Kendelse af 06-11-2024 - indlagt i TaxCons database den 06-12-2024

Journalnr. 19-0030016

Skattestyrelsen har givet afslag på anmodning om ekstraordinær genoptagelse af skatteansættelsen for indkomståret 2008.

Landsskatteretten stadfæster Skattestyrelsens afgørelse.

Faktiske oplysninger

Klageren har til folkeregisteret meldt flytning til udlandet pr. 31. december 2007. Det er oplyst, at klageren flyttede til Tyskland. Klageren har ikke indsendt blanket 04.029 til SKAT (nu Skattestyrelsen) om ophør af fuld skattepligt som følge af ophør af bolig til rådighed i Danmark i forbindelse med fraflytningen til udlandet.

I henhold til SKATs oplysninger ejede klageren pr. 31. december 2007 et helårshus og en nabogrund hertil samt et sommerhus i Danmark, der alle blev solgt pr. 1. januar 2008. Herudover har klageren ejet 1/3 af et sommerhus i Danmark, der ikke blev solgt i 2008.

Klageren har på fraflytningstidspunket ejet alle aktierne i [virksomhed1] A/S og alle anparterne i [virksomhed2] ApS. Begge selskabers aktiver bestod af kapitalandele i datterselskaber med aktiviteter inden for investeringer i faste ejendomme beliggende i Danmark og Tyskland.

Ifølge årsrapporterne for [virksomhed2] A/S var egenkapitalen pr. 31. december 65.916.541 kr. i 2007, -103.889.922 kr. i 2008 og -108.504.107 kr. i 2009. Ifølge årsrapporterne for [virksomhed1] A/S var egenkapitalen pr. 31. december 64.200.933 kr. i 2007, -95.881.902 kr. i 2008 og -102.849.704 kr. i 2009. Der er ikke indsendt årsrapporter til Erhvervsstyrelsen efter regnskabsåret 2009.

Klageren har ikke indsendt anmodning om henstand samt selvangivelse (nu oplysninger) og beholdningsoversigt til SKAT inden fristen 1. juli 2008 for indkomståret 2007, ligesom klageren ikke har indsendt oplysninger og beholdningsoversigter for de efterfølgende år.

Efter SKAT i foråret 2009 konstaterede, at klageren ikke som følge af fraflytningen til Tyskland har indsendt anmodning om henstand samt oplysninger og beholdningsoversigt for indkomståret 2007, har SKAT den 29. maj 2009 foreslået at fastsætte klagerens skat efter et skøn og har herunder forhøjet klageren med fortjenesten af en samlet aktieindkomst på 129.492.475 kr. Heraf er fortjenesten i [virksomhed2] ApS opgjort til 65.791.541 kr., svarende til egenkapitalen pr. 31. december 2007 efter fradrag for anskaffelsessummen på 125.000 kr. og fortjenesten i [virksomhed1] A/S opgjort til 63.700.934 kr., svarende til egenkapitalen pr. 31. december 2007 efter fradrag for anskaffelsessummen på 500.000 kr.

Klagerens daværende revisor har den 30. juni 2009 sendt en e-mail til SKAT, hvori det blev anført, at klageren har accepteret forslaget til beskatning for indkomståret 2007. Samtidig har revisoren anmodet om henstand med beskatningen.

SKAT har i brev af 3. juli 2009 imødekommet anmodningen om henstand med aktieskatten. I brevet har SKAT tillige anført:

"Henstanden er bl.a. betinget af:

·	Udarbejdelse af en beholdningsoversigt. Beholdningsoversigten skal omfatte de aktier/anparter, som du ejede på fraflytningstidspunktet og fortsat ejer den 30. maj 2008. Den skal indgives til SKAT senest 1. juli 2009.
·	Der skal indgives selvangivelse for hvert indkomstår, hvor der er en positiv henstandssaldo. Selvangivelsesfristen er 1. juli i året efter indkomstårets udløb.
·	Indgives selvangivelsen ikke rettidigt, bortfalder henstanden og det beløb, der står på henstandssaldoen forfalder til betaling."

Som følge af henstanden blev der den 2. juli 2009 dannet årsopgørelse nr. 1 for klageren, hvoraf det fremgik, at der var beregnet en henstand på 55.674.939 kr. i aktieskat.

