|
|
Kendelse af 21-05-2024 - indlagt i TaxCons database den 21-06-2024
Journalnr. 20-0055902
Klagepunkt | Skattestyrelsens afgørelse | Klagerens opfattelse | Landsskatterettens afgørelse |
Indkomståret 2015 Renteindtægt ved forretning af mellemregning med [virksomhed1] ApS | Ingen ændring | Nedsættes med 161.736 kr. | Stadfæstelse |
Indkomståret 2016 Renteindtægt ved forretning af mellemregning med [virksomhed1] ApS | 311.227 kr. | 123.776 kr. | Stadfæstelse |
Indkomståret 2017 Fikseret renteindtægt ved forretning af mellemregning med [virksomhed1] ApS | 310.557 kr. | 150.344 kr. | Stadfæstelse |
Indkomståret 2018 Fikseret renteindtægt ved forretning af mellemregning med [virksomhed1] ApS | 358.761 kr. | 171.242 kr. | Stadfæstelse |
Faktiske oplysninger
Klageren er direktør og eneanpartshaver i [virksomhed1] ApS (herefter selskabet), CVR-nr. [...1]. Selskabets formål er ifølge CVR-registeret at drive handel, industri, investering i fast ejendom og andre aktiver, eje andre selskaber helt eller delvis, porteføljeinvestering, formueforvaltning, rådgivning om investering, konsulentvirksomhed, selskabsledelse, administration og anden virksomhed, der er accessorisk til eller understøtter sådanne formål.
Ifølge Skattestyrelsens oplysninger udgør posten ”Gæld til selskabsdeltagere og ledelse” følgende i selskabets årsrapporter for indkomstårene 2013-2018:
”31. december 2013, 5.934.277 kr.
31. december 2014, 6.059.690 kr.
31. december 2015, 6.139.639 kr.
31. december 2016, 7.275.866 kr.
31. december 2017, 8.670.866 kr. (en del af anden gæld)
31. december 2018, 8.153.866 kr. (en del af anden gæld)”
Skattestyrelsen har opgjort rentesatserne til:
”[virksomhed1] ApS har i 2014 forrentet gæld til dig med i alt 270.701 kr. Rentesatsen kan opgøres til 4,71 %, jf. bilag 1.
(...)
[virksomhed1] ApS har i 2015 forrentet gæld til dig med i alt 279.949 kr. Rentesatsen kan opgøres til 4,75 %, jf. bilag 1.
(...)
[virksomhed1] ApS har i 2016 forrentet gæld til dig med i alt 311.227 kr. Rentesatsen kan opgøres til 4,90 %, jf. bilag 1.
(...)
[virksomhed1] ApS har i 2017 ikke foretaget forrentning af gæld til dig.
(...)
[virksomhed1] ApS har i 2018 ikke foretaget forrentning af gæld til dig.”
Klagerens revisor har den 22. november 2019 fremsendt en mail til Skattestyrelsen, hvor følgende fremgår:
”Vedlagt fremsendes opgørelse af mellemregning for perioden 1. januar 2014 - 31. december 2018 samt forrentningen heraf.
Der foreligger ikke en låneaftale. Der er ikke foretaget retlige skridt for at inddrive gælden, ligesom der ikke er andre kreditorer i selskabet, der har givet afkald på forrentningen.”
Af den fremsendte ”opgørelse af mellemregning for perioden 1. januar 2014 – 31. december 2018” til Skattestyrelsen fremgår følgende posteringer:
Dato | Bilag | Type | Tekst | Beløb (DKK) | Saldo (DKK) |
2014 | |||||
31-12-2014 | 9999 | Finansbilag | rt. [person1] | -270.701 | -6.059.690 |
2015 | |||||
31-12-2016 | 9999 | Finansbilag | rt. mellemr. [person1] | -279.949 | -6.139.639 |
2016 | |||||
31-12-2016 | 9999 | Finansbilag | rt [person1] | -311.227 | -7.275.866 |
Skattestyrelsen har oplyst, at klageren har selvangivet ”anden kapitalindkomst” med følgende beløb:
For indkomståret 2013 er selvangivet 271.940 kr.
For indkomståret 2014 er selvangivet 270.701 kr.
For indkomståret 2015 er selvangivet 279.949 kr.
