Kendelse af 09-09-2024 - indlagt i TaxCons database den 04-11-2024

Journalnr. 21-0056304

Motorstyrelsen har opkrævet registreringsafgift af køretøjet på i alt 474.575 kr., idet Motorstyrelsen har fundet, at klageren ikke har kunnet dokumentere, at betingelserne for afgiftsfritagelse af udenlandsk firmabil har været opfyldt.

Landsskatteretten ændrer Motorstyrelsens afgørelse, så afgiftskravet nedsættes til 0 kr., og tilladelsen til kørsel i afgiftsfritaget udenlandsk firmabil opretholdes.

Faktiske oplysninger

Sagens køretøj er en Mercedes-Benz med stelnummer [...], der var ejet af [virksomhed1] e.K. (tysk enkeltmandsvirksomhed) på kontroltidspunktet. Køretøjet var indregistreret i Tyskland.

Klageren kontaktede Motorstyrelsen den 24. juni 2014 og anmodede om en forhåndsgodkendelse til afgiftsfri kørsel i en udenlandsk firmabil. Klageren forklarede i anmodningen, at han drev virksomhed i Tyskland fra henholdsvis de tyske landeveje, på et kontorhotel i [by1] og on site hos kunderne. Derudover arbejdede han fra sit kontor/sin bopæl i [by2].

Den 3. november 2014 udstedte Motorstyrelsen en tilladelse til afgiftsfritagelse for registreringsafgift. Som en forudsætning for tilladelsen skulle klageren efter en 12 måneders periode kunne dokumentere, at betingelserne for afgiftsfritagelse var opfyldt for perioden.

Den 17. juni 2020 standsede politiet køretøjet i [by2] med klagerens søn som fører. Ved standsningen blev det konstateret, at køretøjet havde 1. registreringsdato den 28. marts 2013 og havde en kilometerstand på i alt 110.817 km. Køretøjet havde kørt 4.500 km ved køretøjets anskaffelse af klageren den 12. september 2014.

Motorstyrelsen foretog efterfølgende en kontrol af, om betingelserne for afgiftsfritagelse i perioden 1. januar 2019 – 31. december 2019 var opfyldt.

Ved skrivelse af 26. november 2020 oplyste klageren til Motorstyrelsen, at køretøjet i 2019 havde kørt sammenlagt 25.040 km. Klageren oplyste, at han heraf havde benyttet køretøjet i sammenlagt 14.430 km fordelt over 5 erhvervsmæssige ture i udlandet. Klageren har fremsendt følgende fortegnelse over sine erhvervsmæssige kørsler i udlandet i 2019:

Tidsrum	KM	Destinationer på turen
12.04 til 20.04	2.830	[by2], [by3], [by4], [by2]
29.05 til 03.06	4.350	[by2], [by5], [by4], [by6], [by7], [by8], [by9], [by10], [by11], [by12], [by13], [by9], [by1], [by2]
30.07 til 11.08	4.920	[by2], [by14], [by1], [by12], [by15], [by8], [by7], [by6], [by16], [by17], [by9], [by18], [by2]
15.10 til 18.10	1.070	[by2], [by1], [by4], [by2]
22.11 til 25.11	1.260	[by2], [by19], [by1], [by2]
I alt	14.430

Klageren har i tillæg til sin kørselsfortegnelse fremsendt i alt 42 kvitteringer for køb af benzin i 2019. Af kvitteringerne fremgår, at 999 liter benzin blev købt i Danmark, medens 1.338 liter benzin blev købt i udlandet, primært Tyskland. I Køretøjsregisteret er sagens køretøj angivet til at køre 8,3 km/l benzin.

Af benzinkvitteringerne fra udlandet i 2019 fremgår følgende datoer og stednavne for købene.

Bilagstidspunkt	Sted
12.04.2019	[by20]
13.04.2019	[by21]
13.04.2019	[by3]
20.04.2019	[by22]
20.04.2019	[by23]
20.04.2019	[by24]
29.05.2019	[by25]
30.05.2019	[by26]
30.05.2019	[by27]
31.05.2019	[by28]
01.06.2019	[by27]
02.06.2019	[by27]
02.06.2019	[by29]
02.06.2019	[by29]
30.07.2019	[by14]
31.07.2019	[by30]
04.08.2019	[by31]
05.08.2019	[by32], Belgien
05.08.2019	[by32], Belgien
06.08.2019	[by27]
07.08.2019	[by27]
10.08.2019	[by18]
11.08.2019	[by1]
15.10.2019	[by1]
25.11.2019	[by1]

Klageren har oplyst, at han i 2019 havde to ture i køretøjet til Tyskland i privat regi. Den ene tur var i perioden 26. april 2019 – 29. april 2019 og gik til både [by1] og [by33]. Den anden tur var i perioden 8. november 2019 – 10. november 2019 og gik til [by1]. Det er oplyst, at den samlede kørsel på disse ture udgjorde ca. 1.740 km.

