiko, at der af flere fakturaer er anvendt timepriser og at der i et væsentligt omfang er faktureret for ekstraarbejde. Hertil har [virksomhed3] ikke haft egentlige driftsomkostninger ved arbejde udført for selskabet, idet selskabet har leveret materialerne, stillet værktøj til rådighed og har sørget for relevant kursus. Selskabet har herudover afholdt udgifter til kost og logi for [virksomhed3], og arbejdsopgaverne har været af tilbagevendende og løbende karakter.
Skattestyrelsen fastholder desuden, at selskabet hæfter for den manglende betaling af A-skat og am-bidrag, jf. kildeskattelovens § 69, stk. 1 og arbejdsmarkedsbidragslovens § 7, idet der ikke har foreligget en sådan uklarhed om selskabets indeholdelsespligt, at det kan fritages for den manglende indeholdelse.
Med ovenstående bemærkninger tiltrædes Skatteankestyrelsens indstilling.”
Selskabets opfattelse
Repræsentanten har fremsat principal påstand om, at selskabet ikke er indeholdelsespligtigt af A-skat og arbejdsmarkedsbidrag på i alt 1.015.463 kr. for indkomstårene 2016-2018, da der ikke foreligger lønmodtagerforhold.
Subsidiært har repræsentanten nedlagt påstand om, at selskabet ikke hæfter for manglende indeholdelse af A-skat og AM-bidrag efter kildeskattelovens § 69.
Til støtte herfor er anført:
”(...)
Det er således vores opfattelse, at de nævnte udenlandske personer ikke er omfattet af reglerne for lønmodtagere i tjenesteforhold i forhold til selskabet. Dette begrundes helt overordnet med, at hverken det kontraktuelle eller substantielle forhold — dvs., i det hele det faktuelle forhold - mellem personerne og selskabet er af en sådan karakter, at mest taler for, at personerne er omfattet af reglerne for lønmodtagere i tjenesteforhold, men at de derimod er selvstændigt erhvervsdrivende, jf. de i afgørelsen nævnte regler om dette.
1. Kort introduktion til baggrund for klagen og den påklagede afgørelse
Skattestyrelsen ([afdeling], [by9]) har for indkomstårene 2016, 2017 og 2018 anset klagers benyttelse af udenlandsk arbejdskraft for lønmodtagerforhold.
Der blev den 23. august 2018 fremsendt et forslag til afgørelse, som på et møde hos klager den 29. oktober 2018 blev drøftet, hvorefter afgørelsen blev fremsendt uden indhentelse af klagers kommentarer til referatet af dette møde.
Klagers repræsentant kontaktede Skattestyrelsens repræsentant per telefon og email den 24. januar 2019 for at gøre Skattestyrelsen opmærksom på to nyere afgørelser (LSR afgørelse af 17. april 2018, sagsnr. 15-1797913 og LSR afgørelse af 10. december 2018, sagsnr. 17- 0991590). Skattestyrelsen afviste i email dateret 7. februar 2019 at tillægge afgørelsen fra 17. april 2018 betydning (se bilag 2 for email og afgørelser i anonymiseret form).
Der er mellem parterne enighed om, at der ikke er tale om arbejdsudleje, idet den benyttede arbejdskraft ikke er ansat i en udenlandsk virksomhed og lejet ud til klager.
Skattestyrelsen har på dette grundlag pålagt klageren pligt til at indeholde AM-bidrag og A-skat, ligesom Skattestyrelsen har præciseret, at klageren skal indeholde AM-bidrag og A-skat, når virksomheden fremover benytter underleverandører på lignende vilkår.
2. Faktiske oplysninger
Klageren er et dansk selskab, der sælger, installerer og servicerer elevatorer i Danmark, som er produceret af moderselskabet [virksomhed5] i Tyskland.
Som et led i selskabets strategi er der indgået aftaler om en række installationsopgaver som underentreprenør med [virksomhed3] ved [person1], som er en tysk selvstændig håndværker specialiseret i installation af elevatorer. En egentlig underentreprenøraftale blev underskrevet i december 2017 (bilag 3), mens der forinden dette tidspunkt typisk blev fremsendt tilbud og derefter faktureret på grundlag af dette tilbud (bilag 4 viser et eksempel på sådan et tilbud og fakturaer), dvs, således at det fremsendte tilbud ved klagers accept af dette derved udgjorde aftalegrundlaget for det udførte og fakturerede arbejde.
