Kendelse af 09-10-2024 - indlagt i TaxCons database den 16-11-2024

Journalnr. 20-0099069

Klagepunkt

Skattestyrelsens

afgørelse

Klagerens opfattelse

Landsskatterettens

afgørelse

Omgørelse af overdragelse af fast ejendom, herunder vilkår for finansiering

Nej

Stadfæstelse

Faktiske oplysninger

Klagerens far, [person1], stiftede den 2. februar 1999 [virksomhed1] ApS, CVR-nr. [...1] (herefter selskabet), som eneanpartshaver. Klagerens far indtrådte samtidig som direktør i selskabet. Selskabets formål er at drive virksomhed som holding- og investeringsselskab samt gennem datterselskaber at drive handel og produktion.

Den 2. august 2019 anmodede selskabet Skattestyrelsen om et bindende svar vedrørende et påtænkt salg af selskabets erhvervsejendom beliggende [adresse1], [by1], til klageren. Selskabet ønskede svar på om handelsværdien for erhvervsejendommen udgjorde 1.250.000 kr.

Skattestyrelsen har den 5. september 2019 ved et bindende svar bekræftet, at handelsværdien for erhvervsejendommen udgjorde 1.250.000 kr.

Ifølge fremlagt købsaftale af 27. november 2019 erhvervede klageren ejendommen af selskabet med overtagelsesdag den 31. december 2019. Ifølge købsaftalen berigtiges købesummen på 1.250.000 kr. ved udstedelse af et gældsbrev. Købsaftalen er underskrevet den 27. november 2019 af klager som køber og af klagerens far som sælger på vegne af selskabet.

Der er fremlagt et gældsbrev af 16. oktober 2019 vedrørende et lån på 1.250.000 kr. Det fremgår bl.a. af gældsbrevets betingelser, at lånet forrentes årligt med 2 %, og at lånet er afdragsfrit. Gældsbrevet er underskrevet den 27. november 2019 af klager som låntager og af klagerens far som långiver på vegne af selskabet.

Den 27. april 2020 har klagerens repræsentant på vegne af selskabet anmodet Skattestyrelsen om et bindende svar på, om prisen på 1.250.000 kr. for erhvervsejendommen ved et salg fra selskabet til klagerens søn svarer til den skattemæssige handelsværdi for erhvervsejendommen.

Skattestyrelsen har den 3. juni 2020 ved et bindende svar afslået, at købesummen er berigtiget til kurs 100 ved udstedelse af gældsbrevet af 27. november 2019. Skattestyrelsen har i den forbindelse lagt vægt på, at hele købesummen er finansieret ved gældsbrevet, og at klageren ikke har stillet sikkerhed for lånet, som desuden kun forrentes med 2 % årligt. Handlen anses derfor ifølge Skattestyrelsen ikke for gennemført på markedsvilkår.

Klagerens repræsentant har i øvrigt den 27. april 2020 anmodet Skattestyrelsen om omgørelse af den indgåede handel den 27. november 2019.

Den 23. juli 2020 har Skattestyrelsen fremsendt forslag til afgørelse til klageren og selskabet, hvor Skattestyrelsen foreslår at afslå omgørelse af handlen, idet Skattestyrelsen ikke anser betingelserne i skatteforvaltningslovens § 29 for opfyldt.

Skattestyrelsen fremsendte den 25. august 2020 afgørelse om afslag på omgørelse.

Den 18. november 2020 har klagerens repræsentant på vegne af klageren og selskabet anmodet Skattestyrelsen om genoptagelse af Skattestyrelsens afgørelser af 2. september 2020. I den forbindelse har klagerens repræsentant bemærket, at Skattestyrelsens afslag på omgørelse af 25. august 2020 vil blive påklaget til Skatteankestyrelsen, såfremt Skattestyrelsen ikke genoptager Skattestyrelsens afgørelser.

Den 24. november 2020 har klagerens repræsentant på vegne af klageren og selskabet påklaget Skattestyrelsens afgørelser af 25. august 2020 til Skatteankestyrelsen.

Skattestyrelsen har i forbindelse med sit høringssvar til klagen fremlagt kopi af forslag til afgørelse af 13. november 2020 over for klagerens far, [person1], hvoraf bl.a. fremgår, at Skattestyrelsen agter at ændrer hans skattepligtige aktieindkomst for indkomstår 2019 med 1.250.000 kr. med henvisning til ligningslovens § 16 E.

Skattestyrelsens afgørelse

Skattestyrelsen har givet afslag på omgørelse af ejendomshandlen vedrørende [adresse1], [by1].

Som begrundelse for afgørelsen er anført:

”[person1] er hovedanpartshaver i selskabet [virksomhed1] ApS, der ejede erhvervsejendommen, [adresse1], [by1]. Den 31. december 2019 solgte selskabet ejendommen til [person1]s søn, [person2]. Salget af ejendommen er en privatretlig disposition omfattet af skatteforvaltningslovens § 29.

Samtidig med salget blev udsted et gældsbrev af selskabet til [person2] på kr. 1.250.000, hvilket svarer til salgssummen for ejendommen. Lånet blev givet som et anfordringslån uden sikkerhedsstillelse.