Klageren indgav ikke selvangivelse og beholdningsoversigt for indkomståret 2008. SKAT meddelte herefter telefonisk klagerens daværende revisor den 1. februar 2010 og 29. april 2010, at selvangivelsen og beholdningsoversigten ikke var modtaget. SKAT har herefter den 20. maj 2010 skriftligt indkaldt selvangivelse og beholdningsoversigt for indkomståret 2008. Det blev samtidig oplyst, at henstanden bortfaldt og henstandsbeløbet forfaldt til betaling, hvis selvangivelsen og beholdningsoversigten ikke blev indsendt senest den 14. juni 2010.

Selvangivelsen og beholdningsoversigten blev ikke indsendt inden fristens udløb. I brev af 22. juni 2010 foreslog SKAT under henvisning til, at klagerens anparter i [virksomhed2] ApS og aktier i [virksomhed1] A/S blev anset for realiseret på fraflytningsdatoen den 31. december 2007, at henstandssaldoen vedrørende aktieavancen ved klagerens fraflytning til Tyskland blev ophævet på grundlag af den manglende selvangivelse og beholdningsoversigt. Klageren fik frist til den 15. juli 2010 med at fremkomme med bemærkninger til SKATs forslag.

Klageren fremkom ikke med bemærkninger til dette forslag. SKAT udskrev den 23. september 2010 årsopgørelse nr. 2 for indkomståret 2007, hvori den henstand på 55.674.939 kr. i aktieskat der tidligere var beregnet, blev ophævet.

Klagerens tidligere repræsentant har den 14. december 2015 anmodet SKAT om, at klagerens skyldige skat blev nedsat til 0 kr. med henvisning til, at [virksomhed2] ApS blev opløst i 2012, og [virksomhed1] A/S blev opløst i 2013. Det var repræsentantens opfattelse, at klagerens skyldige aktieskat skal nedsættes til 0 kr., idet klagerens henstandssaldo ville være nedskrevet med den beregnede negative skatteværdi som følge af selskabernes tvangsopløsning i 2012 og 2013, hvis SKAT ikke havde ladet klagerens henstandssaldo bortfalde.

SKAT har i forslag af 10. august 2017 fastholdt skattekravet.

Klagerens tidligere repræsentant har i brev af 20. oktober 2017 med bemærkninger til SKATs forslag anført, at det var et ubestridt faktum, at begge selskaber var gået konkurs og klageren blev efterladt med en fiktiv skattegæld på omkring 80 mio. kr., han aldrig ville være i stand til at betale. Repræsentanten har i den forbindelse anført, at "dispensationsreglen i aktieavancebeskatningslovens § 39, stk. 5, ses netop at være møntet på et forhold som i nærværende sag". Repræsentanten har sammen med bemærkningerne fremsendt blanket 04.065 om selvangivelse/henstandsbeholdning for indkomstårene 2008 - 2016. Blanketterne var ikke dateret/underskrevet, og blanketterne var enten ikke udfyldte eller kun delvist udfyldte.

SKAT har som følge af den tidligere repræsentants bemærkninger af 20. oktober 2017 fremsendt forslag til afgørelse af 18. januar 2018, hvori SKAT har fastholdt, at anmodningen ikke blev imødekommet og skattekravet således ikke bortfaldt.

Den 22. marts 2018 har klagerens (nye) revisor i forlængelse af SKATs forslag af 18. januar 2018 fremsendt indsigelser mod værdiansættelsen af anparterne i [virksomhed2] ApS og [virksomhed1] A/S. Revisoren har i den forbindelse oplyst, at det fremgik af årsopgørelse nr. 2 af 23. september 2010, at markedsværdien af anparterne var opgjort på baggrund af årsregnskaberne for 2007, hvilket efter revisorens opfattelse burde have været på grundlag af årsregnskaberne for 2008, idet klagerens fulde skattepligt først ophørte i 2008, hvor han solgte sit helårshus og sommerhus i Danmark.

Ved at anvende årsregnskaberne for 2008 fremkom en negativ egenkapital på -199.771.823 kr., hvilket revisoren fandt var den korrekte værdiansættelse, idet denne blev dokumenteret ved de efterfølgende konkurser i selskaberne.

Den 9. november 2018 har den tidligere repræsentant og klageren holdt et møde med Skattestyrelsen. Her blev det oplyst, at klageren har købt udlejningsejendomme i [Tyskland] siden 2004, og han ikke har taget sig af sine danske forhold, men overladt dette til sin daværende revisor, idet der var mange andre forhold, der pressede sig på vedrørende ejendommene i [Tyskland]. Klageren har i henhold til mødereferatet desuden oplyst, at han ikke var fuldt skattepligtig til Tyskland og kun har haft kontakt med de tyske skattemyndigheder få gange. I forlængelse af mødet har klagerens tidligere repræsentant den 5. december 2018 fremsendt nye blanketter 04.065 for indkomstårene 2008 - 2013.