[person1] er medlem af Handwerkskammer [by3] (bilag 5), registreret i Gewerbezentralregister (bilag 6) og betaler skat som selvstændig erhvervsdrivende i Tyskland (bilag 7). Derudover har han for så vidt angår moms en reverse charge godkendelse (bilag 8).
[virksomhed3] ved [person1] har i perioden 2015 -2018 arbejdet for en række virksomheder i Tyskland, Sverige og England (bilag 9). Arbejdet for klager har udgjort cirka 20 % af [virksomhed3]s samlede installationsarbejder.
[virksomhed3] ved [person1] har installeret elevatorer for klager i perioden 2016-2018, og han har i den forbindelse samarbejdet med andre tyske selvstændige håndværkere. Samarbejdet er ophørt i september 2018.
Installation af elevatorer kræver særlig erfaring og viden inden for specielt mekanik og elektricitet, og installatører gennemgår kurser/træning i installation af specifikke elevatortyper. Det skal i den forbindelse bemærkes, at elevatorerne på [by1] og [by2] stationer, som denne sag omhandler, var af typen "heavy duty", hvilket betyder, at der er tale om elevatorer, som ikke er standardelevatorer — i branchen såkaldt non-standard — som er yderligere komplicerede og specialkompetencekrævende at installere. Der ses ikke at være taget højde for dette i Skattestyrelsens afgørelse (idet dette er supplerende detaljeret information, som først er oplyst i forbindelse med udarbejdelsen af nærværende klage). Det skal for god ordens skyld bemærkes, at dette på den ene side yderligere understøtter vores påstand vedrørende arbejdet med installation af de konkrete heavy-duty elevatorer i den påklagede sag, men at det på den anden side ikke i sig selv er afgørende for en generel vurdering af selskabets generelle brug af udenlandske (eller danske) underleverandører til installation af elevatorer, herunder standardelevatorer, som også i sig selv er en yderst teknisk kompliceret og specialkompetencekrævende arbejdsopgave med de dermed forbundne konsekvenser for så vidt angår instruktion og økonomisk risiko m.v. for de pågældende leverandører af sådanne serviceydelser, jf. nærmere nedenfor.
Endvidere kræves specialværktøj til en værdi af ca. 200.000 kr. til installation af hver enkelt elevatortype, hvorfor det er kutyme i branchen af producenten stiller dette specialværktøj til rådighed, da specialudstyret i stort omfang er uanvendeligt til andre formål end installation af de pågældende elevatortyper. Øvrigt værktøj og sikkerhedsudstyr medbringer de selvstændige håndværkere selv.
I forbindelse med underentrepriser på det danske marked for [virksomhed1] A/S, er der af [virksomhed3] afgivet faste priser på installation af specifikke elevatorer i Jylland. Har det i forbindelse med det aftalte arbejde vist sig, at de selvstændige håndværkere mødte op til andre forhold end de aftalte (manglede der f.eks. en krog i loftet i elevatorskakten eller ønskede kunden pludselig en særlig låsefacilitet), er der efterfølgende indgået aftale om prisen for dette ekstra arbejde.
[virksomhed3] har normalt afgivet tilbud per email efter at have modtaget beskrivelse af installationsarbejdet, som klager ønskede udført. Ved enighed om prisen er tilbuddet imødekommet per email. Der foreligger ikke kontrakter om det udførte arbejde for hver installationsopgave.
Vederlaget for det udførte arbejde er delt mellem de selvstændige håndværkere, der deltog i den aktuelle installation.
Afregningen af den enkelte opgave er sket med udgangspunkt i den aftalte faste pris, men [virksomhed3] har accepteret at aflevere timeoversigter til klager, ligesom der som nævnt har været aftalt ekstraarbejde på nogle af opgaverne med en stigning i den aftalte faste pris til følge.