[person1] og [person2] er som nærtbeslægtede omfattet af personkredsen i ligningslovens § 2. Denne bestemmelse har til formål at lovfæste armslængdeprincippet, og dermed sikre, at der for indbyrdes transaktioner anvendes samme priser og vilkår som mellem uafhængige parter. Ved etablering af et lån fra selskabet til [person1]s søn, bliver [person2] samtidig omfattet af bestemmelserne i ligningslovens § 16 E om aktionærlån.

Et selskabsretligt lån, der samtidig er omfattet af ligningsloven § 16 E, er ikke et lån i skatteretlig forstand. Lånet skal i stedet behandles som en overførsel af værdier fra selskabet til personen, og beskattes på overførselstidspunktet som enten løn eller udbytte.

Da [person2] ikke er anpartshaver i selskabet vil en hævning uden tilbagebetalingspligt efter praksis anses for at have passeret den nærtstående aktionær med bestemmende indflydelse, det vil sige [person1]. I en sådan situation skal der ske beskatning hos anpartshaveren af udbytte eller løn.

Hovedanpartshaveren har imidlertid endnu ikke selvangivet hævningen i selskabet på kr. 1.250.000 i 2019 som enten løn eller udbytte, hvorfor dispositionen ikke har været underlagt nogen skatteansættelse. Som følge heraf kan omgørelsesanmodningen som udgangspunkt ikke behandles i medfør af skatteforvaltningslovens § 29, stk. 1. Da der i dette tilfælde imidlertid ikke er tvivl om, at der foreligger et kapitalejerlån omfattet af ligningslovens § 16 E, og anmodningen om omgørelse er fremkommet til Skattestyrelsen før selvangivelsesfristen er udløbet for 2019, behandles anmodningen efter praksis dog alligevel.

Derimod kan omgørelsesanmodningen ikke behandles efter skatteforvaltningsloven § 29 ud fra en formodning fra ansøgers side om, at Skattestyrelsen kan tænkes at ville foretage en korrektion af overdragelsessummen. Som anført i skatteforvaltningsloven § 29, stk. 1 kan omgørelsesreglerne anvendes, "I det omfang en ansættelse af indkomst- eller ejendomsværdiskat hviler på en privatretlig disposition". En omgørelse kræver således, at den privatretlige disposition har haft betydning for skatteansættelsen. Dette vil ikke være tilfældet, så længe der alene er tale om en formodning fra ansøgers side om en fremtidig regulering.

Skattestyrelsen har gennemgået det fremsendte materiale, og finder at der reelt er tale om to civilretlige dispositioner. Nemlig overdragelse af en ejendom samt udfærdigelse af et gældsbrev til finansiering af købet. Den første aftale – selve ejendomshandlen – har ikke haft nogen utilsigtede skattemæssige virkninger, idet ejendommens handelspris er godkendt ved det bindende svar af 5. september 2019. Den anden aftale er udfærdigelsen af gældsbrevet til finansiering af ejendomshandlen.

Denne disposition er omfattet af ligningslovens § 16 E, og har ifølge omgørelsesanmodningen haft utilsigtet skattemæssig virkning, idet hovedanpartshaveren skal beskattes af lånet.

Da aftalen om ejendomshandlen ikke har udløst nogen uhensigtsmæssige skattemæssig virkning, kan denne aftale ikke omgøres efter bestemmelserne i skatteforvaltningslovens § 29.

Med hensyn til gældsbrevet anser vi det ikke for en utilsigtet skattemæssig virkning efter skatteforvaltningslovens § 29, stk. 1, nr. 2, at der skal betales skat af en hævning i selskabet til finansiering af et ejendomskøb i privatsfæren. Når der hæves penge i selskabet til finansiering af et ejendomskøb foretaget af anpartshaverens søn, og lånet gives på anfordringsvilkår og uden sikkerhedsstillelse, er der tale om overførsel af midler fra selskabet til privatsfæren på ikke-markedsmæssige vilkår.

Ved udlån fra hovedanpartshaverens selskab og til dennes søn undgår sønnen desuden omkostninger forbundet med fremmedfinansiering samt en lavere rente end markedsrenten, hvilket er en økonomisk fordel for sønnen.

Skatteretligt er det kun tilladt at yde lån eller stille sikkerhed for hovedaktionærer og deres nærtstående uden beskatning, hvis betingelserne i selskabslovens § 210, stk. 2, er opfyldt, eller der er tale om lån, der er ydet som led i en sædvanlig forretningsmæssig disposition. Enhver anden udbetaling fra selskabet til en hovedaktionær eller dennes nærtstående vil udløse skat i form af enten udbytteskat eller A-skat.

Skattestyrelsen må desuden lægge til grund, at der ikke er hjemmel til - hverken i lovens tekst eller forarbejder - at forvalte omgørelsesreglerne til gunst for hovedaktionæren i relation til bestemmelserne om aktionærlån. Overførslen af pengene mellem selskabets konto og kapitalejerens søn er sket i kraft af hovedaktionærens bestemmende indflydelse på selskabets dispositioner, og er netop kendetegnende for de situationer, som man ønskede at undgå ved indførelsen af LL § 16 E.

Der henvises endvidere til de to refererede afgørelser fra Landsskatteretten, der kan ses på Afgoerelsesdatabasen.dk.