[person1], direktør i [virksomhed2] ApS, har på foranledning af klageren givet følgende erklæring:

”På given foranledning skal jeg hermed bekræfte, at [person2] ([person2]) i regi af [virksomhed1] e.K. har udført følgende arbejde for os i 2019:

•	K/S [virksomhed3]: [person2] har gennem hele 2019 i relation til denne ejendom haft et eksklusivt mæglermandat på ”no cure – no pay vilkår” til at finde potentielle investorer til ejendommen i en ”off-market transaktion”. Arbejdet afsluttedes med succes i foråret 2020, hvor ejendommen blev solgt og [person2] blev afregnet herfor i 2020.
•	[by34]: [person2] har efter ejendommens afhændelse bistået selskabet med at afslutte en retsstrid med ejendommens lejer.
•	K/S [virksomhed4]: I første halvår 2019, har [person2] bistået selskabet med forhandling med finansieringskilder for en refinansiering af ejendommens potentielle ombygning og indretning til en ny lejer samt med at finde og forhandle med potentielle nye lejere. Arbejdet er fortsat gennem det meste af 2020 indtil den nye lejer ultimo 2020 blev identificeret.
•	Derudover har [person2] i løbet af året bistået os med bl.a. besigtigelser af ejendomme i [by9], [by1], [by19], [by7] og [by13].

Det skal i den sammenhæng bemærkes, at mit selskab, [virksomhed2] ApS, er selskabs- og ejendomsadministrator på kontraktbasis for de ovennævnte selskaber og ejendomme.”

Det følger af resultatopgørelsen for 2019 for [virksomhed1] e.K., at bilomkostninger i virksomheden beløb sig til 19.498,64 EUR. Yderligere fremgår det af sagen, at [virksomhed1] e.K. blev faktureret for værkstedsbesøg for køretøjet den 9. september 2019. [virksomhed1] e.K blev ligeledes faktureret for tysk forsikring af køretøjet for perioden 1. januar 2019 – 1. januar 2020.

Klageren har fremlagt 2 fakturaer for arbejde udført i klagerens virksomhed i 2019. Fakturaerne beløber sig samlet til 32.130 EUR. Klageren har endvidere oplyst at have arbejdet i udlandet i form af diverse opsøgende arbejde.

Motorstyrelsens afgørelse

Motorstyrelsen har tilbagekaldt tilladelsen til afgiftsfritagelse af den udenlandske firmabil og opkrævet 474.575 kr. i registreringsafgift.

Motorstyrelsen har givet følgende begrundelse for sit resultat:

”Motorstyrelsens endelige afgørelse

(...)

[person2] har i bemærkningerne beskrevet sin erhvervsmæssige aktivitet i Tyskland, som et supplement til det tidligere fremsendte materiale. Det er således forklaret, at [person2], via den tyske virksomhed, ernærer sig som selvstændig erhvervsejendomsmægler/ - rådgiver og finansieringsrådgiver på det tyske marked. Honoreringen for arbejdet foregår udelukkende på provisionsbasis, og ikke på baggrund af en time sags registreringer. Der er således ikke en direkte sammenhæng imellem faktureringen i de enkelte perioder og den foretagne erhvervsmæssige kørsel i perioderne. Ligeledes er der typisk en betydelige tidsmæssig forskydning mellem faktureringen og arbejdets udførelse, herunder den erhvervsmæssige kørsel.

Honoreringen på provisionsbasis ændrer i udgangspunktet ikke ved, at kørslen i forbindelse med aktiviteten må anses som erhvervsmæssig. Det stiller dog yderligere krav til den løbende registrering og dermed dokumentationen, idet det erhvervsmæssige formål med kørslerne ikke indirekte kan understøttes af faktureringen og timesagsregnskabet. Det forudsættes således, at der ved den løbende registrering af de erhvervsmæssige kørsler angives et erhvervsmæssig formål med kørslen i form af henvisninger til f.eks. besigtigelse af konkrete ejendomme / projekter, møder, forhandlinger m.v.

Efter det foreliggende har [person2] alene dokumenteret det erhvervsmæssige formål med kørslen i 2019, ved den overordnet beskrivelse af aktiviteten i den tyske virksomhed. Hvorimod der ikke er fremlagt nogen form for dokumentation for det erhvervsmæssige formål, hverken i forhold til de længerevarende ophold i Tyskland eller til de enkelte kørsler under opholdene.

Den overordnet beskrivelse kan ikke anses som tilstrækkelig dokumentation, idet beskrivelsen ikke alene kan dokumentere eller sandsynliggøre sammenhængen mellem erhvervsmæssige formål i virksomheden og de enkelte ophold og kørsler. Det må ved en virksomhed af den pågældende karakter forudsættes, at der foretages en løbende registrering af kørslerne i forhold til virksomheden med en angivelse af det erhvervsmæssige formål.