Generelt har [virksomhed3] udført flere timers arbejde end antaget af [person1] ved fastsættelsen af prisen for opgaverne, hvorfor en række af de udførte installationer har været mindre profitable end antaget ved afgivelsen af tilbud på installationen.
Den 17. august 2017 og igen den 7. november 2017 mødte repræsentanter for Skattestyrelsens Projekt Social Dumping op på adresserne [by1] Station og [by2] Station, hvor de mødte [person1] ([virksomhed3]), [person2] ([virksomhed4]) og [person3] på [by1] Station og [person1] og [person3] på [by2] Station.
Alle tre er selvstændige håndværkere bosat i Tyskland med behørige RUT registreringer i Danmark. De har selv stået for udgifterne til transport, overnatning og kost under installationsarbejdet i Danmark for klager. Selskabet er kun involveret i dækning af omkostninger til overnatning i tilfælde af forsinkelse pga. selskabets forhold. Evt, opdeling på arbejder og overnatningsomkostninger m.v. i tilbudsgivningen er udelukkende til brug for selskabets mulighed for at kunne sammenligne tilbuddet med tilbud fra konkurrerende leverandører af pågældende ydelse.
[person1] og de to andre selvstændige håndværkere fra Tyskland var i forbindelse med kontrolbesøget på [by2] Station tilfældigvis iført arbejdstøj med [virksomhed5] logo, som de tidligere har fået udleveret under installationsopgaver for [virksomhed5] i Sverige og Norge. Klager har aldrig udleveret arbejdstøj til de tre selvstændige håndværkere.
Som nævnt medbringer de selvstændige håndværkere selv en del af værktøjet og eget sikkerhedsudstyr til brug for deres installationsarbejde, og de har i den forbindelse været udsat for tyveri af deres værktøj under en opgave i Danmark ([by2] Station). Der verserer derfor en forsikringssag mellem håndværkerne og deres tyske forsikringsselskab om dette tyveri. Klager er ikke hverken direkte eller indirekte involveret i dette, hverken som part eller anden rolle, idet klager ikke er ejer af udstyret, og idet de selvstændige håndværkere ikke er i tjeneste- /ansættelsesforhold med klager.
Den aktuelle elevatortype står klar i en kasse ved installationsstedet, hvor der i kassen findes en instruktion i form af et hæfte med specifikationer om installation. Efter udført installation finder der en overdragelsesforretning sted mellem [virksomhed3] og klager. Er der fejl eller mangler ved installationsarbejdet, pålægges [virksomhed3] at korrigere disse fejl uden yderligere betaling. Dette har i et tilfælde medført en forsinkelse på 14 dage, som medførte ekstra udgifter for de selvstændige håndværkere i forhold til deres næste installationsopgave.
[virksomhed3] har som underentreprenør ikke noget selvstændigt ansvar over for klagers kunder, jf. pkt. 9 i samarbejdsaftalen (bilag 3).
3. Vores opfattelse
Det er vores opfattelse, at de nævnte udenlandske personer ikke er omfattet af reglerne for lønmodtagere i tjenesteforhold i forhold til selskabet. Dette begrundes helt overordnet med, at hverken det kontraktuelle eller substantielle forhold — dvs, i det hele det faktuelle forhold - mellem personerne og selskabet er af en sådan karakter, at mest taler for, at personerne er omfattet af reglerne for lønmodtagere i tjenesteforhold, men at de derimod er selvstændigt erhvervsdrivende, jf. de i afgørelsen nævnte regler om dette.
Det er vores opfattelse, at vores påstand understøttes af så klare og tungtvejende faktuelle elementer i sagen, som allerede er fuldt oplyst i sagen, at vi ikke umiddelbart har mere at tilføje for så vidt angår det faktuelle og fremhævelse af elementer heri, som støtter vores påstand, og vi henviser således i det hele til det allerede anførte og refererede i Skattestyrelsens afgørelse, herunder pkt. 1.2. om selskabets bemærkninger.