For indkomståret 2016 er selvangivet 311.227 kr. Beløbet er 23. juli 2018 ændret via TastSelv til 0 kr.
For indkomstårene 2017 og 2018 har klageren ikke angivet et beløb
Klageren har den 31. januar 2020 sendt følgende mail til [finans1]:
”Skat har ønsket at revurdere mine selvangivelser for 2016-2018 vedr. rentesats for et lån, som jeg ydede til mit lille investeringsselskab [virksomhed1] ApS. Lånet var på ca. 8 mio kr. Min revisor behandler sagen og neden for har han spurgt mig om jeg kan få en - naturligvis helt uforpligtende - indikation fra min bank under forudsætning om fuldgod sikkerhed. Jeg har jo så vidt jeg ved aldrig etableret egentlige lån hos [finans1].
Jeg har en kassekredit på 200.000 kr.hvor renten pt er 3 % p.a. Der er ikke sikkerhed knyttet til dette lån (så vidt jeg ved).
Er det noget, som du kan hjælpe mig med?”
[finans1] svarede klageren i mail den 31. januar 2020:
” Helt objektivt, ville vi tilbyde en kredit i den størrelsesorden, og med fuldgod sikkerhed (læs: god spredning på papirerne og en overdækning på 20 %), til en rente i niveauet 1,50 – 2,25.
Det ville vi i 2016 og det ville vi igen i dagens marked.”
Skattestyrelsens afgørelse
Skattestyrelsen har forhøjet klagerens kapitalindkomst med henholdsvis 311.227 kr., 310.557 kr. og 358.761 kr. for indkomstårene 2016, 2017 og 2018. Skattestyrelsen har ikke ændret indkomståret 2015.
Skattestyrelsen har begrundet afgørelsen med følgende:
”...
1.4. Skattestyrelsens bemærkninger og begrundelse
Skattestyrelsen mener, at der skal beregnes og periodiseres renter af mellemregning med [virksomhed1] ApS, jf. ligningslovens§ 2, og § 5, stk. 4 og 5. Renten er opgjort til 279.949 kr. i 2015 og 311.227 kr. i 2016 samt kan fikseres til 310.557 kr. i 2017 og 358.761 kr. i 2018. Beløbet er skattepligtigt, jf. statsskattelovens § 4, stk. 1, e.
Du har bedt om at få ændret skatteansættelsen for 2015, hvor du har selvangivet renteindtægter af mellemregningskonto med 279.949 kr. Du opfylder betingelserne for genoptagelse efter skatteforvaltningslovens § 26, stk. 2. Vi vurderer imidlertid, at der ikke skal ske ændringer, fordi vi mener renteindtægterne af tilgodehavende hos [virksomhed1] ApS er skattepligtige.
Derudover har du i 2016 ændret din skatteansættelse med tidligere medregnet renteindtægter af mellemregningskonto på 311.227 kr. De tidligere medregnede renteindtægter anses for skattepligtige.
Vi mener den rente der er beregnet og bogført på mellemregningskontoen med [virksomhed1] ApS i 2015 og 2016 kan anses for en sædvanlig markedsrente og det giver ikke anledning til ændring. De modtagne indsigelser ændre ikke herpå. Det er ikke begrundet, hvorfor den allerede beregnet og bogførte rente skulle være forkert og nu ændres til 2 % eller subsidiært 4 %.
Der skal endvidere foretages en forrentning af mellemregningskontoen for 2017 og 2018, som der ikke foreligger en beregning på.
Interesseforbundne parter skal ved opgørelsen af deres skattepligtige indkomst anvende priser og vilkår for økonomiske transaktioner i overensstemmelse med, hvad der kunne være opnået, hvis transaktionerne havde fundet sted mellem uafhængige parter, jf. ligningslovens § 2, stk. 1.
Når en hovedaktionær udlåner penge til sit selskab, skal der beregnes en sædvanlig markedsrente. Markedsrenten er den rente, som to uafhængige parter ville have aftalt i et tilsvarende låneforhold.
[virksomhed1] ApS har i årene 2015-2018 haft en gæld til dig, som ejer hele anpartskapitalen i selskabet og derfor udøver bestemmende indflydelse over selskabet jævnfør skattekontrollovens § 37. Der er ikke tilskrevet renter på selskabets gæld til dig i 2017 og 2018.