Det skal i forbindelse bemærkes, at en dansk ejendomsmægler vil blive mødt med samme krav, såfremt den private bil anvendes til erhvervsmæssig kørsel. Den danske ejendomsmægler vil ligeledes blive mødt med et krav om et kørselsregnskab med angivelse af tid, længde og det erhvervsmæssige formål med kørslen. Der henvises til Den juridiske vejledning 2019-2 afsnit C.A.4.3.3.3.3.3 for så vidt angående de skattemæssige krav til kørselsregnskabet.

Til de fremlagte driftsudgifter skal det fortsat bemærkes, at der er tale om driftsudgifter i form af udgifter til brobizz / overfart og benzinudgifter, der er afholdt af det danske selskab [virksomhed2] ApS.

Det danske selskab er, som et anpartsselskab, i såvel civilretlig henseende som i skatte- og afgiftsretlig henseende en selvstændig juridisk enhed. Selskabet har en selvstændig aktivitet og økonomi, og er fuldstændig afgrænset i forhold til andre juridiske enheder. Det vil sige i forhold til såvel ejerne af kapitalen i selskabet som andre eksterne fysiske personer og juridiske enheder.

Når selskabet afholder driftsudgifterne til brobizzen og benzinen må det dermed også lægges til grund, at udgifterne er afholdt i forhold til den erhvervsmæssige aktivitet i det danske selskab. Driftsudgifterne kan dermed ikke tjene som dokumentation for den erhvervsmæssige kørsel i den personlig drevne virksomhed i Tyskland.

Motorstyrelsen finder derfor ikke, at [person2] på det foreliggende grundlag har dokumenteret eller sandsynliggjort, at pågældende Mercedes Benz E63 AMG S i overvejende grad har været anvendt til erhvervsmæssig kørsel i udlandet i 2019.

Betingelserne for tilladelsen til udenlandsk firmabil i forhold til aktiviteten i den selvstændige erhvervsmæssige virksomhed i Tyskland kan dermed ikke anses for opfyldt under henvisning til registreringsafgiftslovens § 1, stk. 4 og 5 og finder dermed, at køretøjet er omfattet af registreringspligten samt registreringsafgiftspligten i Danmark jf. registreringslovens § 2, jf. registreringsbekendtgørelsens § 3, stk. 1, litra 1 og § 5, stk. 1-3. Køretøjet skal derfor indregistreres og afgiftsberigtiges i Danmark jf. registreringsafgiftslovens § 1.

Det lægges sammenfattende til grund:

•	At den erhvervsmæssige kørsel i udlandet ikke kan anses for dokumenteret ved de fremlagte driftsudgifter til brobizz/overfart samt benzin, idet udgifterne ikke er afholdt i forhold til [person2]s selvstændig aktivitet i Tyskland, men derimod af det danske anpartsselskab [virksomhed2] ApS.
•	At det erhvervsmæssige formål med opholdene i Tyskland, herunder de enkelte kørsler ikke er dokumenteret eller sandsynliggjort, idet [person2] alene har givet en overordnet beskrivelse af den selvstændig aktivitet i Tyskland. Der foreligger således ingen konkret dokumentation for det erhvervsmæssige formål med de enkelte ophold og kørslerne.
•	At der ikke foreligger dokumentation eller en sandsynliggørelse af det samlede antal kørte kilometer i den pågældende Mercedes E63 AMG S for 2019.

Motorstyrelsens værdifastsættere har til afgiftsfastsættelsen bemærket, at køretøjets handelspris er en historisk handelspris med udgangspunkt i datoen d. 01-01-2019. Til værdiansættelsen af køretøjet anvendes sammenlignelige køretøjer til salg på førnævnte dato.

De indkomne bemærkninger af 29. april 2021 giver ikke anledning til at Motorstyrelsen ændrer opfattelse af sagen.

Der træffes afgørelse i henhold til tidligere udsendte forslag til afgørelse samt sagsfremstilling af 26. marts 2021.”

Klagerens opfattelse

Klageren har via sin repræsentant gjort gældende, at tilladelsen til afgiftsfritagelse af køretøjet ikke skal bortfalde, og at kravet på registreringsafgift skal nedsættes til 0 kr.

Klagerens repræsentant har angivet følgende begrundelse for sin opfattelse:

”Det gøres overordnet gældende, at betingelserne for opkrævningen af registreringsafgift på kr. 474.575 samt den afledte tilbagekaldelse af tilladelsen af den 3. november 2014 til kørsel i afgiftsfritaget udenlandsk firmabil ikke er opfyldt, hvorfor afgørelsen skal ophæves med omgående virkning.