Vi vil således her blot kort understrege, at montering af en elevator er en meget teknisk kompliceret og specialkompetencekrævende opgave, som personerne selv har udført uden instruktion fra selskabet, hvilket sammenholdt med, at de udenlandske virksomheder har en betydelig økonomisk risiko, herunder risiko for underskud (eller mindre overskud end budgetteret/forventet i forbindelse med tilbudsgivningen) på de enkelte opgaver, fører til konklusionen, at personerne er selvstændigt erhvervsdrivende således som defineret i de i afgørelsen omtalte regler. Se pkt. 1.2 i afgørelsen, jf. ovenfor, for nærmere begrundelser for dette og de øvrige elementer i vurderingen i spørgsmålet.
For så vidt angår henvisning til relevant praksis, har vi noteret os, at Skattestyrelsen "...mener ikke, at der kan drages paralleller til andre brancher eller andre sager. Hver sag skal vurderes individuelt med udgangspunkt i de faktiske forhold til den sag.", jf. side 14 i afgørelsen.
Vi er selvsagt enige i, at hver sag skal vurderes individuelt med udgangspunkt i de faktiske forhold til den sag, hvilket vi har gjort på møde med Skattestyrelsen efter modtagelse af forslag til afgørelse, men vi er ikke enige i, at der ikke kan drages paralleller til andre brancher eller andre sager; tværtimod er det helt sædvanligt og helt nødvendigt af inddrage praksis som retskilde for at afgøre sagen korrekt - og vi ser da også, at Skattestyrelsen på side 12 i afgørelsen henviser til SKM2013.228.BR om udenlandske personers arbejde på en dansk juletræsplantage, som i sagens natur dels er en anden sag og også er en ganske anden branche.
Til yderligere støtte for vores påstand henviser vi til Landsskatterettens afgørelse af 17. april 2018, sagsnr. 15-1797913, samt Landsskatterettens afgørelse af 10. december 2018, sagsnr. 17-0991590, som begge omhandler sammenlignelige situationer, hvor Landsskatteretten i begge afgørelser ud fra en samlet vurdering af sagernes omstændigheder giver klagerne medhold i, at de udenlandske personer skal anses for at være selvstændigt erhvervsdrivende.
I de nævnte sager var der sågar tale om betydeligt mindre teknisk krævende opgaver end montering af elevatorer, nemlig malerarbejde, og med efter det oplyste mere, eller i det mindste i hvert fald ikke mindre, instruktionsbeføjelse end i nærværende sag, hvor "instruktionen" er begrænset til udlevering af et hæfte med specifikationer om installationen samt en afsluttende afleveringsforretning, som er helt sædvanlig at gennemføre ved enhver leverance for bl.a. at kunne konstatere, om leverandøren skal pålægges at udbedre fejl og mangler uden yderligere betaling, hvilket også er et tungtvejende i vurderingen af, om leverandøren har en reel økonomisk risiko, som rækker ud over, hvad der er almindeligt i lønmodtagerforhold, således som udtrykt af Landsskatteretten i begge nævnte afgørelser, og som er faktuelt mindst tilsvarende gældende i nærværende sag. Hvervgivers levering af materialer — maling i de nævnte sager — kan, jf. Landsskatterettens begrundelse, hvilket vi er helt enige i, ikke tillægges afgørende vægt (til fordel for argumentation for lønmodtagerforhold) i overvejelserne om økonomisk risiko, hvilket i endnu højere eller i hvert fald i mindst samme grad må gøre sig gældende, når materialet som i nærværende sag er en elevator (sågar af non-standard heavyduty typen), som ingen installationsvirksomhed i sagens natur selv kan levere; i modsætning til maling, som — efter omstændighederne, dog ikke i de nævnte sager, pga. det deri nævnte krav om ensartethed m.v. — er et materiale af mere generisk karakter, som en underleverandør efter omstændighederne ville kunne levere.
Endvidere kan det fremhæves, som udtryk for, hvor sammenlignelige sagerne er med nærværende sag, at der i begge sagerne ligesom i nærværende sag er tale om en situation, som Landsskatteretten i begge nævnte sager beskriver således, at fordi der ikke sker løbende tilsyn men alene en afsluttende kontrol, samt at detailprojektering, management og supervision skal ske på foranledning af underleverandøren og under dennes ansvar, er det Landsskatterettens opfattelse, at denne generelle instruktionsbeføjelse og kontrol ikke alene kan kvalificere forholdet mellem hvervgiver og hvervtager som et lønmodtagerforhold. Tilsvarende er gældende i nærværende sag.
