Kendelse af 22-05-2024 - indlagt i TaxCons database den 21-06-2024

Journalnr. 21-0037136

Klagepunkt	Skattestyrelsens afgørelse	Klagerens opfattelse	Landsskatterettens afgørelse
Indkomståret 2017
Skattestyrelsen har forhøjet klagerens personlige indkomst med gevinst på kryptovaluta, jf. statsskattelovens § 5, stk. 1, litra a (spekulation)	11.601 kr.	0 kr.	Stadfæstelse
Skattestyrelsen har godkendt et ligningsmæssigt fradrag på tab på krypovaluta, jf. statsskattelovens § 5, stk. 1, litra a	1.348 kr.	0 kr.	Stadfæstelse
Indkomståret 2018
Skattestyrelsen har forhøjet klagerens personlige indkomst med gevinst på kryptovaluta, jf. statsskattelovens § 5, stk. 1, litra a (spekulation)	157.752 kr.	0 kr.	Stadfæstelse

Skattestyrelsen har godkendt et ligningsmæssigt fradrag på tab på krypovaluta, jf. statsskattelovens § 5, stk. 1, litra a

176.133 kr.

0 kr.

Stadfæstelse

Faktiske oplysninger

Skattestyrelsen modtog fra danske vekslingstjenester oplysninger om, at klageren i 2017 og 2018 havde handlet med kryptovaluta på bl.a. [virksomhed1] og [virksomhed2] i Danmark.

Skattestyrelsen anmodede på et ikke nærmere oplyst tidspunkt i 2020 klageren om at indsende en opgørelse over fortjeneste og tab efter FIFO-princippet, bankkontoudtog samt transaktionsoversigter og lignende over transaktioner i 2017 og 2018. Skattestyrelsen anmodede desuden klageren om at redegøre for sin hensigt med handel med kryptovaluta.

Den 19. juni 2020 sendte klageren en mail til Skattestyrelsens sagsbehandler med følgende ordlyd:

”Jeg var en af de fjolser der i 2017 blev grebet af kryptovaluta-feberen med udsigt til evig stigning. Det skete selvfølgelig ikke og efter at have investeret i alt omkring 483.000,- i det, har jeg kun omkring 100.000 tilbage. Jeg kender ikke til skat og hvordan jeg indberetter alt sådan noget, så derfor har jeg aldrig haft gjort det, da jeg alligevel ikke har haft nogen gevinst af noget. Hvordan finder jeg alle de dokumenter og ting i beder om?”

På et ikke nærmere oplyst tidspunkt oplyste klageren følgende til Skattestyrelsen:

”Jeg havde en [finans1] konto. De blev vidst hacket og er gået ned. Kan ikke få nogen historik derfra og min wallet ved jeg ikke hvad hedder.

Jeg købte en der hed Datawallet i meget høj pris for cirka i alt 2 bitcoin. Den er siden faldet til nærmest ingenting. Jeg tror det var på [finans2] men er ikke sikker.

Siden har den ikke kunne handles der og kunne så handles på andre børser som også en efter en lukkede den slags. Og til sidst var den væk

Jeg prøvede at vinde det tabte tilbage på Bybit med leverage og mistede så over halvanden bitcoin der

Jeg har en usb nøgle med bitcoinadresse [...] Og det her er vidst en etherium adresse på samme usb: [...]”

Skattestyrelsen modtog fra klageren bankkontoudtog, kvitteringer for køb af kryptovaluta, [virksomhed2]-rapporter, transaktionsoversigter samt dokumentation for ejerskab. Klageren fremsendte desuden et skærmprint, der viste, at han havde kontaktet [finans3] i forsøg på at indsamle handelsdokumentation fra vekslingstjenesten.

Der er f.eks. fremlagt en ordrebekræftelse fra [virksomhed1]s for køb af bitcoins for et beløb på 5.000 kr.

Af ordrebekræftelsen fremgår bl.a. følgende:

Tak for din ordre, [person1]

Vi har modtaget din ordre og afventer nu at modtage din bankoverførsel Vi beder dig venligst tjekke. at nedenstående ordreinformationer er korrekte

Bitcoinadresse	[...]
Beløb	5000 DKK
Kommission	195 DKK (3,9 %)
Netværksgebyr (miner fee)	8,78 DKK
	Markedskursen på tidspunktet for ordrens endelige gennemførelse det vil sige efter modtagelse af betaling og efter gennemførsel af manuelle kontroller Den endelige kurs kan således afvige fra markedskurser, lige nu•
	Såfremt ovenstående ordreinformationer ikke er korrekte bedes du oprette en ny ordre på [virksomhed1]. Ser alt ud, som det skal, bedes du gennemføre en bankoverførsel (helst straksoverførsel) via din netbank til vores bankkonto anført nedenfor Vi gennemfører din ordre og afsender dine bitcoins umiddelbart efter at vi har modtaget din bank overførsel”

Køb på [virksomhed2]:

Dato	Mængde	Værdi
29-11-2017	0,008755 BTC	629,37 kr.
07-12-2017	0,012638 BTC	1265,53 kr.
08-12-2017	0,006309 BTC	633,32 kr.
19-12-2017	0,00552 BTC	628,85 kr.
01-02-2018	0,032141 BTC	1792,91 kr.

Skattestyrelsen har afstemt købene til klagerens bankkonto, konto nr. [...51]

På baggrund af de modtagne oplysninger fra klageren og fra [virksomhed1] og [virksomhed2] udarbejdede Skattestyrelsen følgende opgørelser over klagerens køb og salg samt beholdning, som styrelsen den 25. januar 2021 anmodede klageren og klagerens repræsentant om at fremkomme med bemærkninger til:

”

Kryptovaluta	Indkomståret 2017	Indkomståret 2018	Ultimo beholdning 2018
	Køb	Salg	Køb	Salg
ADA	0,00	0,00	253,00	252,00	1
ADD	0,00	0,00	0,00	0,00	0,00083
AMLT	0,00	0,00	1535,25	0,00	1535,248
ATD	0,00	0,00	0,00	0,00	0,00166
BAR	0,00	0,00	145,48	0,00	145,480976
BCH	0,00	0,00	104,55	81,98	22,56564
BCN	17909,88	17909,88	6331,84	6322,34	9,49775735
BLZ	0,00	0,00	122,00	121,00	1
BNB	0,00	0,00	5,48	5,45	0,03
BSV	0,00	0,00	49,61	24,58	25,02500181
BTC	0,25	0,13	39,43	39,54	0,01004123
BURST	0,00	0,00	1632,76	1630,31	2,44914322
C20	0,00	0,00	57,03	57,03	0
DASH	0,00	0,00	0,00264	0,002636	0,0000039
DGB	5426,92	5418,79	66,73	66,63	8,2314628
DGD	0,00	0,00	0,21	0,21	0,001
DNT	0,00	0,00	207,00	206,00	1
DXT	0,00	0,00	4507713,63	3698623,88	809089,7503
ELF	0,00	0,00	25,00	24,00	1
EON	0,00	0,00	0,00166	0,00	0,00166
EOP	0,00	0,00	0,00166	0,00	0,00166
EOS	0,00	0,00	8,34	8,33	0,01
ETH	0,00	0,00	207,16	152,15	55,01373794
EXP	0,00	0,00	20,62	20,59	0,03092911
FCT	0,00	0,00	5,89	5,87	0,01471463
FLDC	0,00	0,00	2336,49	2332,99	3,50473584
FLO	0,00	0,00	24,94	24,90	0,03740568
GAME	0,00	0,00	1,99	1,99	0,0029918
GAS	0,00	0,00	0,00121493	0,00	0,00121493
GNT	0,00	0,00	109,39	109,17	0,22854544
GRS	0,00	0,00	66,00	65,00	1
HPB	0,00	0,00	616,30	616,11	0,195
IOST	0,00	0,00	728,00	727,00	1
IQ	0,00	0,00	0,01	0,00	0,008466
ITC	0,00	0,00	1081,84	1034,19	47,6543
LSK	0,00	0,00	6,74	6,73	0,01
LTC	0,00	0,00	129,68	129,55	0,12967
LUN	0,00	0,00	3,18	3,17	0,01
MANA	0,00	0,00	252,00	251,00	1
MEETONE	0,00	0,00	0,00083	0,00	0,00083
MIOTA	0,00	0,00	48,00	47,00	1
MTL	0,00	0,00	8,58	8,57	0,01
MTN	0,00	0,00	6394,97	6394,97	0,0000529488002030121
NANO	0,00	0,00	20,12	20,08	0,04
NEO	0,00	0,00	0,53	0,52	0,01
NXC	0,00	0,00	7,19	7,18	0,01079148
NXT	307,78	307,01	0,00	0,00	0,76944459
OMNI	0,00	0,00	0,92	0,92	0,00138236
PPT	0,00	0,00	4,35	4,34	0,01
SC	18674,83	18628,15	1447,66	1444,04	50,30622998
SYS	0,00	0,00	79,00	78,00	1
TBAR	0,00	0,00	145,48	0,00	145,480976
TRIG	0,00	0,00	27,51	27,48	0,03
TRX	0,00	0,00	541,00	540,00	1
USDT	0,00	0,00	93312,54	93220,26	92,28753529
XBC	0,00	0,00	0,77	0,77	0,00115154
XCP	0,00	0,00	3,29	3,28	0,00493433
XEM	418,95	418,14	317,81	317,17	1,45054853”