Til støtte herfor henvises for det første til, at [person2] har fremsendt dokumentation, der til fulde dokumenterer opfyldelse af kilometerkriteriet i den pågældende kontrolperiode. Det kan dokumenteres, at bilen har kørt (mindst) 14.430 km erhvervsmæssig kørsel i udlandet i forbindelse [person2]s arbejde i den tyske virksomhed [virksomhed1]. Dokumentationen omhandler hele 24 kvitteringer på brændstof, omhandlende køb af sammenlagt 1.337,63

liter brændstof i Tyskland og 8 fakturaer vedr. bro- og færgeudgifter jf. bilag 11. Bilens norm er angivet til 11,4 km/liter, og der er således købt brændstof i Tyskland svarende til ca. 15.249 km kørsel. Da bilen har kørt meget på motorvej, er dette tal antageligt lidt for højt, men i beregningen er der ikke taget højde for det brændstof, der er købt i Danmark inden udrejserne og i forbindelse med hjemrejserne, så tallet må alligevel formodes at være retvisende.

[person2] har derudover fremlagt en fortegnelse over kørslen i udlandet og fakturaer for udført arbejde i udlandet. I høringssvaret af 29. april 2021 har [person2] endvidere redegjort for sammenhængen mellem kørselsfortegnelsen og det udførte arbejde. [person2] har oplyst, at bilen samlet set har kørt 25.040 km i kontrolperioden, hvorfor de sidste 10.610 km kan henføres til kørsel i Danmark og privat kørsel i udlandet. Dermed har [person2] dokumenteret, at køretøjet i overvejende grad har været anvendt til erhvervsmæssig kørsel i udlandet i forbindelse med den selvstændige virksomhed i Tyskland.

For det andet er [person2] anmeldt som bruger af et dansk-indregistreret køretøj, som han benytter til privat kørsel samt erhvervsmæssig kørsel for den danske virksomhed. [person2] har således siden erhvervelsen af tilladelsen til afgiftsfri kørsel i 2014 været opmærksom på og overholdt kilometerkriteriet som forudsætning for brugen af den omhandlende Mercedes Benz E63 AMG S. Dette faktum underbygges af bilens samlede km-tal på 110.817 km på kontroltidspunktet den 17. juni 2020, hvor politibetjent [person3] netop konkluderede, at køretøjet (der første gang er indregistreret i 2013) havde et lavt km-forbrug, der ikke indikerede et dagligt kørselsforbrug.

Der er bevismæssigt intet, der indikerer, at dokumentationen for den faktiske erhvervsmæssige kørsel i udlandet er forkert, og dermed skal den lægges til grund som dokumentation for, at betingelserne for afgiftsfritagelse i henhold til registreringsafgiftslovens § 1, stk. 4, 5, og 6 har været opfyldt.

For det tredje anfægtes Motorstyrelsens specifikke og under sagen stigende krav til dokumentationen. Af Skattestyrelsens egen erklæring (til brug ved ansøgningen om afgiftsfritagelse) fremgår følgende:

(...)

Skattestyrelsen vejleder således den erhvervsdrivende med eksempler på dokumentation, der kan fremlægges.

Af SKATs afgørelse af 3. november 2014, jf. bilag 4, fremgår følgende:

(...)

SKAT har således allerede i afgørelsen om afgiftsfritagelsen vejledt [person2] om, at han alene skal sandsynliggøre, at bilen ikke i det væsentligste er anvendt varigt i Danmark inden for en 12 måneders periode.

Ved Motorstyrelsens henvendelse af 20. oktober 2020 fremgår følgende vedr. dokumentation:

(...)

Motorstyrelsen oplister også her en række mulige dokumentationsformer, der kan anvendes som dokumentation. Det fremgår således tydeligt, at der er tale om forskellige muligheder, og ikke en oplistning af krav til dokumentationen. Ifald der var/er tale om ufravigelige krav til dokumentationen, skulle det naturligvis have fremgået tydeligt af både den relevante lovgivning på området, Skattestyrelsens erklæring i forbindelse med ansøgning om afgiftsfritagelse samt Motorstyrelsens anmodning om dokumentation i kontrolperioden.

[person2] har fremsendt den dokumentation, der var tilgængelig på tidspunktet for anmodningen fra Motorstyrelsen, og han har redegjort grundigt for den erhvervsmæssige benyttelse af køretøjet i udlandet. [person2] har i god tro indrettet sig på, at dokumentationskravet var opfyldt i overensstemmelse med den vejledning, som han fik i forbindelse med ansøgningen om afgiftsfritagelse.

Motorstyrelsen anfægter i afgørelsen af 25. juni 2021 den fremsendte dokumentation og anfører bl.a. følgende:

(...)

Det fremgår tydeligt af Skattestyrelsens egen vejledning, at det netop er op til skatteyderen selv at vælge, hvorvidt opgørelsen skal foretages på baggrund af et specifikt kørselsregnskab eller skønsmæssigt på baggrund af eksisterende dokumentation.

Motorstyrelsen anfører således i afgørelsen af 18. juni 2021, at der i praksis stilles mere restriktive krav til dokumentation i forbindelse med kørselsfradrag, end hvad der fremgår af Skattestyrelsens egen vejledning. Dette er i sagens natur ganske usagligt.