På det grundlag kan der ikke gives tilladelse til omgørelse.”

Skattestyrelsens udtalelse til klagen

”Skattestyrelsen fremsendte et forslag om, at der ikke kunne gives tilladelse til omgørelse den 23. juli 2020. Heraf fremgik, at der skulle indsendes bemærkninger til forslaget senest den 17. august 2020. Da Skattestyrelsen ikke modtog yderligere fra skatteyder eller dennes rådgiver, blev afgørelsen fremsendt den 25. august 2020.

Den 25. november 2020 modtog Skattestyrelsen et brev fra skatteyders rådgiver, [virksomhed2], hvor rådgiveren anmoder om at få sagen genoptaget, idet han mener, at afgørelsen af 25. august 2020 er forkert, og at der bør gives tilladelse til omgørelse. Den 27. november 2020 fremsendte rådgiver en klage over afgørelsen til Skatteankestyrelsen.

Skattestyrelsen er af den opfattelse, at rådgivers indsigelser mod afgørelsen ikke ændrer på, at der ikke kan gives tilladelse til omgørelse. Vi finder derfor ikke grundlag for at genoptage sagen.

Da vi imidlertid ikke har haft lejlighed til at kommentere indsigelserne, idet disse ikke blev indsendt rettidigt, vil vi gerne kommentere rådgivers anbringender i forbindelse med klagen til Skatteankestyrelsen. Rådgivers indsigelser er vedlagt som bilag 6.

Rådgivers indsigelser mod Skattestyrelsens afgørelse er følgende:

Skattestyrelsen er af den opfattelse, at der ikke er hjemmel til at give tilladelse til omgørelse, såfremt der er tale om et aktionærlån efter LL § 16 E.

Denne opfattelse er forkert.

Skattestyrelsen har anført, at der er overført penge fra selskabet til kapitalejerens søn, hvilket er et forkert faktum.

LL § 16 E blev indført for at forhindre hovedaktionærer i at finansiere deres privatforbrug ved lån fra deres selskab. Denne type lån vil reelt ikke blive tilbagebetalt. Dette gør sig ikke gældende i denne sag, idet der er tale om et lån til finansiering af et ejendomskøb, der er sket til handelsværdien. Denne handelsværdi er ved et bindende svar godkendt af Skattestyrelsen.

Overdragelsen af ejendommen og udfærdigelsen af gældsbrevet er ikke to forskellige dispositioner.

Punkt 1: Hjemmel til omgørelse af aktionærlån efter LL § 16 E

Skattestyrelsen er helt enig med rådgiver i, at der i helt særlige situationer kan gives tilladelse til omgørelse af aktionærlån efter LL § 16 E.

Skattestyrelsen har med sin formulering alene ønsket at præcisere, at reglerne kun under ganske særlige omstændigheder kan anvendes til gunst for en hovedaktionær.

Ifølge forarbejderne (LFF 2012-08-14 nr. 199) blev LL § 16 E indført som en konsekvens af, at selskabslovens forbud mod aktionærlån i vidt omfang ikke blev efterlevet. Samtidig blev fastslået, at det ville kræve betydelige ressourcer at håndhæve det selskabsretlige forbud, hvorfor det var nærmest risikofrit at optage aktionærlån.

Beskatning af aktionærlån blev derfor indført, for at fjerne incitamentet til at optage sådanne lån.

Skattestyrelsen er derfor ikke enig med rådgiver i, at vi har fremført, at der ikke er hjemmel til omgørelse, når der er tale om LL § 16 E-beskatning. Det vi har påpeget er, at bestemmelsen ikke kan bruges til fordel for hovedaktionærer.

Punkt 2: Overførsel af penge til kapitalejeren søn

Skattestyrelsen er af den opfattelse, at et lån til kapitalejerens søn til finansiering af købet af en ejendom i nærværende sag kan sidestilles med betegnelsen ”overførsel af penge”.

Skattestyrelsen er derfor ikke enig i rådgivers betragtninger om, at der anvendes et forkert faktum.

Punkt 3: LL § 16 E blev indført for at forhindre hovedaktionærer i at finansiere privatforbrug ved lån i deres selskaber

kapitalejernes privatforbrug. Der henvises til SKATs Juridiske Vejledning afsnit C.B.3.5.3.3 om aktionærlån. Her fremgår, at bestemmelsen i LL § 16 E også omfatter lån, der ikke direkte er ydet til en aktionær, idet bestemmelsen også anvendes på lån, der f.eks. opstår ved, at selskabet overtager en fordring mod en aktionær, køber et pantebrev udstedt af en aktionær eller låner til nærtstående personer, f.eks. ægtefæller eller børn.

Desuden gælder reglen ikke kun lån, men også sikkerhedsstillelser, og midler, der stilles til rådighed.

Om lån til nærtstående fremgår af forarbejderne til LL § 16 E, at ”en låntager, som ikke selv har bestemmende indflydelse i selskabet, men er nærtstående – f.eks. ægtefælle – til en aktionær med bestemmende indflydelse, omfattes i kraft af henvisningen til ligningslovens § 2 også af forslaget. Hvis en sådan låntager hverken er aktionær eller ansat i selskabet, kan vedkommende ikke beskattes af maskeret udbytte eller lån. En hævning uden tilbagebetalingspligt til en sådan person kan efter praksis anses for at have passeret den nærtstående aktionær med bestemmende indflydelse”.