Skattestyrelsen udarbejdede desuden følgende opgørelser over indsætninger og hævninger på klagerens bankbog, som han ikke nærmere kunne redegøre for.

”

Dato	Mængde	Kryptovaluta	Overførsel	Vekslingstjeneste
03-12-2017	100,94024	XRP	Indsætning	[finans3]
03-12-2017	0,00681828	BTC	Indsætning	[finans3]
05-12-2017	0,01690639	BTC	Hævning	[finans4]
07-12-2017	17909,88213	BCN	Indsætning	[finans3]
08-12-2017	0,00383593	BTC	Hævning	[finans4]
09-12-2017	0,00437305	BTC	Hævning	[finans4]
14-12-2017	0,00369033	BTC	Hævning	[finans4]
14-12-2017	0,00201938	BTC	Hævning	[finans4]
14-12-2017	2174,374773	DGB	Indsætning	[finans3]
18-12-2017	0,0105354	BTC	Indsætning	[finans1]
19-12-2017	2174,374773	DGB	Hævning	[finans3]
21-12-2017	3244,416284	DGB	Hævning	[finans3]
29-12-2017	0,0033325	BTC	Hævning	[finans1]
31-12-2017	0,0105354	BTC	Hævning	[finans1]
01-01-2018	0,00496791	BTC	Hævning	[finans1]
01-01-2018	3,06775244	FCT	Hævning	[finans3]
01-01-2018	2,80338759	FCT	Hævning	[finans3]
01-01-2018	0,014	BTC	Indsætning	[finans3]
01-01-2018	0,0213116	BTC	Indsætning	[finans3]
13-01-2018	0,02086209	BTC	Indsætning	[finans5]
13-01-2018	0,02453225	BTC	Indsætning	[finans5]
13-01-2018	0,01926832	BTC	Indsætning	[finans5]
14-01-2018	203,1308463	USDT	Indsætning	[finans5]
20-01-2018	0,35086719	ETH	Hævning	[finans6]
20-01-2018	145,480976	BAR	Indsætning	[finans6]
23-01-2018	0,09279826	ETH	Indsætning	[finans5]
24-01-2018	0,05502983	ETH	Hævning	[finans3]
31-01-2018	0,08861898	BTC	Hævning	[finans1]
31-01-2018	0,79901922	ETH	Indsætning	[finans6]
01-02-2018	0,03134278	BTC	Hævning	[finans1]
01-02-2018	0,10701628	BTC	Hævning	[finans1]
04-02-2018	10	MTN	Hævning	[finans6]
04-02-2018	0,00105054	ETH	Hævning	[finans6]
04-02-2018	10	MTN	Hævning	[finans6]
04-02-2018	0,00105054	ETH	Hævning	[finans6]
04-02-2018	10	MTN	Hævning	[finans6]
04-02-2018	0,00104926	ETH	Hævning	[finans6]
05-02-2018	0,9382249	ETH	Hævning	[finans5]
05-02-2018	3183	MTN	Hævning	[finans6]
05-02-2018	0,00183924	ETH	Hævning	[finans6]
05-02-2018	0,00175848	ETH	Hævning	[finans6]
05-02-2018	111,1445597	HPB	Hævning	[finans5]
05-02-2018	0,07793809	BTC	Hævning	[finans1]
05-02-2018	0,10744876	BTC	Hævning	[finans1]
06-02-2018	1,3918996	ETH	Hævning	[finans5]
07-02-2018	0,00045438	ETH	Hævning	[finans6]
07-02-2018	3181,973253	MTN	Hævning	[finans6]
07-02-2018	3181,973253	MTN	Indsætning	[finans6]
07-02-2018	1,522955	ETH	Indsætning	[finans6]
07-02-2018	0,858611	ETH	Indsætning	[finans6]
08-02-2018	1,3818996	ETH	Indsætning	[finans6]
09-02-2018	2,000021	ETH	Hævning	[finans6]
28-02-2018	145,480976	TBAR	Indsætning	[finans6]
05-04-2018	0,23756342	BTC	Hævning	[finans1]
20-04-2018	699	USDT	Indsætning	[finans5]
24-04-2018	1,006	ETH	Hævning	[finans5]
25-04-2018	2,25944321	ETH	Indsætning	[finans5]
03-05-2018	0,0153	BTC	Indsætning	[finans3]
03-05-2018	0,01400005	BTC	Indsætning	[finans7]
11-05-2018	0,07851569	BTC	Hævning	[finans7]
21-09-2018	455,752335	USDT	Indsætning	[finans5]

Tildeling af krypotvaluta ved ”hard fork”:

Kryptovaluta	Tildelt
GAS	0,00121493
EON	0,00166
ADD	0,00083
MEETONE	0,00083
ATD	0,00166
EOP	0,00166
IQ	0,008466
BSV	0,00000181”

Der er ikke i sagen oplysninger om, hvorvidt klageren fremsatte bemærkninger til Skattestyrelsens opgørelse, som han modtog den 25. januar 2021. Den 11. februar 2021 fremsendte Skattestyrelsen forslag om at ændre klagerens indkomst. Klagerens repræsentant gjorde den 15. februar 2021 indsigelse mod forslaget. Repræsentanten tilkendegav, at han ikke havde bemærkninger til tallene, men han mente, at gevinst og tab skulle ikke skulle opgøres efter bruttoprincippet, men efter nettoprincippet.

Det fremgår af sagens oplysninger, at klageren i 2017 og 2018 modtog en årsopgørelse i stedet for en selvangivelse. Det fremgår videre, at klageren ikke har selvangivet gevinster og tab ved salg af kryptovaluta.

Skattestyrelsens afgørelse

Skattestyrelsen har ændret klagerens indkomst i 2017 og 2018 med fortjeneste og tab ved handel med kryptovaluta. Indkomstændringerne er af Skattestyrelsen specificeret således:

”Indkomståret 2017
Personlig indkomst
Fortjeneste ved handel med kryptovaluta med spekulationshensigt er skattepligtig i henhold til statsskattelovens § 5, stk. 1, litra a.
Fortjenester ved handel med kryptovaluta	11.601 kr.
Omkostninger i forbindelse med handel af kryptovaluta	-35 kr.
Din personlige indkomst forhøjes med (rubrik 20)		11.566 kr.
Ligningsmæssigt fradrag
Tab ved handel med kryptovaluta med spekulationshensigt er fradragsberettiget i henhold til statsskattelovens § 5, stk. 1, litra a. Dit ligningsmæssige fradrag ændres med (rubrik 58)		-1.348 kr.
Indkomståret 2018
Personlig indkomst
Fortjeneste ved handel med kryptovaluta med spekulationshensigt er skattepligtig i henhold til statsskattelovens § 5, stk. 1, litra a.

