Kendelse af 21-05-2024 - indlagt i TaxCons database den 21-06-2024

Journalnr. 21-0038275

Klagen skyldes, at Skattestyrelsen har ansat selskabets lønsumstilsvar for regnskabsårene 2017, 2018 og 2019 til i alt 332.621 kr., idet selskabet, som interessent i to tandlægevirksomheder, har fået overført overskud fra interessentskaberne.

Landsskatteretten stadfæster Skattestyrelsens afgørelse.

Faktiske oplysninger

[virksomhed1] ApS (herefter benævnt selskabet) blev ifølge CVR stiftet den 27. februar 2017. Selskabet har siden stiftelsen været registreret under branchekode 862300 ”Praktiserende tandlæger”, og haft til formål at besidde ejerandele i tandlægeselskaber. Selskabets reelle ejere er [person1] og [person2], som hver ejer 50 % af selskabet. CVR indeholder ingen oplysninger om ansatte i selskabet.

Af CVR fremgår det endvidere, at selskabet i perioden har været interessent, med en ejerandel på 51 %, i de nu ophørte virksomheder [virksomhed2] I/S, CVR-nr. [...1] (herefter benævnt [virksomhed2]) og [virksomhed3] I/S, CVR-nr. [...2] (herefter benævnt [virksomhed3]).

[virksomhed2] og [virksomhed3] var begge registreret under branchekode 862300 ”Praktiserende tandlæger” og havde til formål at drive tandlægevirksomhed og virksomhed, der er naturligt forbundet hermed.

Skattestyrelsen har for regnskabsårene 2017, 2018 og 2019 konstateret, at [virksomhed2] og [virksomhed3] har opgjort og afregnet lønsumsafgift af lønningerne i interessentskabet, hvorimod der i [virksomhed2] og [virksomhed3] ikke er beregnet og afregnet lønsumsafgift af det skattemæssige over-/underskud. De skattemæssige overskud i [virksomhed2] og [virksomhed3] er overført til selskabet.

Videre har Skattestyrelsen konstateret, at selskabet ikke har angivet og afregnet lønsumsafgift af de modtagne overskudsandele fra [virksomhed2] og [virksomhed3] i den omhandlede periode.

Selskabet har ikke været registreret for lønsumsafgift.

Skattestyrelsen har lagt det af selskabet fremlagte regnskabsmateriale, herunder også regnskaberne for [virksomhed2] og [virksomhed3], til grund for beregning af selskabets afgiftstilsvar i perioden. På baggrund heraf, har Skattestyrelsen opgjort selskabets lønsumsafgiftsgrundlag til i alt 8.073.330 kr. (2.279.599 kr. + 2.738.324 kr. + 3.055.407 kr.) og beregnet lønsumsafgiften til i alt 332.621 kr. (93.919 kr. + 112.819 kr. + 125.883 kr.):

2017

Årets skattepligtige overskud - Kolding 886.665 kr.

Årets skattepligtige overskud - Vejle1.337.794 kr.

Årets skattepligtige resultat før renter 2.224.459 kr.

- Renteindtægter i I/S (2.892 kr.) – 51 % - Kolding -1.475 kr.

- Renteindtægter i I/S (1.533 kr.) – 51 % - Vejle -782 kr.

+ Renteudgifter i I/S (7.263 kr.) – 51 % - Kolding 3.704 kr.

+ Renteudgifter i I/S (12.128 kr.) – 51 % - Vejle 6.185 kr.

+ Fratrukket lønsumsafgift i I/S (40.416 kr.) – 51 % - Kolding 20.612 kr.

+ Fratrukket lønsumsafgift i I/S (52.737 kr.) – 51 % - Vejle 26.896 kr.

Lønsumsafgiftsgrundlag i alt 2.279.599 kr.

Lønsumsafgift heraf 4,12 % 93.919 kr.

2018

Årets skattepligtige overskud - Kolding 1.050.288 kr.

Årets skattepligtige overskud - Vejle1.616.147 kr.

Årets skattepligtige resultat før renter 2.666.435 kr.

- Renteindtægter i I/S (2.047 kr.) – 51 % - Kolding -1.044 kr.