(...)

Motorstyrelsen angiver således nogle specifikke krav til dokumentationen, der hverken fremgår af lovgivningen eller Den Juridiske Vejledning. Dette er ligeledes ganske usagligt.

Motorstyrelsens afviser endvidere fremlagt dokumentation for udgifter afholdt af det danske anpartsselskab [virksomhed2] ApS. Motorstyrelsen konkluderer, at udgifter til Brobizz og benzin må vedrøre aktiviteter i det danske selskab, og dermed, at det alene er den betalende part, der kan anvende udgiftsbilaget som dokumentation. I praksis kan det ikke tillægges betydning, hvem der præcist har afholdt udgiften, når bilaget alene skal dokumentere færdsel el. ophold. Det kan således ikke tillægges betydning, om eksempelvis en færgeoverfart eller en hotelovernatning er betalt af [person2] privat, [virksomhed1] e.K eller en 3. part. Det relevante i nærværende sag er, om det omhandlende køretøj har kørt i udlandet, som oplyst af [person2].

Motorstyrelsen ender altså med at kræve en skærpet dokumentation for den erhvervsmæssige kørsel i udlandet, og sammenligne med de krav der gælder for beregning af fradrag for erhvervsmæssig befordring. Regler for opgørelse af kørsel i forbindelse med erhvervsmæssigt fradrag er ikke enslydende med dokumentationskravene i nærværende sag, hvorfor Motorstyrelsens påståede ”yderligere krav til den løbende registrering og dermed dokumentationen” er fejlagtig. [person2] kan ikke bagudrettet pålægges et krav om at føre kørebog indeholdende et komplet kørselsregnskab med angivelse af tid, længde og det erhvervsmæssige formål med kørslen.

For det fjerde gøres det gældende, at afgørelsen om registreringsafgift af køretøjet ikke er materielt rigtig, da det fra Skattestyrelsens side hverken er dokumenteret eller sandsynliggjort, at det omhandlende køretøj i 2019 både har kørt i Danmark i mindst 183 dage og mere end 50 % af de kørte kilometer privat- eller erhvervsmæssigt i Danmark. En afgørelse om opkrævning af fuld registreringsafgift på det omhandlende køretøj forudsætter, at både dagskriteriet og kilometerkriteriet er opfyldt. Der indgår ikke i Motorstyrelsens afgørelse en opgørelse, der viser at dagskriteriet er opfyldt, og Motorstyrelsen har således overhovedet ikke inddraget dette kriterie i sagen.

Således bygger afgørelsen alene på formodninger om svindel, og Motorstyrelsen tilsidesætter fuldstændig den omfattende dokumentation, herunder 24 gemte brændstofkvitteringer fra udlandet, som [person2] har fremlagt. At afgørelsen er materielt urigtig underbygges af den oprindelige anmeldelse fra politibetjent [person3]. Det i anmeldelsen anførte viser, at anmelderen ikke har kendskab til den pågældende lovregel i registreringsafgiftsloven, idet han for det første medregner kørsel fra bopælen til grænsen i opgørelsen over kørsel i Danmark, og for det andet ser det som et vilkår for afgiftsfritagelsen, at der køres i udlandet hver uge. Man kan således lægge til grund, at sagen er startet op på et usagligt og materielt utilstrækkeligt grundlag.

Det gøres i nærværende sag gældende, at [person2] opfylder kriterierne for afgiftsfritagelsen med henvisning til nedenstående:

•	Han er herboende selvstændig erhvervsdrivende, som har økonomisk aktivitet i udlandet og dermed kørsel i udlandet.
•	Motorstyrelsen har givet tilladelse til den afgiftsfri kørsel i den tysk indregistrerede firmabil, inden køretøjet er taget i brug på færdselslovens område.
•	Han har ved ansøgning om afgiftsfritagelsen erklæret, at han kører efter kilometerkriteriet.
•	Han har fremsendt dokumentation for, at køretøjet i erhvervsmæssig henseende inden for en 12-måneders periode faktisk er blevet anvendt mere i udlandet end den samlede kilometermæssige private og erhvervsmæssige kørsel i Danmark.

Da [person2] via den fremsendte dokumentation har dokumenteret overholdelsen af kilometerkriteriet, skal der ikke betales registreringsafgift.

(...)

Motorstyrelsens afgørelse om registreringsafgift på det pågældende motorkøretøj er altså hjemlet i ovennævnte vejledningstekst, der medfører, at der kan ske bortfald af den trufne afgørelse, hvis det viser sig, at betingelserne for afgørelsen ikke (længere) er opfyldt. Altså skal det være bevist, at betingelserne ikke opfyldes.