Fortjenester ved handel med kryptovaluta	161.706 kr.
Omkostninger i forbindelse med handel med kryptovaluta udgør	-3.954 kr.	157.752 kr.
Ligningsmæssigt fradrag
Tab ved handel med kryptovaluta med spekulationshensigt er er fradragsberettiget i henhold til statsskattelovens § 5, stk. 1, litra a. Dit ligningsmæssige fradrag ændres med (rubrik 58)		-176.133 kr.”

Skattestyrelsen har begrundet afgørelsen således:

”Handler med kryptovaluta

Ejerskab

Indledningsvist kan Skattestyrelsen fastslå, at du er retmæssig ejer af de i sagen omhandlede kryptovalutaer. Din dokumentation for overførsler af fiat-valuta mellem din bank og din brugerkonto på vekslingstjenesten [finans4], [virksomhed1] og [virksomhed2] lægges til grund.

Dine handler til [finans4], [virksomhed1] og [virksomhed2] kan identificeres på dine bankkontoudtog, konto nr. [...51] og konto nr. [...23].

Endvidere har det ikke været muligt for dig at fremskaffe transaktionsoversigter fra [finans1], [finans6] og [finans3]. Du har indsendt dokumentation på, at du har kontaktet [finans3] i forsøg på at indsamle handelsdokumentation fra vekslingstjenesten. Du har været i stand til at generere en API-nøgle fra [finans3] og [finans1], som du har videregivet til [finans8]. I kraft heraf fremgår dine handler på [finans3] og [finans1] af rapporten over fortjenester og tab. I henhold til Skattestyrelsens forståelse, giver en sådan API-nøgle adgang til dine handelsoplysninger på en given vekslingstjeneste. Da API-nøglen skal genereres på selve vekslingstjenesten, er det ligeledes Skattestyrelsens forståelse, at du på et punkt i handelsperioden har været i stand til at tilgå din [finans3]- og [finans1]-brugerkonto. Vi vurderer herved, at du i al væsentlighed har sandsynliggjort, at du er ejeren af de i opgørelsen fremviste handler på [finans3] og [finans1], hvorfor disse lægges til grund ved din skatteansættelse.

Da [finans6] er en Ether-adresse, og du ved dennes oprettelse har fået tildelt en Ether-adresse, har vi foretaget en række stikprøver af transaktionerne, for at fastslå, om der var overensstemmelse med det i øvrigt fremsendte. Vi vurderer, at der er den fornødne sammenhæng mellem bevægelserne på Ether-adressen og dine øvrige transaktioner, hvorfor det lægges til grund, at handlerne foretaget på Ether-adressen tilhører dig.

Spekulationsvurdering

Idet Skattestyrelsen ikke har modtaget en nærmere redegørelse for din hensigt med erhvervelse af kryptovaluta, antager vi, at hensigten hermed har været spekulation. Det lægges til grund, at bitcoin samt lignende kryptovalutaer efter Skatterådets afgørelser anses for at være spekulationsobjekter, jf. eksempelvis SKM2018.104.SR. Læs nedenfor omkring praksis for spekulationsbeskatning.

Derved skal fortjenester og tab ved afståelse heraf indgå i den skattepligtige indkomst, jf. statsskattelovens § 5, stk. 1, litra a. For personer beskattes fortjeneste som personlig indkomst, jf. personskattelovens § 3, stk. 1. Da spekulation ikke er omfattet af begrebet erhvervsmæssig virksomhed, vil der kun være fradrag for tab som ligningsmæssigt fradrag, jf. personskattelovens § 3, stk. 2 modsætningsvis.

Opgørelse af fortjeneste og tab

Efter gennemgang af dokumentationen for dine handler på [finans3], [finans4], [finans7], [finans1], [finans6], [finans9], [finans5] og [finans10] kan vi konstatere, at dine fortjenester og tab fordeler sig således:

Kryptovaluta	Indkomståret 2017	Indkomståret 2018
	Gevinster	Tab	Gevinster	Tab
ADA	0,00 kr.	0,00 kr.	0,00 kr.	-97,19 kr.
ADD	0,00 kr.	0,00 kr.	0,00 kr.	0,00 kr.
AMLT	0,00 kr.	0,00 kr.	0,00 kr.	0,00 kr.
ATD	0,00 kr.	0,00 kr.	0,00 kr.	0,00 kr.
BAR	0,00 kr.	0,00 kr.	0,00 kr.	0,00 kr.
BCH	0,00 kr.	0,00 kr.	2.078,68 kr.	-16.876,95 kr.
BCN	704,41 kr.	0,00 kr.	13,15 kr.	0,00 kr.
BLZ	0,00 kr.	0,00 kr.	45,28 kr.	0,00 kr.
BNB	0,00 kr.	0,00 kr.	0,00 kr.	-27,10 kr.
BSV	0,00 kr.	0,00 kr.	7.490,45 kr.	0,00 kr.
BTC	8.355,77 kr.	-201,34 kr.	50.479,81 kr.	-47.658,07 kr.
BURST	0,00 kr.	0,00 kr.	0,52 kr.	-35,86 kr.
C20	0,00 kr.	0,00 kr.	104,93 kr.	0,00 kr.
DASH	0,00 kr.	0,00 kr.	0,36 kr.	0,00 kr.
DGB	670,29 kr.	0,00 kr.	0,24 kr.	0,00 kr.
DGD	0,00 kr.	0,00 kr.	0,00 kr.	-48,18 kr.
DNT	0,00 kr.	0,00 kr.	1,26 kr.	0,00 kr.
DXT	0,00 kr.	0,00 kr.	45.964,07 kr.	-63.273,45 kr.
ELF	0,00 kr.	0,00 kr.	0,00 kr.	-34,48 kr.
EON	0,00 kr.	0,00 kr.	0,00 kr.	0,00 kr.
EOP	0,00 kr.	0,00 kr.	0,00 kr.	0,00 kr.
EOS	0,00 kr.	0,00 kr.	34,27 kr.	-57,47 kr.
ETH	0,00 kr.	0,00 kr.	28.109,44 kr.	-35.179,10 kr.
EXP	0,00 kr.	0,00 kr.	0,00 kr.	-37,88 kr.
FCT	0,00 kr.	0,00 kr.	0,00 kr.	-549,16 kr.
FLDC	0,00 kr.	0,00 kr.	9,68 kr.	0,00 kr.
FLO	0,00 kr.	0,00 kr.	0,00 kr.	-2,79 kr.
GAME	0,00 kr.	0,00 kr.	0,00 kr.	-1,37 kr.
GAS	0,00 kr.	0,00 kr.	0,00 kr.	0,00 kr.
GNT	0,00 kr.	0,00 kr.	0,00 kr.	-87,98 kr.
GRS	0,00 kr.	0,00 kr.	0,00 kr.	-80,44 kr.
HPB	0,00 kr.	0,00 kr.	4.006,50 kr.	-2.407,44 kr.
IOST	0,00 kr.	0,00 kr.	0,00 kr.	-23,37 kr.
IQ	0,00 kr.	0,00 kr.	0,00 kr.	0,00 kr.
ITC	0,00 kr.	0,00 kr.	2.670,23 kr.	-3.770,06 kr.
LSK	0,00 kr.	0,00 kr.	0,00 kr.	-81,87 kr.
LTC	0,00 kr.	0,00 kr.	1.965,64 kr.	-4.179,08 kr.
LUN	0,00 kr.	0,00 kr.	7,47 kr.	0,00 kr.
MANA	0,00 kr.	0,00 kr.	11,81 kr.	0,00 kr.
MEETONE	0,00 kr.	0,00 kr.	0,00 kr.	0,00 kr.
MIOTA	0,00 kr.	0,00 kr.	58,13 kr.	-23,00 kr.
MTL	0,00 kr.	0,00 kr.	0,00 kr.	-32,24 kr.
MTN	0,00 kr.	0,00 kr.	8.159,04 kr.	0,00 kr.
NANO	0,00 kr.	0,00 kr.	0,00 kr.	-239,70 kr.
NEO	0,00 kr.	0,00 kr.	0,00 kr.	-41,16 kr.
NXC	0,00 kr.	0,00 kr.	0,00 kr.	-0,71 kr.
NXT	0,00 kr.	-784,40 kr.	0,00 kr.	0,00 kr.
OMNI	0,00 kr.	0,00 kr.	17,18 kr.	0,00 kr.
PPT	0,00 kr.	0,00 kr.	0,00 kr.	-77,03 kr.
SC	822,18 kr.	-276,63 kr.	0,00 kr.	-164,46 kr.
SYS	0,00 kr.	0,00 kr.	0,00 kr.	-37,42 kr.
TBAR	0,00 kr.	0,00 kr.	0,00 kr.	0,00 kr.
TRIG	0,00 kr.	0,00 kr.	0,00 kr.	-47,75 kr.
TRX	0,00 kr.	0,00 kr.	0,00 kr.	-0,27 kr.
USDT	0,00 kr.	0,00 kr.	9.740,80 kr.	-394,22 kr.
XBC	0,00 kr.	0,00 kr.	6,95 kr.	0,00 kr.
XCP	0,00 kr.	0,00 kr.	8,86 kr.	-0,73 kr.
XEM	377,30 kr.	-86,43 kr.	129,24 kr.	-159,05 kr.
XLM	0,00 kr.	0,00 kr.	187,77 kr.	-209,85 kr.
XMR	0,00 kr.	0,00 kr.	0,00 kr.	-13,53 kr.
XPM	0,00 kr.	0,00 kr.	7,37 kr.	0,00 kr.
XRP	672,03 kr.	0,00 kr.	393,53 kr.	-104,98 kr.
XVG	0,00 kr.	0,00 kr.	4,14 kr.	-18,11 kr.
ZEC	0,00 kr.	0,00 kr.	0,00 kr.	-59,94 kr.
I alt	11.601,97 kr.	-1.348,79 kr.	161.706,78 kr.	-176.133,45 kr.

