Kendelse af 06-05-2024 - indlagt i TaxCons database den 05-06-2024

Journalnr. 21-0090965

Klagepunkt	Skattestyrelsens afgørelse	Klagerens opfattelse	Landsskatterettens afgørelse
Indkomstårene 2012 - 2017
Ugyldighed	Nej	Ja	Nej
Indkomståret 2012
Overskud af virksomhed	708.756 kr.	0 kr.	Nedsættes til 706.474 kr.
Lempelse for betalt polsk skat, credit	10.681 kr.	Et højere beløb	Stadfæstelse
Indkomståret 2013
Overskud af virksomhed	943.512 kr.	0 kr.	Nedsættes til 938.631 kr.
Lempelse for betalt polsk skat, credit	14.590 kr.	Et højere beløb	Stadfæstelse
Indkomståret 2014
Overskud af virksomhed	856.317 kr.	0 kr.	Nedsættes til 852.377 kr.
Lempelse for betalt polsk skat, credit	10.174 kr.	Et højere beløb	Stadfæstelse
Indkomståret 2015
Overskud af virksomhed	907.734 kr.	0 kr.	Nedsættes til 904.830 kr.
Lempelse for betalt polsk skat, credit	11.979 kr.	Et højere beløb	Stadfæstelse
Indkomståret 2016
Overskud af virksomhed	933.111 kr.	0 kr.	Nedsættes til 927.062 kr.
Lempelse for betalt polsk skat, credit	19.222 kr.	Et højere beløb	Stadfæstelse
Indkomståret 2017
Overskud af virksomhed	583.183 kr.	0 kr.	Nedsættes til 581.373 kr.
Lempelse for betalt polsk skat, credit	0 kr.	Et højere beløb	Stadfæstelse
Indkomståret 2018
Nedslag for betalt polsk ejendomsskat, credit	321 kr.	Et højere beløb	Stadfæstelse

Faktiske oplysninger

Klageren er polsk statsborger og har en kandidatgrad inden for computer science.

Klageren var den 8. august 2011 ansat som lønmodtager i Danmark hos IT-konsulenthuset, [virksomhed1] ApS (senere [virksomhed2] ApS).

Han er indrejst til Danmark fra Polen den 7. august 2011 og har haft folkeregisteradresse i Danmark fra 4. oktober 2011 til 25. oktober 2021.

Klagerens polske ægtefælle har haft folkeregisteradresse i Danmark fra 8. marts 2012 til 25. oktober 2021.

Ægteparret har boet til leje i Danmark og har ifølge Folkeregisteret boet på tre forskellige adresser:

Adresse	Fra	Til
[adresse1], [by1]	4. oktober 2011	4. september 2012
[adresse2], [by1]	4. september 2012	23. februar 2016
[adresse3], [by2]	23. februar 2016	25. oktober 2021

Parret ejer en lejlighed i [Polen], som de har boet i, når de har opholdt sig i Polen. Klagerens repræsentant har oplyst, at ejerlejligheden i [Polen] ikke har været udlejet.

Klageren skønner, at han i den påklagede periode gennemsnitligt har været i Polen omkring én gang om måneden. Han har typisk opholdt sig i Polen i forbindelse med forlængede weekender og ferie og har både rejst med bil og fly til Polen. Klageren har ikke fremlagt dokumentation for sine ophold i Polen.

Klageren har oplyst, at hans ægtefælle har læst til børnepsykolog i Polen, mens hun har boet i Danmark, og han skønner, at hun har opholdt sig i Polen omkring halvdelen af året. Klageren har ikke fremlagt dokumentation for sin ægtefælles ophold i Polen.

Klagerens virksomhed

Klageren afsluttede sit ansættelsesforhold hos [virksomhed1] ApS den 29. februar 2012 for at arbejde som freelance IT-konsulent for [virksomhed3] Ltd. fra Danmark.

Klageren har på baggrund af ansættelsen hos [virksomhed3] Ltd. oprettet selvstændig IT-konsulentvirksomhed i 2012.

Klagerens virksomhed var registreret i Polen fra 12. februar 2012 til 1. september 2017 under betegnelsen ”conjugal joint business liability”.

Klageren har som freelance IT-konsulent både arbejdet på kundernes lokationer og fra klagerens bolig i Danmark og Polen.

Klageren har til Skattestyrelsen for hvert kalenderår oplyst, hvor mange dage han har arbejdet i henholdsvis Danmark og Polen:

	Arbejdsdage i Danmark	Arbejdsdage i Polen
2012	207	22
2013	212	25
2014	204	16
2015	209	16
2016	214	25
2017	174	9
2018	211	10

For 2012 og frem til juli 2013 har klagerens virksomheden udstedt fakturaer til kunder med adresser på Malta samt i Luxembourg og England. Faktureringen er opgjort i euro og britiske pund.

Fra juli 2013 til den 31. august 2017 har klagerens virksomhed udelukkende faktureret sin tidligere arbejdsgiver, det danske IT-konsulenthus, [virksomhed1] ApS. Faktureringen er opgjort i danske kroner.

Klagerens adresse i [Polen] er angivet som udstedelsessted på virksomhedens fremlagte salgsfakturaer for perioden 2012 til 2017. Kontonummeret, [...87], i [finans1]. er påført de fakturaer, hvori der er angivet et kontonummer.

Klageren blev den 1. september 2017 ansat som lønmodtager i Danmark hos [virksomhed4] A/S, som han har arbejdet for som freelance IT-konsulent hos [virksomhed1] ApS, og lukkede herefter sin virksomhed.

Virksomhedens driftsudgifter og resultat

Skattestyrelsen har opgjort virksomhedens årlige driftsudgifter på baggrund af de fremlagte omkostningsbilag:

Årstal	Virksomhedens samlede driftsudgifter
2012	15.615,26 kr.
2013	59.711,63 kr.
2014	26.696,60 kr.
2015	11.779,10 kr.
2016	20.349,23 kr.
2017	9.369,60 kr.

Skattestyrelsen har ikke godkendt fradrag for klagerens huslejeudgifter i Danmark, udgifter til opmagasinering i ”[virksomhed5]” og ”[virksomhed6]” i [Polen] samt udgifter til køb af talesyntesizer, mikrofon og fotolinse.

Der er ikke godkendt fradrag for bankgebyrer opkrævet af [finans1] vedrørende kontonummer, [...98]. Banken har opkrævet i alt ti gebyrer:

Transaktionsdato	Beløb
30.03.2012	70 PLN
29.06.2012	70 PLN
28.09.2012	98 PLN
28.06.2013	98 PLN
05.08.2014	75 PLN
08.08.2014	75 PLN
28.08.2014	75 PLN
04.09.2014	75 PLN
30.09.2014	75 PLN
30.09.2014	98 PLN

Skattestyrelsen har beregnet virksomhedens resultat på baggrund af de fremlagte salgsfakturaer og godkendte omkostningsbilag og opgjort den andel af den skattepligtige indkomst, som Polen har beskatningsretten til, ud fra klagerens opgørelse over arbejdsdage i Polen.

Indkomstår	Resultat	Skattepligtig indkomst til beskatning i Danmark	Skattepligtig indkomst med lempelse for polsk skat
2012	708.756 kr.	648.290,48 kr.	60.466,39 kr.
2013	943.512 kr.	846.067,61 kr.	97.445,94 kr.
2014	856.317 kr.	787.300,09 kr.	59.017,63 kr.
2015	907.734 kr.	848.590,26 kr.	59.144,64 kr.
2016	933.111 kr.	838.389,62 kr.	94.722,90 kr.
2017	583.183 kr.	583.183,40 kr.	0 kr.

Klageren har under klagesagsbehandlingen fremlagt yderligere rejseudgiftsbilag på i alt 71.326,57 kr. og har oplyst følgende vedrørende rejsernes formål:

"From a business tasks/purposes point of view, these journeys were dictated by several reasons.

In [Polen], my company had its registration and permanent place of business located in my apartment. It is an apartment that I own. I have never rented it out and used it regularly for the entire period of 2012-2017. I had my permanent address there and, while staying in Poland, was maintaining relationships with my family (parents and both sisters) and friends. The primary purpose for these journeys was to commute from the place of permanent residence to the company's client location to perform work at the client's office. In addition to that, as a company owner, I had responsibilities in [Polen]:

• Meetings with an accountant (several times a year)

• Receiving letters sent by regular post from local authorities and banks, in particular: Social

Insurance Institution (ZUS), Tax Office, City Hall, [finans2] and [finans1]. These authorities or banks often required actions to be taken by a specific date.

• Apartment maintenance inkl. technical inspections required by the building safety law."

Skattestyrelsen har godkendt fradrag for gennemsnitligt fire årlige rejser og har beregnet yderligere fradrag på baggrund af de indsendte rejseudgiftsbilag på 2.282 kr. i 2012, 4.881 kr. i 2013, 3.940 kr. i 2014, 2.904 kr. i 2015, 6.049 kr. i 2016 og 1.810 kr. i 2017, i alt 21.866 kr.

Klageren har bl.a. anført følgende bemærkninger til det af Skattestyrelsen foretaget skøn over godkendte rejseudgifter:

”...

Overall, I see that Skattestryrelsen has carefully reviewed this broad material of travel documents (more than 100 pages). What's more, this evaluation has been made as objective and scrupulous as possible. I genuinely appreciate that. In light of this, I do not raise objections to Skattestryrelsen's conclusion about the approved travel expenses.”

Klageren har ikke oplyst overskud af virksomhed eller indkomst fra udlandet i sine selvangivelser til de danske myndigheder i perioden 2012-2017. Klageren har ligeledes ikke oplyst, at han ejer fast ejendom i Polen.

Det fremgår af klagerens årsopgørelser fra Polen, at han har selvangivet resultat af virksomhed og betalt skat af virksomhedens resultat til Polen i perioden 2012-2017.

Ejendomsværdiskat, indkomståret 2018

Klageren har på opfordring fra Skattestyrelsen udfyldt blanket 04.053 og har oplyst følgende vedrørende ægteparrets ejerlejlighed i Polen:

”Lejligheden er beliggende: [adresse4], [Polen], Polen

Ejendomsværdien pr. 1. januar 2019 udgør 484.143 kr.

Ejendomsværdien pr. 1. januar 2002 udgør 281.423 kr.

Ejendomsværdien pr. 1. januar 2001 udgør 272.678 kr.

Værdien af den erhvervsmæssige del af lejligheden udgør 24 %

Der er årligt betalt 321 kr. i ejendomsværdiskat til Polen”

Formalitet

Skattestyrelsen har i forbindelse med projekt Money Transfer indhentet oplysninger, der viser, at klageren har modtaget pengeoverførsler fra en konto i Polen til sin konto i [finans3] i årene 2014-2016.

Klageren har den 8. juni 2020 på anmodning fra Skattestyrelsen fremsendt indkomstopgørelser for perioden 2016-2018.

Den 25. november 2020 har Skattestyrelsen modtaget følgende oplysninger vedrørende indkomstårene 2011-2018 fra klagerens repræsentant:

•	En oversigt over klagerens lønindkomst og virksomhedsindkomst samt skatteindbetalinger til henholdsvis Polen og Danmark
•	En oversigt over klagerens arbejdsgivere og virksomhedens kunder
•	Klagerens danske og polske årsopgørelser
•	Kontoudtog fra klagerens danske og polske bankkonti

Den 25. februar 2021 har Skattestyrelsen modtaget kopi af virksomhedens udstedte fakturaer og udgiftsbilag for perioden 2012-2017 samt klagerens opgørelse over, hvilke dage han har opholdt sig i henholdsvis Danmark og Polen i perioden 2011-2018.

Den 4. maj 2021 har Skattestyrelsen sendt agterskrivelse vedrørende indkomstårene 2012-2018.

Den 8. juni 2021 har klagerens repræsentant indsendt bemærkninger til agterskrivelsen og anmodet om møde med Skattestyrelsen for uddybende og supplerende bemærkninger.

Den 6. juli 2021 har klageren og klagerens repræsentant afholdt møde med Skattestyrelsen. Klageren har på mødet blandt andet oplyst, at han i 2012 har betalt husleje til [virksomhed1] ApS, idet han har lejet sin første bolig i Danmark, [adresse1], gennem [virksomhed1] ApS.

Den 13. juli 2021 har Skattestyrelsen sendt ny agterskrivelse vedrørende indkomståret 2012. Virksomhedens overskud i indkomståret 2012 er i agterskrivelsen justeret på baggrund af oplysninger fra mødet den 6. juli 2021. Følgende fremgår af agterskrivelsen af 13. juli 2021:

”Dette forslag erstatter vores tidligere forslag af den 4. maj 2021 for indkomståret 2012.”

Den 13. juli 2021 har Skattestyrelsen sendt afgørelse vedrørende indkomstårene 2013-2018.

Den 31. august 2021 har Skattestyrelsen sendt afgørelse vedrørende indkomståret 2012.

Skattestyrelsens afgørelse

Skattestyrelsen har for indkomstårene 2012-2017 ekstraordinært genoptaget skatteansættelserne efter skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5, og for indkomståret 2018 ordinært genoptaget skatteansættelsen efter skatteforvaltningslovens § 26, stk. 1.

Skattestyrelsen har forhøjet klagerens skattepligtige indkomst med overskud af virksomhed med henholdsvis 708.756 kr., 943.512 kr., 856.317 kr., 907.734 kr., 933.111 kr. og 583.183 kr. i indkomstårene 2012-2017 og godkendt lempelse for betalt skat i Polen svarende til den andel af overskud af virksomhed, som er henført til beskatning i Polen.

For indkomståret 2018 har Skattestyrelsen pålagt klageren at betale 875,67 kr. i ejendomsværdiskat.

Som begrundelse er bl.a. anført følgende i afgørelsen af 31. august 2021 vedrørende indkomståret 2012:

”...

1. Skattepligt

...

1.4. Skattestyrelsens bemærkninger og begrundelse

På baggrund af dine oplysninger, er det vores vurdering, at du er omfattet af fuld skattepligt fra den 7. august 2011 efter kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1, som følge af, at du flytter til Danmark og har fast bopæl her.

Af dobbeltbeskatningsoverenskomstens artikel 4, stk. 2, litra a, fremgår, at såfremt en fysisk person anses for hjemmehørende i begge de kontraherende stater, og hvis han har en fast bolig til sin rådighed i begge stater, skal anses for at være hjemmehørende i den stat, med hvilken han har de stærkeste personlige og økonomiske forbindelser (midtpunkt for sine livsinteresser). I fald, at det ikke klart kan afgøres, hvor centrum for livsinteresser er, skal det skattemæssige hjemsted, vurderes på baggrund af ophold i landene, i henhold til regel nr. 3.

Efter vores opfattelse har du bolig til rådighed i begge lande, hvorfor vi skal vurdere skattemæssigt hjemsted ud fra punkt 2 - 4 i prioriteret orden.

Vi har tidligere vurderet, at du anses for at være skattemæssigt hjemmehørende i Danmark, da du havde oplyst, at din ægtefælle boede i Danmark sammen med dig, og dine primære indtægtskilder er i Danmark.

Vi har modtaget rådgivers bemærkninger og dine yderligere uddybende oplysninger, hvor du nu har oplyst, at din ægtefælle ikke opholder sig i Danmark i samme omfang, som du selv har. Du oplyser, at din ægtefælle periodevis har opholdt sig i Polen, da hun har sit sociale netværk i Polen og sin familie. Desuden er du af den opfattelse, at dine økonomiske interesser er i Polen, da du har opsparing i Polen, du har fast ejendom i Polen, din virksomhed er registreret i Polen, og du har kunder i Polen i en periode i 2012-2013. Desuden opfatter du dig som omfattet af social sikring i Polen.