LL § 16 E omfatter derfor også situationer, hvor en nærtstående til hovedaktionæren låner penge af selskabet, og omfatter ikke alene lån til privatforbrug. Af Den Juridiske Vejledning fremgår positivt, i hvilke situationer reglen ikke skal anvendes:

1. Lån, der ydes som led i en sædvanlig forretningsmæssig disposition.

2. Sædvanlige lån fra pengeinstitutter eller

3. Lån til selvfinansiering som nævnt i selskabsloven § 206, stk. 2.

I denne sag er selskabets formål ifølge årsrapporten for 2019 angivet som ”ejendomsudlejning samt handel med maskiner”. Udlån af midler til finansiering af ejendomskøb er derimod ikke en sædvanlig forretningsmæssig disposition for selskabet.

Udlånet til kapitalejerens søn, til finansiering af købet af en ejendom, er derfor efter Skattestyrelsens opfattelse omfattet af LL § 16 E. Det ydede lån er tillige sket på favorable vilkår, som ikke ville have fundet sted, såfremt lånet var ydet til tredjemand.

Punkt 4: Overdragelsen af ejendommen og udfærdigelsen af gældsbrevet er ikke to forskellige dispositioner

Skattestyrelsen har i sin afgørelse valgt at anskue transaktionerne enkeltvis, og behandle de civilretlige dispositioner i forhold hertil. Vi kan imidlertid medgive rådgiver, at man også kan vælge at se på dispositionerne som en helhed, og derfor betragte købet af ejendommen og finansieringen heraf, som én samlet transaktion.

Dette ændrer imidlertid ikke på det faktum, at finansieringen af købet af ejendommen er omfattet af bestemmelserne i LL § 16 E.

Selve købet af erhvervsejendommen er indgået ved en købsaftale dateret den 27. november 2019. Ifølge købsaftalen er købesummen fastsat til 1.250.000, hvilket er i overensstemmelse med det bindende svar afgivet den 5. september 2019. Se bilag 2 og 4. Af aftalen fremgår, at købesummen berigtiges ved udstedelse af et gældsbrev på nærmere aftalte vilkår.

Lånet til finansiering af købet af erhvervsejendommen er givet på anfordringsvilkår uden sikkerhedsstillelse, og med en forretning på 2 %, selv om hele købesummen er berigtiget ved udstedelse af et gældsbrev. Gældsbrevet mellem kapitalejerens søn, [person2], og sælgeren af ejendommen, [virksomhed1] ApS, er ligeledes dateret den 27. november 2019 jf. bilag 3.

Parterne anmodede efterfølgende, nærmere bestemt den 27. april 2020, om et bindende svar på, om Skattestyrelsen kunne bekræfte, at berigtigelsen af ejendommens købesum ved udstedelse af et gældsbrev var sket til kurs 100. Hertil svarede Skattestyrelsen den 3. juni 2020, at det er Skattestyrelsens opfattelse, at den fastsatte rente er for lav, da hele købesummen er finansieret ved gæld. Desuden er der tale om et gældsbrev uden sikkerhedsstillelse. Skattestyrelsen kunne derfor ikke bekræfte, at kursværdien af gældsbrevet er kurs 100.

Henset til den måde finansieringen af ejendomshandlen er foretaget på, må Skattestyrelsen fastholde sine argumenter i afgørelsen af 25. august 2020 om afslag på omgørelse. Her er fastslået, at betingelsen for omgørelse i § 29, stk. 1, nr. 1. og 2. ikke er opfyldt. Specielt er i afgørelsen lagt vægt på, at kapitalejerens søn har opnået et lån hos selskabet på favorable vilkår, hvorved dispositionen har været båret af et ønske om at spare eller udskyde skatter.

Samtidig må vi fastholde, at der ikke er muligt at behandle omgørelsesanmodningen med udgangspunkt i, at ejendommen ikke er overdraget til den korrekte skattemæssige værdi. Som anført i Skattestyrelsens afgørelse følger det af ordlyden af skatteforvaltningsloven § 29, stk. 1, at omgørelse er rettet mod situationer, hvor en ”ansættelseaf indkomst- og ejendomsværdiskat hviler på en privatretlig disposition”.

Ved en ”ansættelse af indkomstskat” forstås, at der er opgjort en skat med udgangspunkt i enten en selvangivelse eller anden afgørelse fra skattemyndighedernes side, som hviler på den civilretlige disposition.

I denne sag er der ikke foretaget noget skatteansættelse med udgangspunkt i, at ejendommen ikke er overdraget til den korrekte skattemæssige værdi. Den civilretlige disposition har derfor ikke haft nogen betydning for en ansættelse, således at en ændring af dispositionen ved en omgørelse kan føre til en ændring af ansættelsen. Det væsentlige i denne forbindelse er naturligvis, at den reelle skattemæssige værdi endnu ikke er fastlagt.