Kilde: Skattestyrelsens FIFO-opgørelse. Opgørelsen er sendt til din mail [...@...com] samt din repræsentants mail [...@...net] den 11. februar 2021.

I ovenstående opgørelse af fortjenester og tab vedrørende handel med kryptovaluta anvendes FIFO-princippet – læs nedenfor omkring FIFO-princippet.

I forbindelse med Skattestyrelsens udarbejdelse af FIFO-opgørelsen anvendes gennemsnitlige dagskurser for kryptovalutaen for så vidt, at priserne ikke fremgår af modtagne transaktionsoversigter, jf. skattekontrollovens § 5, stk. 3 (gældende for indkomståret 2017), og § 74, stk. 1 og 2 (gældende for indkomståret 2018 og frem). Kurserne for de enkelte kryptovalutaer i USD hentes fra [...com], hvor kurserne beregnes ved at tage gennemsnittet af kurserne på de største børser vægtet efter volumen. Skattestyrelsen anvender herefter Nationalbankens gennemsnitlige dagskurser ved omregning til DKK.

Negative beholdninger

I henhold til Skattestyrelsens FIFO-opgørelse opstår der en negativ BTC-balance i løbet af handelsperioden. Det drejer sig om 0,081236299 BTC. Dette indebærer, at der ud fra den foreliggende dokumentation, bliver solgt en større beholdning af BTC, end der bliver købt. Da du ikke har dokumenteret anskaffelsen for denne negative beholdning, indsættes et køb i Skattestyrelsens FIFO-ark svarende til den mængde, der udgør forskellen mellem den dokumenterede købsmængde og salgsmængde, da det antages at denne mængde kryptovaluta må være erhvervet i handelsperioden. Anskaffelsessummen ansættes til 0 kr., da der ikke er dokumentation for køb af den pågældende mængde BTC. Se begrundelsen for værdiansættelsen under indsætninger og hævninger.

Indsætninger og hævninger

28 indsætninger

I forbindelse med gennemgang af den fremsendte dokumentation fremgår der 28 indsætninger, hvor det ikke har været muligt at følge transaktionerne og du ikke har været i stand til at dokumentere en anskaffelsessum.

Der foreligger ikke oplysninger om købstidspunkt, pris eller en evt. betaling herfor ligesom der ikke er anden dokumentation, som kan dokumentere, hvor denne indsættelse kommer fra. Da der intet grundlag er for at opgøre en anskaffelsessum for denne indsætning, skønner Skattestyrelsen anskaffelsessummen til 0 kr. og dermed indsat som et køb til 0 kr. i Skattestyrelsens FIFO-opgørelse.

21 hævninger

I forbindelse med gennemgang af den fremsendte dokumentation fremgår der 21 hævninger, hvor det ikke har været muligt at følge transaktionerne og du ikke har været i stand til at dokumentere hvor er sendt hen.

Du har ikke fremsendt dokumentation for salg eller andet f.eks. i form af korrespondance, som kan dokumentere, hvor disse hævninger bliver flyttet hen. Yderligere foreligger der ikke oplysninger om, at du efter hævningerne har haft ejerskab af de omhandlende transaktioner på dine wallets, og derved betragter Skattestyrelsen at de tre hævninger ikke længere er en del af din beholdning,

Da der alene er oplysning om hævetidspunktet for de omhandlede tre hævninger af kryptovavaluta er salgssummen skønnet til mængden af det hævede ganget med dagskursen for kryptovalutaen på hævetidspunktet. I Skattestyrelsens FIFO-opgørelse er de tre hævninger medregnet som et salg til dagskurs på hævetidspunktet.

Der henvises til SKM2020.400.LSR hvor Landsskatteretten fandt, at klageren ikke kunne dokumentere anskaffelsessum for bitcoins erhvervet i 2017, ligesom Skattestyrelsen har konstateret, at der i 2018 er solgt flere bitcoins, end klageren havde i sin beholdning.

Tildeling af kryptovaluta ved hard fork

Det er vores opfattelse, at tildelingen af GAS, EON, ADD, MEETONE, ATD, EOP, IQ og BSV er skattefrie på tildelingstidspunktet, idet tildelingen anses som en del af de allerede eksisterende beholdning og dermed også er anskaffet i samme hensigt. Dette indebærer, at beskatningen af dem først finder sted ved salget af dem. Da de er tildelt, fremgår der ikke som et køb som viser din erhvervelse. Derfor har vi indsat et køb svarende til antallet af de tildelte kryptovaluta til en anskaffelsespris på 0 kr.

Forskel i beregningsgrundlaget

Der opstår forskelle i Skattestyrelsens udarbejdede FIFO-opgørelse og den af [finans8] udarbejdede rapport. Dette skyldes, at [finans8] ved indsætning af kryptovaluta noterer indgangsværdien som den gennemsnitlige dagskurs uagtet dokumentationsforhold. Da Skattestyrelsen ikke anser dokumentationskravet for opfyldt ved flere af dine indsætninger, er indgangsværdien noteret som 0 kr. i vores FIFO-opgørelse. Endvidere har du fremsendt dokumentation fra vekslingstjenesten [finans10] efter udarbejdelsen af [finans8]s rapport, hvorfor disse transaktioner er tilføjet. Slutteligt har vi indsat to yderligere køb via [virksomhed2], som ikke kan afstemmes i dine wallets.

Handelsomkostninger

Dine handelsomkostninger (fees) er udregnet til 35 kr. i indkomståret 2017 og 3.954 kr. i indkomståret 2018. Beløbene fratrækkes din fortjeneste. Beregningerne er sendt sammen med FIFO-opgørelsen.

Vi gør opmærksom på, at gevinster ikke må modregnes i tab. Spekulationsgevinster er ikke omfattet af arbejdsmarkedsbidragsloven, hvorfor der ikke skal betales AM-bidrag heraf.

Praksis omkring spekulationsbeskatning

Spekulation efter statsskattelovens § 5, stk.1, litra a, er i praksis administreret således, at spekulationshensigten antages at foreligge, når et formuegode er erhvervet med henblik på at opnå fortjeneste ved videresalg.

Generelt er det efter domspraksis ikke en betingelse, at spekulationshensigten var den eneste årsag, der begrundede en erhvervelse af et formuegode. Det er end ikke en betingelse, at spekulation var hovedsigtet. Det er i almindelighed tilstrækkeligt, at spekulationshensigten ikke var uvæsentlig ved erhvervelsen, jf. SKM2018.104.SR.