Du oplyser, at du ikke har fast fuldtids arbejde i Danmark. Du var derfor ikke garanteret en indkomst. Den opretholdte indkomst fra din virksomhed var til dels usikker og ikke et udtryk for en fast og løbende indkomst. Erhvervsvirksomheden var grundlagt på relativt kortvarige kontrakter på ca. 3 måneder. Den erhvervsvirksomhed, som blev udført, kunne de facto være blevet udført fra alle steder over hele verden via internettet. Helt konkret oplyser du, at rent faktisk ofte udførte arbejdsopgaverne fra Polen.

Du ejer en lejlighed i Polen, som du og din ægtefælle opholder jer i, når I er i Polen. Desuden oplyser du, at i lejligheden udfører arbejde for din virksomhed.

I Danmark har du lejet en lejlighed, hvor du og din ægtefælle bor.

Vores vurdering:

Der skal laves en samlet vurdering af alle dine oplysninger vedrørende dine personlige og økonomiske interesser for at tage stilling til dit skattemæssige hjemsted.

Personlige og økonomiske interesser:

Din rådgiver oplyser, at du ofte udfører dine opgaver fra Polen.

Efter din oversigt over kunder, har du i 2012 og 2013, entreret med [virksomhed3], Luxembourg, [virksomhed7] Ltd. Malta samt [virksomhed8] SA, Luxembourg og [virksomhed9] Ltd. England.

I perioden fra den 1. juli 2013 har du alene faktureret til [virksomhed1], Danmark.

Du har, ifølge din kalenderoversigt været i Danmark i perioden fra 7. august 2011 og fremad, haft et opholdsmønster, som viser, at du har opholdt dig i Danmark i ca. 90 % af tiden.

Det må nødvendigvis også betyde, at du rent faktisk også udfører det meste af dit arbejde i Danmark.

Du har haft arbejde ved dansk arbejdsgiver [virksomhed2] ApS i perioden 1. august 2011 til 2012.

[virksomhed2] ApS ændrer senere navn til [virksomhed1], som du indgår aftaler/kontrakter med i 2013. Du har via din arbejdsgiver lejet lejlighed.

Din rådgiver oplyser, at du har haft fast arbejde i [virksomhed10] i Polen i hele år 2012.

Ifølge din polske årsopgørelse for 2012, har du en lønindkomst i Polen på PLN 1.998. Vi antager derfor, at du ikke har været ansat som lønmodtager i Polen i hele indkomståret 2012.

Du har den 8. juni 2020 oplyst, at du på et tidspunkt ville søge fast arbejde i Danmark, og efter længere tids søgen, bliver du ansat i [virksomhed4] A/S i 2017.

Det er på baggrund af ovenstående oplysninger vores opfattelse, at din virksomheds omsætning rent faktisk generes i Danmark, og det er uanset, hvor dine kunder er.

Du har også økonomiske interesser i Polen i form af din ejerlejlighed, og dine opsparinger.

I Danmark har du også en dansk konto.

Vi mener derfor, at du har økonomiske interesser i såvel Danmark som Polen, men da du primært har generet og faktisk udført opgaver i din virksomhed i Danmark, er det vores opfattelse, at du samlet set har en overvægt af dine økonomiske interesser i Danmark.

Da du nu har oplyst, at din ægtefælle også periodevis har ophold i Polen i jeres fælles bolig, og din familie og svigerfamilie samt venner er i Polen, har du, efter vores opfattelse, også personlige interesser i Polen. Du og din ægtefælle har ikke børn. At din ægtefælle ikke opholder sig i Danmark i samme omfang, som du, er ikke i sig selv afgørende for, hvor du er skattemæssigt hjemmehørende.

Ved vurderingen af dit skattemæssige hjemsted, lægger Skattestyrelsen navnlig vægt på;

1. Du udfører dine opgaver primært i Danmark

2. Du har vedvarende din kunde [virksomhed1] i Danmark

3. Din nærmeste familie bor i Polen

4. Din ægtefælle opholder sig både i Danmark og Polen

5. Dine økonomiske interesser i Polen er din ejendom og opsparing

6. Dine økonomiske interesser i Danmark er dit kundegrundlag og din faktiske opgaveløsning sker i Danmark

7. Registreringen af din virksomhed burde også have været sket i Danmark, da du har drevet virksomheden i Danmark. Dog anser vi ikke selve registreringen af din virksomhed at vægte i forhold til dine økonomiske interesser til Polen.

Det er vores opfattelse, at du tydeligvis har haft din professionelle fokus rettet mod din kundekreds i Danmark, men samtidig har det også en vis vægt, at du udfører dine opgaver primært i Danmark, men du også udfører dine opgaver i Polen.

Du og din ægtefælle har bevaret Jeres hidtidige fælles bolig i Polen. Din ægtefælle har, efter det nu oplyste, rent faktisk haft mere ophold i Polen, end du selv har. Vi har ikke modtaget dokumentation for eller nærmere oplysninger om omfanget af din ægtefælles ophold. På baggrund af dine oplysninger, er det vores opfattelse, at det ikke klart på baggrund af dine personlige og økonomiske interesser, kan fastlægges at du med fornøden sikkerhed har skattemæssigt hjemsted i Danmark.

Vi vil derfor anvende reglen om ophold i Danmark og Polen, efter dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og Polen, artikel 4,

Vi har på baggrund af din kalender oversigt lavet en fordeling af dit ophold i Danmark og Polen, og oversigten viser, at du opholder dig det meste af tiden i Danmark. Vi bemærker endvidere, at du fra tilflytningen til Danmark i 2011 og fremad sædvanligvis opholder dig i Danmark, og vi mener, at opholdenes regelmæssighed og varighed, viser at du har etableret skattemæssigt hjemsted i Danmark fra den 7. august 2011.

Det er fortsat vores opfattelse, at du anses for skattemæssigt hjemmehørende i Danmark, efter dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og Polen, artikel 4.

Din rådgivers indsigelse har ikke ændret vores vurdering af din skattepligt og dit skattemæssige hjemsted.

Som fuld skattepligtig skal du medregne alle dine indkomster, som følge af globalindkomstprincippet i statsskattelovens § 4.

Dog foretages der ingen ændringer i din skatteberegning for 2011, da vi ikke anser forholdet omkring registreringen af datoen for skattepligtens indtræden for omfattet af skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 1-8. Se hertil punkt 4.

2. Overskud af virksomhed

(...)

2.4. Skattestyrelsens bemærkninger og begrundelse

Vi har ved opgørelse af dine indkomster fra din virksomhed, lagt dine fakturaer til grund.

Vi har gennemgået dine fakturaer, og anser omsætningen for at være fakturaernes beløb.

Der er foretaget omregning til danske kroner efter Nationalbankens kurs.

Vi har opgjort din omsætning for indkomståret 2012 således:

År Omsætning

2012 724.372 kr.

I din virksomhed har du afholdt en række udgifter, som du har sendt bilag for. Udgifterne er vurderet at vedrøre driften af din virksomhed, og er dermed fradragsberettiget efter statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a.

Udgifter, som ikke godkendes fratrukket i din virksomhed;

Der er også sendt bilag for udgifter til gebyrer for dine konti i [finans1]. Der er ikke hjemmel til at fratrække gebyrer.

Udgifter afholdt til opmagasinering i ”[virksomhed5]” og ”[virksomhed6]” i [Polen] anses ikke for at være en erhvervsmæssig udgift, og dermed ikke fradragsberettiget.

Udgifter til leje af din private bolig, [adresse2], 2. sal anses ikke for fradragsberettiget, da der er tale om leje af din private bolig.

Vi har efter vores forslag af den 4. maj 2021, fået oplyst af dig, at udgifter betalt til [virksomhed1]

Shop i 2021, omhandler betaling af leje for din private bolig. Betalinger på 10.000 kr. / 10.040 kr. er ikke fradragsberettiget, da der er tale om private udgifter. Overskud af virksomhed for 2012 er derfor justeret i forhold til vores tidligere forslag.

Udgifter til talesyntesizer, mikrofon og foto linse anses ikke for at være en erhvervsmæssig udgift. Udgiften anses ikke for at være relevant for dine arbejdsopgaver i din virksomhed.

Ovenstående udgifter anses for private udgift og er ikke fradragsberettiget efter statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a.

Vi har udarbejdet bilag 2, hvor alle de sendte udgifter fremgår. De udgifter, som vi vurderer ikke vedrører din virksomhed, er markeret på bilaget.

Fordeling af indkomsten til beskatning i Danmark og Polen

Du har udført en del af dit arbejde for din virksomhed i Polen. Ifølge dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og Polen, artikel 5 og 7, har Polen beskatningsretten til den del af indkomsten, der kan henføres til det faste driftssted i Polen.

Vi lægger til grund, at du har et fast driftssted i Polen i din lejlighed, da du har oplyst, at du også udfører arbejde her, under dine ophold i Polen.

På baggrund af din kalenderoversigt over ophold i Danmark og Polen har vi lavet en fordeling af indkomsten, således Polen har beskatningsretten til en del af indkomsten fra din virksomhed.

Når Polen har beskatningsretten til del af virksomhedens overskud, følger det af dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og Polen, artikel 22, stk. 2, litra a, at Danmark skal give lempelse i den danske skatteberegning med den skat, som du har betalt i Polen, svarende til den forholdsmæssige andel af virksomhedens overskud, som Polen kan beskatte.

Opgørelse og fordelingen af indkomsten og tilhørende skat fremgår af vedlagte bilag 1.

På baggrund af ovenstående ændrer vi din skattepligtige indkomst for 2012 således:

År

Omsætning i alt

Overskud efter

fradrag af udgifter,

allokeres

til Danmark

Overskud efter

fradrag af udgifter,

allokeres

til Polen

Credit skat for betalt polsk skat

(forholdsmæssig

andel)

2012

724.372 kr.

648.290 kr.

60.466 kr.

10.681 kr.

Overskud af virksomhed er skattepligtig efter statsskattelovens § 4, stk. 1, litra a.

Overskud af virksomhed er personlig indkomst efter personskattelovens § 3, og er omfattet af lov om arbejdsmarkedsbidrag § 4.

(...)

4. Ligningsfrist

Skat

Hovedreglen er skatteforvaltningslovens § 26, stk. 1 som bestemmer, at der ikke kan afsendes varsel om ændring af skatteansættelsen senere end den 1. maj i det 4 år efter indkomstårets udløb.

Skatteansættelsen skal være foretaget senest 1. august i det 4. år efter indkomstårets udløb.

Fristerne for fysiske personers skatteansættelser suppleres af en særlig kort ligningsfrist.

Denne korte ligningsfrist er reguleret i bekendtgørelse nr. 534 af 22. maj 2013, og gælder kun for personer, der har enkle økonomiske forhold. For indkomståret 2018 gælder bekendtgørelse nr. 1305 af 14. november 2018.

Du er ikke omfattet af den korte ligningsfrist, da du driver virksomhed, og derfor ikke har enkle økonomiske forhold, jf. bekendtgørelsens § 1, stk. 1.

En skatteansættelse kan ifølge skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5 foretages eller ændres, hvis du eller nogen på dine vegne forsætligt eller groft uagtsomt har bevirket, at Skattestyrelsen har foretaget en ansættelse på et forkert eller ufuldstændigt grundlag.

Din rådgiver har sendt bemærkninger den 8. juni 2021;

- Du mener ikke, at du har forholdt dig mindst groft uagtsomt ved at undlade at selvangive resultat af din virksomhed i årene 2012-2017, idet du har selvangivet dine indkomster korrekt til de polske myndigheder, og der er tale om en skønspræget vurdering af, hvorvidt du er omfattet af fuldstændig skattepligt til Danmark, og i hvilke perioder.

- Du mener, at du har handlet efter bedste evne og i god tro.

- Du mener, at det er sædvanligt, at polske virksomheder betaler skat i Polen og selvangiver i Polen.

Du har ifølge det foreliggende drevet virksomhed uden at selvangive resultat af virksomhed i din danske selvangivelse for årene 2012-2017. Der er tale om væsentlige beløb i alle årene.

Du er bosiddende i Danmark, og er dermed omfattet af fuld skattepligt. Som fuld skattepligtig er du omfattet af globalindkomstprincippet i statsskattelovens § 4, og skal derfor oplyse om alle dine indkomster, uanset om de måtte være beskattet i et andet land. Ved at undlade at oplyse om din virksomhed, er det vores opfattelse, at du har ageret mindst groft uagtsomt. Du har ikke, efter vores oplysninger, tidligere rettet henvendelse til de skattemyndigheder eller anmodet om bindende svar for at få afklaret dine skattemæssige forhold. At forholde sig passivt, er også omfattet af grov uagtsomhed, se hertil for eksempel SKM2014.120.BR Borgere har ifølge skattekontrollovens § 1 pligt til at oplyse deres indkomst.

Det er vores opfattelse, at du burde have vidst, at du er omfattet af fuld skattepligt til Danmark, at du burde have rettet henvendelse for at få afklaret dine skattemæssige forhold, at du burde have selvangivet alle dine indkomster, uanset at de måtte stamme fra din polsk registrerede virksomhed.

Det er derfor Skattestyrelsens opfattelse, at du som minimum har handlet groft uagtsomt, hvorfor betingelsen for ekstraordinær ansættelse af indkomståret 2012, jf. skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5 er opfyldt.

Begreberne forsæt og grov uagtsomhed i Skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5, er identiske med de tilsvarende begreber i Skattekontrollovens afsnit 3. Dette betyder dog ikke, at gennemførelse af ansættelsessagen er betinget af, at der fastslås strafansvar.

Det er heller ikke en forudsætning for genoptagelse efter § 27, stk. 1, nr. 5, at der er pålagt eller kan pålægges et strafansvar.

Afgørende for spørgsmålet om der er handlet groft uagtsomt, er de forudsætninger du havde på tidspunktet, hvor handlingen blev udført.

Indkomståret 2011

...

Lønindkomst fra Polen i indkomståret 2012.

Ifølge din indkomstopgørelse og din polske årsopgørelse har du haft en indkomst på PLN 1.998

Heraf er der betalt skat på PLN 580.

Vi mener ikke, at forholdet vedrørende din manglende lønindkomst er omfattet af skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 1-8.

Ejendomsværdiskat for indkomstårene 2011-2017

Vi mener ikke, at forholdet er omfattet af skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 1-8.

6 måneders reaktionsfrist

Af skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2 fremgår det, at en ekstraordinær skatteansættelse for indkomstårene 2012 er betinget af, at der sker varsling senest 6 måneder efter, at vi er kommet til kundskab om det forhold, der begrunder fravigelsen af fristerne i skatteforvaltningslovens § 26. Det følger af domspraksis, at 6 måneders fristen løber fra det tidspunkt, hvor vi har det nødvendige grundlag til at foretage en korrekt ansættelse eller ændring af din indkomst.

Vi har modtaget din fakturaer samt opgørelse af dage i Danmark og Polen til brug for allokering af overskud af virksomhed, den 25. februar 2021.

Vi mener derfor, at vi ved modtagelse af Jeres opgørelse af ophold i Danmark og Polen den 25. februar 2021 tidligst har modtaget tilstrækkelige oplysninger til at foretage en korrekt opgørelse og fordeling af din indkomst.