Skattestyrelsen traf den 7. januar 2019 afgørelse om, at skattekravet på ca. 55 mio. kr., der var en følge af, at skatten af anparterne og aktierne i klagerens selskaber blev anset for afstået ved hans flytning til Tyskland i 2007, ikke blev ændret. Som begrundelse herfor har SKAT anført, at dispensationsreglerne i aktieavancebeskatningslovens § 39 A, stk. 11, ikke kan anvendes, idet der ikke forelå et aktieavancehenstandsbeløb. Skattestyrelsen traf endvidere afgørelse om, klagerens skatteansættelse for indkomståret 2008 ikke blev genoptaget, idet ingen af betingelserne i skatteforvaltningslovens § 27 om ekstraordinær genoptagelse var opfyldt.

Afgørelsen af 7. januar 2019 blev påklaget til Skatteankestyrelsen den 5. april 2019.

Ved henvendelse af 21. oktober 2024 fra klagerens nuværende revisor blev det oplyst til Skatteankestyrelsen, at klageren ønsker at frafalde klagepunktet om dispensationsreglerne, hvorfor det kun er klagepunktet vedrørende ekstraordinær genoptagelse for indkomståret 2008, der behandles i nærværende sag.

Skattestyrelsens afgørelse

Skattestyrelsen har ikke imødekommet klagerens anmodning om ekstraordinær genoptagelse efter skatteforvaltningslovens § 27.

Som begrundelse herfor er anført følgende:

"I forhold til genoptagelse af indkomståret 2008 kan dette ikke imødekommes, idet betingelserne i forvaltningslovens § 27, om ændring af en skatteansættelse ud over de almindelige ligningsfrister i skatteforvaltningslovens § 26, ikke ses opfyldt.

Efter § 27, stk. 1 kan der ske ændring hvis:

indtrådt ændring i det privatretlige eller offentligretlige grundlag
konsekvensændring af ansættelse for et andet indkomstår
overdragelsessum for et aktiv i specifikke tilfælde
udenlandsk myndighed har truffet en afgørelse
den skattepligtige forsætligt eller groft uagtsomt har opgivet ukorrekte oplysninger til ansættelsen, og SKAT derved har foretaget en ansættelse på et ukorrekt og ufuldstændigt grundlag
Skatterådet udnytter sine kompetencer
hidtidig praksis er underkendt
Told- og skatteforvaltningen efter anmodning fra den skattepligtige giver tilladelse til ændring af ansættelsen som følge af, at der foreligger særlige omstændigheder.

Efter stk. 2 skal genoptagelses anmodningen fremsættes senest 6 måneder efter at oplysninger, som kan begrunde en genoptagelse, er kommet til kundskab.

I forbindelse med skattepligtsophør skal værdiansættelsen af aktiver foretages, når skattepligten til Danmark ophører eller det skattemæssige hjemsted i Danmark ikke kan opretholdes i Danmark. Skattepligten ophører, når der ikke er bolig til rådighed i Danmark længere. I forbindelse med skatteansættelsen for indkomståret 2007 er der lavet et notat, om forholdene omkring ophør af skattepligt. Der er noteret at helårsbolig, ubebygget grund og sommerhus er solgt den 1. januar 2008, men der ejes fortsat 1/3 af sommerhus, [adresse1].

Den 29-05-2009 er der sendt forslag med ophørt skattepligt 31-12-2007 og fraflytterbeskatning på aktier med kr. 129.492.475 for aktier/anparter i selskaberne [virksomhed2] ApS og [virksomhed1] A/S. Den 30-06-2009 kontrakter revisor SKAT og oplyser at skatteyder acceptere Skattestyrelsens forslag til ansættelse for 2007. Der oprettes henstand med betaling af gevinsten for aktier/anparter, og der oplyses samtidig, at der fremover skal indsendes selvangivelse/beholdningsoversigt.

Skattestyrelsen anser således ikke, at der er forhold, der kan begrunde en genoptagelse efter betingelserne i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1 og betingelsen i stk. om 6 måneder er ikke overholdt."