Der skal ganske tungtvejende omstændigheder til, før at en forvaltning kan ændre en allerede truffet afgørelse til skade for parten. Efter almindelige forvaltningsretlige grundsætninger er der ikke grundlag for at anse en gyldig, begunstigende forvaltningsakt for bortfaldet som følge af ændrede forhold, hvis disse forhold ikke har betydning for, om forvaltningsakten ville være blevet meddelt. Det følger endvidere af de almindelige forvaltningsretlige grundsætninger, at Skattemyndighederne skal overholde proportionalitetsprincippet. For en nærmere belysning af rækkevidden af disse principper henvises til Højesterets dom offentliggjort i SKM2018.77.HR. Sagen vedrørte et selskab, der havde leaset en bil til en person, og selskabet havde i den forbindelse indhentet tilladelse fra SKAT til at betale forholdsmæssig registreringsafgift af bilen efter registreringsafgiftslovens § 3 b. Efter opnåelse af tilladelsen havde selskabet fortaget en række ændringer i leasingaftalen. Da ændringerne ikke var godkendt af SKAT, anså SKAT tilladelsen for bortfaldet og opkrævede fuld registreringsafgift af leasingselskabet.

Sagen endte i Højesteret, hvor Højesteret med meget klare præmisser gav selskabet medhold i, at SKAT i deres sagsbehandling havde truffet en forkert afgørelse og bl.a. havde tilsidesat proportionalitetsprincippet. (...).

Motorstyrelsens afgørelse om tilbagekaldelse af tilladelsen skal ophæves, da Motorstyrelsen hverken har dokumenteret eller sandsynliggjort, at [person2] har opfyldt både dagskriteriet og kilometerkriteriet, der begge skal være opfyldt, før køretøjet anses for at være anvendt i det væsentlige varigt i Danmark. Motorstyrelsen har dermed ikke opfyldt de materielle kriterier for den trufne afgørelse.”

Motorstyrelsens udtalelse

I forbindelse med Skatteankestyrelsens sagsbehandling har Motorstyrelsen fremsendt følgende udtalelse:

”Der er ikke nye argumenter i den fremsendte klage, som ændrer ved Motorstyrelsens vurdering af sagen. Der henvises til den vedlagte sagsfremstilling.

Motorstyrelsen fastholder afgørelsen om betaling af registreringsafgift på 474.575 kr. og pligt til omregistrering af køretøjet.”

Motorstyrelsens bemærkninger

Skatteankestyrelsens indstilling i sagen har været i høring ved Motorstyrelsen. Motorstyrelsen har den 24. april 2024 givet følgende udtalelse til Skatteankestyrelsens indstilling:

”Der er enighed om, at dagskriteriet er opfyldt. Der er imidlertid uenighed om, hvorvidt kilometerkriteriet er opfyldt, herunder hvorvidt afgiftspligten er indtrådt.

Det er vores vurdering, at klageren ikke har løftet bevisbyrden for, at køretøjet i 2019 måtte være anvendt kilometermæssigt i erhvervsmæssig henseende i udlandet mere end den samlede kilometermæssige private og erhvervsmæssige kørsel i Danmark. At løfte denne bevisbyrde må forudsætte, at den afgiftspligtige kan dokumentere den samlede erhvervsmæssige kørsel i udlandet med en konkret opgørelse af de faktisk kørte kilometer i udlandet med en samtidig erhvervsmæssig begrundelse for de enkelte kørsler. Endvidere må det forudsætte, at de samlede kørte kilometer i 2019 kan dokumenteres eller som minimum sandsynliggøres.

Klagerens oplysninger om den erhvervsmæssige kørsel i udlandet ses baseret på en efterrationalisering. Der er ikke fremlagt en opgørelse over de faktisk kørte kilometer i udlandet, herunder den konkrete erhvervsmæssige begrundelse for de enkelte kørsler. Der er som udgangspunkt alene fremlagt kvitteringer for køb af brændstof. Der er ikke fremlagt dokumentation i form af øvrige traditionelle rejseudgifter såsom hotel, forplejning m.v.

Klagerens erhvervsmæssige tilstedeværelse i udlandet ses heller ikke dokumenteret. Der er fremlagt en af klageren udarbejdet oversigt over den erhvervsmæssige kørsel i udlandet. Det fremgår heraf blandt andet, at klageren i perioden fra den 12. april til den 20. april 2019 har kørt 2.830 km fra [by2] til [by3] over [by4] og tilbage til [by2]. Kørslen er dog ikke beskrevet med et konkret erhvervsmæssigt formål. Det samme gælder de øvrige kørsler på oversigten.

Vi bemærker hertil, at det samlede antal kørte kilometer i 2019 hviler på antagelser ud fra bilens samlede antal kørte kilometer fra erhvervelsen i 2014 og frem til et målepunkt i 2020. Klageren har således ikke fremlagt dokumentation for, eller som minimum sandsynliggjort, det faktiske antal kørte kilometer i 2019.

Vi bemærker desuden, at den fremlagte erklæring fra direktøren for [virksomhed2] ApS, jf. mail af 19. december 2023, er særdeles ukonkret. Det fremgår alene, at klageren har udført arbejde for [virksomhed2] ApS i udlandet i 2019.