Din rådgiver har sendt indsigelser den 8. juni 2021;

- Du har sendt dine skattepligtige oplysninger til de polske myndigheder, og det er derfor jeres opfattelse, at de danske skattemyndigheder har haft disse oplysninger tilgængelige, senest 5 måneder efter angivelse til de polske myndigheder.

- Din rådgiver mener, at 6 måneders fristen skal regnes fra indgivelsen af selvangivelsen til de polske myndigheder.

- Du har sendt dine indkomstopgørelser for 2016-2018 den 8. juni 2020, og der ikke senere er indgået nye oplysninger, og derfor skal 6 måneders fristen regnes fra denne dato.

- De indgåede oplysninger senere har ikke ændret karakteren på sagen og sagen har været tilstrækkelig oplyst langt før november 2020.

Vores yderligere bemærkninger;

Det er vores opfattelse, at det ikke har været muligt at opgøre og lave korrekt fordeling af den skattepligtige indkomst, før vi har modtaget oplysninger om dage med ophold i Danmark og i Polen, som vi har lagt til grund for allokeringen af indkomsten. Din kalenderoversigt har vi modtaget den 25. februar 2021.

Vi har anvendt de sendte fakturaer og udgiftsbilag til opgørelse af den skattepligtige indkomst efter danske regler. Disse oplysninger er modtaget den 25. februar 2021.

Den skattepligtige indkomst er, efter vores overbevisning, en samlet opgørelse. Vi har derfor lavet et forslag til ændring af ansættelsen, på det tidspunkt, hvor sagens grundlag er tilstrækkelig belyst med alle relevante oplysninger jf. officialprincippet.

6 måneders fristen løber fra det tidspunkt, vi har det nødvendige grundlag til at foretage en korrekt ansættelse eller ændring af din indkomst.

Det er vores opfattelse, at 6 måneders fristen for indkomståret 2012 først løber fra den 25. december 2021, hvor vi, blandt andet, har modtaget kopi af dine fakturaer og udgiftsbilag, samt oversigt over dine ophold i Danmark og Polen. Det er først fra dette tidspunkt, at vi har det nødvendige grundlag for at kunne lave en korrekt ansættelse af din indkomst.

Efter vores opfattelse, er det ikke afgørende, hvorvidt der kommer løbende informationer og dokumentationer, da der alene på baggrund af disse oplysninger, ikke kan konkluderes, hvordan den skattepligtige indkomst for årene skal opgøres. Vurderingen af oplysninger sker i en samlet konkret vurdering, når vi har modtaget oplysninger fra dig og din rådgiver – og disse samlede oplysninger danner grundlag for korrekt skatteansættelse.

Hertil kan nævnes TfS 2011.636 – hvor kundskabstidspunktet ikke regnes fra ransagningstidspunktet, men derimod først fra udleveringen af kontoudtog fra personens bank.

SKM2012.168 ØLR flytter også kundskabstidspunktet til det tidspunkt, hvor SKAT er kommet i besiddelse af det fornødne grundlag for at varsle en korrekt afgørelse om ansættelsen.

I SKM2013.54.BR udtalte byretten, at SKAT først havde det fornødne grundlag da det med brev fra selskabets direktør stod klart, at der ikke ville komme flere relevante oplysninger i sagen.

Se også SKM2017.478 VLR og SKM2018.481HR samt SKM2020.155.BBR

De nævnte domme er udtryk for, at kundskabstidspunktet er på det tidspunkt, hvor skattemyndigheden har tilstrækkelige oplysninger i sagen til at kunne udarbejde korrekt skatteansættelse.

Vi er derfor fortsat af den opfattelse, at 6 måneders fristen er overholdt

...”

Som begrundelse har Skattestyrelsen anført følgende i afgørelse af 13. juli 2021 vedrørende indkomstårene 2013-2018:

2. Ejendomsværdiskat, lejlighed i Polen

(...)

2.4. Skattestyrelsens bemærkninger og begrundelse

En ejer skal som udgangspunkt betale ejendomsværdiskat af egen ejendom efter reglerne i ejendomsværdiskattelovens § 1. Dette gælder uanset som ejeren udnytter sin rådighed til beboelse eller ej. Og det gælder også for ejendomme beliggende i udlandet.

Der foretages alene beregning af ejendomsværdiskat for 2018. Der foretages ikke ændringer for tidligere indkomstår, da forholdet ikke anses for omfattet af skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 1-8.

Ifølge indsendte blanket 04.053:

Ejendommens beliggenhed; [adresse4] 109J m. 28, [Polen], Polen

Ejendommen er købt efter den 28.11.2007.

Ejendommen anvendes erhvervsmæssigt med 24 % hele året.

Du har betalt 321 kr. i udenlandsk ejendomsværdiskat.

Beregningsgrundlaget udgør den mindste af værdierne pr. 1/1 2001, tillagt 5 %, 272.678 kr., pr. 1/1 2002, 281.423 kr. eller pr. 1/10 2019, 484.143 kr.

Beregningsgrundlag/værdi: 272.678,00

1,00 % af 272.678,00: 2.726,78

Nedslag for erhverv 24,00 % af 2.726,78: 654,43

Betalt udenlandsk ejendomsskat, credit: 321,00

Ejerandel 50,00 % af 1.751,35 875,67

Ejendomsværdiskat: 875,67

Beløbet vil fremgå af din årsopgørelse for 2018.

3. Overskud af virksomhed

(...)

3.4. Skattestyrelsens bemærkninger og begrundelse

Vi har ved opgørelse af dine indkomster fra din virksomhed, lagt dine fakturaer til grund. Vi har gennemgået dine fakturaer, og anser omsætningen for at være fakturaernes beløb.

Der er foretaget omregning til danske kroner efter Nationalbankens kurs.

Vi har opgjort din omsætning for indkomstårene 2013-2017 således:

År	Omsætning
2013	1.003.225 kr.
2014	907.124 kr.
2015	919.514 kr.
2016	953.461 kr.
2017	592.553 kr.

Udgifter, som ikke godkendes fratrukket i din virksomhed;

Der er også sendt bilag for udgifter til gebyrer for dine konti i [finans1]. Der er ikke hjemmel til at fratrække gebyrer.

Udgifter afholdt til opmagasinering i ”[virksomhed5]” og ”[virksomhed6]” i [Polen] anses ikke for at være en erhvervsmæssig udgift, og dermed ikke fradragsberettiget.

Udgifter til leje af din private bolig, [adresse2], anses ikke for fradragsberettiget, da der er tale om leje af din private bolig.

Udgifter til talesyntesizer, mikrofon og foto linse anses ikke for at være en erhvervsmæssig udgift. Udgiften anses ikke for at være relevant for dine arbejdsopgaver i din virksomhed.

Ovenstående udgifter anses for private udgift og er ikke fradragsberettiget efter statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a.

Vi har udarbejdet bilag 2, hvor alle de sendte udgifter fremgår. De udgifter, som vi vurderer ikke vedrører din virksomhed, er markeret på bilaget.

Fordeling af indkomsten til beskatning i Danmark og Polen

Vi lægger til grund, at du har et fast driftssted i Polen i din lejlighed, da du har oplyst, at du også udfører arbejde her, under dine ophold i Polen.

På baggrund af din kalenderoversigt over ophold i Danmark og Polen har vi lavet en fordeling af indkomsten, således Polen har beskatningsretten til en del af indkomsten fra din virksomhed.

Opgørelse og fordelingen af indkomsten og tilhørende skat fremgår af vedlagte bilag 1.

På baggrund af ovenstående ændrer vi din skattepligtige indkomster således:

År Omsætning i alt Overskud efter Overskud efter Credit skat for fradrag af ud- fradrag af ud- betalt polsk skat gifter, allokeres gifter, allokeres (forholdsmæssig til Danmark til Polen andel)

2013 1.003.225 kr. 846.067 kr. 97.445 kr. 14.590 kr.

2014 907.124 kr. 787.300 kr. 59.017 kr. 10.174 kr.

2015 919.514 kr. 848.590 kr. 59.144 kr. 11.979 kr.

2016 953.461 kr. 838.389 kr. 94.722 kr. 19.222 kr.

2017 592.553 kr. 583.183 kr. 0 kr. 0 kr.

Overskud af virksomhed er skattepligtig efter statsskattelovens § 4, stk. 1, litra a.

Overskud af virksomhed er personlig indkomst efter personskattelovens § 3, og er omfattet af lov om arbejdsmarkedsbidrag § 4.

Yderligere bemærkninger;

Da du har solgt ydelser med omvendt betalingspligt, skal der ikke opkræves moms, da dine kunder har afregnet momsen på baggrund af dine udstedte fakturaer. Vi foretager ingen ændringer.

Vores yderligere bemærkninger:

Du er omfattet af fuld skattepligt og er skattemæssigt hjemmehørende i Danmark.

Din rådgiver har argumenteret for, at din virksomhed ikke har fast driftssted i Danmark.

Men da vi har vurderet, at du er skattemæssigt hjemmehørende i Danmark, har din økonomiske virksomhed også hjemsted i Danmark. Du bor i Danmark, udfører virksomheden her, og aktiviteten er i Danmark.

Din rådgivers indsigelser har ikke ændret vores stillingtagen til allokeringen af resultat af virksomhed, og vi fastholder på baggrund af de foreliggende oplysninger, at overskud af virksomhed skal medregnes til din skattepligtige indkomst i Danmark, efter statsskattelovens § 4, stk. 1, litra c.

Udveksling af oplysninger:

Din rådgiver påpeger, at vi Har adgang til dine skattemæssige oplysninger indgivet til Polen. Det er korrekt, at vi har hjemmelsgrundlag til at indhente og udveksle oplysninger med en række lande, herunder også Polen.

Udvekslingen sker dels efter anmodning og dels som automatiske udveksling, dog har vi ikke modtaget oplysninger om din virksomhed eller andre oplysninger fra de polske skattemyndigheder. Vi har ikke anmodet de polske myndigheder om oplysninger vedrørende dig eller din virksomhed.

I tilfælde, hvor vi som skattemyndighed har konstateret, at vi mangler oplysninger, som vi ikke via egne kilder eller via skatteyder, kan få belyst, har vi adgang til at kontakte de udenlandske myndigheder jf. bistandsdirektivet og/eller udvekslingsaftaler i dobbeltbeskatningsoverenskomster ind- gået mellem landene.

Skattestyrelsen har ikke pligt til at indhente udenlandske selvangivelsesoplysninger i forbindelse med sagsbehandlingen.

Som oplyst vil det være aktuelt, når vi ikke modtager eller i øvrigt ikke har adgang til de nødvendige oplysninger fra den skattepligtige. I denne forbindelse har vi ikke kontaktet de polske skattemyndigheder, da du, på vores opfordring, har sendt alle de nødvendige oplysninger til opgørelse af dine skattepligtige indkomster.

Derimod har du som omfattet af fuld skattepligt, pligt til at selvangive alle dine indkomster efter dagældende skattekontrollovs § 1.

Efter dagældende skattekontrollovs § 16 har du pligt til at reagere på en for lav skatteansættelse.

4. Ligningsfrist

Skat:

Hovedreglen er skatteforvaltningslovens § 26, stk. 1 som bestemmer, at der ikke kan afsendes varsel om ændring af skatteansættelsen senere end den 1. maj i det 4 år efter indkomstårets udløb. Skatteansættelsen skal være foretaget senest 1. august i det 4. år efter indkomstårets udløb.

Fristerne for fysiske personers skatteansættelser suppleres af en særlig kort ligningsfrist. Denne korte ligningsfrist er reguleret i bekendtgørelse nr. 534 af 22. maj 2013, og gælder kun for personer, der har enkle økonomiske forhold. For indkomståret 2018 gælder bekendtgørelse nr. 1305 af 14. november 2018.

Du er ikke omfattet af den korte ligningsfrist, da du driver virksomhed, og derfor ikke har enkle økonomiske forhold, jf. bekendtgørelsens § 1, stk. 1.

Indkomståret 2018 behandles således efter de ordinære genoptagelsesregler i skatteforvaltningslovens § 26, stk. 1.

Din rådgiver har sendt bemærkninger den 8. juni 2021;

•	Du mener ikke, at du har forholdt dig mindst groft uagtsomt ved at undlade at selvangive resultat af din virksomhed i årene 2012-2017, idet du har selvangivet dine indkomster korrekt til de polske myndigheder, og der er tale om en skønspræget vurdering af, hvorvidt du er omfattet af fuldstændig skattepligt til Danmark, og i hvilke perioder.
•	Du mener, at du har handlet efter bedste evne og i god tro.
•	Du mener, at det er sædvanligt, at polske virksomheder betaler skat i Polen og selvangiver i Polen.

Du har ifølge det foreliggende drevet virksomhed uden at selvangive resultat af virksomhed i din danske selvangivelse for årene 2012-2017. Der er tale om væsentlige beløb i alle årene.

Det er derfor Skattestyrelsens opfattelse, at du som minimum har handlet groft uagtsomt, hvorfor betingelsen for ekstraordinær ansættelse af indkomstårene 2013-2017, jf. skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5 er opfyldt.

Det er heller ikke en forudsætning for genoptagelse efter § 27, stk. 1, nr. 5, at der er pålagt eller kan pålægges et strafansvar.

Afgørende for spørgsmålet om der er handlet groft uagtsomt, er de forudsætninger du havde på tidspunktet, hvor handlingen blev udført.

Indkomståret 2011

...

Ejendomsværdiskat for indkomstårene 2011-2017

...

6 måneders reaktionsfrist

Af skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2 fremgår det, at en ekstraordinær skatteansættelse for indkomstårene 2013-2017 er betinget af, at der sker varsling senest 6 måneder efter, at vi er kommet til kundskab om det forhold, der begrunder fravigelsen af fristerne i skatteforvaltningslovens § 26. Det følger af domspraksis, at 6 måneders fristen løber fra det tidspunkt, hvor vi har det nødvendige grundlag til at foretage en korrekt ansættelse eller ændring af din indkomst.

Vi har modtaget din fakturaer samt opgørelse af dage i Danmark og Polen til brug for allokering af overskud af virksomhed, den 25. februar 2021.

Din rådgiver har sendt indsigelser den 8. juni 2021;

•	Du har sendt dine skattepligtige oplysninger til de polske myndigheder, og det er derfor jeres opfattelse, at de danske skattemyndigheder har haft disse oplysninger tilgængelige, senest 5 måneder efter angivelse til de polske myndigheder.
•	Din rådgiver mener, at 6 måneders fristen skal regnes fra indgivelsen af selvangivelsen til de polske myndigheder.
•	Du har sendt dine indkomstopgørelser for 2016-2018 den 8. juni 2020, og der ikke senere er indgået nye oplysninger, og derfor skal 6 måneders fristen regnes fra denne dato.
•	De indgåede oplysninger senere har ikke ændret karakteren på sagen, og sagen har været tilstrækkelig oplyst langt før november 2020.

Vores yderligere bemærkninger;

Vi har anvendt de sendte fakturaer og udgiftsbilag til opgørelse af den skattepligtige indkomst efter danske regler. Disse oplysninger er modtaget den 25. februar 2021.

6 måneders fristen løber fra det tidspunkt, vi har det nødvendige grundlag til at foretage en korrekt ansættelse eller ændring af din indkomst.