Du kan læse mere om spekulation i Den juridiske vejledning, afsnit C.C.2.1.3.3.3.

Domspraksis har lagt vægt på de objektive omstændigheder ved købet, herunder arten af det erhvervede gode, idet omstændighederne kan give indikationer af, hvad hensigten med anskaffelsen har været. Bitcoin samt lignende kryptovaluta anses efter Skatterådets afgørelser som udgangspunkt at være et spekulationsobjekt, men der skal foretages en konkret vurdering i hver sag.

Omstændighederne efter køb af et formuegode kan også belyse og bestyrke oplysningerne om hensigten ved købet, som f.eks. at godet sælges hurtigt efter købet, eller at der sælges med betydelig fortjeneste. Se hertil UfR 1968.101 H, Skd. 1984.71.717 (ØLR-dom) og TfS 1986, 404 H.

Når vi vurderer, om der er tale om spekulation efter statsskattelovens § 5, stk. 1, litra a, foretager vi en helhedsvurdering, hvor vi ser på de forskellige omstændigheder ved dine køb.

FIFO-princippet

I opgørelsen af fortjenester og tab vedrørende kryptovaluta anvendes FIFO-princippet.

Ved et salg af en del af beholdningen af kryptovaluta (delafståelse), og særligt i tilfælde hvor der er foretaget flere køb af kryptovaluta, kan det være vanskeligt at identificere de solgte kryptovalutaer, da beholdningen ikke nødvendigvis er enkeltvist identificerbare.

Såfremt det ikke er muligt at identificere de solgte kryptovalutaer, er det heller ikke muligt at identificere anskaffelsessummen for de ved en delafståelse solgte kryptovalutaer. Statsskattelovens § 5, stk. 1, litra a, forudsætter, at tab og gevinst opgøres særskilt for hver enkelt afståelse på baggrund af forskellen mellem den faktiske anskaffelsessum og afståelsessum for det pågældende formuegode, men bestemmelsen regulerer ikke en opgørelsesmetode ved delafståelser fra en beholdning af ensartede eller ikke særskilt identificerbare formuegoder med spekulationshensigt.

Når det ikke er muligt at identificere de solgte kryptovalutaer ved delafståelser og dermed heller ikke anskaffelsessummen, skal anskaffelsessummen for de i beholdningen først anskaffede kryptovalutaer indgå i opgørelsen af gevinst eller tab ved enhver delafståelse. Dette princip kaldes FIFO (First In First Out) – læs eventuelt SKM2019.67.SR, hvor Skatterådet fandt, at FIFO-princippet skulle finde anvendelse ved delafståelser.

1.5.	Skattestyrelsens endelige afgørelse

I mail af 15. februar 2021 har din repræsentant gjort indsigelser mod forslaget af 11. februar 2021.

Din repræsentant er enig i beløbene, men finder at beskatningen skal ske efter nettoprincippet og henviser til følgende afgørelser og domme, der støtter at der kun opgøres ét tal for nettogevinst eller nettotab:

Efter modtagelsen af mail af 15. februar 2021 fra din repræsentant, har Skattestyrelsen foretaget en gennemgang af de afgørelser som din repræsentant henviser til.

Til de anførte afgørelser, har vi følgende bemærkninger til.

TfS 1998.753.VLD,

Sagen drejer sig om fradrag på tab ifølge valutaswapaftaler indgået før 1/7 1991. Det sagsøgende selskab havde indgået 2 valutaswapaftaler med en bank, således at der på fremtidige afregningstidspunkter skulle afregnes beløb i udenlandsk valuta, hvorved banken skulle afregne til selskabet i spanske pesetas og italienske lire, mens selskabet skulle afregne til banken i DEM

Landsretten fandt, at de beløb, som selskabet havde betalt, kunne ikke anses som kurstab, som var omfattet af den dagældende kursgevinstlov. Aftalerne var heller ikke omfattet af statsskattelovens § 5 a

Vi finder ikke, at dine forhold er tilsvarende denne afgørelse, da afgørelsens forhold falder uden for statsskattelovens § 5 stk. litra a og da der i afgørelsen er tale om et selskab, der ikke opgør indkomsten efter personskatteloven.

TFS 1997.540.ØLD

Spekulation - tabsopgørelse

Sagen drejer sig om opgørelse af det skattemæssige tab ved køb og salg af ædelstene. Skatteyderen købte i 1987 ædelstene af [virksomhed3] A/S for 446.791 kr. Købet blev finansieret ved optagelse af lån, herunder et lån på 330.000 kr. hos et selskab, hvis gældsbrev senere blev overdraget til [virksomhed4] A/S. Skatteyderen indfriede lånene i 1990, og samme år gik [virksomhed3] A/S konkurs. I 1991 anlagde skatteyderen sag mod [virksomhed4] A/S, som efter et forlig betalte til skatteyderen 210.570 kr. Skatteyderen opgjorde sit tab til 296.072 kr., men skattemyndighederne godkendte kun et mindre beløb som fradragsberettiget tab, idet man mente, at det forligsmæssigt betalte beløb skulle fragå ved opgørelsen. Landsretten fandt, ligesom Landsskatteretten, at det af finansieringsselskabet forligsmæssigt betalte beløb skulle fragå i den anskaffelsessum, som indgik i opgørelsen af spekulantens tab, og Landsskatterettens afgørelse, hvorefter spekulationstabet blev fastsat til 147.754 kr., blev fastholdt.

Vi finder ikke, at dine forhold er tilsvarende denne afgørelse, da afgørelsens forhold vedrører ædelstene, der er identificerbare og hvor forholdet drejede sig om forligsmæssigt betalte beløb skulle fragå i den anskaffelsessum, som indgik i opgørelsen af spekulantens tab.

TFS1994.814.VLD

Terminshandler - næring - spekulation

En revisor, der var ansat i et revisionsfirma, havde i 1986 gennem aftale med en bank foretaget 13 terminshandler med obligationer med en fortjeneste på 36.145 kr. og 57 terminshandler med valuta med et tab på 137.553 kr. I henhold til aftalen med banken indgik han en modsat rettet handel, således at kun differencebeløbet afregnedes. Skatteyderen mente, at der var tale om spekulation, hvorfor tabet ved terminsforretningerne kunne fradrages. Han henviste herved til, at der i 1986 var indgået i alt 70 terminsforretninger, og at skatteforvaltningen i august 1986 havde meddelt ham, at man ville beskatte ham for 1985 af fortjeneste ved terminsforretninger, da disse måtte anses for at være foretaget i spekulationsøjemed. Landsskatteretten havde fundet, at det var med rette, at de stedlige ligningsmyndigheder havde anset terminsforretningerne som væddemålskontrakter og ikke som led i spekulation eller næring, da de ikke havde forbindelse med hans erhverv, og han ikke havde ejet de fordringer, der blev overdraget på termin. Landsskatteretten fandt dog, at alle de i 1986 foretagne terminsforretninger skulle behandles under ét, således at fortjenesten på obligationsterminsforretninger kunne fradrages i tabet på valutaterminsforretningerne. Landsretten fandt ligeledes, at tabet hverken kunne fradrages som led i næring eller spekulation.

Vi finder ikke, at dine forhold er tilsvarende denne afgørelse, da afgørelsens forhold vedrører terminsforretninger, som skulle beskattes som væddemålskontrakter og ikke som led i spekulation eller næring.

Skattestyrelsen fastholder tidligere fremsendte forslag, hvor det fremføres, at fortjenester og tab inden for samme kryptovaluta ikke kan modregnes. Aktiv-for-Aktiv metoden, som er hovedreglen i statsskattelovens § 5, stk. 1, litra a, kan derfor ikke anvendes.

I SKM2018.104.SR tog Skatterådet for første gang stilling til, hvordan bitcoins skattemæssigt skal opgøres ved afståelse. Skatterådet fandt, at statsskattelovens § 5, stk. 1, litra a, forudsætter, at tab og gevinst opgøres særskilt for hver enkelt afståelse på baggrund af forskellen mellem den faktiske anskaffelsessum og afståelsessum for det pågældende formuegode.