Ud over det ovenfor særligt fremhævede fra de nævnte afgørelser, henviser vi i det hele til Landsskatterettens begrundelse i begge afgørelser, idet dette også på de deri øvrige nævnte parametre i bedømmelsen, herunder forholdene vedrørende eksempelvis manglende betaling af løn under sygdom, feriepenge samt underleverandørernes ret til at antage medhjælpere og underleverandørernes fulde ansvar for dette, støtter vores påstand.
Af hensyn til ressourceforbruget for både vores kunde og klagemyndigheden tillader vi os at i det hele henvise til de nævnte afgørelser uden at gengive eller resummere større dele heraf, idet præmisserne i Landsskatterettens afgørelser i det hele taler for sig selv, jf. ovenfor. Sagerne har efter vores opfattelse således så store lighedspunkter med vores kundes situation, for så vidt angår de udenlandske personers erhvervsmæssige relation til vores kunde, at en fastholdelse af den påklagede afgørelse vil være i strid med Landsskatterettens praksis på området, jf. de to ovennævnte afgørelser.”
I forbindelse med kontormødet mellem repræsentanten og Skatteankestyrelsens sagsbehandler oplyste repræsentanten blandt andet, at de ikke ønsker en formalitetsklage i forbindelse med manglende høring af Skattestyrelsens mødereferat.
Repræsentanten anførte i overensstemmelse med tidligere indlæg, at montering af elevatorer ikke kan anses som ensartet eller ukompliceret arbejde. I to af tilfældene var der tale om særlige”heavy duty” modeller, der er endnu vanskeligere at montere. Man skal både være elektrikeruddannet og montøruddannet samt sikkerhedsgodkendt og certificeret for overhovedet at kunne arbejde med montering af elevatorer, da det kan gå meget galt, hvis en elevator ikke virker.
Repræsentanten anførte videre, at vejledningen/manualen, der fulgte med den enkelte elevator, ikke kan sidestilles med en instruktion. Der gælder skrappe lovkrav til en fabrikants vejledninger efter dansk og international ret. Producenten kan slet ikke sælge elevatorer uden at opfylde disse krav. Formålet med manualen er dermed ikke instruktion, men en ufravigelig forudsætning for at få elevatoren godkendt til salg.
I forhold til timeantallet og den økonomiske risiko oplyste repræsentanten, at [virksomhed3]s timeangivelse ikke er udtryk for en sammenhæng mellem antal timer og vederlag. Prisen var fast, og det eneste formål med timeantallet var, at selskabet kunne sammenligne tilbud fra [virksomhed3] med andre underleverandører. [virksomhed3] forregnede sig ved opgaverne på [by2] og [by1] Station, da opgaverne viste sig at være mere komplicerede end først antaget. Det førte til, at [virksomhed3] og medhjælpen blev forsinket i sådan et omfang, at de skulle betale dagbod ved deres næste opgave. Adspurgt om der kunne fremsendes dokumentation for denne oplysning, oplyste repræsentanten, at det ville de vende tilbage omkring. Adspurgt til, at der er flere af fakturaerne, der angiver pris for kost og logi, oplyste repræsentanten, at formålet var at give et gennemsigtigt billede af [virksomhed3]s tilbud for at løse opgaven. Alternativt kunne den samlede pris for monteringen af elevatorerne have været forhøjet svarende til deres omkostninger for kost og logi.