Det er vores opfattelse, at 6 måneders fristen for indkomstårene 2013-2017 først løber fra den 25. december 2021, hvor vi, blandt andet, har modtaget kopi af dine fakturaer og udgiftsbilag, samt oversigt over dine ophold i Danmark og Polen. Det er først fra dette tidspunkt, at vi har det nødvendige grundlag for at kunne lave en korrekt ansættelse af din indkomst.

Hertil kan nævnes TfS 2011.636 – hvor kundskabstidspunktet ikke regnes fra ransagningstidspunktet, men derimod først fra udleveringen af kontoudtog fra personens bank.

SKM2014.120BR Byretten udtaler, at 6 måneders fristen i Money transfer sag var overholdt, da SKAT tidligst havde erhvervet et tilstrækkeligt grundlag for at varsle en korrekt afgørelse på det tidspunkt, hvor sagsøgeren havde frist til at indsende relevant dokumentation til SKAT. SKM2012.168 ØLR flytter også kundskabstidspunktet til det tidspunkt, hvor SKAT er kommet i besiddelse af det fornødne grundlag for at varsle en korrekt afgørelse om ansættelsen.

I SKM2013.54.BR udtalte byretten, at SKAT først havde det fornødne grundlag da det med brev fra selskabets direktør stod klart, at der ikke ville komme flere relevante oplysninger i sagen.

Se også SKM2017.478 VLR og SKM2018.481HR samt SKM2020.155.BBR

De nævnte domme er udtryk for, at kundskabstidspunktet er på det tidspunkt, hvor skattemyndigheden har tilstrækkelige oplysninger i sagen til at kunne udarbejde korrekt skatteansættelse.

Vi er derfor fortsat af den opfattelse, at 6 måneders fristen er overholdt

...”

Skattestyrelsen har i høringssvar af 12. oktober 2021 fastholdt de påklagede afgørelser.

Den 18. oktober 2023 har Skattestyrelsen anført følgende bemærkninger til klagerens supplerende materiale vedrørende rejseudgifter.

”...

Rejseudgifter:

Klager vedlægger liste med oversigt over rejseudgifter mellem Danmark og Polen for perioden 25. februar 2012 til 21. august 2017.

Vedlagt listen er billetter, dels for rejser for klager men også for klagers ægtefælle.

Vi har med udgangspunkt i de allerede foreliggende bilag for rejser godkendt udgifter fratrukket i virksomhedens resultat sammenholdt de nu indsendte bilag.

Vi antager, at de indsendte bilag anmodes yderligere fratrukket i virksomhedens resultat.

Klager har forklaret, at rejserne er foretaget dels med det formål at hente sin fysiske post, vedligeholde sin lejlighed og holde møder med sin revisor i Polen.

En del af billetterne er fælles rejser for klager og dennes ægtefælle, foretaget primært mellem [Sverige] og [Polen] samt [Danmark] og [Polen].

Rejseudgifter for ægtefællen anses for at være en privat udgift, og dermed ikke en fradragsberet-tiget udgift for klagers virksomhed efter statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a.

Klages egne rejseudgifter som er afholdt med private formål er heller ikke fradragsberettiget.

Vi har ikke oplysninger om eller dokumentation for, hvilke rejser, der er foretaget som led i virk-somhedens drift eller med erhvervsmæssige formål i øvrigt, og hvilke rejser, som har privat karakter.

På det foreliggende grundlag, kan vi ikke lave en vurdering af de enkelte rejser, herunder om rej-serne er sket i privat regi, eller der er tale om udgifter foretaget med erhvervsmæssig begrundelse.

Overordnet er vi af den opfattelse, at der ikke kan være tale om rejser med erhvervsmæssig be-grundelse for alle rejserne. Dels grundet i, at der i perioden fra juli 2013 alene er indkomst fra Danmark og dels grundet i klagers egen forklaring til udgifterne. Klager har tidligere lindsendt opholdskalender, som vi har lagt til grund ved afgørelsen. De nu foreliggende rejsebilag viser rejser på tidspunkter, hvor klager oprindeligt har forklaret, at han er i Danmark.

Vi lægger til grund, at rejser med det formål at vedligeholde sin lejlighed i Polen og afhente sin post, er rejser af overvejende privat karakter, og der kan ikke godkendes fradrag herfor.

Der er tale om en lejlighed, som anvendes til beboelse. Klager har forklaret, at der er rejser med det formål at mødes med revisor i Polen.

Der er godkendt fradrag for udgifter til bogføring/revisor i Polen, og vi formoder derfor også, at der har været møder i Polen, som kan begrundes erhvervsmæssigt.

Da der ikke foreligger oplysninger eller dokumentation for, hvilke rejser, der har til hvilke formål, anlægger vi et skøn over de indsendte udgifter.

Som følge af, at vi antager, at en del af rejserne er til formål at mødes med revisor i Polen, skønner vi, at en rejse pr. kvartal, 4 rejser om året, kan anses for at være af erhvervsmæssig karakter.

Beløbene til fradrag er beregnet om gennemsnit af de foreliggende bilag.

I år 2012 er der afholdt udgifter til [person1]s egne rejser med i alt 6.086 kr. / 8 rejser. Som følge af, at der allerede er godkendt fradrag for to billetter i 2012, indstiller vi, at der godkendes fradrag for yderligere 3 rejser, i alt 2.282 kr.

I år 2013 er der afholdt udgifter til [person1]s egne rejser med i alt 9.763 kr. / 8 rejser. Vi indstiller herefter, at der godkendes fradrag for 4.881 kr.

I 2014 er der afholdt udgifter til [person1]s egne rejser med i alt 8.865 kr. / 9 rejser. Vi indstiller herefter, at der godkendes fradrag for 3.940 kr.

I 2015 er der afholdt udgifter til [person1]s egne rejser med i alt 7.986 kr. / 11 rejser. Vi indstiller herefter, at der godkendes fradrag for 2.904 kr.

I 2016 er der afholdt udgifter til [person1]s egne rejser med i alt 7.561 kr. / 5 rejser. Vi indstiller herefter, at der godkendes fradrag for 6.049 kr.

For 2017 er der afholdt udgift til en rejse, som vi indstiller, at der godkendes fradrag for, 1.810 kr.

Af listen fremgår udgifter, som allerede er godkendt fratrukket.

Det vedrører køb den 9. marts 2012, [virksomhed11], 450 SEK og den 19. marts 2012 med 500 EUR.

Beløbene fremgår også af bilag 2 (udgifter i virksomhed) vedlagt afgørelse af den 13. juli 2021.

Alle udgifter vedrørende ægtefællen kan ikke godkendes.

Udgifter for rejse til [Tyskland] den 22. juli 2016 anses ikke for at være en rejse med erhvervsmæssig karakter, da der, ifølge foreliggende oplysninger, ikke er en kunde i [Tyskland], og der foreligger ikke andre forklaringer til rejsen. Rejsen er for begge ægtefæller og vi lægger til grund, at der er tale om en privat rejse, som ikke er fradragsberettiget efter statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a.

Klagerens opfattelse

Klagerens repræsentant har nedlagt principal påstand om, at forhøjelserne af klagerens skatteansættelser med overskud af virksomhed for indkomstårene 2012-2017 skal nedsættes med henholdsvis 708.756 kr., 943.512 kr., 856.317 kr., 907.734 kr., 933.111 kr. og 583.183 kr.

Klagerens repræsentant har subsidiært nedlagt påstand om hjemvisning.

For indkomståret 2018 er der nedlagt påstand om, at ejendomsværdiskatten skal lempes yderligere.

Til støtte for påstandene er i supplerende indlæg af den 17. oktober 2022 anført:

”...

SAGSFREMSTILLING

[person1] kommer oprindeligt fra Polen og er polsk statsborger. [person1] har en kandidatgrad inden for computer science.

[person1] har i Polen arbejdet ved den store internationale it-virksomhed [virksomhed10], der bl.a. har lavet software-programmet [x1]. Før [person1] kom til Danmark, havde han arbejdet en del i Indien for [virksomhed10]. Han kunne godt lide at rejse og arbejde i nye lande, hvilket medførte, at han flyttede til Danmark i 2011 for at arbejde.

Ved [virksomhed10] arbejdede [person1] i konsulentafdelingen, hvor man samarbej-dede med mange forskellige kunder.

Det var indledningsvist [person1]s motivation at finde et job i norden eller i Vesteuropa. [person1] endte tilfældigvis med at rejse til Danmark, da det var her han blev tilbudt arbejde. Han blev tilbudt arbejde ved [virksomhed2] (tidligere benævnt [virksomhed1] ApS og [virksomhed2] ApS), som er et freelance konsulenthus, der består i at identificere, kvalificere og levere dygtige it-konsulenter.

Samtidig med flytningen til Danmark fortsatte [person1] sit arbejde ved [virksomhed10] i Polen. [person1] bevarede endvidere jobbet i en periode efter ankomsten til Danmark, nemlig frem til december 2012. Igennem hele 2012 var [person1] som udgangspunkt på orlov fra [virksomhed10], men uagtet orloven, så anvendte [virksomhed10] ham løbende i perioden til forskellige arbejdsopgaver.

[virksomhed10]-jobbet i Polen kunne varetages af [person1] online og fra e-mail, og det var en sikker indkomst for ham i perioden. [virksomhed10] var ligeledes en sikkerhed, hvis det alligevel ikke gik med jobbet i Danmark, idet [person1] uden problemer kunne vende tilbage på fuld tid til arbejdet ved [virksomhed10] i Polen.

Det var i 2011 ikke nemt at finde en bolig i Danmark, og [virksomhed2] hjalp [person1] hermed ved at udleje en lejlighed til ham beliggende på adressen [adresse1], [by1], hvortil henvises til lejekontrakt, jf. Bilag 2.

[person1]s ægtefælle benævnt [person2] kom til Danmark i januar 2012. Det var oprindeligt hensigten, at [person1] blot ville arbejde midlertidigt i Danmark og efterfølgende vende tilbage til Polen.

Dette var også baggrunden for, at [person1] og ægtefællen beholdt deres lejlighed i Polen beliggende på adressen [adresse4], [Polen], Poland. De har løbende anvendt lejligheden, når de har været hjemme i Polen. De har således haft både kortere og længere ophold der, igennem de for sagen omhandlede indkomstår, når de har været i Polen. Det var de jævnligt, da deres familie og venner fortsat boede der.

Hverken [person1] eller hans ægtefælle har på noget tidspunkt haft en ejerbolig i Danmark. [person1] har siden ankomsten til Danmark boet følgende steder:

...

Primo 2012 stoppede [person1] som lønmodtager ved [virksomhed2], idet [person1] i stedet blev tilknyttet som freelancer til [virksomhed2] A/S’ konsulent-hus. [virksomhed2] fungerede herefter blot som mellemled mellem [person1] og kunderne, ved at finde passende opgaver til [person1], dvs. opgaver som passede til [person1] specifikke it-kompetencer.

[person1] overgik således til på fuld tid at drive sin egen freelance enkelt-mandsvirksomhed med levering af IT-ydelser.

...

[person1]s virksomhed er en polsk registreret virksomhed. Virksomheden er registreret i Polen med NIP-nr. (tilsvarende CVR-nr.) [...75]. Virksomheden er registreret under betegnelsen ”conjugal joint business liability”, dvs. at [person1]s ægtefælle er medejer/medhæftende for virksomheden, hvilket betyder, at hun både er berettiget til halvdelen af virksomhedens indkomst og er medhæftende for virksomhedens gæld ifølge polsk ret. Der henvises i den forbindelse til registreringsoplysninger for virksomheden, jf. Bilag 3.

[person1]s IT-virksomhed leverer primært it-konsulentydelser inden for [virksomhed10]-databaser, database model design samt Datawarehousing. Disse it-ydelser er primært efterspurgte af forsikringsvirksomheder både i og uden for Danmark.

Fakturaer udstedt af [person1]s virksomhed viser, at [person1] har leveret it-ydelser til hele verden heriblandt Malta, England og Danmark, jf. Bilag 4.

Virksomheden indgik primært enkeltkontrakter af kortere varighed på typisk ca. tre måneder. It-ydelserne blev leveret fysisk både eksternt og internt i kundernes virksomheder.

Det betød, at [person1] primært drev sin virksomhed fra Polen såvel som Danmark. I perioder blev arbejdet udelukkende udført fra Polen og omvendt i perioder udelukkende fra Danmark.

Kontrakterne blev ofte indgået pr. telefon og pr. e-mail, hvorfor det ikke altid var nødvendigt, at [person1] befandt sig i Danmark.

[person1] havde i perioden fra februar 2012 til august 2017 ikke fuldtidsbeskæftigelse i Danmark, men arbejdede sporadisk i flere forskellige lande, dog primært fra Polen og Danmark.

[person1] har som følge af, at hans virksomhed er registreret i Polen været af den opfattelse, at der alene skulle selvangives indkomst til de polske skattemyndigheder. Selvangivelserne til Polen for perioden 2012-2018 skal fremlægges som Bilag 5.

Efter en periode som freelancer blev [person1] pr. 1. september 2017 ansat som lønmodtager ved [virksomhed4] A/S. Ansættelsen udsprang af, at [person1] igennem sin freelancevirksomhed havde leveret it-ydelser til [virksomhed4] A/S, hvorfor [virksomhed4] A/S valgte at tilbyde [person1] fast ansættelse som lønmodtager.

[person1] har betalt skat af sin lønindkomst, hvortil henvises til årsopgørelser for 2017 og 2018, jf. Bilag 6, side 19ff.

... ...

Skattestyrelsen fremsendte den 15. maj 2020 en materialeindkaldelse til [person1], jf. Bilag 7. Af materialeindkaldelsen fremgik følgende:

”Du er registreret som boende og dermed fuld skattepligtig til Danmark fra den 2011. I 2011 har vi oplysninger om, at du har modtaget løn fra [virksomhed2] fra den 1. august – 31. december 2011. Der er i perioden 1. januar – 1. august 2011 ikke registreret, at du har indkomst.

[...]

For at vi kan behandle opgørelsen af din skat for 2016-2018, har vi brug for følgende oplysninger:

[...]”

[person1] besvarede materialeindkaldelsen den 8. juni 2020, hvor han redegjorde nærmere for de forskellige forhold, jf. Bilag 8.

...

ANBRINGENDER

Til støtte for de nedlagte påstande gøres det – i første række – helt overordnet gældende, at de formelle betingelser i Skatteforvaltningsloven ikke er overholdt i Skattestyrelsens afgørelser.

Det gøres således gældende, at der ikke er grundlag for genoptagelse af indkomstårene 2012-2017, idet fristen for ordinær genoptagelse i skatteforvaltnings-lovens § 26 er overskredet. Endvidere gøres det gældende, at betingelserne for ekstraordinær genoptagelse i skatteforvaltningslovens § 27 ikke er opfyldt, idet [person1] ikke som minimum har handlet groft uagtsomt.

Endvidere gøres det gældende, at Skattestyrelsen ikke har iagttaget reaktionsfristen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, 1. pkt., idet Skattestyrelsen ikke har reageret rettidigt efter, at Skattestyrelsen blev bekendt med de oplysninger, som – ifølge Skattestyrelsen danner grundlag for den ekstraordinær genoptagelse. Derudover er 3 måneders fristen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, 2. pkt. ikke overholdt for så vidt angår forhøjelsen for indkomståret 2012.