Vi bemærker i forlængelse heraf, at klagerens mailadresse samt mailsignatur har direkte reference til [virksomhed2] ApS. Det fremgår af mailsignaturen, at klageren er relateret til holdingselskabet [virksomhed5] ApS med c/o-adresse ved [virksomhed2] ApS. Af virksomhedsregistret fremgår det, at klageren er registreret som direktør for holdingselskabet [virksomhed5] ApS. Det ses også, at de fremlagte fakturaer fra [virksomhed6] er udstedt til [virksomhed2] ApS.

Klageren har således samarbejdsmæssige relationer og adgang til omkostningsdækning ved [virksomhed2] ApS, og pågældende anpartsselskab er derfor ikke alene hvervgiver i forhold til klagerens selvstændige erhvervsmæssige virksomhed i Tyskland.

Der må forudsættes en skærpet bevisbyrde i forhold til de erhvervsmæssige kørte kilometer i udlandet i relation til hvervgiveren [virksomhed2] ApS, når de samarbejdsmæssige relationer mellem parterne er mere omfattende end selve honorarindtjeningen.

Vi er dermed ikke enige i Skatteankestyrelsens indstilling, og vi bemærker i den forbindelse, at Skatteankestyrelsen i forhold til kilometerkriteriet alene har anført, at køretøjet ud fra sagens oplysninger i øvrigt og efter en konkret vurdering blev anvendt mest til erhvervsmæssig kørsel i udlandet for [virksomhed1] e.K.. Skatteankestyrelsen har ikke nærmere begrundet, hvad der tillægges vægt ved denne konkrete vurdering.

Vi indstiller herefter, at Landsskatteretten stadfæster Motorstyrelsens afgørelse.”

Klagerens bemærkninger

Skatteankestyrelsens indstilling og Motorstyrelsens udtalelse hertil af 24. april 2024 har været i høring ved klageren.

Klageren har den 26. april 2024 oplyst, at klageren er enig i Skatteankestyrelsens indstilling, mens klageren er uenig i Motorstyrelsens udtalelse.

Retsmøde

På retsmødet fastholdt repræsentanten den tidligere nedlagte påstand og gennemgik sine anbringender i overensstemmelse med de skriftlige indlæg og det materiale, der blev udleveret på retsmødet.

Motorstyrelsen indstillede i overensstemmelse med tidligere udtalelser, at Motorstyrelsens afgørelse skulle stadfæstes.

Landsskatterettens afgørelse

Landsskatteretten skal tage stilling til, hvorvidt klageren opfylder betingelserne for afgiftsfritagelse af den udenlandske firmabil, og som følge deraf, om tilladelse til afgiftsfritagelse af køretøjet kan opretholdes.

Retsgrundlaget

Når der i det følgende henvises til registreringsloven og registreringsafgiftsloven, er dette henvisninger til henholdsvis lovbekendtgørelse nr. 16 af 9. januar 2013 om registrering af køretøjer og lovbekendtgørelse nr. 29 af 10. januar 2014 om registreringsafgift af motorkøretøjer m.v. med senere lovændringer indtil tidspunktet for udstedelse af tilladelse til afgiftsfritagelse af køretøjet.

Inden et køretøj tages i brug på færdselslovens område, skal køretøjet registreres i Køretøjsregistreret, jf. registreringslovens § 2, stk. 1.

Udgangspunktet er, at der betales fuld registreringsafgift af et motorkøretøj i forbindelse med første registrering her i landet, jf. registreringsafgiftslovens § 1, stk. 1-3.

Det følger af registreringsafgiftslovens § 1, stk. 4, at et motorkøretøj, der af en herboende selvstændigt erhvervsdrivende, som er etableret eller udfører tjenesteydelser i et andet EU/EØS-land, anvendes til brug for udførelsen af den selvstændige erhvervsvirksomhed i et andet EU/EØS-land, ikke skal afgiftsberigtiges efter denne lov, medmindre motorkøretøjet i det væsentlige skal anvendes varigt i Danmark eller faktisk anvendes på denne måde, jf. § 3 a, stk. 1.

Det fremgår af registreringsafgiftslovens § 3 a, stk. 1, at det er told- og skatteforvaltningen, der efter ansøgning træffer afgørelse om, hvorvidt et motorkøretøj omfattet af § 1, stk. 4, skal afgiftsberigtiges efter denne lov, jf. § 1, stk. 5.

Af registreringsafgiftslovens § 1, stk. 5, fremgår det, at et køretøj anses for at skulle anvendes i det væsentlige varigt i Danmark eller faktisk være blevet anvendt på denne måde, såfremt køretøjet inden for en 12-måneders periode skal anvendes eller faktisk er blevet anvendt mindst 183 dage i Danmark (dagskriteriet), og køretøjet inden for en 12-måneders periode kilometermæssigt i erhvervsmæssig henseende i udlandet skal anvendes eller faktisk er blevet anvendt mindre end den samlede kilometermæssige private og erhvervsmæssige kørsel i Danmark (kilometerkriteriet).