Dette princip kaldes et ’aktiv-for-aktiv’ princip.

Det var samtidig Skatterådets opfattelse, at statsskattelovens § 5, stk. 1, litra a, ikke regulerer en opgørelsesmetode ved delafståelser fra en beholdning af ensartede eller ikke særskilt identificerbare formuegoder med spekulationshensigt. Skatterådet fandt derfor, at når det ikke var muligt at identificere de solgte bitcoins ved delafståelser og dermed heller ikke anskaffelsessummen, skulle anskaffelsessummen for de i beholdningen først anskaffede bitcoins indgå i opgørelsen af gevinst eller tab ved enhver delafståelse.

Dette princip kaldes FIFO-princippet.

Vi vurderer, at da det i forbindelse med dine mange hundrede udførte transaktioner med 64 forskellige kryptovalutaer, herunder ved valutakrydshandler - f.eks. BTC/USDT (her købes BTC og sælges USDT) eller BCH/BTC (her købes BCH og sælges BTC) – ikke er muligt at identificere de solgte kryptovalutaer ved delafståelser og dermed heller ikke anskaffelsessummen, skal anskaffelsessummen for de i beholdningen først anskaffede kryptovalutaer indgå i opgørelsen af gevinst eller tab ved enhver delafståelse.

I SKM2019.67.SR og SKM2019.10.SR fandt Skatterådet at der som hovedregel gælder et aktiv-for-aktiv princip i statsskattelovens § 5, stk. 1, litra a, og undtagelsesvis gælder FIFO-princippet i det tilfælde, hvor der sker delafståelser af et formuegode, som ikke er enkeltvis identificerbart. Skatterådet kunne imidlertid ikke afvise, at der findes metoder, der gør det muligt at identificere de enkelte Bitcoins og Ethereum, hvorved det er muligt at fastslå, hvilke Bitcoins og Ethereum der forlader beholdningen ved delafståelse. Det var Skatterådets opfattelse, at såfremt Spørger kunne påvise en sådan metode, fandt et aktiv-for-aktiv princip og ikke FIFO-princippet anvendelse.

Det er vores opfattelse, som også var gældende for Skatterådets afgørelser i SKM2019.67.SR og SKM2019.10.SR, at du ikke har påvist en sådan metode, der gør det muligt at identificere de enkelte kryptovalutaer, hvorved det er muligt at fastslå, hvilke kryptovalutaer der forlader beholdningen ved delafståelse. Vi finder fortsat, at FIFO-princippet finder anvendelse.

Der udsendes afgørelse, der er identisk med forslag til afgørelse af 11 februar 2021 idet de fremførte synspunkter ikke har ændret Skattestyrelsens opfattelse.

Øvrige punkter

Skattestyrelsen gør opmærksom på, at du for indkomståret 2019 og fremefter selv skal beregne tab og fortjeneste efter FIFO-princippet og oplyse det på din årsopgørelse i rubrikkerne 20 for fortjeneste og 58 for tab.

Den almindelige ligningsfrist

Da du som hovedregel er omfattet af den korte frist for Skattestyrelsens ændring af din skat, skal vi normalt sende et forslag senest den 30. juni i det andet år efter indkomståret. Se bekendtgørelse nr. 534 af 22. maj 2013 § 1, stk. 1 (vedr. 2017 og tidligere år) og nr. 1305 af 14. november 2018 § 1, stk. 1 (for indkomståret 2018 og fremefter) om ”enkle økonomiske forhold ” og Den juridiske vejledning A.A.8.2.1.1.4 Kort frist.

Din indkomst ved handel med virtuel valuta er fritaget for indeholdelse af dansk skat, dvs. den indberettes ikke af en tredjepart. Det står i § 1, stk. 2, nr. 4 i bekendtgørelse nr. 535 af 22. maj 2013 (for 2017 og tidligere år). Vedrørende 2018 står reglerne i bekendtgørelse nr. 1302 af 14. november 2018. Du skal derfor have et oplysningsskema i stedet for en årsopgørelse, jf. § 4 i samme bekendtgørelse.

Som følge af ovenstående anser vi dig ikke for at have ”enkle økonomiske forhold”, og du er derfor omfattet af den almindelige ligningsfrist i skatteforvaltningslovens § 26, stk. 1, hvor Skattestyrelsen kan ændre din indkomst indtil den 1. maj i det fjerde år efter indkomstårets udløb.”

Klagerens opfattelse

Klageren har nedlagt påstand om, at forhøjelsen af klagerens indkomst skal nedsættes til 0 kr. Tabet på 18.381 kr. kan ikke fratrækkes i indkomståret 2018, men skal fremføres til modregning i tilsvarende skattepligtige gevinster for efterfølgende år, jf. kursgevinstlovens kapitel 6 om finansielle kontrakter. Klageren har subsidiært gjort gældende, at dersom der skal ske spekulationsbeskatning, skal gevinst og tab opgøres efter nettoprincippet.

Klagerens repræsentant har til støtte for påstanden anført:

”Det er forudsat at værdien af beholdningen den 31. december 2018 svarer til købsprisen.

Herved er en opgørelse efter lagerprincippet identisk med en opgørelse efter realisations- princippet. Med den forudsætning er der enighed om den beløbsmæssige opgørelse.

Skattestyrelsen har hidtil - på grund af betegnelsen kryptovaluta - konkluderet at kursgevinstlovens bestemmelser om valuta ikke kan anvendes.

Kryptovaluta kan anvendes til veksling til penge eller som betalingsmiddel for varer og ydelser. Der er således uden nogen tvivl tale om et betalingsmiddel.

Samtidigt er kryptovaluta ikke værdifast, men værdien afhænger af udbud og efterspørgsel.

Skattestyrelsen har undladt at foretage en reel vurdering af om kryptovaluta var omfattet af andre bestemmelser i kursgevinstloven. Da loven anses for udtømmende er det afgørende om kryptovaluta kan anses for omfattet.

Kursgevinstlovens regler om finansielle kontrakter finder anvendelse på kontrakter der baserer sig på udviklingen i værdien på et underliggende aktiv eller et indeks.

Gevinst eller tab på kontrakten kan ske ved afståelse. Eller udbetales ved udløb af den part, som kontrakten er indgået med.

Det er min klare opfattelse at investering i kryptovaluta kan sidestilles med en finansiel kontrakt, da begge

•	værdiansættes pga. udvikling i værdien af det underliggende aktiv
•	værdiansættelse sker ud fra udbud og efterspørgsel af det underliggende aktiv
•	kan sælges eller anvendes som betalingsmiddel
•	ikke kan medføre levering af det underliggende aktiv

Skattestyrelsen anvender spekulationsbestemmelsen i Statsskatteloven som grundlag for beskatning.

Da man udvidede kursgevinstloven ved lov nr. 439 af 10. juni 1997 - jf. lovforslag L 194 1996/1997- blev det konkret anført i kommentarerne til lovforslaget at man herved ikke længere ville gennemføre beskatning efter spekulationsbestemmelsen.

Endvidere blev det anført at kursgevinstlovens regler om den skattemæssige behandling af gevinst og tab på fordringer er udtømmende. Spekulationsbeskatningen af fordringer er ophævet med virkning for salg foretaget fra og med indkomståret 1988. Herefter kan der alene statueres spekulation i tilfælde, der falder uden for kursgevinstloven.

Det anføres også i lovforslaget at Kursgevinstloven har et meget bredt anvendelsesområde, hvorfor det er hensigtsmæssigt at foretage en afgrænsning af det, der ikke omfattes af lovens regler.

Reglerne omfatter ikke præmieobligationer.

Reglerne gælder heller ikke for de værdipapirer, der omfattes af reglerne i aktieavancebeskatningsloven. Det vil sige, at aktier, anparter, andelsbeviser og omsættelige beviser for indskud i investeringsforeninger ikke omfattes af reglerne i loven.