I anden række – gøres det gældende, at [person1] ikke er skattepligtig til Danmark af indtægterne fra hans personligt drevne virksomhed, idet virksomhedsindkomsten i det væsentligste udspringer af arbejde fra Polen, og derfor skal allokeres til beskatning i Polen, jf. den Dansk-Polske dobbeltbeskatningsoverenskomst og ligningslovens § 33. Der skal således gives lempelse for den del af skatten, der falder på den udenlandske indkomst. Der er ikke i sagen givet lempelse i fornødent omfang.

I tredje række – gøres det gældende, at [person1], i det omfang virksomheden har haft indkomst, der er undergivet beskatning i Danmark, kan fradrage sine erhvervsmæssige udgifter relaterende hertil, jf. statsskattelovens § 6, litra a. Det gøres gældende, at [person1] er berettiget til yderligere fradrag i den skattepligtige indkomst, idet Skattestyrelsen ikke har taget højde herfor i et realistisk omfang.

Afslutningsvist gøres det – i fjerde række – gældende, at halvdelen af virksomhedens eventuelle indkomst skal beskattes ved [person1]s ægtefælle [person2], da hun ifølge polske regler er berettiget til halvdelen af virksomhedens indkomst, jf. retserhvervelsesprincippet og princippet om rette indkomstmodtager.

De ovennævnte anbringender skal uddybes nærmere i det følgende:

1 Genoptagelse af indkomstårene 2012-2017

1.1 Det juridiske grundlag

...

Det afgørende for at kunne statuere grov uagtsomhed er den subjektive viden herunder, hvorvidt der foreligger den fornødne subjektive tilregnelse. Det afgørende er således ikke, om der kan konstateres en objektiv fejl i relation til selvangivelsen.

...

Til støtte herfor skal der indledningsvist henvises til Østre Landsrets dom af den 11. oktober 1991 offentliggjort i TfS 1992,19.

...

For det andet skal der henvises til Landsskatterettens kendelse af den 17. august 1994 offentliggjort i TfS 1994, 690. Sagen omhandlede en direktør og hovedaktionær i et selskab, der drev virksomhed med automobilforhandling. Vedkommende havde undladt at selvangive værdien af en 7-dages frirejse for ham og hustruen til det Caribiske Hav vundet i en forhandlerkonkurrence.

Af den omtalte afgørelse offentliggjort i TfS 1994, 690 fremgår om Landsskatterettens afgørelse bl.a. følgende:

”Retten fandt, at klagerens manglende opgivelse af såvel værdi af egen som hustruens rejse alene kunne tilregnes ham som simpel uagtsom, hvorfor forældelsesfristen ikke var suspenderet, jf. skattestyrelseslovens § 40, stk. 3, jf. dagældende § 15, stk. 5, og for det påklagede indkomstår var adgangen til skønsmæssig forhøjelse derfor forældet. Retten henviste herved til Østre Landsrets dom af 11. oktober 1991, som var offentliggjort i Tidsskrift for Skatteret 1992, nr. 19.”

Helt på linje med Østre Landsrets dom offentliggjort i TfS 1992, 19 fandt Landsskatteretten således i TfS 1994, 690, at der på trods af en objektivt set positiv fejl i skatteyderens selvangivelse alene var tale om subjektiv tilregnelse som simpel uagtsomhed, hvilket ikke kunne begrunde suspension af den almindelige forældelsesfrist.

For det tredje skal der henvises til Landsskatterettens kendelse af 25. oktober 1996 offentliggjort i TfS 1997, 10. Sagen omhandlede en skatteyder, der ikke havde reageret på et uberettiget fradrag på sin årsopgørelse for 1991.

Fradraget hidrørte fra uudnyttet underskud hos en tidligere ægtefælle, som fejlagtigt var overført til skatteyder. Af skatteyderens årsopgørelse for 1991 fremgik bl.a. følgende:

””ved skatteberegningen er overført uudnyttet bundfradrag til ægtefælle på 77.063,00 kr.””

...

”modr. underskud i skpl.indkomst, ægtefælle, 75.791 kr.””

Skattemyndighederne forhøjede senere skatteyderens skatteansættelse med det uberettigede fradrag. Landsskatteretten fandt:

”... at klagerens manglende reaktion på den ukorrekte årsopgørelse af 24. august 1992 alene kunne tilregnes hende som simpel uagtsomt, hvorfor 3-års fristen i skattestyrelseslovens § 35, stk. 1, ikke var suspenderet.” (vores understregning)

Den undladte reaktion på det fradrag, som skatteyder uberettiget var blevet indrømmet, blev således ikke anset som hverken svigagtig eller groft uagtsom, men derimod alene som simpel uagtsom.

For det fjerde skal der vedrørende fravigelse af den nugældende almindelige ansættelsesfrist efter bestemmelsen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5 henvises til Landsskatterettens afgørelse af den 30. juni 2015 ( LSR’s j.nr. 13-0115046).

Der var i denne sag tale om ikke korrekt selvangivet lønindkomst fra udlandet i indkomstårene 2005-2010. Den årlige lønindkomst fra udlandet var stigende i perioden, således at den i 2005 udgjorde kr. 609.200, stigende mod kr. 812.262 i 2010. Der var i 2005-2010 selvangivet beløb i intervallet kr. 349.060-475.181 og således et betydeligt mindre beløb end den fulde indkomst fra udlandet. Klagesagen blev først behandlet i et skatteankenævn og dernæst af Landsskatteretten.

Af skatteankenævnets afgørelse i den omtalte sag fremgår følgende vedrørende spørgsmålet om ekstraordinær genoptagelse:

”Idet det forhold, at lønindkomsten er selvangivet med et væsentligt mindre beløb end anført i ansættelseskontrakten, kan tilregnes klageren som forsætligt, og idet klageren dermed har bevirket, at der er foretaget en ansættelse på et urigtigt grundlag, er en ændring efter skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5, mulig, såfremt SKAT har iagttaget fristerne for udsendelse af varsel om forhøjelse samt afgørelse”

Skatteankenævnet stadfæstede på den baggrund SKATs forhøjelser i den omtalte sag.

Af Landsskatterettens bemærkninger og begrundelse vedrørende spørgsmålet om ekstraordinær genoptagelse fremgår derimod bl.a. følgende:

”For 2005 – 2007 forudsætter en ændring i ansættelsen af den skattepligtige indkomst, at betingelserne for ekstraordinær genoptagelse, jf. skatteforvaltningslovens § 27, er til stede.

Landsskatteretten finder ikke, at klageren ved selvangivelsen har haft til hensigt at unddrage sig skat. Forholdet kan alene anses for simpelt uagtsomt, hvorfor der ikke er mulighed for genoptagelse af skatteansættelsen for 2005 – 2007 .” (vores understregning)

Ved vurderingen af, hvorvidt der kunne ske ekstraordinær genoptagelse efter skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5, tillagde Landsskatteretten det således ikke afgørende betydning, at der faktisk var tale om udeholdelse af betydelige skattepligtige lønindkomster fra udlandet i årene 2005-2007.

Der var i øvrigt tale om betydelige tilsvarende udeholdelser i de efterfølgende år, idet Landsskatteretten vedrørende indkomstårene 2008-2010 uden undtagelse opretholdt de betydelige forhøjelser af den skattepligtige indkomst for hvert af disse år.

Det kan således konstateres, at selvom der var tale om udeholdt lønindkomst af betydelig størrelse over en årrække fra 2005 til 2010, så var hverken størrelsen af den udeholdte indkomst for det enkelte år eller den samlede udeholdte indkomst for alle årene af en sådan betydning, at beløbsstørrelsen bevirkede, at der kunne anses at være handlet hverken forsætligt eller groft uagtsomt, jf. skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5.

På linje med Østre Landsrets dom refereret i TfS 1992, 19 samt Landsskatterettens afgørelse refereret i TfS 1994, 690 fandt Landsskatteretten således i afgørelsen af den 30. juni 2015, at der på trods af en objektivt set positiv fejl i skatteyderens selvangivelse alene var der tale om subjektiv tilregnelse som højst simpel uagtsom, hvilket ikke kunne begrunde suspension af den almindelige ansættelses-frist. Dette uanset, at der var tale om en økonomisk set betydelig positiv fejl over en længere årrække og således ikke blot en enkeltstående fejl.

For det femte skal der henvises til Landsskatterettens afgørelse af den 23. oktober 2015 ( LSR’s j.nr. 13-0233518). En skatteyder var i henhold til Tingbogen eneejer af en ejendom, ligesom han i forhold til realkreditforeningsbelåningen i ejendommen var enedebitor. Det fandtes ikke med skatteretlig virkning godtgjort, at skatteyder og dennes tidligere ægtefælle havde delt ejerskab til ejendommen, og den tidligere ægtefælles betalinger til skatteyder vedrørende beboelse af en andel af ejendommen ansås følgelig for at være skattepligtige lejeindtægter. Spørgsmålet var dernæst, hvorvidt der var hjemmel til den omhandlede forhøjelse vedrørende nævnte lejebetalinger. Herom anførte Landsskatteretten bl.a. følgende:

”Klagerens selvangivne opfattelse af de skatteretlige regler kan, uanset den er fejlagtig, ikke anses for mere end simpelt uagtsom.

SKAT har herefter ikke hjemmel til at foretage en ændring af klagerens selvangivne indkomst vedrørende indkomståret 2009.”

Helt i tråd med den ovenfor omtalte praksis nåede Landsskatteretten også i denne afgørelse frem til, at der på trods af en objektivt set positiv fejl i skatteyders selvangivelse alene var tale om subjektiv tilregnelse som simpel uagtsomhed, hvilket ikke kunne begrunde suspension af den almindelige ansættelsesfrist.

For det sjette skal der henvises til Landsskatterettens afgørelse af den 21. september 2016 (LSR’s j.nr. 13-0212679). Sagen omhandlede blandt andet et spørgsmål om beskatning af værdi af fri bil af en BMW X6 i indkomstårene 2008-2011.

I den sammenhæng havde SKAT foretaget ekstraordinær genoptagelse af indkomståret 2008, jf. skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5. Landsskatteretten lagde til grund, at det ikke var groft uagtsomt, at skatteyder ikke havde selvangivet fri bil. Af Landsskatterettens afgørelse fremgår således blandt andet følgende:

”Under de foreliggende omstændigheder, hvor klager har ejet en privat bil, og hvor selskabets ejerskab til den omhandlede bil er fremgået af R75 finder retten, at det vil være betænkeligt at fastslå, at den manglende medtagelse af BMW X6 som fri bil i de omhandlede indkomstår er udtryk for grov uagtsomhed i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5s forstand. Beskatningen kan derfor alene ske i overensstemmelse med § 26. Dette medfører, at klageren kan blive beskattet af fri bil i indkomstårene 2009-2011, men ikke indkomståret 2008, der for så vidt angår beskatningen af BMW X6 er forældet.”

Også i denne afgørelse nåede Landsskatteretten helt i tråd med den ovenfor omtalte praksis frem til, at der på trods af en objektivt set positiv fejl i skatteyders selvangivelse, alene var tale om subjektiv tilregnelse som simpel uagtsomhed, hvilket ikke kunne begrunde suspension af den almindelige ansættelsesfrist. Det bemærkes, at Landsskatteretten ved vurderingen tog behørigt hensyn til alle de konkrete relevante faktiske forhold, herunder også hvilke oplysninger SKAT faktisk selv havde at agere ud fra i R75-oplysningerne.

For det syvende skal der henvises til Landsskatterettens afgørelse af den 9. december 2016 (LSR’s j.nr. 15-2263320), hvor Landsskatteretten udtalte følgende:

”Det er landsskatterettens opfattelse, at SKAT ikke har haft fornøden hjemme til genoptagelse i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5. Der må blandt andet henses til, at klageren ikke efter det foreliggende har haft til hensigt at unddrage sig skat ved at selvangive befordringsfradrag i de påklagede indkomstår. Det kan derfor alene tilregnes klageren som simpelt uagtsomt, at han har selvangivet et befordringsfradrag, som han efter det foreliggende, ikke har været berettiget til. Det bemærkes i den forbindelse, at der ikke alene ud fra det forhold, som er grundlag for en forhøjelse af skatteansættelsen, kan sluttes, at der som konsekvens heraf er tale om mindst grov uagtsomhed. Det kræver i alle tilfælde en samlet vurdering af klagerens subjektive forhold .” (vores understregning)

Som det fremgår, tillagde Landsskatteretten den subjektive vurdering afgørende vægt. Afgørende er således de subjektive forhold, som knytter sig til netop den manglende eller fejlagtige selvangivelse, idet der således skal foretages en helt konkret vurdering i hver enkelt sag.

For det ottende skal der henvises til Landsskatterettens afgørelse af den 4. maj 2018 (LSR’s j.nr. 15-2191731). Sagen omhandlede en skatteyder, som i indkomståret 2010 var ansat som seniorforsker ved et universitet.

I den forbindelse deltog skatteyderen i forskellige udenlandske arbejdsgrupper og paneler, hvor skatteyderen kunne bidrage med sine kompetencer inden for bl.a. risikovurdering. Som følge af sin deltagelse i disse arbejdsgrupper og paneler modtog skatteyderen i indkomståret 2010 en række beløb, som blev indsat på hans bankkonto.

SKAT traf efterfølgende den 13. april 2015 afgørelse om, at disse indsætninger var skattepligtig indkomst, og spørgsmålet var herefter, hvorvidt skatteyderen havde handlet groft uagtsomt, hvorefter der var grundlag for en ekstraordinær genoptagelse af skatteyderens skatteansættelse for indkomståret 2010 med henvisning til bestemmelsen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5.

Herom udtalte Landsskatteretten følgende:

”To retsmedlemmer, herunder retsformanden, finder det betænkeligt at fastslå, at der er tale om grov uagtsomhed, hvorfor betingelserne for fristgennembrud i § 27, stk. 1, nr. 5 ikke er opfyldt. Retsmedlemmerne har lagt vægt på, at udbetalingerne fra de internationale organisationer fremstod som refusion af udgifter og ikke som honorarer, at regelsættene for udbetaling og afregningsbilagene er komplicerede, og at det blandt klagers kollegaer har været den herskende opfattelse, at beløbene var skattefrie.”

For det niende skal der henvises til Landsskatterettens afgørelse af den 19. november 2020 (LSR’s j.nr. 18-0005817). Sagen omhandlede helt overordnet spørgsmålet om, hvorvidt der var grundlag for en ekstraordinær genoptagelse af klagerens skatteansættelser for indkomstårene 2008-2013.

Landsskatteretten fandt, at klageren ikke havde handlet som minimum groft uagtsomt, hvorfor der ikke var grundlag for en ekstraordinær genoptagelse af klagerens skatteansættelser.

Som begrundelse anførte Landsskatteretten følgende:

”SKAT har udsendt forslag om ændring af skatteansættelsen den 9. februar 2018 og afgørelsen er dateret den 22. maj 2018. Den forkortede ligningsfrist for indkomstårene 2008-2013 er derfor overskredet, da forslag senest skulle være udstedt den 30. juni i henholdsvis 2010, 2011, 2012, 2013, 2014 og 2015.

Det følger dog af skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5, at, uanset fristerne i lovens § 26, kan en ansættelse af indkomst- eller ejendomsværdiskat foretages eller ændres på initiativ af told- og skatteforvaltningen, hvis den skattepligtige eller nogen på dennes vegne forsætligt eller groft uagtsomt har bevirket, at skattemyndighederne har foretaget en ansættelse på et urigtigt eller ufuldstændigt grundlag.