Det fremgår yderligere af registreringsafgiftslovens § 1, stk. 6, at ved anvendelsen af stk. 5 omfatter kørsel i Danmark både privat og erhvervsmæssig kørsel. Kørsel i udlandet omfatter alene erhvervsmæssig kørsel. Udlandet omfatter både EU/EØS-lande og tredjelande. Til erhvervsmæssig kørsel i udlandet henregnes også kørsel til og fra bopælen i Danmark og arbejdspladsen i udlandet inklusive den del af kørslen, der foregår i Danmark. Privat kørsel i udlandet medregnes ikke i forhold til den erhvervsmæssige anvendelse i udlandet. Anvendes køretøjet samme dag privat både i Danmark og i udlandet, medregnes alene den private anvendelse i Danmark.

Af forarbejderne til registreringsafgiftslovens § 3 a (LFF 2006-04-05 nr. 225), under bemærkninger til lovforslagets § 1, nr. 5, fremgår det:

”Bevisbyrden for, om køretøjet er omfattet af de forslåede regler for udenlandsk indregistreret firmabiler, påhviler den person eller virksomhed, der ønsker at anvende disse regler.

Dette kan eksempelvis ske ved at vise kørebøger eller anden dokumentation. Der vil ikke blive fastsat krav om, at en kørebog skal anvendes. Det vil således være frivilligt, hvorvidt en kørebog ønskes anvendt som dokumentation.”

Yderligere fremgår det af forarbejderne, under bemærkninger til lovforslagets § 1, nr. 4:

”De foreslåede ændringer omfatter således den situation, hvor der er tale om en herboende selvstændigt erhvervsdrivende, der udøver virksomhed omfattet af enten artikel 43 eller artikel 49, og i den forbindelse anvender en firmabil. Dette omfatter eksempelvis den situation, hvor en herboende selvstændig erhvervsdrivendes kørsel i udlandet alene har til formål at indhente ordrer mm., og hvor handlen foregår i Danmark. Det afgørende er, at der er en grænseoverskridende økonomisk aktivitet.”

Landsskatterettens begrundelse og resultat

På baggrund af sagens oplysninger lægger Landsskatteretten til grund, at klageren på kontroltidspunktet var bosiddende her i landet og drev selvstændig erhvervsvirksomhed i Tyskland via virksomheden [virksomhed1] e.K.. Landsskatteretten finder endvidere, at køretøjet blev anvendt af klageren erhvervsmæssigt i udlandet i regi af [virksomhed1] e.K..

Afgiftsfritagelse af en udenlandsk firmabil er betinget af, at køretøjet ikke skal anvendes eller ikke er anvendt i det væsentlige varigt i Danmark. Både dagskriteriet og kilometerkriteriet skal være opfyldt, førend et køretøj anses for at være anvendt i det væsentlige varigt i Danmark, jf. registreringsafgiftslovens § 1, stk. 5.

Landsskatteretten lægger til grund, at dagskriteriet var opfyldt, og at køretøjet i kontrolperioden 1. januar 2019 – 31. december 2019 således blev anvendt mindst 183 dage i Danmark.

Herefter er det afgørende for, om betingelserne for afgiftsfritagelse af køretøjet var opfyldt i kontrolperioden, at kilometerkriteriet ikke var opfyldt.

Klageren har fremlagt oplysninger til at underbygge, at klageren har udført arbejde i udlandet i regi af [virksomhed1] e.K. og modtaget betaling herfor. Til dokumentation for sin kørsel i køretøjet i 2019 har klageren fremlagt kvitteringer for køb af benzin i henholdsvis Danmark og udlandet for hele 2019. Klageren har endvidere fremlagt en fortegnelse over sin kørsel i køretøjet i 2019, herunder sin kørsel i forbindelse med sit arbejde i regi af [virksomhed1] e.K..

Herefter, og ud fra sagens oplysninger i øvrigt, finder Landsskatteretten efter en konkret vurdering, at klageren i tilstrækkeligt omfang har dokumenteret, at køretøjet blev anvendt kilometermæssigt mest til erhvervsmæssig kørsel i udlandet for [virksomhed1] e.K. i kontrolperioden. Kilometerkriteriet var dermed ikke opfyldt.

Klageren har således dokumenteret, at betingelserne for afgiftsfritagelsen i perioden 1. januar 2019 – 31. december 2019 var opfyldt, jf. registreringsafgiftslovens § 1, stk. 4, jf. stk. 5 og 6.

Landsskatteretten ændrer med overstående begrundelse Motorstyrelsens afgørelse, så afgiftskravet nedsættes til 0 kr., og tilladelsen til kørsel i afgiftsfritaget udenlandsk firmabil opretholdes.