- Renteindtægter i I/S (3.230 kr.) – 51 % - Vejle -1.647 kr.

+ Renteudgifter i I/S (9.792 kr.) – 51 % - Kolding 4.994 kr.

+ Renteudgifter i I/S (13.831 kr.) – 51 % - Vejle 7.054 kr.

+ Fratrukket lønsumsafgift i I/S (60.568 kr.) – 51 % - Kolding 30.890 kr.

+ Fratrukket lønsumsafgift i I/S (62.043 kr.) – 51 % - Vejle 31.642 kr.

Lønsumsafgiftsgrundlag i alt 2.738.324 kr.

Lønsumsafgift heraf 4,12 % 112.819 kr.

2019

Årets skattepligtige overskud - Kolding 1.436.600 kr.

Årets skattepligtige overskud - Vejle1.533.191 kr.

Årets skattepligtige resultat før renter 2.969.791 kr.

- Renteindtægter i I/S (8.710 kr.) – 51 % - Kolding -4.442 kr.

- Renteindtægter i I/S (3.049 kr.) – 51 % - Vejle -1.555 kr.

+ Renteudgifter i I/S (11.165 kr.) – 51 % - Kolding 5.694 kr.

+ Renteudgifter i I/S (9.856 kr.) – 51 % - Vejle 5.027 kr.

+ Fratrukket lønsumsafgift i I/S (101.913 kr.) – 51 % - Kolding 51.976 kr.

+ Fratrukket lønsumsafgift i I/S (56.698 kr.) – 51 % - Vejle 28.916 kr.

Lønsumsafgiftsgrundlag i alt 3.055.407 kr.

Lønsumsafgift heraf 4,12 % 125.883 kr.

Skattestyrelsens afgørelse

Skattestyrelsen har ansat selskabets lønsumsafgiftstilsvar til i alt 332.621 kr. for regnskabsårene 2017, 2018 og 2019, idet Skattestyrelsen har anset selskabet for at være lønsumsafgiftspligtig af de modtagne overskudsandele fra interessentskaberne [virksomhed2] og [virksomhed3].

Skattestyrelsen har i sin begrundelse for afgørelsen anført følgende (uddrag):

”(...)

Når en virksomhed har lønsumsafgiftspligtig aktivitet, skal virksomheden afregne lønsumsafgift af virksomhedens lønsum med tillæg af overskud/underskud af selvstændig virksomhed, se lønsumsafgiftslovens § 4, stk. 1. Har virksomheden ingen ansatte og dermed ingen lønudgifter skal den udelukkende opgøre og indbetale lønsumsafgift af overskud efter regnskabsårets udløb, se lønsumsafgiftslovens § 6a, stk. 1.

Er virksomheden organiseret som et interessentskab skal overskuddet opgøres efter skattelovgivningens regler for hver enkelt deltager og ikke for interessentskabet som helhed, se Den juridiske vejledning afsnit D.B.4.2.4.

I er interessent i [virksomhed2] I/S og [virksomhed3] I/S, som udelukkende afregner lønsumsafgift af lønsummen i interessentskabet. I skal derfor afregne lønsumsafgift af jeres skattepligtige indkomst vedrørende lønsumsafgiftspligtig aktivitet reguleret for lønsumsafgift og rente- udgifter/indtægter samt interessentens andel af den i interessentskaberne fratrukne lønsumsafgift og rente- udgifter/indtægter.

I har ikke været registreret for lønsumsafgift og har ikke opgjort eller afregnet lønsumsafgift af overskudsandelen fra interessentskaberne.

Vi har lagt det tilsendte regnskabsmateriale til grund for en opgørelse af lønsumsafgiften således:

[oversigt udeladt]

Vi forhøjer jeres lønsumsafgift for 2017 med 93.919 kr., for 2018 med 112.819 kr. og med 125.883 kr. for 2019.

1.4.1 Skattemæssig konsekvens

Lønsumsafgiften er en erhvervsmæssig udgift, som I kan fradrage i indkomsten. I kan derfor få fradrag for den yderligere lønsumsafgift, som Skattestyrelsen har beregnet på 93.919 kr. for 2017, 112.819 kr. for 2018 og 125.883 kr. for 2019, se statsskattelovens § 6, stk. 1. litra a.