Det samme gør sig for så vidt også gældende for vores vurdering af, om vi kan behandle omgørelsesanmodningen, selv om der ikke foreligger en skatteansættelse, der hviler på den civilretlige disposition omfattet af Ligningsloven § 16 E. Men som anført i afgørelsen er der ikke tvivl om, at forholdet er omfattet af LL § 16 E, og da anmodningen om omgørelse er fremsendt før selvangivelsesfristens udløb for 2019, behandles anmodningen derfor alligevel på dette punkt. I den forbindelse er lagt

vægt på, at beløbet, der skal indgå i skatteansættelsen, er kendt på ansøgningstidspunktet.

Det kan desuden tilføjes, at Skattestyrelsen har fremsendt et forslag om ændring af den skattepligtige indkomst for hovedaktionæren, [person1], den 13. november 2020. Ifølge forslaget vil [person1] blive beskattet af udbytte på 1.250.000 kr., svarende til lånet til sønnen. Se bilag 7.

I sin klage til Skatteankestyrelsen af 24. november 2020 skriver rådgiver:

Skattestyrelsens to konklusioner i det bindende svar er i direkte modstrid med Skattestyrelsens argument for at afslå tilladelse til omgørelse. Af den påklagede afgørelse fremgår nemlig direkte at Skattestyrelsen ikke finder, at måden at berigtige købesummen på har nogen indflydelse på om ejendommen er overdraget til den korrekte skattemæssige værdi, jf. den påklagede kendelse side 8, første nye afsnit. Dette er imidlertid i direkte modstrid med Skattestyrelsens begrundelse i det bindende svar.

Vi finder ikke at ovenstående er i overensstemmelse med, hvad der fremgår af vores afgørelse side 8. I vores afgørelse har vi påpeget, at der ikke foreligger en skatteansættelse, som har udløst en skat, som følge af at ejendommen ikke er overdraget til den korrekte skattemæssige værdi. Den pågældende disposition har derved ikke haft nogen utilsigtet skattemæssig virkning, hvilket er en betingelse for omgørelse i henhold til skatteforvaltningsloven § 29, stk. 1, nr. 2. På tidspunktet for anmodningen om omgørelse forelå alene et bindende svar af 3. juni 2020, hvoraf fremgår:

Det er Skattestyrelsens opfattelse, at handlen ikke er gennemført på markedsmæssige vilkår, hvorfor vi vurderer at værdien af gældsbrevet ikke er kurs 100. Ved vurderingen er der lagt vægt på størrelsen af forrentningen, og at der ikke er stillet sikkerhed for lånet.

Efter en konkret vurdering kan Skattestyrelsen ikke bekræfte, at berigtigelsen af ejendommens købesum ved udstedelse af gældsbrev er sket til kurs 100.

Som tidligere omtalt er det ikke muligt at behandle en omgørelsesanmodning efter skatteforvaltningsloven § 29, hvis der ikke foreligger en skatteansættelse, som hviler på den privatretlige disposition, og som har haft utilsigtede skattemæssige virkninger.”

Klagerens opfattelse

Klageren har principalt nedlagt påstand om, at der gives tilladelse til omgørelse af vilkårene for finansiering, subsidiært at der gives tilladelse til fuld omgørelse af ejendomshandlen vedrørende [adresse1], [by1].

Til støtte herfor har klageren gjort følgende gældende:

”2. Sagsfremstilling

De påklagede afgørelser er et resultat af en forudgående anmodning om omgørelse af en privatretlig disposition, jf. Skatteforvaltningslovens § 29.

Som bilag 3 fremlægges anmodning om bindende svar af 27. april 2020 indleveret til Skattestyrelsen på vegne af begge klagerne.

Som det fremgår af anmodningen om omgørelse var denne begrundet 1) dels i at den foretagne ejendomsoverdragelse ikke var foretaget til den korrekte skattemæssige værdi og 2) dels at den måde, man valgte at berigtige overdragelsessummen på, vil medføre beskatning af hovedanpartshaveren i [virksomhed1] ApS. Der henvises i det hele til indholdet af anmodningen om omgørelse.

Samtidig med indleveringen af denne anmodning om omgørelse valgte klager at spørge Skattestyrelsen om bekræftelse på at man havde overdraget den omhandlede ejendom til den korrekte skattemæssige værdi.

Som bilag 4 fremlægges Skattestyrelsens svar, hvoraf fremgår 1) at måden at berigtige købesummen på har direkte indflydelse på om ejendommen er overdraget til den skattemæssigt korrekte værdi, og 2) at Skattestyrelsen som følge af måden at berigtige købesummen på ikke kunne bekræfte at ejendommen var overdraget til den korrekte skattemæssige værdi.

Det kan derfor konkluderes at de påklagede kendelser er forkerte allerede af denne grund.

Klager har som følge heraf anmodet Skattestyrelsen om remonstration, og anmodningen herom fremlægges som bilag 5. De nedlagte påstande i nærværende klage er i overensstemmelse med den praktiske gennemførelse af en tilladelse til omgørelse, således som klager har beskrevet denne i anmodningen om remonstration p. 7 under pkt. 4.

**********

Det er nødvendigt for klagerne at påklage Skattestyrelsens afgørelser inden fristen herfor udløber.

Imidlertid er konsekvensen af nærværende klage til Skatteankestyrelsen, at Skattestyrelsen er afskåret fra at behandle anmodningen om remonstration, jf. Skatteforvaltningslovens § 14.