Endelig blev det anført at loven har fritaget følgende kontrakter:

•	aftaler om fast ejendom,
•	aktietegningsretter,
•	visse kurskontrakter,
•	konverteringsretter og
•	sædvanlige aftaler om levering af varer og andre aktiver samt tjenesteydelser. Aftaler om

Aftaler om kryptovaluta er således ikke medtaget som en undtagelse.

På baggrund af ovenstående er der intet grundlag for at antage at kryptovaluta ikke er omfattet af kursgevinstlovens regler.”

Klagerens repræsentant har efterfølgende, som svar på Skatteankestyrelsens opfordring af 31. maj 2023 om at fremkomme med bemærkninger til Højesterets dom, offentliggjort som SKM2023.187.HR, og Højesterets dom, offentliggjort som SKM2023.188.HR, anført:

”I anledning af to trykte domme fra Højesteret (SKM2023.187 og SKM2023.188) anmoder Skatteankestyrelsen om yderligere bemærkninger.

Jeg kan kun bemærke at det ikke ud af dommene kan aflæses om Højesteret har taget stilling til om "kryptovaluta" falder ind under kursgevinstloven, der jo er udtømmende for så vidt angår finansielle aktiver.

På denne baggrund fastholdes påstanden.

Endvidere fastholdes påstanden om at - såfremt beskatning skal ske i medfør af Statsskattelovens § 4 - årets gevinst eller tab skal opgøres som et nettobeløb. Højesteret ses ikke konkret at have vurderet dette spørgsmål i de to domme.

Jeg kan oplyse at der er indgivet en ligelydende anke til Skatteankestyrelsen for efterfølgende indkomstår for samme klient og vedrørende samme emne.

Sagen er journaliseret som 23-0030911.”

Den 22. august 2023 bemærkede klagerens repræsentant følgende efter modtagelsen af aktindsigt:

”Jeg har nu haft mulighed for at lave en overordnet gennemgang af de modtagne aktindsigter.

Jeg må konstatere at Skatteforvaltningen ikke har foretaget en vurdering af de enkelte aktiver eller typer af aktiver, men blot anset alle for at være kryptoaktiver.

Da der ikke har været foretaget en konkret vurdering, har Skatteforvaltningen ikke kunnet tage stilling om et eller flere aktiver omfattes af kursgevinstloven.

Dette efterlader to muligheder. Enten foretager Skatteankestyrelsen den konkrete vurdering eller også sendes sagen retur til Skatteforvaltningen.

Jeg har bemærket at spørgsmålet om vurdering af de enkelte aktiver ikke er medtaget i dit referat af telefonmødet den 11. juli 2023, selvom dette efter min opfattelse var det vigtigste punkt på mødet.

Du har i følgebrev af den 17. juli 2023 anført:

"Vi forventer, at du senest den 18. september 2023 fremsender endelig klage samt de eventuelle yderligere dokumenter, som du vil påberåbe dig."

Grundet omfanget af aktindsigten - og det forhold at jeg nu er nødsaget til lave arbejde, der burde have været foretaget af Skatteforvaltningen - er det umuligt at overholde den fastsatte frist.

Endeligt påstandsdokument vil blive fremsendt hurtigst muligt og senest den 28. oktober 2023.”

Retsmøde

Skattestyrelsens bemærkninger af 23. januar 2024 til Skatteankestyrelsens indstilling af 8. januar 2024:

”Skattestyrelsen har vurderet sagen, herunder gennemgået klagers bemærkninger, og er enig i Skatteankestyrelsens indstilling til stadfæstelse af sagen i sin helhed.

Klageren foretog i indkomstårene 2017 og 2018 en omfattende andel handler med kryptovaluta. Skattestyrelsen ændret i sin afgørelse klagerens indomst i 2017 og 2018 med fortjeneste og tab ved handel med kryptovaluta. Under Skattestyrelsens behandling af sagen tilkendegav klagerens repræsentant, at han ikke havde bemærkninger til den talmæssige opgørelse, men han mente, at gevinst og tab skulle ikke opgøres efter bruttoprincippet, men efter nettoprincippet.

Finansielle kontrakter

Til støtte for sin påstand, har klagerens repræsentant anført, at kryptovaluta er omfattet af kursgevinstlovens bestemmelser om finansielle kontrakter, da en investering i kryptovaluta kan sidestilles med en finansiel kontrakt.

Der er omfattende praksis på, at kryptovaluta er formuegoder, som er omfattet af statsskatteloven, blandet andet ved SKM2020.400.LSR. Det er Skattestyrelsens opfattelse, at de aftaler om køb og salg, som klageren indgik, ikke kan kvalificeres som finansielle kontrakter. Endvidere fremgår det, at der ifølge de aftaler, som er beskrevet ved underliggende købsaftaler, og som er yderligere dokumenteret i form af bankkontoudtog, [finans8]-rapporter og transaktionsoversigter sket aftale om køb og salg af forskellige virtuelle valutaer til markedspris.

Efter Skattestyrelsens fornyet gennemgang af bilagsmaterialet, har det ikke været muligt at fastslå, at materialet vil medføre afvigelser fra den talmæssige opgørelse af afgørelsens FIFO-opgørelse. Der er heller ikke fremkommet oplysninger om, at der i stedet skulle være tale om handel med finansielle kontrakter, omfattet af kursgevinstloven.

Spekulation

Efter statsskattelovens § 5, stk. 1, litra a, henregnes ikke til indkomsten indtægter som hidrører fra salg af den skattepligtiges ejendele, for så vidt disse salg ikke henhører til vedkommendes næringsvej eller er foretaget i spekulationsøjemed.

I skatteretlig henseende gælder for spekulation, at der ved erhvervelsen skal være videresalgshensigt og at videresalget sker med henblik på at opnå fortjeneste.

Generelt er det efter domspraksis ikke en betingelse, at spekulationshensigten var den eneste årsag, der begrundede en erhvervelse af et formuegode. Det er end ikke en betingelse, at spekulation var hovedsigtet. Det er i almindelighed tilstrækkeligt, at spekulationshensigten ikke var uvæsentlig ved erhvervelsen. Der henvises til SKM2018.104.SR.

Klager har oplyst, at han i 2017 blev grebet af ”kryptovaluta-feberen med udsigt til evig stigning” og begyndte at købe og sælge forskellige kryptovalutaer på forskellige vekslingstjenester.

Skattestyrelsen er enig med Skatteankestyrelsen, at på baggrund af disse oplysninger, skal klageren anses for at have købt de omhandlede kryptovalutaer med henblik på at opnå fortjeneste ved videresalg, hvorfor gevinst og tab skal beskattes efter statsskattelovens § 5, stk. 1, litra a, om spekulation.

Netto- eller bruttoprincippet

Klager har gjort gældende, såfremt beskatning skal ske i medfør af statsskattelovens § 4, at årets gevinst eller tab skal opgøres som et nettobeløb.

Skattestyrelsen er enig i Skatteankestyrelsens vurdering, at en naturlig sproglig fortolkning af personskattelovens § 3, stk. 1, sammenholdt med bestemmelsen stk. 2, skal indkomsten i stk. 1 opgøres som summen af positive indtægter, herunder gevinster, der ikke beskattes efter andre bestemmelser.

Indtægter ved spekulation er personlig indkomst. Der er derfor ikke i personskattelovens § 3, stk. 2, hjemmel til at fratrække spekulationstab i den personlige indkomst. Der henvises her til SKM2019.67.SR.”

Indlæg på retsmødet

Klagerens repræsentant nedlagde påstand om, at beskatningen af gevinst og tab på klagerens køb og salg af kryptovaluta skal beskattes i medfør af kursgevinstlovens regler om finansielle instrumenter. Subsidiært blev der nedlagt påstand om, at såfremt beskatning sker af årets fortjeneste eller tab ved salg af aktiver anskaffet i spekulationshensigt, skal årets indkomst opgøres som et nettobeløb. Repræsentanten gennemgik herefter sine anbringender i overensstemmelse med de skriftlige indlæg, herunder navnlig påstandsdokument af 21. april 2024, og det materiale, der blev udleveret på retsmødet i form af opgørelser fra Udbetaling Danmark over tilbagebetaling af pension for 2019 og 2020.