Repræsentanten henviste til almindelig entrepriseret, hvor aftaleparterne i sidste ende reguleres efter reglerne i aftaleloven. I almindelig entrepriseret stilles der en opgave, eksempelvis at døren skal males blå. Opgavestilleren blander sig ikke yderligere i, hvordan det bliver gjort, men kontrollerer resultatet i forbindelse med overleveringsforretningen. Det samme gør sig gældende med selskabet og [virksomhed3]. Hvis alt var, som det skulle være ved overleveringsforretningen, overtog selskabet ansvaret. Selskabet udførte en grundig kontrol med deres dygtigste medarbejdere, hvor alle forhold ved elevatoren blev gennemgået på stedet. I henhold til entrepriserettens grundlæggende principper er det seneste tidspunkt at gøre sådanne fejl og mangler gældende netop ved overleveringstidspunktet. Hvis kunden gør en fejl gældende efterfølgende, vil man i overensstemmelse med almindelig aftaleret se på, om fejlen var til stede på overleveringstidspunktet.
Repræsentanten anførte endelig, at uagtet lønmodtager/entreprisevurderingens udfald, så bør selskabet ikke hæfte efter § 69, eftersom resultatet ikke kan anses entydigt ud fra kriterierne.
Klagerens bemærkninger til Skatteankestyrelsens indstilling
Repræsentanten har den 21. september 2022 fremsendt følgende bemærkninger til Skatteankestyrelsens indstilling:
”(...)
Vi har nu haft lejlighed til at gennemgå Skatteankenævnets indstilling i sagen, som er fremsendt til os ved skrivelse af 24. august 2022 sammen med kopi af udtalelse fra Skattestyrelsen dateret 15. august 2022.
I vores henvendelse dateret den 16. maj 2022 til Skatteankenævnet begærede vi syn og skøn afholdt ved Retten i [by6], og vi oplyste i den forbindelse at et syn og skøn vil kunne belyse sagens faktiske omstændigheder i forhold til montørernes kompetencer, herunder spørgsmålet om instruktion m.v., hvorfor et syn og skøn kan få væsentlig betydning for sagens afgørelse i Landsskatteretten.
Vi er opmærksomme på, at Skatteankestyrelsen i sin indstilling og begrundelse helt har undladt at forholde sig til spørgsmålet om instruktionsbeføjelse. Vi finder det betænkeligt, at Skatteankestyrelsen undlader at inkludere dette element i sin vurdering af sagen, da dette element er et både bærende og væsentligt element i vurderingen af, om der er tale om et stykke arbejde, som TK Elevatorer har en arbejdsgiverlignende instruktionsbeføjelse til og mulighed for at udøve i forhold til [virksomhed3].
Vi skal derfor fastholde vores begæring om syn og skøn afholdt ved Retten i [by6].
(...)”
Repræsentanten har den 7. november 2023 oplyst, at der ikke skal afholdes syn og skøn i sagen.
Landsskatterettens afgørelse
Sagen angår, om selskabet er indeholdelsespligtigt for A-skat og AM-bidrag af de vederlag, som de tyske montører har modtaget for udført arbejde i perioden 1. januar 2016 til 31. december 2018. Hvis selskabet er indeholdelsespligtigt, drejer sagen sig i anden række om, hvorvidt selskabet hæfter for ikke indeholdt A-skat og AM-bidrag af beløbet. Hovedspørgsmålet er, om de tyske montører må anses for lønmodtagere eller selvstændig erhvervsdrivende i forbindelse med deres arbejde for selskabet med montering af elevatorer.
Retsgrundlaget
Pligt til at svare indkomstskat til staten påhviler personer, der erhverver indkomst i form af vederlag for personligt arbejde i tjenesteforhold udført her i landet. Det er uden betydning for skattepligten, hvilken form vederlaget udbetales i. Det fremgår af kildeskattelovens § 2, stk. 1, nr. 1.
Kriterierne for afgrænsningen mellem tjenesteforhold og selvstændig erhvervsdrivende fremgår af cirkulære nr. 129 af 4. juli 1994 til personskatteloven pkt. B.3.1.1, jf. f.eks. Højesterets dom af 9. maj 1996, offentliggjort i U.1996.2017H.
Ifølge cirkulæret anses som lønmodtager den, der modtager vederlag for personligt arbejde i et tjenesteforhold, mens selvstændig erhvervsvirksomhed er kendetegnet ved, at der for egen regning og risiko udøves en virksomhed af økonomisk karakter med det formål at opnå et overskud.