Vi nedsætter jeres indkomst med 93.919 kr. for 2017, med 112.819 kr. for 2018 og med 125.883 kr. for 2019.

(...)”

Skattestyrelsens udtalelse

Skattestyrelsen har i udtalelse af 25. maj 2021 fastholdt den påklagede afgørelse, og afgivet følgende bemærkninger til de i klagen fremkomne oplysninger (uddrag):

”Vi har følgende kommentarer til de nye oplysninger, som ikke står i sagsfremstillingen:

Selskabet er interessent i henholdsvis Tandlægeselskabet [virksomhed2] I/S, cvr [...1] og [virksomhed3] I/S, cvr [...2]. Det fremgår af interessentskabernes årsrapporter. Det fremgår ligeledes af samme årsrapporter, at selskabet modtager overskudsandele fra interessentskaberne. Skattestyrelsen er ikke bekendt med, at der skulle være afregnet lønsumsafgift af overskudsandelene fra interessentskaberne hos selskabets døtre [virksomhed4] ApS, cvr [...3] og [virksomhed5] ApS, cvr [...4], hvilket fremgår af selskabets klage. Skattestyrelsen er af den opfattelse, at lønsumsafgiften skal afregnes af interessenterne. Selskabet kan ikke frit vælge hvilket selskab, der skal afregne lønsumsafgift. Lønsumsafgiften skal afregnes af ejeren, som rettelig er selskabet.

Interessentskabernes drift består af tandlægedrift, som er lønsumsafgiftspligtig jævnfør LAL § 1, stk. 1. Tandlægedrift er omfattet af LAL § 4, stk. 4 og lønsumsafgiften skal opgøres efter metode 4 og dermed, skal der afregnes lønsumsafgift af både lønsum og det skattepligtige overskud. Et interessentskab er ikke et selvstændigt skattesubjekt og betaler ikke skat. Skattepligten er forankret hos de enkelte interessenter. Det fremgår derfor af den juridiske vejledning afsnit D.B.4.2.4, at er en virksomhed organiseret som et interessentskab skal overskuddet opgøres efter skattelovgivningens regler for hver enkelt deltager og ikke for interessentskabet som helhed.

Ifølge samme afsnit i den juridiske vejledning forekommer der en mulighed for at afregne lønsumsafgift i interessentskabet, hvor overskuddet i interessentskabet skal opgøres, som om interessentskabet udgør èn enhed. Det betyder, at der skal opgøres et fælles overskud efter skattelovgivningens almindelige regler, men eksklusiv skattemæssige afskrivninger. Det er en betingelse, at alle interessenter i interessentskabet anvender denne metode. Selskabet har ikke benyttet denne metode. Interessentskabet afregner udelukkende lønsumsafgift af lønsummen.

I Skattestyrelsens afgørelse er foretaget en opgørelse af lønsumsafgiftsgrundlaget, som udelukkende tager udgangspunkt i den modtagne overskudsandel, da selskabet ikke har lønsumsafgiftspligtig aktivitet i øvrigt. Overskudsandelen er reguleret for finansielle indtægter og udgifter og den i interessentskabet fratrukne lønsumsafgift, da den modtagne overskudsandel er reguleret hermed. Og disse typer skal holdes uden for lønsumsafgiftsgrundlaget ifølge LAL § 4, stk. 1.

Skattestyrelsen er af den opfattelse, at overskudsandele fra et interessentskab ikke er passiv kapitalanbringelse, som er undtaget for lønsumsafgift, når der er tale om overskudsandele fra lønsumsafgiftspligtig aktivitet og interessentskabet ikke anvender den forenklede metode. Hvis det var tilfældet, ville det have den konsekvens, at virksomhederne kan indrette sig på en måde, så de slipper for at betale lønsumsafgift.

(...)”