For at forfølge muligheden for en praktisk sagsbehandling har klager i anmodningen om remonstration redegjort for, at klager gerne trækker en klage til Skatteankestyrelsen tilbage, såfremt Skattestyrelsen måtte have til hensigt at ændre sin afgørelse om afslag på omgørelse.

Klager er fortsat indstillet herpå, og klager har derfor valgt at sende nærværende klage i kopi til Skattestyrelsen for at tilkendegive at klager er indstillet på at trække nærværende klage tilbage, såfremt Skattestyrelsen måtte være indstillet på at omgøre sin første beslutning og derved give tilladelse til omgørelse.

Det bemærkes afslutningsvist, at Skattestyrelsen ved skrivelse af 13. november har foreslået at forhøje [person1]s aktieindkomst med 1.250.000 kr. som følge af at Skattestyrelsen finder, at der foreligger et ulovligt anpartshaverlån som følge af den valgte måde at berigtige købesummen på.”

Klagerens bemærkninger til Skattestyrelsens udtalelse

”I ovenstående sager har jeg i de indleverede klager redegjort for, at klagerne var rede til at trække de indleverede klager tilbage, såfremt Skattestyrelsen måtte indvillige i remonstration/genoptagelse.

Da Skattestyrelsen ikke er indstillet på at genoptage skatteansættelserne, skal jeg venligst anmode Skatteankestyrelsen om at påbegynde sagsbehandlingen af de omhandlede klager.

Blot for god ordens · skyld fremlægges som bilag 6 kopi af Skattestyrelse ns forslag til afgørelse af 13. november 2020 hvoraf fremgår af Skattestyrelsen har til hensigt at forhøje skatteansættelsen for [person1] for indkomståret 2019 med 1.250.000 kr., jf. i det hele mine bemærkninger i den indleverede klage p. 3, 2. afsnit. Det kan i forlængelse heraf oplyses at den foreslåede beskatning efterfølgende er gennemført.

Det kan derfor lægges til grund, at den disposition, der ønskes omgjort, har medført dels beskatning af [person1] af 1.250.000 kr., dels pligt til betaling af gaveafgift for [person2] og dels økonomiske konsekvenser i forbindelse med tilbagebetalingen af det ulovlige aktionærlån på 1.250.000 kr.”

På møde med Skatteankestyrelsens sagsbehandler har klagerens repræsentant anført, at Skattestyrelsens opfattelse, hvorefter berigtigelsen af handlen ikke har noget at gøre med overdragelsessummen er forkert. I den forbindelse har repræsentanten henvist til sagsforløbet, og klagernes ønske om at gennemføre handlen korrekt, også skattemæssigt, og at det var en åbenlys fejl, at gældsbrevet ikke er kursfastsat. På mødet bekræftede repræsentanten, at det er korrekt, at Skattestyrelsen på afgørelsestidspunktet den 25. august 2020 ikke havde foretaget en skatteansættelse vedrørende ejendomshandlen den 27. november 2019.

Klagerens repræsentants bemærkninger til Skatteankestyrelsens sagsfremstilling:

”Omgørelse

”Baggrunden for omgørelsesbestemmelsen er en erkendelse fra lovgiver af, at der er behov for ”fortrydelsesregler” og ”sikkerhedsventiler”, der kan hjælpe skatteyderne og fjerne utilsigtede skattemæssige virkninger af skatteydernes dispositioner.” Fremgår det af bogen, Skatteansættelse, side 41 af Kasper Bastian og Maria Wessel Lindberg, Djøf forlag 2019.

Skatteankestyrelsens forslag

Skatteankestyrelsen stadfæster Skattestyrelsens afslag på omgørelse.

Skatteankestyrelsen er af den opfattelse, at selskabet er afskåret fra at søge om omgørelse efter skatteforvaltningslovens § 29, idet forudsætningen om, at Skattestyrelsen skal have foretaget enansættelse af blandt andet indkomstskat, jf. bestemmelsens stk. 1 ikke er til stede.

Skatteankestyrelsen forholder sig således ikke til, om de øvrige betingelser, jf. bestemmelsens nr. 1 – 5 er til stede.

Spørgsmålet er herefter, om Skattestyrelsen har foretaget en ansættelse af indkomstskat.

Skatteankestyrelsen anfører, at der på afgørelsestidspunktet den 25. august 2020 ikke er foretaget en skatteansættelse af indkomstskat overfor for klagerne på baggrund af ejendomshandlen.

Afgørelsestidspunktet den 25. august 2020 refererer til den af Skattestyrelsen trufne afgørelse om ikke at tillade omgørelse, jf. bilag 1.

Afgørelse af 25. august 2020 blev truffet på baggrund af [virksomhed1] ApS og [person2]s anmodning om omgørelse fremsendt den 27. april 2020 til Skattestyrelsen.

På tidspunktet for anmodning om omgørelse var der endnu ikke foretaget en ansættelse af indkomstskat hos klagerne, men de skattemæssige problemstillinger, der var anført som begrundelse for omgørelse, blev senere delvist effektueret af Skattestyrelsen.

Skattestyrelsen valgte nemlig at foretage en ansættelse af [person1]s indkomst, efter at Skattestyrelsen havde truffet afgørelse den 25. august 2020.