Udtalelse fra Skattestyrelsen

I forbindelse med Skatteankestyrelsens klagesagsbehandling har Skattestyrelsen den 6. maj 2019 udtalt følgende:

"Der er ikke nye oplysninger i sagen, som ikke står i afgørelsen. Dog vil jeg gøre opmærksom på at [person1] har oplyst, at der ikke er skattepligt i Tyskland, samt oplyse at [person1] er blevet takseret i Danmark som begrænset skattepligtig fra 2009-2017."

Klagerens opfattelse

Klagerens tidligere repræsentant har ved klage af 5. april 2019 anført, at betingelserne i skatteforvaltningslovens § 27 for at få genoptaget skatteansættelsen for indkomståret 2008 er opfyldt.

Retsmøde

Skattestyrelsens udtalelse til Skatteankestyrelsens indstilling

For så vidt angår anmodningen om genoptagelse for indkomståret 2008 har Skattestyrelsen udtalt følgende til Skatteankestyrelsens indstilling:

"Skattestyrelsen finder heller ikke, at der kan ske ekstraordinær genoptagelse af indkomståret 2008, eftersom klageren ikke har påvist at der foreligger særlige omstændigheder, jf. skatteforvaltningsloven § 27, stk. 1, nr. 8

Skattestyrelsen bemærker endvidere, at klageren ikke har overholdt reaktionsfristen, i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2.

Skattestyrelsen tiltræder herefter Skatteankestyrelsens indstilling om stadfæstelse."

Indlæg under retsmødet

Klageren anførte, at betingelserne for ekstraordinær genoptagelse for indkomståret 2008 er opfyldt. Til støtte herfor blev det gjort gældende, at han i indkomståret 2007 er blevet exit-beskattet vedrørende aktier og anparter i to danske selskaber, som han ejede på daværende tidspunkt. Han meldte udflytning pr. 31. december 2007, men på dette tidspunkt ejede han stadigvæk et hus i [by1]. Som følge heraf er det hans opfattelse, at han først skal exit-beskattes i indkomståret 2008, idet han sælger halvdelen af sit hus til sin bror den 4. november 2008, hvorfor det først er på dette tidspunkt, at han ikke længere har rådighed over bolig i Danmark. Salgsdatoen kan ses på tinglysning.dk. Ved afslutningen af 2008 var egenkapitalen i hans to selskaber negativ med ca. 200 mio. kr., hvorfor en ændring af tidspunktet for ophør af skattepligt til Danmark vil indebære, at der slet ikke er nogen aktieavance. Herudover gjorde han opmærksom på, at der er en fejl i sagsoplysningerne, idet han efter fraflytningen var skattepligtig til Tyskland. På daværende tidspunkt ejede han 25 selskaber og 50 ejendomme i Tyskland, hvorfor det var hans tyske revisor, der stod for al kontakten med de tyske skattemyndigheder. Han er i besiddelse af et steuernummer, der kan bekræfte, at han var fuldt skattepligtig til Tyskland efter fraflytningen.

Skattestyrelsen indstillede i overensstemmelse med tidligere udtalelser, at afgørelsen stadfæstes. Til støtte herfor blev det anført, at der ikke er fremlagt nyt relevant faktum vedrørende indkomståret 2008, hvorfor det fastholdes, at klagerens fulde skattepligt til Danmark ophørte i 2007. I øvrigt havde klageren fået henstand med avancebeskatningen, men han glemte efterfølgende at indsende selvangivelser. Dette kan sammenlignes med situationer med glemte fradrag. I sager med henstand må dispensationsreglerne i aktieavancebeskatningslovens § 39 A, stk. 11, anses for at være lex specialis i forhold til skatteforvaltningslovens § 27, hvorfor skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8, slet ikke finder anvendelse i nærværende sag. Hvis Landsskatteretten alligevel er af den opfattelse, at genoptagelsesreglerne finder anvendelse, da skal det bemærkes, at reaktionsfristen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, ikke er overholdt.

Landsskatterettens afgørelse

Sagen drejer sig om, hvorvidt klageren kan opnå ekstraordinær genoptagelse af skatteansættelsen for indkomståret 2008.

Retsgrundlaget

Ifølge skatteforvaltningslovens § 26, stk. 2, skal en skattepligtig, der ønsker at få ændret sin ansættelse af indkomstskat, senest den 1. maj i det fjerde år efter indkomstårets udløb fremlægge oplysninger af faktisk eller retlig karakter, der kan begrunde denne ændring.