Selskabets opfattelse

Selskabets repræsentant har fremsat påstand om, at Skattestyrelsens ansættelse af selskabets lønsumsafgiftstilsvar skal ændres til 0 kr., idet selskabet ikke er pligtigt til at betale lønsumsafgift af de modtagne overskud fra [virksomhed2] og [virksomhed3].

Selskabets repræsentant har til støtte for påstanden bl.a. anført følgende:

”(...)

for indkomstperioden 1/1 2018 - 31/12 2019 og som begrundelse skal vi kort oplyse:

1. Selskabet er ikke momspligtig virksomhed
2. Lønsumsafgift er afregnet og betalt af driftsselskaberne
3. Ingen lønudbetalinger
4. Lovens § 4 og 6 omhandler alene opgørelse af lønsum
5. Holdingselskabet er økonomisk virksomhed som modtager overskud og udbytte

[virksomhed1] ApS er medejer af følgende selskaber:

[virksomhed4] ApS og [virksomhed5] ApS

i hvilke selskaber der afregnes lønsumsafgift og [virksomhed3] og [virksomhed2] er privat ejede virksomheder med ejerandel på 51 % til ansatte tandlæger og disse virksomheder afregner selv lønsumsafgift.

På baggrund af forannævnte forhold og under hensyntagen til at vor klient ikke har lønsumsafgiftspligtige aktiviteter, skal der ikke beregnes og afregnes lønsum.

(...)”

Landsskatterettens afgørelse

Landsskatteretten skal tage stilling til, om det er med rette, at Skattestyrelsen har ansat selskabets lønsumsafgiftstilsvar for regnskabsårene 2017, 2018 og 2019 til i alt 332.621 kr., af overførte overskudsandele fra interessentskaberne [virksomhed2] og [virksomhed3], overskud hvor interessentskaberne ikke har svaret lønsumsafgift af den del af afgiftsgrundlaget, der vedrører interessentskabernes skattemæssige overskud.

Retsgrundlaget

Af momslovens § 13, stk. 1, nr. 1, fremgår det blandt andet, at varer og ydelser i forbindelse med tandlæge- og anden dentalvirksomhed er fritaget for moms.

Af lønsumsafgiftsloven (dagældende lovbekendtgørelse nr. 239 af 7. marts 2017), fremgår følgende:

"§ 1.Der betales en afgift til statskassen af virksomheder, der mod vederlag leverer varer og ydelser, der er fritaget for afgift efter merværdiafgiftslovens § 13, stk. 1, nr. 1, nr. 3, nr. 5 og 6, nr. 10-12, nr. 15-17 og nr. 20. jf. dog nedenfor stk. 3, og af virksomheder med anden økonomisk virksomhed, der mod vederlag leverer ydelser, der ikke er afgiftspligtige efter merværdiafgiftsloven.

(...)

§ 2. Virksomheder, der er afgiftspligtige, skal anmeldes til registrering hos told- og skatteforvaltningen, jf. dog stk. 2.

Stk. 2. Virksomheden skal kun registreres, såfremt afgiftsgrundlaget efter § 4 overstiger 80.000 kr. årligt.

(...)

§ 4. Afgiftsgrundlaget er virksomhedens lønsum med tillæg af overskud eller med fradrag af underskud af selvstændig erhvervsvirksomhed i indkomståret opgjort efter reglerne i 2.-4. pkt., jf. dog stk. 2 og 5. Virksomhedens overskud eller underskud opgøres efter reglerne for opgørelse af skattepligtig indkomst før fradrag for henlæggelse til konjunkturudligning efter virksomhedsskattelovens § 22 b. Til virksomhedens overskud eller underskud opgjort efter 2. pkt. tillægges renteudgifter og kurstab på fordringer og gæld og fradrages rente- og udbytteindtægter samt kursgevinst på fordringer og gæld, som indgår i opgørelsen af virksomhedens overskud eller underskud. Til virksomhedens overskud eller underskud opgjort efter 2. og 3. pkt. medregnes ikke overskud eller underskud, der hidrører fra virksomhed i udlandet.

(...)

§ 5. For virksomheder omfattet af § 4 stk. 1, er afgiften 4,12 pct. af afgiftsgrundlaget.

(...)