Indkomståret 2016 er foretaget indenfor den korte ligningsfrist, da forslag er sendt inden 30. juni 2018. For indkomstårene 2014-2015, er klageren omfattet af den ordinære ansættelses-frist, jf. skatteforvaltningslovens § 26, stk. 1, hvorefter forslag om ændring af skatteansættelsen skal være udstedt senest den 1. maj 2018 og afgørelse senest 1. august 2018, da der er tale om “helt tilsvarende forhold” som for 2016. SKAT har udsendt forslag den 9. februar 2018 og truffet afgørelse den 22. maj 2018, hvorefter den ordinære ansættelsesfrist ses at være overholdt.

For indkomstårene 2008-2013, anser retten efter en konkret vurdering, at klageren ikke kan anses for at have handlet minimum groft uagtsomt. SKAT har således ikke haft hjemmel til ekstraordinært at genoptage indkomstårene 2008-2013.

Retten lægger herved særlig vægt på, at såvel det af repræsentanten fremførte som den fremlagte dokumentation sandsynliggør, at klageren har forsøgt at efterleve reglerne, men at det ikke var muligt for ham at indhente den fornødne dokumentation fra den tidligere arbejdsgiver.

Landsskatteretten finder på baggrund heraf, at klageren ikke er omfattet af skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5.” (vores understregning)

Endelig skal der for det tiende henvises til [Skatteankenævnet]’ afgørelse af den 26. november 2020, jf. Bilag 11. Sagen omhandlede helt overordnet spørgsmålet om, hvorvidt klageren havde handlet groft uagtsomt ved ikke at selvangive valutaindsætninger på henholdsvis kr. 186.049 og kr. 190.415 på sin bankkonto i indkomstårene 2013 og 2014.

Som begrundelse for beskatningen fremgår af SKATs afgørelse følgende:

”SKAT begrunder ansættelsen med, at der ikke på betryggende vis er fremlagt dokumentation for optagelse af lånet og at der ikke foreligger dokumentation for pengestrømmen i forbindelse med udbetaling af lånet til dig. SKAT er således af den opfattelse, at det ikke er godtgjort og dokumenteret, at der er tale om et lån, men derimod en udbetaling af løbende ydelser, som anses at være almindelig skattepligtig indkomst.”

Om de faktiske forhold i sagen fremgår følgende:

”Klageren har oplyst, at pengene stammer fra et lån, som er givet af [långiver]. I perioden 27. april 1995 og frem til 5. oktober 1999, var [långiver] gift med klagerens datter.

Der foreligger underskrevet lånedokument dateret den 4. april 2012 på 250.000 Euro. Klageren har forklaret, at der til en start blev anbragt 100.000 Euro i en bankboks i [bank], hvor [långiver] i forvejen var kunde. De resterende 150.000 Euro kunne udbetales til klageren, såfremt han ønskede dette. Klageren har ligeledes forklaret, at han havde adgang til den bankboks, hvori lånet var placeret i kontanter. Af lånedokumentet fremgår navne på långiver og låntager, samt hvilket beløb lånet udgør.

[Bank] har ved en erklæring bekræftet, at [långiver] har en bankboks i den pågældende bank.

[Långiver] har ligeledes bekræftet ved en erklæring, at han har ydet et familielån til klageren og pengene var placeret i en bankboks i [bank].”

På baggrund af det i sagen fremlagte fandt [Skatteankenævnet], at klageren ikke havde handlet mindst groft uagtsomt ved ikke at selvangive valutaindsætninger på sin bankkonto i indkomstårene 2013 og 2014.

Som begrundelse herfor anførte [Skatteankenævnet] følgende:

”Da klageren er omfattet af den forkortede ligningsfrist, skulle varsel om foretagelse eller ændring af skatteansættelsen for indkomståret 2013 afsendes senest den 30. juni 2015, og den varslede ansættelse skulle foretages senest den 1. oktober 2015. For indkomståret 2014 skulle varsel afsendes senest den 30. juni 2016 og ansættelsen skulle foretages senest den 1. oktober 2016.

SKAT har sendt forslag til afgørelse den 10. maj 2017 og truffet afgørelse den 5. september 2017.

Den forkortede ligningsfrist er dermed ikke overholdt for indkomstårene 2013 og 2014.

SKAT har vurderet, at klageren som minimum har handlet groft uagtsom, idet han har undladt at selvangive alle sine indtægter, og at han derfor er omfattet af de ekstraordinære frister i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5.

Nævnet finder, at SKATs begrundelse for, at klageren har handlet groft uagtsomt, er meget sparsom.

Under hensyn til de af klageren og hans datter afgivne forklaringer i forbindelse med fremmøde for nævnet, er det efter en konkret vurdering nævnets opfattelse, at klageren har ageret ud fra den overbevisning, at han havde fået en lån af [långiver]. Der er i den forbindelse særligt henset til, at klageren har indsat betydelige kontante beløb på sin bankkonto, hvilket indikerer, at han ikke har haft til hensigt at uddrage sig skat ved at skjule pengene.

På den baggrund finder nævnet ikke, at klageren har handlet mindst groft uagtsomt. Nævnet finder derfor heller ikke, at der har været grundlag for at fravige den forkortede ligningsfrist, og tilsidesætter derfor SKATs afgørelse som ugyldig for så vidt angår indkomstårene 2013 og 2014, idet den forkortede ligningsfrist var udløbet på tidspunktet for både varsel om ændring og ansættelse for indkomstårene 2013 og 2014 .” (vores understregning)

Som det fremgår af [Skatteankenævnet]’ afgørelse, fandt skatteankenævnet, at klageren havde ageret ud fra den overbevisning, at han havde fået et lån, som var hans skatteansættelser uvedkommende. Den manglende selvangivelse var herefter ikke et udslag af en disposition, som kunne betragtes som minimum groft uagtsomt.

Det forhold, at der i sagen var tale om betydelige kontante valutaindsætninger, kunne ikke føre til et andet resultat. Det fremgår videre af afgørelsen, at [Skatteankenævnet] i sin vurdering lagde vægt på klagerens forklaring. Endelig lagde [Skatteankenævnet] til grund, at SKATs begrundelse for, at klageren havde handlet groft uagtsomt, var meget sparsom.

1.2 Den konkrete sag

Skattestyrelsen har i denne sag udsendt agterskrivelse henholdsvis den 4. maj 2021 og 13. juli 2021, jf. Bilag 9 og Bilag 10. Skattestyrelsen har i afgørelserne af den 13. juli 2021 (indkomstårene 2013-2018) og 31. august 2021 (indkomståret 2012) fundet, at [person1] har handlet mindst groft uagtsomt med følgende begrundelse:

”....”

Ovennævnte fremgår af side 13-14 i Skattestyrelsens afgørelse af den 31. august 2021, jf. Bilag 1.

Som det fremgår af ovennævnte praksis, så forholder det sig ikke således, at en forkert selvangivelse er ensbetydende med, at der er handlet som minimum groft uagtsomt.

Skattestyrelsens begrundelse er reelt blot en konstatering, og den indeholder ikke egentlig begrundelse for, hvorfor [person1] – efter Skattestyrelsens opfattelse – har disponeret på en måde, der kan karakteriseres som minimum groft uagtsomt.

Af den grund er der således allerede som følge heraf ikke i henhold til skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5 grundlag for en ekstraordinær genoptagelse af [person1]s skatteansættelser for indkomstårene 2012-2017.

Det bestrides i øvrigt, at [person1] ved minimum grov uagtsomhed har forårsaget en forkert skatteansættelse, da den i sagen omhandlede virksomhed var registeret i Polen. [person1] har som følge heraf i god tro selvangivet til de polske skattemyndigheder ud fra den subjektive overbevisning han har haft, jf. Bilag 5, jf. også Bilag 11.

[person1]s gode tro påvises endvidere ved, at han i øvrigt har selvangivet og betalt skat af sine lønindkomster fra Danmark, jf. Bilag 6. Reglerne om subjektiv skattepligt er komplicerede, hvilket i sig selv taler for, at der skal mere til førend, der kan konstateres grov uagtsomhed.

Det bestrides endvidere, at fristen på seks måneder fra Skattestyrelsens kend-skabstidspunkt i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, 1. pkt. er overholdt, idet Skattestyrelsen har haft kendskab til de i sagen omhandlede forhold på et tidligere tidspunkt.

Reaktionsfristen efter skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2 skal under alle omstændigheder senest regnes fra den 8. juni 2020, hvor [person1] fremsendte en nærmere redegørelse for sine forhold samt tilhørende materiale. Skattestyrelsen havde således senest på det tidspunkt oplysningerne, som Skattestyrelsen har begrundet den ekstraordinære genoptagelse med.

Endeligt gøres det gældende, at tre-måneders fristen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, 2. pkt. ikke er overholdt i forhold til afgørelsen vedrørende indkomståret 2012, idet ændringen oprindeligt blev varslet den 4. maj 2021 og afgørelsen blev først truffet den 31. august 2021, dvs. mere end tre måneder efter agterskrivelsen af 4. maj 2021. Det gøres gældende, at Skattestyrelsen ikke kan afbryde tre måneders fristen ved udstedelse af ny agterskrivelse den 13. juli 2021.

2 Beskatning af aktiviteter i Polen

2.1 Erhvervsvirksomheden

Det gøres gældende, at [person1] ikke er skattepligtig til Danmark af indtægterne fra hans virksomhed. Det anerkendes i den forbindelse, at [person1] er fuldt skattepligtig til Danmark, jf. kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1. [person1] skal som hovedregel beskattes af sin globalindkomst, jf. globalindkomstprincippet i statsskattelovens § 4.

Hovedreglen om beskatning af globalindkomsten fraviges imidlertid, såfremt der er hjemmel til lempelse. Danmark har givet afkald på retten til beskatning af indkomst fra virksomheder drevet fra og i Polen i medfør af den Dansk-Polske dobbeltbeskatningsoverenskomst.

[person1]s virksomhed er drevet af ham, men registreret i Polen, hvorfor virksomhedens indkomst både er skattepligtig i Danmark og Polen. Der er mellem Danmark og Polen indgået en dobbeltbeskatningsoverenskomst for at imødegå disse situationer med dobbeltbeskatning, jf. bekendtgørelse nr. 2 af 9. januar 2003.

[person1]s virksomhed er grundet sin registrering i Polen hjemmehørende der. Det følger af art. 7 i dobbeltbeskatningsoverenskomsten, at virksomheden derfor skal beskattes i Polen. I dobbeltbeskatningsoverenskomstens art. 7 fremgår følgende:

”Stk. 1. Fortjeneste, som oppebæres af et foretagende i en kontraherende stat, kan kun beskattes i denne stat, medmindre foretagendet driver erhvervsvirksomhed i den anden kontrahe-rende stat gennem et der beliggende fast driftssted . Hvis foretagendet driver førnævnte erhvervsvirksomhed, kan foretagendets fortjeneste beskattes i den anden stat, men kun den del deraf, som kan henføres til dette faste driftssted.

Stk. 2. Hvis et foretagende i en kontraherende stat driver erhvervsvirksomhed i den anden kontraherende stat gennem et der beliggende fast driftssted, skal der, medmindre bestemmelserne i stykke 3 medfører andet, i hver kontraherende stat til dette faste driftssted henføres den fortjeneste, som det kunne forventes at opnå, hvis det havde været et frit og uafhængigt foretagende, der var beskæftiget med den samme eller lignende virksomhed på de samme eller lignende vilkår, og som under fuldstændigt frie forhold gjorde forretninger med det foretagende, hvis faste driftssted det er.

Stk. 3. Ved ansættelsen af et fast driftssteds fortjeneste skal det være tilladt at fradrage omkostninger, som er afholdt for det faste driftssted, herunder generalomkostninger afholdt til ledelse og administration, hvad enten omkostningerne er afholdt i den stat, hvor det faste driftssted er beliggende, eller andre steder.

Stk. 4. Hvis det har været sædvane i en kontraherende stat at ansætte den fortjeneste, der kan henføres til et fast driftssted, på grundlag af en fordeling af foretagendets samlede fortjeneste mellem dets forskellige afdelinger, skal intet i stykke 2 forhindre denne kontraherende stat i at ansætte den skattepligtige fortjeneste på grundlag af en sådan sædvanemæssig fordeling. Den valgte fordelingsmetode skal dog være sådan, at resultatet bliver i overensstemmelse med de principper, der er fastlagt i denne artikel.

Stk. 5. Ingen fortjeneste skal kunne henføres til et fast driftssted, blot fordi dette faste driftssted har foretaget indkøb af varer for foretagendet.

Stk. 6. Ved anvendelsen af de foregående stykker skal den fortjeneste, der henføres til det faste driftssted, ansættes efter samme metode år for år, medmindre der er god og fyldestgørende grund til at anvende en anden fremgangsmåde.

Stk. 7. Hvis fortjeneste omfatter indkomster, som er omhandlet særskilt i andre artikler i denne overenskomst, skal bestemmelserne i disse andre artikler ikke berøres af bestemmelserne i denne artikel.” (min understregning)

Bestemmelsen medfører, at Danmark alene kan beskatte den del af virksomhedsindkomsten, der kan henføres til et fast driftssted i Danmark. Det gøres gældende, at [person1]s virksomhed ikke har et fast driftssted i Danmark, hvorfor Danmark i medfør af dobbeltbeskatningsoverenskomsten har givet afkald på beskatning af hele virksomhedsindkomsten, jf. DBO’ens art. 7.

Konsekvensen heraf er, at Danmark skal give eksemptionslempelse med progressionsforbehold, jf. DBO’ens art. 22, stk. 2, litra c. Af bestemmelsen fremgår følgende:

”c) Hvis en person, der er hjemmehørende i Danmark, oppebærer indkomst, som ifølge bestemmelserne i denne overenskomst kun kan beskattes i Polen, kan Danmark medregne denne indkomst i beskatningsgrundlaget, men skal i indkomstskatten tillade fradraget den del af indkomstskatten, som kan henføres til den indkomst, der hidrører fra Polen.”

Af kommentarerne til DBO’ens art. 22 fremgår følgende:

”I de tilfælde, hvor overenskomstens artikler fordeler beskatningsretten til kildestaten således, at en given indkomst kun kan beskattes i Polen , skal Danmark i henhold til litra c lempe efter den metode, der hedder ”eksemption med progressions-forbehold”. Efter denne metode lempes skatten i den stat, hvor personen er hjemmehørende (her Danmark), med den del af skatten, som forholdsmæssigt falder på den polske indkomst.”

Danmark skal således lempe [person1] for skatten på den del af virksomhedsindkomsten, som forholdsmæssigt falder på den polske indkomst. Da hele virksomhedsindkomsten falder på den polske indkomst, skal der derfor gives fuld lempelse.

... ...

I det omfang, at det desuagtet måtte lægges til grund, at [person1]s virksomhed anses for hjemmehørende i Danmark, så skal Danmark under alle omstændigheder give lempelse for den skat, der betales af den indkomst, der kan henføres til Polen, jf. DBO’ens art. 22, stk. 2, litra a og ligningslovens § 33.

Begge bestemmelser lemper efter creditmetoden. Af kommentarerne til DBO’ens art. 22 fremgår følgende:

”Efter overenskomsten lemper Danmark både efter ”creditmetoden”, der er identisk med den metode, der anvendes efter LL § 33, stk. 1, og efter ”eksemptionsmetoden”.