Uanset fristerne i § 26, kan en ansættelse af indkomst- eller ejendomsværdiskat efter skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, foretages eller ændres efter anmodning fra den skattepligtige, såfremt en af de objektive betingelser i bestemmelsens nr. 1-4 og 6-7, er opfyldt, eller der foreligger særlige omstændigheder, som anført i bestemmelsens nr. 8.

En ansættelse kan kun foretages efter § 27, stk. 1, hvis genoptagelsesanmodningen fremsættes af den skattepligtige senest 6 måneder efter, at den skattepligtige er kommet til kundskab om det forhold, der begrunder fravigelsen af fristerne i § 26.

Told- og skatteforvaltningen kan efter anmodning fra den skattepligtige dispensere fra fristen, hvis der er særlige omstændigheder. Dette fremgår af skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2.

Af forarbejderne til skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8 (L 175, fremsat 12. marts 2003) fremgår, at bestemmelsens anvendelsesområde er tilfælde, hvor der foreligger særlige omstændigheder, der fører til, at det må anses for urimeligt at opretholde ansættelsen uden for de tilfælde, hvor genoptagelse kan ske efter de objektive grunde i bestemmelsen. Det fremgår endvidere, at bestemmelsen bl.a. finder anvendelse, når skattemyndigheden har begået ansvarspådragende fejl, eller når skattemyndigheden har begået fejl, der ikke er ansvarspådragende, når fejlen har medført en materiel urigtig skatteansættelse, og det efter en konkret bedømmelse må anses for urimeligt at opretholde ansættelsen. Af Østre Landsrets dom af 18. oktober 2013 offentliggjort i SKM2013.739.ØLR følger det, at en forkert skatteansættelse ikke i sig selv er en særlig omstændighed.

Bestemmelsen finder endvidere bl.a. anvendelse i tilfælde, hvor en urigtig ansættelse skyldes svig fra tredjemand eller andre særlige omstændigheder, der ikke kan bebrejdes den skattepligtige. En skønsmæssig ansættelse eller et glemt fradrag berettiger som udgangspunkt ikke til en ekstraordinær ansættelse. Bestemmelsen er således tiltænkt et snævert anvendelsesområde og fortolkes indskrænkende.

Om der foreligger særlige omstændigheder, beror på en konkret vurdering.

Landsskatterettens begrundelse og resultat

Klageren har den 15. december 2015 fremsendt en anmodning om genoptagelse af skatteansættelsen for indkomståret 2008. Anmodningen er således modtaget ved Skattestyrelsen efter udløbet af fristen for ordinær genoptagelse.

Herefter vil der alene kunne ske genoptagelse, hvis betingelserne i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 1-4 eller 6-8, og stk. 2, er opfyldt.

Klageren opfylder ingen af de objektive kriterier i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 1-4 og 6-7, og klageren vil derfor kun kunne få genoptaget skatteansættelsen, hvis der foreligger sådanne særlige omstændigheder, som er omfattet af bestemmelsens stk. 1, nr. 8, og hvis tidsfristen på 6 måneder i § 27, stk. 2, er overholdt.

Ud fra sagens oplysninger finder Landsskatteretten, at der ikke foreligger særlige omstændigheder, som kan begrunde ekstraordinær genoptagelse af klagerens skatteansættelse for indkomståret 2008.

Der er herved henset til, at klagerens daværende revisor ved e-mail af 30. juni 2009 godkendte SKATs forslag til afgørelse af 29. maj 2009, hvor det blev lagt til grund, at klagerens fulde skattepligt til Danmark ophørte pr. 31. december 2007, og at ophøret indebar en realisationsbeskatning af klagerens kapitalandele i [virksomhed2] ApS og [virksomhed1] A/S. På baggrund af sagens oplysninger finder Landsskatteretten det desuden ikke bevist, at klagerens skattepligt til Danmark først ophørte i indkomståret 2008.

Det er yderligere en betingelse for ekstraordinær genoptagelse af skatteansættelsen, at klageren har fremsat anmodningen om genoptagelse senest 6 måneder efter, at klageren er kommet til kundskab om det forhold, der begrunder fravigelsen af fristerne i skatteforvaltningslovens § 26. Denne frist er ikke opfyldt i nærværende sag.

På baggrund af ovenstående anses klageren ikke for at opfylde betingelserne efter skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8, og stk. 2, for ekstraordinær genoptagelse af skatteansættelsen for indkomståret 2008.

Landsskatteretten stadfæster herefter Skattestyrelsens afgørelse.