Skattestyrelsen begrundede den manglende omgørelse med, at der er tale om en formodning fraansøgers side om fremtidig regulering. Denne formodning viste sig at holde stik - for efter at afgørelse om manglende tilladelse til omgørelse blev truffet – foretog Skattestyrelsen således en beskatning af [person1] i medfør af ligningslovens § 16 E.

Det kan næppe være meningen med reglerne om omgørelse, at Skattestyrelsen kan ”omgå” reglerne ved efterfølgende at foretage den beskatning, anmodning om omgørelse begrundes med, for derefter at nægte omgørelse netop med begrundelse om manglende foretagelse af ansættelse. Især henset til, at der kan være forskellige ligningsfrister, der kan medføre, at skatteyder fortaber sin mulighed for omgørelse, mens Skattestyrelsen stadig kan foretage ansættelse.

Der er heller ikke blot tale om formodning om fremtidig regulering, idet reguleringen rent faktisk blev effektueret. Ligesom det fremgår af Skattestyrelsens svar, jf. bilag 4, at Skattestyrelsen kan bekræfte, at ejendommen ikke var overdraget til den korrekte skattemæssige værdi.

Når der henses til omstændighederne i denne sag, skal vurderingen af, om betingelserne i § 29 er opfyldt, foretages med baggrund i, at der er foretaget en ansættelse af indkomst, da der blot er tale om en tidsmæssig forskydning af den foretagne ansættelse.

Hertil skal det understreges, at klagerne netop har imødekommet præcis denne problemstilling ved i klage af 24. november 2020 til Skatteankestyrelsen at adressere muligheden for, at Skattestyrelsen på baggrund af forslag af 13. november 2020, jf. bilag 6, kunne omgøre deres beslutning om nægtelse af omgørelse.

Skattestyrelsen valgte ikke at genoptage afgørelsen til trods for, at Skattestyrelsen ved forslag af 13. november 2020, jf. bilag 6, havde (foreslået) at forhøje [person1]s indkomst med 1.250.000 kr. for indkomståret 2019, hvilken beskatning efterfølgende blev gennemført.

Som anført i tidligere indleverede indlæg af 5. august 2021 til Skatteankestyrelsen har den disposition, der ønskes omgjort, medført en ansættelse af indkomstbeskatning.

Det bemærkes yderligere, at Skattestyrelsen af egen drift - som led i opfyldelsen af de forvaltningsretlige forpligtelser, herunder offentlige myndigheders vejledningspligt - skal vejlede en borger, når denne retter henvendelse til myndigheden. Dette medfører i denne sag, at Skattestyrelsen også af egen drift burde have genoptaget afgørelse af 25. august 2020 og således have vurderet på sagen på ny – efter at Skattestyrelsen selv havde ændret de faktiske omstændigheder ved den foretagne beskatning af [person1]. Det må med andre ord have stået klart for Skattestyrelsen, at Skattestyrelsen ved pågældende fremgangsmåde og begrundelse for nægtelse af omgørelse, stiller klagerne i en situation, hvor de bliver afskåret fra at opnå tilladelse til omgørelse.

Klagerne har således anmodet om omgørelse, herunder også bedt om genoptagelse/omgørelse af Skattestyrelsens beslutning, da det stod klart, at Skattestyrelsen ville foretage en ansættelse af indkomst, hvorfor det bør lægges til grund, at klagerne skal tillades omgørelse.

I forhold til de øvrige betingelser i Skatteforvaltningslovens § 29, skal jeg henvise til det anførte i den indleverede klage af 24. november 2020, hvor der redegøres for, at de øvrige betingelser er opfyldt og her blot bekræfte, at [person1] personligt tiltræder anmodningen om omgørelse.

[person1] er formelt set ikke aftalepart i den transaktion, der ønskes omgjort, men [person1]s skatteansættelse er som nævnt ændret som følge af den omhandlede overdragelse.”

Retsmøde

Skattestyrelsen har i erklæringssvar til Skatteankestyrelsens sagsfremstilling anført:

” Skattestyrelsens begrundelse

Skattestyrelsen er enig med den af skatteankestyrelsens forslag til afgørelse, der indstiller til en stadfæstelse af vores afgørelse af den 25. august 2020, omhandlende afslag på [virksomhed1] ApS, CVR nr. [...1] og [person2]s anmodning om omgørelse, jf. skatteforvaltningslovens § 29 af ejendomshandlen vedr. [adresse1], [by1].

Faktiske forhold

Klagerens far, [person1] stiftede den 2. februar 1999 [virksomhed1] ApS, CVR-nr.: [...1] (herefter selskabet) som eneanpartshaver.

Den 31. december 2019 solgte selskabet ejendommen til [person1]s søn, [person2] (klageren), hvorved der ifølge købsaftalen af den 27. november 2019 berigtigedes købesummen på 1.250.000 kr. ved udstedelse af et gældsbrev på anfordringsvilkår uden sikkerhed.

Skattestyrelsen havde den 5. september 2019 ved et bindende svar bekræftet, at handelsværdien for erhvervsejendommen udgjorde 1.250.000 kr.