Når selskabet låner penge af dig, er der tale om en kontrolleret transaktion. Selskabet er omfattet af kredsen i ligningsloven § 2, som er en forudsætning for, at Skattestyrelsen kan fiksere en rente af mellemregningen med dig.
Da der ikke er tilskrevet renter på selskabets gæld i 2017 og 2018, finder Skattestyrelsen, at der er grundlag for at fiksere en sådan rente efter ligningslovens § 2, stk. 1.
Ved beregning af renten på mellemregningen skal der anvendes en markedsrente og tilskrivning svarende til de forhold, selskabet kan låne til uden sikkerhed hos 3. mand.
Selskabet har foretaget en renteberegning af mellemregningskontoen i 2015 og 2016, hvor rentesatsen kan opgøres til 4,75 % i 2015 og 4,9 % i 2016, jf. bilag 1. Der er ved opgørelse af forretningen af mellemregning for 2017 og 2018 i forslag af 12. december 2019 anvendt en rentesats på 5 %. Satsen ligger på niveau med den sats selskabet har anvendt på forrentning af mellemregningskonto for 2015 og 2016. Rentesats på gæld i [finans2] A/S kan i 2016 beregnes til 6,74 % og i 2017 til 5,34 %, hvorfor en rentesats på 5 % anses for den rente en tredjemand skulle have.
I har kommet med indsigelser hertil, hvor I gør opmærksom på, at lån fra [finans2] udelukkende var baseret på selskabets ejerskab af aktier i [virksomhed2] A/S, herunder de særlige aftaleforhold der gjorde sig gældende herfor, og låneforholdet kan således ikke karakteriseres som et almindeligt låneforhold, idet både etableringen af lånet og den senere afvikling hang sammen med kapitalanbringelsen i [virksomhed2] A/S. Der har således ikke bestået øvrige generelle låneforhold.
I mener at på grundlag af din formue og indkomstforhold ville du være i stand til at opnå et lån i sit selskab (svarende til mellemregningens størrelse i de enkelte år) til en rente på ikke over 2,0 %, som er bekræftet af din bank. I fastholder således at rentesatsen ikke kan overstige 2 %. I bemærker endvidere, at det subsidiært følger at renten kan sættes til diskontoen plus 4 %, og da diskontoen, således har været 0 % de sidste 7 år, så er der ikke grundlag for en rente på mere end 4 % for indkomstårene 2015-2018, og således under alle omstændigheder ikke de 4,75 % som er anvendt af Skattestyrelsen.
I har på basis af en rente på 4 % beregnet renten for 2017 til 310.557 kr. og for 2018 til 358.761 kr.
Vi har ud fra det foreliggende accepteret et renteniveau på 4 % og den dermed opgjort rente for 2017 og 2018.
Som det fremgår af SKM2014.798.BR medfører den omstændighed, at der forud for forfaldstidspunktet er ydet henstand med betaling af renterne, ikke at skatteyderen ikke skulle beskattes heraf, fordi han som hovedanpartshaver skulle periodisere renteindtægterne til de perioder, de vedrørte, jf. ligningslovens § 5, stk. 4, sidste punktum og stk. 5, første punktum. Skatteyderen kunne heller ikke i medfør af ligningslovens § 5 A nedskrive renteindtægterne til nul. Retten henviste herved til, at renterne ikke var forfaldne, at selskabet ikke var i misligholdelse, og til at skatteyderen som hovedanpartshaver var forpligtet til at periodisere renteindtægterne i medfør af ligningslovens § 5, stk. 4, sidste punktum og stk. 5, første punktum. Skatteyderen havde ikke godtgjort, at renteindtægterne var uerholdelige, hvorfor han heller ikke kunne undgå beskatning med henvisning hertil. Retten anførte i den forbindelse, at den fandt det godtgjort, at skatteyderen, der over en årrække vedblev med at yde selskabet lån, var af den opfattelse, at selskabet ville blive i stand til at betale skyldige renter.