Ved vurderingen af, om der er tale om selvstændig erhvervsvirksomhed, kan der ifølge cirkulæret blandt andet lægges vægt på, om indkomstmodtageren tilrettelægger, leder, fordeler og fører tilsyn med arbejdet uden anden instruktion fra hvervgiveren end den, der eventuelt følger af den afgivne ordre. Der kan derudover lægges vægt på, om hvervgiverens forpligtelse over for indkomstmodtageren er begrænset til det enkelte ordreforhold, om indkomstmodtageren påtager sig en selvstændig økonomisk risiko, om indkomsten oppebæres fra en ubestemt kreds af hvervgivere, og om indkomsten afhænger af et eventuelt overskud.
Som udgangspunkt anses en person for lønmodtager, hvis vedkommende modtager vederlag for personligt arbejde i tjenesteforhold efter hvervgiverens anvisninger og for dennes regning og risiko. Ved vurderingen af, om der er tale om et tjenesteforhold, kan der blandt andet lægges vægt på, om hvervgiveren har en almindelig adgang til at fastsætte generelle eller konkrete instrukser for arbejdets udførelse, om indkomstmodtageren udelukkende eller i overvejende grad har samme hvervgiver, om der mellem hvervgiveren og indkomstmodtageren er indgået aftale om løbende arbejdsydelse, om arbejdstiden er fastsat af hvervgiveren, om indkomstmodtageren har ret til opsigelsesvarsel, om hvervgiveren afholder udgifterne i forbindelse med udførelsen af arbejdet, samt om indkomstmodtageren anses for lønmodtager ved praktiseringen af ferieloven, funktionærloven m.v. I tvivlstilfælde må afgrænsningen ske på grundlag af en samlet bedømmelse af det enkelte forhold mellem hvervgiver og hvervtager.
Til A-indkomst henregnes enhver form for vederlag i penge samt i forbindelse hermed ydet fri kost og logi for personligt arbejde i tjenesteforhold. Dette følger af kildeskattelovens § 43, stk. 1.
Af samme lovs § 46, stk. 1, fremgår, at i forbindelse med enhver udbetaling af A-indkomst skal den, for hvis regning udbetalingen foretages, indeholde foreløbig skat i det udbetalte beløb.
Personer, der har lønindkomst m.v. fra beskæftigelse udført her i landet, er pligtige til at betale arbejdsmarkedsbidrag, jf. arbejdsmarkedsbidragslovens § 2 og § 7.
Landsskatterettens begrundelse og resultat
Landsskatteretten finder efter en samlet bedømmelse, at de tyske montører stod i et tjenesteforhold til selskabet i forbindelse med udførelsen af arbejde for selskabet i perioden 1. januar 2016 til 31. januar 2018, jf. kildeskattelovens § 43, stk. 1, og at der dermed er tale om lønmodtagerindkomst.
Landsskatteretten har lagt vægt på, at [virksomhed3] og medhjælpen løste arbejdsopgaver løbende for selskabet i perioden 2016 til 2018 uden en entreprisekontrakt, hvilket er atypisk for entrepriseforhold. Opgaverne blev fra gang til gang beskrevet overordnet og generisk i de fremlagte tilbud og fakturaer. [virksomhed3] har ikke stillet skriftlige garantier for det færdige arbejde. Den fremlagte kontrakt mellem selskabet og [virksomhed3] kan ikke tillægges afgørende betydning, da kontrakten først blev udarbejdet efterfølgende og efter tilbuddene, som de tyske montører arbejdede ud fra. Der er uoverensstemmelser mellem tilbud og tilhørende fakturaer, som der ikke redegjort for henset til det oplyste om, at der er aftalt fast pris. Eksempelvis er der i tilbud nr. 152017 aftalt en fast pris på 850 euro, mens der i fakturanr. 33 og 34 er anvendt en pris på 800 euro for samme ydelse.