Klagerens repræsentant anmodede den 27. april 2020 Skattestyrelsen om omgørelse af den indgåede handel den 27. november 2019, da der efter det oplyste kunne være en risiko for, at Skattestyrelsen ville foretage en korrektion af overdragelsessummen ud fra en betragtning om, at gældsbrevet skulle kursfastsættes til værdi under kurs pari – hvorved den afledte konsekvens efter repræsentantens vurdering ville medføre, at der var en risiko for beskatning af både [person1] og klageren af differencen mellem kurs pari og den af Skattestyrelsens fastsatte kurs.

Skattestyrelsen har på baggrund af anmodningen, afgjort at der ikke gives tilladelse til omgørelse af privatretlige dispositioner, hvorved der kan ske en vilkårskorrektion, så ejendomshandlen berigtiges med en kontant købesum på 1.250.000 kr., da Skattestyrelsen på den af afgørelsestidspunktet den 25. august 2020 ikke havde foretaget en skatteansættelse.

Materielt

Indledningsvist skal Skattestyrelsen henvise, at det ikke er muligt at behandle en omgørelsesanmodning efter skatteforvaltningsloven § 29, hvis der ikke foreligger en skatteansættelse, som hviler på den privatretlige disposition, og som har haft utilsigtede skattemæssige virkninger.

Skattestyrelsen har på den af afgørelsestidspunktet den 25. august 2020 ikke foretaget en skatteansættelse, som har udløst en skat, som følge af at ejendommen ikke er overdraget til den korrekte skattemæssige værdi. Den pågældende disposition har derved ikke haft noget utilsigtet skattemæssig virkning, hvilket er en betingelse for omgørelse i henhold til skatteforvaltningsloven § 29, stk. 1, nr. 2.

Skattestyrelsen er fortsat af den opfattelse, at omgørelsesanmodningen ikke behandles efter skatteforvaltningsloven § 29 ud fra en formodning fra ansøgers side om, at Skattestyrelsen kan tænkes at ville foretage en korrektion af overdragelsessummen.

Der er ikke foretaget nogen skatteansættelse med udgangspunkt i, at ejendommen ikke er overdraget til den korrekte skattemæssige værdi. Den civilretlige disposition har derfor ikke haft nogen betydning for en ansættelse, så en ændring af dispositionen ved en omgørelse kan føre til en ændring af ansættelsen.”

Indlæg på retsmødet

På retsmødet fastholdt repræsentanten den nedlagte påstand og uddybede sine anbringender i overensstemmelse med de skriftlige indlæg i sagen. Adspurgt af retsformanden, oplyste repræsentanten, at det formodes, at der er truffet endelig afgørelse vedrørende beskatning af [person1] i henhold til ligningslovens § 16 E. Skattestyrelsen oplyste i den forbindelse, at Skattestyrelsen alene er orienteret om et forslag til afgørelse vedrørende [person1].

Skattestyrelsen indstillede i overensstemmelse med tidligere udtalelser, at afgørelsen skulle stadfæstes.

Landsskatterettens afgørelse

Sagen angår, om der kan gives tilladelse til omgørelse efter skatteforvaltningslovens § 29 af ejendomshandlen af 27. november 2019 vedrørende [adresse1], [by1], herunder om der kan tillades omgørelse i form af vilkårskorrektion, så ejendomshandlen berigtiges med en kontant købesum på 1.250.000 kr.

Retsgrundlaget

Af skatteforvaltningslovens § 29, stk. 1 fremgår:

”I det omfang en ansættelse af indkomstskat, ejendomsværdiskat, grundskyld eller dækningsafgift hviler på en privatretlig disposition, kan told- og skatteforvaltningen tillade, at en efterfølgende ændring af dispositionen tillægges virkning for ansættelsen af indkomstskat, ejendomsværdiskat, grundskyld eller dækningsafgift (omgørelse), hvis følgende betingelser er opfyldt:

1) Dispositionen må ikke i overvejende grad have været båret af hensyn til at spare eller udskyde skatter.

2) Dispositionen skal utvivlsomt have haft utilsigtede skattemæssige virkninger, der er væsentlige.

3) Dispositionen skal have været lagt klart frem for myndighederne.

4) De privatretlige virkninger af den ændring af dispositionen, der ønskes tillagt skattemæssig virkning, skal være enkle og overskuelige.

5) Alle, der skatteretligt vil blive berørt af en tilladelse til omgørelse, skal tiltræde omgørelsesanmodningen.”

Landsskatterettens begrundelse og resultat

På tidspunktet for Skattestyrelsens afgørelse om afslag på omgørelse den 25. august 2020 havde Skattestyrelsen ikke foretaget en ansættelse af indkomstskat på baggrund af ejendomshandlen af 27. november 2019.

Det er efter ordlyden af skatteforvaltningslovens § 29, stk. 1, en forudsætning for omgørelse, at Skattestyrelsen har foretaget en ansættelse af bl.a. indkomstskat.

Allerede fordi der på afgørelsestidspunktet den 25. august 2020 ikke var foretaget en ansættelse af indkomstskat over for klageren eller selskabet på baggrund af ejendomshandlen, er klageren afskåret fra omgørelse efter skatteforvaltningslovens § 29. Der henvises i den forbindelse til Højesterets dom af 6. november 2018, offentliggjort som SKM2018.624.HR.

Landsskatteretten stadfæster således Skattestyrelsens afslag på omgørelse.