Danmark anvender creditmetoden som lempelsesmetode. Hvis en person eller et selskab, som er hjemmehørende i Danmark, modtager en indkomst fra en polsk kilde, og Polen også kan beskatte denne indkomst, skal Danmark give nedslag med det mindste af to beløb, nemlig enten den skat, der er betalt i Polen, eller den del af den danske skat, der falder på den Polske indkomst . Fra og med den 1/1 2011 anses arbejdsmarkedsbidraget i enhver henseende for en indkomstskat som følge af lov nr. 471 af den 12/6 2009, men det indgik også tidligere i lempelsesberegningen på lige fod med andre indkomstskatter, se TfS 2007, 1116. Efter ændringerne i protokol af 7/12 2009 (BKI nr. 65 af den 21/12 2010) anvender Polen som hovedregel eksemptionsprincippet. Polen opretholder dog creditprincippet for udbytter, renter, royalties og kapitalgevinster, som en person hjemmehørende i Polen medtager fra Danmark.”

Ligningslovens § 33 har følgende ordlyd:

”Skat, der er betalt til fremmed stat, til Grønland eller til Færøerne og opkrævet af indkomst fra kilder dér, det være sig ved direkte påligning eller ved indeholdelse, kan fradrages i de indkomstskatter til stat og kommune, der skal svares af denne indkomst i Danmark. Fradragsbeløbet skal dog ikke kunne overstige den del af den samlede danske skat, der efter forholdet mellem den i fremmed stat, i Grønland eller på Færøerne beskattede del af indkomsten og hele den i Danmark beskattede indkomst falder på førstnævnte del af indkomsten.”

Det følger af creditmetoden, at [person1] under alle omstændigheder skal have lempelse i sin danske skat med enten den danske skat af den forholdsmæssige polske indkomst eller den betalte skat til Polen. Det er det mindste af disse to beløb, der skal lempes med.

Det gøres gældende, at [person1] ikke har fået tilstrækkelig lempelse i sin danske indkomstskat i medfør af DBO’ens art. 22, stk. 2, litra a og ligningslovens § 33.

2.2 Fast ejendom i Polen

Skattestyrelsen har i afgørelsen af 13. juli 2021 opkrævet ejendomsværdiskat af [person1]s ejendom i Polen for 2018. Det er korrekt, at udgangspunktet efter ejendomsværdiskatteloven er, at personer, der er fuldt skattepligtige til Danmark, også skal betale ejendomsværdiskat af deres ejendomme i udlandet til Danmark, jf. ejendomsværdiskattelovens § 2.

Det gøres imidlertid gældende, at der skal gives nedslag i den danske beskatning af den skat, der er betalt til Polen. Det følger af ejendomsværdiskattelovens § 12, der har følgende ordlyd.

”Skat, som er betalt til udlandet, Færøerne eller Grønland, og som er beregnet med henvisning til værdien af en dér beliggende fast ejendom, kan fradrages i ejendomsværdiskatten. Grundskatter samt tinglysningsafgifter og andre skatter og afgifter i forbindelse med overdragelse, belåning eller anden disposition over fast ejendom er ikke omfattet af 1. pkt. Fradragsbeløbet kan ikke overstige den opgjorte ejendomsværdiskat.”

Endvidere fremgår der af art. 21, stk. 1 i den Dansk-Polske dobbeltbeskatningsoverenskomst følgende:

”Stk. 1. Fast ejendom som omhandlet i artikel 6, der ejes af en person, der er hjemmehørende i en kontraherende stat, og som er beliggende i den anden kontraherende stat, kan beskattes i denne anden stat. ” (min understregning)

Der skal derfor gives nedslag for den ejendomsværdiskat som [person1] har betalt til Polen, jf. ejendomsværdiskattelovens § 12, ligningslovens § 33 og art. 21, jf. art 22, stk. 2, litra a i den dansk-polske dobbeltbeskatningsoverenskomst.

Det gøres gældende, at der ikke er givet tilstrækkeligt nedslag.

3 Driftsomkostninger

Skattestyrelsen har i sine afgørelser ikke givet [person1] fradrag for virksomhedens driftsomkostninger, jf. statsskattelovens § 6, litra. Statsskattelovens § 6, litra har følgende ordlyd:

”Ved beregningen af den skattepligtige indkomst bliver at fradrage:

a) driftsomkostninger, dvs. de udgifter, som i årets løb er anvendt til at erhverve, sikre og vedligeholde indkomsten, herunder ordinære afskrivninger [...]”

Det gøres gældende, at i det omfang virksomheden har haft indkomst, der er undergivet beskatning i Danmark, så er [person1] også berettiget til at fradrage sine erhvervsmæssige udgifter relaterende hertil, jf. statsskattelovens § 6, litra a. Det gøres derfor gældende, at [person1] er berettiget til yderligere fradrag i den skattepligtige indkomst.

4 Rette indkomstmodtager

Det følger helt overordnet af bestemmelsen i statsskattelovens § 4, at som skattepligtig indkomst skal henregnes – med undtagelse af særlige fastsatte begrænsninger – alt hvad den skattepligtige har af samlede årsindtægter, hvad enten de hidrører her fra landet eller ikke, bestående i penge eller formuegoder af penge-værdi.

Den positive afgrænsning af statsskattelovens § 4 indebærer, at det er udgangspunktet, at samtlige realiserede økonomiske fordele anses for skattepligtige uden hensyntagen til deres fremtrædelsesform og værdi.

Det er i imidlertid ved opgørelsen af den skattepligtiges samlede årsindtægter væsentligt at have for øje, at der grundlæggende ikke er adgang til at gennemføre en beskatning af et beløb, der ikke er erhvervet ret til, jf. statsskattelovens § 4.

Det er herefter en grundlæggende forudsætning for at gennemføre en indkomstbeskatning, at der erhverves ret til en given indkomst. Til støtte herfor henvises til Højesterets dom af den 22. april 1999 offentliggjort i UfR 1999.1197.

Sagen handlede om, hvorvidt en skatteyder var skattepligtig af kr. 800.000, som skatteyderens far havde indsat på skatteyderens konto i december 1992. Skatteyderen mente ikke at være skattepligtig af indsættelsen med henvisning til, at han ikke havde erhvervet ret til pengene, da skatteyderens far i januar 1993 ved fuldmagt hævede samme beløb fra skatteyderens konto.

Herom udtalte Højesteret følgende:

”I december 1992 indsatte [person3] 800.000 kr. på [person4]s konto, og allerede i januar 1993 hævede [person3] under anvendelse af sin fuldmagt hertil samme beløb på [person4]s konto. De oplysninger, der er forelagt Højesteret, giver ikke grundlag for at antage, at beløbet har været indsat på [person4]s konto under omstændigheder, der kan begrunde, at beløbet har tilhørt ham som et formuegode. Allerede som følge heraf har der ikke været grundlag for at forhøje [person4]s skattepligtige formue pr. 31. december 1992 med 800.000 kr. og dermed heller ikke for den skete forhøjelse af hans personlige indkomst for indkomståret 1992. ” (vores understregning)

Som det fremgår af omtalte højesteretsdom, er det afgørende, hvorvidt der i henhold til statsskattelovens § 4 finder en retserhvervelse sted. Det forhold, at et beløb overføres til en konto, vil således ikke være ensbetydende med, at den skatteyder, til hvem kontoen tilhører, er skattepligtig af det overførte beløb.

I forlængelse heraf skal der endvidere henvises til to Østre Landsrets domme offentliggjort i SKM2013.537.ØLR og SKM2014.254.ØLR .

Sagen offentliggjort i SKM2013.537.ØLR omhandlede en virksomhed, der i 2007 havde udstedt fakturaer til en vognmandsforretning for i alt ca. 2.200.000 med tillæg af moms.

Pengene fra de udstedte fakturaer var tilgået indstævntes konto i [finans4]. Indstævnte mente ikke at være skattepligtig af beløbet fra fakturaerne, da han anførte, at han ikke havde erhvervet ret til beløbet, selvom det var tilgået en konto tilhørende ham.

Det var op til indstævnte at løfte bevisbyrden for, at han – for det første – ikke havde drevet uregistreret virksomhed og at han – for det andet – heller ikke havde erhvervet ret til beløbet indsat på hans konto.

Byretten havde med henvisning til indstævntes og vidnernes, herunder indstævntes ægtefælles, forklaringer givet indstævnte ret i, at han ikke havde drevet virksomhed, hvorfor indstævnte heller ikke skulle beskattes af beløbet.

Som begrundelse anførte byretten følgende:

”S har oprettet kontonummer --- i [finans4], [by3] afdeling, hvortil V Vognmandsforretning i perioden fra den 22. januar 2007 til 15. oktober 2007 indbetalte i alt 2.840.785,09 kr. Der blev i samme periode foretaget talrige hævninger på kontoen a 5.000 k–. - ofte flere samme dag.

I den samme periode blev der udstedt fakturaer for i alt 2.765.867,05 kr. inklusiv moms fra “A” til vognmandsforretningen. På fakturaerne er blandt andet angivet cvr. nummer [...1] tilhørende selskabet [virksomhed12] ApS

Efter oplysningerne i Erhvervs- og Selskabsstyrelsens rapporter har S ikke været stifter, ejer, direktør eller en del af ledelsen i selskaberne A ApS eller [virksomhed12] ApS. Efter S' forklaring har han ikke i øvrigt haft kendskab, medbestemmelse eller foretaget dispositioner vedrørende selskaberne.

S er født i 1943, og han er udlært maskinarbejder . I 2007 modtog han efterløn. Han har efter sin og ægtefællens forklaringer ikke drevet nogen form for virksomhed .

Efter bevisførelsen finder retten det herefter godtgjort, at sagsøgeren ikke har drevet vognmandsvirksomhed eller solgt transportydelser under virksomhedsnavnet “A”.

S har forklaret, at han oprettede ovennævnte konto i [finans4] til sin sø’ D's brug, da D af uoplyste årsager ikke selv kunne oprette en konto. D fik udleveret tre hævekort til kontoen. D havde adresse hos sagsøgeren og W, o’ D's post, herunder breve fra [finans4], blev også efter W's forklaring lagt separat til D. S og W var selv kunder i [finans5].

Under disse omstændigheder sammenholdt med karakteren og omfanget af de foretagne hævninger på kontoen i perioden fra 22. januar 2007 til den 15. oktober 2007, finder retten, at S har løftet bevisbyrden for, at det ikke var ham, som benyttede kontoen eller i øvrigt var ansvarlig for dispositioner på kontoen i perioden. Det kan herefter ikke lægges til grund, at de midler der blev indsat på kontoen tilhørte S, eller at han i øvrigt var rette indkomsthaver heraf .” (vores understregning)

Skatteministeriet ankede dommen til Østre Landsret, der stadfæstede byrettens dom med følgende bemærkninger:

”I perioden fra den 22. januar 2007 til den 15. oktober 2007 udstedte A fakturaer ti’ B's Vognmandsforretning på i alt ca. 2,2 mio. kr. med tillæg af moms. Betalingerne indgik på en konto i [finans4] tilhørende S, der herefter har bevisbyrden for, at han ikke har drevet uregistreret personlig virksomhed. Denne bevisbyrde er ikke løftet alene ved de af S hans hustru og deres søn afgivne forklaringer.

På fakturaerne var anført S og hans hustrus adresse, hvor K også var tilmeldt. Det var imidlertid K's telefonnummer og emailadresse, der var anført på fakturaerne. Vidnet C har i overensstemmelse hermed forklaret, at det efter hans opfattelse var K, der bestemte i A. Kurator er i sin redegørelse vedrørende H ApS af samme opfattelse’ A's sidste faktura i sagen er som anført dateret den 15. oktober 2007, hvilket er samme dag, som A ApS blev stiftet. K er sigtet for som leder af A ApS at have begået forsætlig momsunddragelse for ca. 4,4 mio. kr.

Under disse omstændigheder og henset til, at d–r - bortset fra kontoen i Nord–a - ikke er fremkommet oplysninger, der støtter en antagelse om, at S, der er uddannet maskinarbejder og i 2007 modtog efterløn/fleksydelse, samtidig drev personlig virksomhed, tiltræder landsretten, at han har løftet den ham påhvilende bevisbyrde.

Med denne begrundelse stadfæster landsretten dommen.” (vores understregning)

Indstævnte havde under begge instanser løftet bevisbyrden for, at han ikke havde erhvervet ret til de beløb, der var tilgået en konto tilhørende ham, hvorfor indstævnte ikke blev anset for rette indkomstmodtager af de i sagen omhandlede beløb.

Retterne havde i begge instanser lagt vægt på indstævntes og vidnernes forklaringer, samt at objektive kendsgerninger var med til at understøtte, at indstævnte ikke havde erhvervet ret til beløbene.

Sagen offentliggjort i SKM2014.254.ØLR omhandlede en appellant, der drev bogførings- og revisionsvirksomhed. Appellanten var blevet forhøjet med en række beløb, der i årene 2005 og 2006 var indsat på hans konto, som udeholdt omsætning.

Appellanten indbragte sagen for Østre Landsret med påstand om, at han ikke havde erhvervet ret til de beløb, som var indsat på hans konto.

Appellantens repræsentant anførte under sin forklaring til den af ham nedlagte påstand over for Østre Landsret følgende:

”Overførsler fra K K/S

A havde K K/S som klient, der havde problemer med bankkontoen. A har derfor lånt klagerens bankkonto til at overføre penge på. Af fremlagte kontoudtog kan K ’/S' indbetalinger på ca. 50.000 kr. pr. gang ses. Af samme kontoudtog kan det også ses, at de indsatte beløb er hævet umiddelbart efter. De hævede beløb blev efterfølgende tilbagebetalt til K K/S v/A. Kopi af samtlige kvitteringer er fremlagt, ligesom A's bekræftelse.

SKAT har på ingen måde godtgjort, at indbetalinger vedrørende K K/S vedrører honorar eller anden omsætning. I den forbindelse bør man have for øje, at klageren driver bogførings-virksomheden som studiejob og derfor ikke kan have et kunde-forhold, der kan give et honorar på 500.000 kr. i løbet af 4 måneder.

På baggrund af ovenstående skal det konkluderes, at SKATs beregninger af forhøjelser af indkomsten er behæftet med alvorlige fejl og mangler, hvorfor denne ikke kan lægges til grund for en afgørelse om forhøjelse af indkomsten.

Udover det, der allerede er fremlagt i sagen, som efter repræsentantens klare vurdering i tilstrækkelig grad sandsynliggør, at der ikke er tale om udeholdt omsætning, er der yderligere frem-lagt sagsfremstilling fra SKAT af 24. maj 2006 vedrørende K K/S og K K/S' kontokort for kassen.

Den vedlagte sagsfremstilling fra SKAT er en skattesag, der alene vedrører K K/S. Ud fra sagsfremstillingen kan det ses på side 1, at selskabets bogholder er A og ikke klageren. Yderligere kan det ses, at SKAT har gennemgået K ’/S' ind- og udgående moms. K K/S har ikke medtaget indsætninger som en udgift, som det ellers ville være, såfremt beløbet skulle være en skattepligtig indkomst for klageren. Endelig kan det ses, hvem K K/S har betalt løn til, hvoraf det kan ses, at A har fået løn som bogfører.