Det fremgår af SKM2018.243.BR, at det er afgørende for fradrag for renteindtægterne, om renterne var uerholdelige. Sagsøgeren har en skærpet bevisbyrde, og det forhold, at selskabet havde økonomiske vanskeligheder og løbende underskud i alle årene, ikke ville føre til et andet resultat. Det fremgår af dommen, at retten har lagt vægt på,
| • | at sagsøgeren som ejer af selskabet løbende lånte selskabet penge, |
| • | at han ikke på noget tidspunkt forsøgte at forhindre et økonomisk tab i forbindelse med de løbende udlån, |
| • | at det fremgik af de af sagsøgeren underskrevne ledelsesberetninger i selskabets årsrapporter, at der forventedes en øget aktivitet fremover og dermed en øget indtjening/positivt resultat af virksomhedens drift fremover, og |
| • | at sagsøgeren havde forklaret, at han hele tiden troede, virksomheden ville begynde at give overskud. |
Vi mener at renteindtægterne ved [virksomhed1] ApS for dig er erholdelige. Du har over en årrække ved blevet med at yde selskabet lån. Du må have været af den opfattelse, at selskabet ville blive i stand til at betale skyldige renter.
[virksomhed1] ApS har gæld til pengeinstitut, som stort set er uændret gennem årene fra ultimo 2013 til 2017, der udgør 8.061 tkr.ultimo 2017 ifølge indberetning fra pengeinstitut. Selskabet har således været i stand til at betale renterne på lån hos pengeinstituttet [finans2] A/S, der i 2014 udgjorde 606 tkr., i 2015 udgjorde 593 tkr., i 2016 udgjorte 543 tkr. og i 2017 udgjorde 430 tkr. Derudover har mellemregningskontoen med anpartshaver i årene, hvor den er blevet forrentet frem til 2016, og efter 2016 frem til 2. oktober 2018 uændret løbende blevet forøget, jf. bilag 2.
Du fortsætter med at udlåne til selskabet.
Du har undladt at tage skridt til inddrivelse af dit tilgodehavende. Selskabet har andre værdipapirer og kapitalandele, der pr. 31. december 2018 udgør 1.674 tkr. Derudover har selskabet i perioden haft driftsmidler og inventar samt andre tilgodehavender, jf. bilag 3. Vi har ikke fået oplyst, om der skulle være gjort tiltag til at realisere disse aktiver. Du har således ikke forhindret et tab i forbindelse med udlånet.
Det fremgår af ledelsesberetningen for 2017, at ledelsen anser årets resultat for tilfredsstillende. Det fremgår ikke af ledelsesberetningen eller revisionspåtegningen, at der tages forbehold i årsregnskabet for fortsat drift.
Det indgår også i vurderingen, at såfremt renterne skulle anses for uerholdelige, ville en uafhængig tredjepart på grund af selskabets økonomiske forhold have givet afkald på forrentning på tilsvarende måde, som du i de aktuelle indkomstår vil give afkald på forrentning af dit løbende mellemværende med selskabet. Dette er ikke sket.
Det fremgår af modtaget indsigelser, at I fortsat fastholder, at rentetilskrivning i 2015 - 2018 var uerholdelig på tilskrivningstidspunktet, eller at det i det mindste kun er en nettoforøgelse af låneforholdet, der kan danne grundlag for en rentefastsættelse. Vi har ikke modtaget yderligere begrundelse for at rentetilskrivningen var uerholdelig. Vi fastholder derfor at renterne er erholdelige ud fra begrundelsen ovenfor.
Skattestyrelsen gør opmærksom på, at selskabet har mulighed for at undgå yderligere følgeændringer (sekundære justeringer), jf. Ligningslovens § 2, stk. 5, ved at forpligte sig til betaling i overensstemmelse med de i stk. 1 anvendte priser og vilkår. Anmodning om betalingskorrektion indsendes til os inden udløbet af fristen for påklage af ansættelsen.
...”
Klagerens opfattelse
Klagerens repræsentant har nedlagt påstand om, at klagerens kapitalindkomst for indkomstårene 2015, 2016, 2017 og 2018 nedsættes til henholdsvis 118.213 kr., 123.776 kr., 150.344 kr. og 171.242 kr. ved at beregningen af renteindtægten fra mellemregningen mellem klageren og selskabet beregnes med 2 % årlig rente.
Til støtte herfor har repræsentanten anført:
”...
Vi klager over den rentesats som Skattestyrelsen har anvendt, da vi mener, at satsen overstiger markedsrenten som dokumenteret af os ved en skrivelse fra [finans1] A/S. [person1] skal efter vor opfattelse kun beskattes af en rente på 2 % p.a.