§ 6 a. For virksomheder, der opgør afgiftsgrundlaget efter § 4, stk. 1, skal der foretages en foreløbig opgørelse og indbetaling af afgiften alene på grundlag af virksomhedens lønsum. Opgørelsesperioden for den foreløbige opgørelse er kvartalet. Den endelige opgørelse og indbetaling af afgiften på grundlag af virksomhedens samlede afgiftsgrundlag skal foretages efter reglerne i § 6 b.

(...)

§ 6 b. Den foreløbige opgørelse og indbetaling af afgift efter § 6 a skal reguleres i forhold til virksomhedens samlede afgiftsgrundlag efter § 4, stk. 1. Reguleringen skal foretages efter udløbet af virksomhedens indkomstår. Ved den endelige opgørelse og indbetaling af afgiften er opgørelsesperioden virksomhedens indkomstår.”

Af Den juridiske vejledning, afsnit D.B.4.2.4, fremgår følgende:

”Hvis en virksomhed er organiseret som et interessentskab (I/S), skal overskuddet opgøres efter skattelovgivningens regler for hver enkelt deltager og ikke for interessentskabet som helhed.

Told- og Skattestyrelsen har givet tilladelse til en forenklet metode for opgørelse af det over/underskud, der indgår i lønsumsafgiftsgrundlaget for interessentskaber. Over/underskuddet kan opgøres som om, at interessentskabet var én enhed. Det betyder, at der skal opgøres et fælles overskud efter skattelovgivningens almindelige regler, men eksklusiv skattemæssige afskrivninger. I stedet reguleres der med regnskabsmæssige afskrivninger, der dog ikke må overstige de maksimale skattemæssige afskrivninger. Se TfS1992.480TSS.

Dette påvirker naturligvis ikke de faktiske skattemæssige afskrivninger hos den enkelte interessent.

Det er Skattestyrelsens opfattelse, at det er en forudsætning for anvendelse af den forenklede metode, at alle interessenter i et interessentskab anvender den forenklede fremgangsmåde.”

Landsskatterettens begrundelse og resultat

Selskabet har i den omhandlede periode været interessent i interessentskaberne [virksomhed2] og [virksomhed3] med en ejerandel på 51 %, og modtaget overskudsandele fra begge interessentskaber i overensstemmelse hermed.

De modtagne overskudsandele stammer fra interessentskabernes tandlægevirksomhed.

Tandlægevirksomhed er omfattet af momsfritagelsen i momslovens § 13, stk. 1, nr. 1. Som følge heraf, er aktiviteten omfattet af lønsumsafgiftslovens anvendelsesområde, jf. lønsumsafgiftslovens § 1, stk. 1.

Landsskatteretten finder, at selskabet, som interessent i [virksomhed2] og [virksomhed3], skal anses for at drive tandlægevirksomhed, og derved omfattes selskabet af lønsumsafgiftspligten, jf. lønsumsafgiftslovens § 1, stk. 1.

Skatteretligt er et interessentskab ikke et selvstændigt skattesubjekt, men derimod et afgiftsmæssigt pligtsubjekt.

Idet interessentskaberne [virksomhed2] og [virksomhed3] alene har svaret lønsumsafgift af den del af afgiftsgrundlaget, der ifølge lovens § 4, stk. 1, vedrører virksomhedens lønsum, og ikke af den del, der vedrører det skattemæssige overskud, jf. samme bestemmelse, ifalder selskabet pligt til at lade sig registrere, angive og afregne afgiften af selskabets overskudsandele, da afgiftsgrundlaget overstiger den fastsatte registreringsgrænse i lovens § 2, stk. 2.

Da der ikke har været ansatte i selskabet, er selskabet efter bestemmelserne i lønsumsafgiftslovens §§ 4-6 b, alene pligtig til ved indkomstårets udgang at opgøre afgiftsgrundlaget vedrørende overskudsandelene og afregne afgiften heraf.

Det af repræsentanten anførte om selskabets holdingaktivitet og ejerskab i øvrige tandlægeselskaber, kan ikke føre til et andet resultat.

Landsskatteretten stadfæster af ovenstående grunde Skattestyrelsens afgørelse.