Det er heller ikke godtgjort, at de tyske montører har påtaget sig videre afledet ansvar over for selskabet eller selskabets kunder. Dertil kommer, at selskabet har anvendt flere tyske enkeltmandsvirksomheder i forbindelse med de samme opgaver, hvorfor det i praksis reelt vil være svært at afgrænse og placere ansvaret for eventuelle fejl og mangler hos den enkelte. Det kan sidestilles med almindelige lønmodtagerforhold, hvor ansvaret ligger hos det selskab, der har indgået aftale med kunden. Uagtet selskabet hverken har instrueret eller ført tilsyn med de tyske montørers arbejde, må det lægges til grund, at montørerne ikke har haft metodefrihed af betydning ved arbejdets udførelse, eftersom elevatorerne er blevet samlet ud fra en vejledning og med værktøjer, som selskabet har sørget for.
Landsskatteretten har videre lagt vægt på, at der i flere fakturaer er angivet en timepris på 46 euro, svarende til ca. 349 kr. Desuden er der faktureret for ekstraarbejde i så stort omfang, at det minder om akkordlignende forhold. Hertil kommer, at [virksomhed3] blandt andet fakturerede selskabet for ventetid som følge af forhold, der ikke skyldtes selskabet. Det understøtter også, at [virksomhed3] og medhjælpen havde ganske begrænset økonomisk risiko ved arbejdet.
[virksomhed3] og medhjælpen har ikke haft egentlige driftsomkostninger ved arbejdet for selskabet. Selskabet leverede materialerne og stillede større maskiner til rådighed. [virksomhed3] fakturerede løbende selskabet for udgifter til kost og logi. [virksomhed3] og medhjælpen anvendte ikke arbejdstøj med egne logoer, ligesom de heller ikke på anden vis skiltede med egne virksomheder. Vederlaget må herefter i overvejende grad anses som nettoindkomst for [virksomhed3] og medhjælpen.
Det forhold, at [virksomhed3] kunne antage medhjælp, at de selv tilrettelagde og førte tilsyn med arbejdsopgaverne, og at [virksomhed3] og medhjælpen også udførte arbejde for andre hvervgivere, kan under de anførte omstændigheder ikke føre til et andet resultat. Det forhold, at [virksomhed3] i ét enkelt tilfælde blev opkrævet betaling grundet fejl, er heller ikke nok til at statuere entreprise. [virksomhed3] og medhjælpen havde ud fra en samlet vurdering begrænset risiko og ansvar ved arbejdets udførsel, hvor de reelt alene stillede deres arbejdskraft til rådighed for selskabet.
Endelig kan det forhold, at [virksomhed3] og medhjælpen var registreret som selvstændige erhvervsdrivende i Tyskland, og at fakturaerne blev udstedt med omvendt betalingspligt, heller ikke føre til et andet resultat. Det er det reelle indhold af den arbejdsmæssige relation mellem selskabet og de udenlandske hvervtagere, der skal vurderes. Det udførte arbejde anses skatteretligt som personligt arbejde i tjenesteforhold, hvorfor selskabet er forpligtet til at indeholde A-skat og AM-bidrag af vederlagene.
Den, som undlader at opfylde sin pligt til at indeholde A-skat og AM-bidrag, er over for det offentlige umiddelbart ansvarlig for betaling af manglende beløb, medmindre han godtgør, at der ikke er udvist forsømmelighed fra hans side. Det fremgår af kildeskattelovens § 69, stk. 1, og arbejdsmarkedsbidragslovens § 7.
Selskabet har været bekendt med grundlaget for, at de tyske montører må anses for lønmodtagere. Ud fra sagens oplysninger har der ikke foreligget en sådan uklarhed om selskabets indeholdelsespligt, at det kan fritages for hæftelsesansvar. Selskabet har således ikke haft føje til at tro, at selskabet ikke skulle indeholde A-skat og AM-bidrag. Der henvises til Højesterets dom af 8. december 2022 offentliggjort som SKM2023.13.HR.
Landsskatteretten finder ikke grundlag for at tilsidesætte Skattestyrelsens talmæssige opgørelse, hvorfor selskabet for perioden 1. januar 2016 til 31. december 2018 hæfter for ikke indeholdt A-skat og AM-bidrag på 1.015.463 kr.
Landsskatteretten stadfæster Skattestyrelsens afgørelse.