Skattestyrelsen indstillede på retsmødet, at Landsskatteretten stadfæstede Skattestyrelsens afgørelse. Skattestyrelsen procederede herefter sagen i overensstemmelse med Skattestyrelsens afgørelse og udtalelser i sagen.

Landsskatterettens afgørelse

Sagen angår, om klagerens realiserede bruttofortjenester og -tab i indkomstårene 2017 og 2018 skal beskattes efter statsskattelovens § 5, stk. 1, litra a, om spekulation, eller efter reglerne om finansielle instrumenter i kursgevinstlovens kap. 6. Sagen angår i anden række, om gevinster skal opgøres efter netto- eller bruttoprincippet.

Landsskatteretten lægger ved sagens afgørelse til grund, at klageren i 2017 og 2018 foretog de køb og efterfølgende salg, som er beskrevet i Skattestyrelsens sagsfremstilling, og at klageren i 2017 og 2018 realiserede bruttofortjenester på henholdsvis 11.566 kr. og 157.752 kr. og bruttotab på henholdsvis 1.348 kr. og 176.133 kr.

Retsgrundlaget

Ifølge statsskattelovens § 4 betragtes som skattepligtig indkomst med en række undtagelser og begrænsninger den skattepligtiges samlede årsindtægter.

Til indkomsten henregnes ifølge statsskattelovens § 5, stk. 1, litra a, ikke indtægter, som hidrører fra salg af den skattepligtiges ejendele, for så vidt disse salg ikke henhører til vedkommendes næringsvej eller er foretaget i spekulationsøjemed, i hvilke tilfælde den derved indvundne handelsfortjeneste henregnes til indkomsten, ligesom også eventuelt tab kan fradrages i denne.

Det fremgår af kursgevinstlovens § 1, stk. 1, at loven omfatter:

”

1)	gevinst og tab ved afståelse eller indfrielse af pengefordringer herunder obligationer, pantebreve og gældsbreve,
2)

3)	gevinst og tab på terminskontrakter og aftaler om køberetter og salgsretter uden hensyn til de regler, der gælder for det underliggende aktiv.”

Af samme lovs § 29, stk. 1 og 2, fremgår:

”Stk. 1. Skattepligtige omfattet af § 2, eller § 12 skal medregne gevinst og tab på terminskontrakter og aftaler om køberetter og salgsretter ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst. Gevinst og tab medregnes efter de regler, der er angivet i dette kapitel og i kapitel 7.

Stk. 2. Terminskontrakter omfatter ikke aftaler, hvor afviklingstidspunktet ligger senere end aftaletidspunktet, når afvikling finder sted inden for den afviklingsfrist, der på området anses for at være sædvanlig.”

Desuden fremgår, at kursgevinstlovens § 32, stk. 2 og 4, at tab på finansielle kontrakter, der ikke har tilknytning til erhvervsmæssig virksomhed, er kildeartsbegrænset.

Af personskattelovens § 3 fremgår:

”Personlig indkomst omfatter alle de indkomster, der indgår i den skattepligtige indkomst, og som ikke er kapitalindkomst.

Stk. 2. Ved opgørelsen af den personlige indkomst fradrages

1) udgifter som i årets løb er anvendt til at erhverve, sikre og vedligeholde indkomst ved selvstændig erhvervsvirksomhed, dog med undtagelse af de i § 4, stk. 1, nr. 1, 2, 7 og 8, og ligningslovens § 13 nævnte udgifter,

[...]”

Det fremgår af Højesterets domme af 30. marts 2023, offentliggjort som SKM2023.187.HR og SKM2023.188.HR, at bitcoins i almindelighed alene erhverves med henblik på at blive solgt samt i begrænset omfang kan anvendes som betalingsmiddel. Højesteret fandt i begge sager, at muligheden for at opnå en fortjeneste ved et senere salg af bitcoins havde spillet en sådan rolle, at de skattepligtige måtte anses for at have foretaget købene i spekulationsøjemed.

Det følger af Landsskatterettens afgørelse af 31. januar 2023, offentliggjort som SKM2023.170.LSR, at spekulationstab ikke kan fratrækkes i den personlige indkomst eller i kapitalindkomsten, men alene som et ligningsmæssigt fradrag.

Ifølge Landsskatterettens afgørelse af 3. august 2021, offentliggjort som SKM2021.652, er en person, der har erhvervet bitcoins med spekulationshensigt og efterfølgende har opnået en gevinst ved afståelse heraf, ikke omfattet af den ordinære ansættelsesfrist i skatteforvaltningslovens § 26, stk. 1, jf. § 1, stk. 2, nr. 4, i bekendtgørelse om fysiske personers modtagelse af en årsopgørelse i stedet for en selvangivelse.

I en afgørelse af 12. august 2020 stadfæstede Landsskatteretten Skattestyrelsens afgørelse om, at anskaffelsessummen for bitcoins, der blev solgt i 2018, blev ansat til 0 kr., idet anskaffelsessummen ikke var dokumenteret. Landsskatterettens afgørelse er offentliggjort som SKM2020.400.LSR.

Ifølge Den juridiske vejledning, afsnit C.C.2.1.3.3.3, indebærer spekulationsbegrebet, at det pågældende aktiv skal være erhvervet med det formål at opnå fortjeneste ved videresalg. Både kravet om videresalgshensigt og kravet om, at videresalget sker med henblik på at opnå fortjeneste, skal være opfyldt allerede ved erhvervelsen.

Landsskatterettens begrundelse og resultat

For kryptovaluta er er ikke nogen kreditor eller debitor og således ikke nogen fordring, gæld eller finansiel kontrakt. Kursgevinstloven finder herefter ikke anvendelse. Gevinst og tab behandles derfor efter statsskattelovens § 5, stk. 1, litra a.

Landsskatteretten skal herefter tage stilling til, om klageren i 2017 og 2018 købte og solgte kryptovaluta på termin.

Finansielle kontrakter

De aftaler om køb og salg, som klageren indgik, kan ikke kvalificeres som finansielle kontrakter. Ifølge de aftaler, der bl.a. er beskrevet ved underliggende købsaftaler, indgik klageren aftaler om køb og salg af virtuelle valutaer til markedspris. Ifølge de fremlagte oplysninger er de virtuelle valutaer ”indsat” på klagerens wallets. Ejerskabet til kryptovalutaerne GAS, EON, ADD MEETONE, ATD, EOP, IQ og BSV er desuden dokumenteret ved de tildelte donationer i form af hard fork, idet tildelingen er sket som følge af ejerskabet til de omhandlede valutaer. Da der er indgået køb og salg til markedspris, kan aftalerne ikke kvalificeres som finansielle kontrakter.

Spekulation

I 2017 blev klageren ifølge klagerens oplysninger til Skattestyrelsen grebet af ”kryptovaluta-feberen med udsigt til evig stigning” og begyndte af købe og sælge forskellige kryptovalutaer på forskellige vekslingstjenester. Landsskatteretten finder på baggrund heraf, at muligheden for at opnå fortjeneste ved et senere salg af de i sagen omhandlede kryptotovalutaer har haft en sådan rolle i forbindelse med erhvervelsen, at klageren må anses for at have erhvervet de omhandlede krytovalutaer i spekulationsøjemed.

Netto- eller bruttoprincippet

Klagerens subsidiære anbringende vedrører overordnet, om der er grundlag for at anlægge en nettobetragtning.

Efter en naturlig sproglig fortolkning af personskattelovens § 3, stk. 1, sammenholdt med bestemmelsens stk. 2, skal indkomsten i stk. 1 opgøres som summen af positive indtægter, herunder gevinster, der ikke skal beskattes efter andre bestemmelser.

Indtægter ved spekulation er personlig indkomst. Der er ikke i personskattelovens § 3, stk. 2, hjemmel til at fratrække spekulationstab i den personlige indkomst. Der henvises til SKM2023.170.LSR.

Herefter, og idet klageren ikke har haft bemærkninger til Skattestyrelsens beløbsmæssige opgørelser af gevinster og tab, stadfæster Landsskatteretten Skattestyrelsens afgørelse.