Vi klager over, at Skattestyrelsen, efter vores opfattelse, ikke har efterprøvet markedsrenten og således har fastsat en for høj rente, nærmest efter den praksis, der er omkring fikseret rente.
Vi har fremsendt en skrivelse til Skattestyrelsen af dags dato vedrørende [virksomhed1] ApS, der er vedlagt i kopi og vi afventer svar, da det er vores opfattelse, at afgørelsen bør kaldes tilbage og at markedsrenten bør anvendes.
...”
Der er ikke kommet bemærkninger fra repræsentanten til sagsfremstillingen.
Landsskatterettens afgørelse
Sagen angår renteindkomst fra lån over mellemregningskontoen med [virksomhed1] for indkomstårene 2015 – 2018. For indkomståret 2015 skal der tages stilling til, om rentesatsen skal sættes ned, for indkomståret 2016 skal der tages stilling til klagerens egen nedskrivning af renteindkomsten, og for indkomstårene 2017 og 2018 skal der tages stilling til, om der kan fikseres en renteindkomst på lånet.
Retsgrundlaget
Det fremgår af statsskattelovens § 4, stk. 1, litra e, at renteindtægter er skattepligtig indkomst.
Det følger desuden af ligningslovens § 2, stk. 1, at de af bestemmelsen omfattede interesseforbundne parter ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst skal anvende priser og vilkår for handelsmæssige eller økonomiske transaktioner i overensstemmelse med, hvad der kunne være opnået, hvis transaktionerne var afsluttet mellem uafhængige parter.
Bestemmende indflydelse forstås som ejerskab eller rådighed over stemmerettigheder, således at der direkte eller indirekte ejes mere end 50 pct af anpartskapitalen, eller at der rådes over mere end 50 pct af stemmerne. Ved bedømmelsen heraf medregnes anparter og stemmerettigheder, som indehaves af personlige anpartshavere og deres nærtstående, herunder ægtefæller samt børn og børnebørn, jf. ligningslovens § 16 H, stk. 6. Det fremgår af ligningslovens § 2, stk. 2.
Landsskatterettens begrundelse og resultat
Skattestyrelsen har ikke ændret klagerens skattepligtige indkomst for 2015 og forhøjet klagerens skattepligtige indkomst med henholdsvis 311.227 kr., 310.557 kr. og 358.761 kr. for indkomstårene 2016, 2017 og 2018. Skattestyrelsen har benyttet rentesatsen, som oprindeligt var anvendt af klageren for indkomstårene 2015 og 2016, mens Skattestyrelsen har fikseret en rentesats på 4 % for indkomstårene 2017 og 2018.
Klageren er omfattet af ligningslovens § 2 med hensyn til fastsættelsen af rentesatsen på udlånet til selskabet.
Det fremgår af mailen fra [finans1], dateret den 31. januar 2020, at banken ville tilbyde en kredit i størrelsesordenen 8 mio. kr. med fuldgod sikkerhed (god spredning på papirerne og en overdækning på 20 %) til en rente i niveauet 1,50 – 2,25 % i 2016. Af korrespondancen fremgår også, at klageren har en kredit til 3,00 % uden sikkerhedsstillelse.
Skattestyrelsen har beskattet klageren af renteindtægter ud fra en rentesats på henholdsvis 4,75 %, 4,90 %, 4,00 % og 4,00 % i indkomstårene 2015, 2016, 2017 og 2018.
Landsskatteretten er enig med Skattestyrelsen i fastsættelsen af rentesatserne for indkomstårene 2015, 2016, 2017 og 2018.
Der er lagt vægt på, at klageren selv har beregnet og fastsat renten for indkomstårene 2015 og 2016, og at der ikke er fremlagt grundlag for at fravige denne opgjorte rentesats. For indkomstårene 2017 og 2018 er der ikke grundlag for at fravige den fastsatte rentesats på 4,00 %, da denne stemmer godt med det indhentede tilbud fra [finans1], da der ikke over for klageren er stillet sikkerhed for lånet, ligesom en rentesats på 4,00 % følger niveauet for udlån til selskabet i de foregående indkomstår.
Da der er tale om kontrollerede transaktioner, er forhøjelserne af selskabets skatteansættelse i det påklagede indkomstår rettidig, jf. skatteforvaltningslovens § 26, stk. 5.
Landsskatteretten stadfæster Skattestyrelsens afgørelse.