Af det fremlagte kontokort fra-kassen kan det derimod ses, at K K/S har medtaget det af klageren tilbagebetalte beløb som indgået i kassen, hvilket fuldt ud er i overensstemmelse med klagerens redegørelse og bogholderens erklæringer. Det er herefter repræsentantens opfattelse, at der ikke kan stilles spørgsmålstegn ved at indsætninger foretaget fra K K/S ikke er en skattepligtig indkomst for klageren, men som tidligere redegjort alene en midlertidig benyttelse af klagerens bankkonto.” (vores understregning)

Østre Landsret fandt på baggrund af en samlet vurdering af en række forskellige omstændigheder, herunder den af appellanten afgivne forklaring, at appellanten havde sandsynliggjort, at han ikke havde erhvervet ret til de beløb, som var indsat på hans konto i 2005 med fradrag af et skønsmæssigt beløb på kr. 8.000.

Østre Landsret fandt modsat, at beløb, som var indsat på appellantens konto i 2006, var skattepligtige foruden et beskedent beløb på kr. 1.505, hvilket ikke udgjorde skattepligtig indkomst i appellantens virksomhed, hvorfor appellanten heller ikke skulle svare moms af nævnte beløb.

Østre Landsret ændrede således byrettens dom vedrørende indkomståret 2005 med følgende begrundelse:

”Efter bevisførelsen for landsretten findes S at have godtgjort, at han ikke erhvervede ret i statsskattelovens § 4's forstand til de beløb på i alt 505.007 kr., som A over 10 gange overførte til hans erhvervskonto i [finans5] i perioden 9. februar til 26. maj 2005, og som han hver gang kort tid efter hævede fra sin konto og efter sin o’ A's forklaring afleverede til denne i kontanter. Landsretten har herved navnlig lagt vægt på, at der er overført et efter omstændighederne stort, samlet beløb over en relativt kort periode i en af en studerende nystartet virksomhed, at beløbene af A blev overført fra K til S' erhvervskonto, og at A er idømt 2 års fængsel for moms og skattesvig for meget betydelige beløb begået i samme periode som reel daglig leder af K. Hertil kommer, at N (tidligere ---) i byretten har forklaret, at A har benyttet en lignende fremgangsmåde over for ham 2-3 gange. Ifølge posteringerne p’ K's kassekonto er der dog kun modtaget 495.000 kr. retur fra S, og der er ikke grundlag for at undlade at anse differencen på 10.007 kr. for skattepligtigt overskud inkl. moms for S. Da der herefter på nær de nævnte 10.007 kr. er grundlag for at tilsidesætte skattemyndighedernes afgørelser for så vidt angår de skete forhøjelser a’ S' skattepligtige overskud af virksomhed og momstilsvar i forbindelse hermed vedrørende indkomståret 2005, og da det skattepligtige overskud af virksomhed i forvejen er ansat skønsmæssigt af skattemyndighederne, dømmes Skatteministeriet for så vidt angår indkomståret 2005 i overensstemmelse med S' påstand med fradrag af skønsmæssigt 8.000 kr. vedrørende skattepligtig indkomst i virksomheden og 2.000 kr. vedrørende momstilsvaret.” (vores understregning)

Der foreligger tilsvarende praksis hos de administrative myndigheder, hvor Landsskatteretten har truffet afgørelse om, at skatteyder på baggrund af forskellige konkrete omstændigheder i tilstrækkelig grad har sandsynliggjort, at indsætninger på dennes konto ikke udgør skattepligtig indkomst, da skatteyder ikke har erhvervet ret til de indsatte beløb. Et udpluk af den administrative praksis skal omtales i det følgende:

Der kan for det første henvises til Landsskatterettens kendelse af den 9. juli 2010 ( LSR’s j.nr. 09-01741). Sagen handlede om, hvorvidt klageren var skattepligtig af indsætninger på hendes konto. Skatteankenævnet anså klageren for rette indkomstmodtager og dermed skattepligtig efter statsskattelovens § 4 af de indsatte beløb på hendes konto.

Skatteankenævnet anførte hertil nærmere følgende:

”Nævnet har ved sin vurdering henset til, at fakturaerne er udstedt med klagerens adresse, telefonnummer og kontonummer. Klageren har endvidere stillet sin bil til rådighed i forbindelse med arbejdets udførelse og har modtaget de omhandlede beløb ved at de er indbetalt på hendes konto. Klageren har herudover været registreret som direktør i det nu ophørte selskab, hvis CVR-nummer er angivet på fakturaerne. Endelig har klageren ikke godtgjort at have betalt beløbene videre som løn eller lign., ligesom de hævninger som er foretaget på klagerens konto hverken godtgør - at beløbene ikke er modtaget af hende - eller at de er viderebetalte.

Klageren anses for at have bevisbyrden for, at de overførte beløb ikke er skattepligtige for hende. Der henvises til Vestre Landsrets dom af 19. maj 2003 (SKM2003.247VLR).”

Til støtte for at klageren ikke skulle anses for skattepligtig af indsætningerne på hendes konto, anførte klagers repræsentant følgende:

”Klageren er ikke rette indkomstmodtager vedrørende de omhandlede beløb.

Det er et fast princip indenfor dansk skatteret, at kriteriet for, hvilken skatteyder en given indtægtspost skal henføres til, som altovervejende hovedregel er, hvem der på det normale ind-komstrealisationstidspunkt har den retlige adkomst til indkomsten. Indkomsten skal med andre ord følge de obligationsretlige regler.

SKAT traf SM under kontrolbesøg den 4. oktober 2007 på adressen Y2-vej i Y2-by, hvor han udførte byggearbejde for et firma, der havde en arbejdsopgave for G1 ApS. SM erkendte på stedet og har også efterfølgende skriftligt over for skatteankenævnet bekræftet, at det er ham, der har udført arbejdet. Dette er i god overensstemmelse med, at SM ernærer sig som murer og entreprenør, mens klageren er en uarbejdsdygtig førtidspensionist, bl.a. på grund af nakke- og rygsmerter. Det er også i god overensstemmelse med, at SM i 2006 indrykkede annoncer i Blå og Gul Annoncemarked, hvor han tilbød at udføre murer/tømrer/malerarbejde.

Der er derfor ingen tvivl om, at det er SM og ikke klageren, der har udført det arbejde, som der er indgået penge på kontoen for, og det ses heller ikke, at nævnet har fremført argumentation om, at arbejdet er udført af klageren. Desuden svarer de største indbetalinger på kontoudtoget til fakturaerne i sagen, og som er udstedt til G1 fra G2 ApS, og SM har skriftligt bekræftet, at det er ham der har udstedt de pågældende fakturaer. Det er derfor også ham, der har faktureret det arbejde, der er indgået penge på kontoen for. Der er som anført af SKAT ikke noget registreret firma, der hedder G2 ApS, men det har SM forklaret baggrunden for over for nævnet. Efter G3 ApS blev afmeldt fik SM nye arbejdsopgaver og derfor havde han brug for et firma. En genregistrering af firmaet med det nye navn skete aldrig. Der er heller ingen grund til at tro, at det forholder sig anderledes med de øvrige indbetalinger.

Vedrørende baggrunden for at betalingerne for arbejdet indgik på klagerens bankkonto er bl.a. oplyst:

”.."Klager blev førtidspensionist i 2006, og hun har efter dette tidspunkt levet af offentlige ydelser og erstatninger. Hun har således ikke nogen stor økonomi og er ydermere en af de personer, der ikke bryder sig om at bruge sit dankort for meget, men hellere vil bruge kontanter. Hun har været separeret fra SM i mange år, men de har et barn sammen, og har derfor bevaret kontakten. SM har levet et omflakkende liv, og han har boet i udlandet i flere perioder, men i 2006 var han i Danmark, hvor han boede i Y3-by, men imidlertid ikke kunne blive tilmeldt folkeregisteret og heller ikke kunne oprette en bankkonto.

Som Klager tidligere har redegjort for, lukkede hun selskabet G3 ned i 20006/2007, fordi SM ikke ville overtage selskabet. Dette stemmer godt med, at kontoen vedrørende dette selskab slutter i april 2007, se kontoudtoget.

Efterfølgende fik SM imidlertid mere byggearbejde ind, og da han ikke længere kunne bruge G3s konto, spurgte han, om han måtte låne Klagers konto til at modtage betalingerne for arbejdet på samt det til kontoen hørende dankort til at efterfølgende hæve betalingerne med. Dette gik Klager med, fordi hun ikke selv brugte dankort særligt meget, og fordi hun efter mange års bekendtskab stolede på SM og ønskede at hjælpe ham på fode igen.

Klager lånte sit dankort til SM i en kortere periode i 2007, og hun fik det igen ca. 20. november 2007. SM kunne selv hæve 6.000 kr. i den lokale bankautomat, og de udbetalinger, der var større, hjalp hun SM med at få udbetalt i banken. Hun fik samtidig selv udbetalt nogle penge til at leve for, svarende til de dagpengeydelser, der indgik i perioden. Klager har ikke selv fået udbetalt nogen af de penge, som SM tjente ved byggearbejdet. Hun fik dankortet igen, fordi SM ikke ventede flere betalinger”..".

Det må anses for usandsynligt og må have formodningen imod sig, at SM ikke selv har oppebåret betalingen for det af ham udførte arbejde, men at han i stedet har givet pengene til klageren. Skattekravet må derfor rettes mod SM som rette indkomsthaver. Nævnet har intet foretaget sig i den anledning i retning af at kontakte SM eller til at opkræve skattebeløbet hos ham. Det forhold, at der ikke er indgået en skriftlig aftale mellem SM og klageren kan ikke tillægges nogen betydning. Det er ikke almindeligt, at der indgås sådanne aftaler mellem almindelige personer, og slet ikke mellem venner og bekendte. Selv om konstruktionen omkring lånet af klagerens konto og dankort er en smule usædvanlig, er der givet en fyldestgørende forklaring herfor.

SM vedkender sig fuldt, at de penge som er indgået på klagerens konto er penge, som han har tjent, og som han skal beskattes af, jf. SMs mailadresse.

SKAT har ikke hjemmel til at bortse fra den økonomiske og praktiske realitet bag transaktion eller til at omdefinere indkomstmodtageren til klageren. Det må anses for at være et markant brud på hidtidig praksis, hvis parter vilkårligt kan ændre, hvem der er rette indkomstmodtager, blot ved at indsætte et beløb på en anden persons konto. Hvorvidt det pågældende anpartsselskab, der angives at have udført og faktureret arbejdet, var eller er under tvangsopløsning og om det har været momsregistreret, er alene et forhold mellem virksomhedens indehaver/ledelse og skattevæsenet. Klageren har ingen lod og del i virksomheden og kan således ikke pålægges et ansvar for dets dispositioner i den forbindelse.

Klageren har i fuldt tilstrækkeligt omfang løftet bevisbyrden for, at rette indkomstmodtager er SM.” (vores understregning)

Landsskatteretten anførte i sin kendelse vedrørende skattepligten af de i sagen omhandlede indsætninger følgende:

”Indkomst ved selvstændigvirksomhed er almindelig skattepligt indkomst. Det fremgår af statsskattelovens § 4. Indkomst ved selvstændig virksomhed skal som udgangspunkt beskattes hos den, som ejer virksomheden.

Det er ubestridt, at klagerens fraskilte ægtefælle har været hovedanpartshaver i G3 ApS. Det anses ligeledes for ubestridt, at det er klagerens fraskilte ægtefælle, der har udført det indtægtsgivne arbejde, der har udløst betaling af de to fakturaer på henholdsvis 37.000 kr. og 62.500 kr. fra det pågældende byggefirma i Y2-by. Det lægges endvidere til grund, at indsætningen på 40.000 kr. vedrører betaling for arbejde udført af klagerens fraskilte ægtefælle.

På baggrund af det af klagerens repræsentant forklarede, herunder udtalelsen fra klagerens tidligere ægtefælle, anses det for tilstrækkeligt sandsynliggjort, at de omhandlede beløb, som SKAT har opgjort til 146.500 kr. - uanset at beløbene har passeret klagerens bankkonto - ikke kan anses for skattepligtig indkomst for klageren.

Den påklagede ansættelse nedsættes derfor med den tillagte forhøjelse.” (vores understregning)

Landsskatteretten tiltrådte i sin kendelse skatteyderens påstand om, at indsætningerne på hendes konto ikke var skattepligtige efter statsskattelovens § 4, da klageren i tilstrækkelig grad havde sandsynliggjort, at hun ikke havde erhvervet ret til de indsætninger, som havde passeret hendes konto.

For det andet kan der henvises til Landsskatterettens afgørelse af den 23. maj 2014 ( LSR’s j.nr. 12-0264153), der omhandlede, hvorvidt klager var skattepligtig af beløb tilgået hendes konto fra en virksomhed i Luxembourg. SKAT havde fundet, at klager ikke i tilstrækkelig grad – ifølge SKAT – havde redegjort for og dokumenteret, at overførslen fra Luxembourg ikke var en skattepligtig indtægt.

Til støtte for at der ikke var tale om en skattepligtig indtægt, anførte klagerens repræsentant følgende:

”Klagerens repræsentant har fremsat påstand om, at indsættelserne på klagerens bankkonti ikke er skattepligtige efter statsskattelovens § 4.

Til støtte herfor har repræsentanten bl.a. gjort gældende, at årsagen til, at klageren er inddraget i sagen, er, at der den 11. maj 2006 blev overført 51.161,05 EUR eller 380,98 146 kr. til hendes konto nr. [...75] i [finans2]. Pengene hidrører fra [virk-somhed1]. i Luxembourg. Selskabet havde bedt sin bankforbindelse om at overføre beløbet til klageren i forbindelse med opgørelsen af selskabets bankkonto. Formålet med beløbets overførsel var, at det skulle dække omkostningerne, som selskabet og selskabets direktør [person1] skulle afholde i Danmark Han har i den omhandlede periode boet og arbejdet i Luxembourg. Det bemærkes, at [person1] og klageren har været forlovet i 21 år.

Der er i sagen vedlagt en oversigt over de betalinger, som klageren har foretaget til eller for [person1] [...]/[...]. Huslejebetalingerne kan konstateres ved en gennemgang af de kontoudskrifter, som SKAT er i besiddelse af, og som forudsættes, at SKAT loyalt sender til Landsskatteretten sammen med den øvrige dokumentation, som der har været sendt til SKAT. Det fremgår tydeligt af oversigten, at de samlede betalinger foretaget af klageren langt overstiger det overførte beløb. Der er således intet grundlag for at forhøje klagerens skattepligtige indkomst i 2006, idet det modtagne beløb ikke har tilhørt hende eller i øvrigt har tilført hende nogen værdi.” (vores understregning)

Landsskatteretten anførte om indsætningen på klagers konto følgende:

”Som skattepligtig indkomst betragtes den skattepligtiges samlede årsindtægter, hvad enten de hidrører her fra landet eller ikke, bestående i penge eller formuegoder af pengeværdi, jf. statsskattelovens § 4.

Det lægges til grund, at der på klagerens konto i 2006 er blevet indsat 51.161,05 EUR eller 380,98 146 kr. hidrørende fra [virksomhed1]. i Luxembourg, hvor klagerens kæreste gennem 21 år [person1] er direktør. Der er ligeledes indsat beløb på klagerens konto fra [person1] personligt. Endvidere lægges det til grund, at klageren har foretaget betydelige kontante hævninger fra sin bankkonto.

Der er fremlagt kvitteringer fra [person1] for modtagelse af kontanthævninger foretaget af klageren. Overdragelsen af beløbene fra klageren til [person1], er ved skriftlig erklæring af 21. februar 2014 bevidnet af person.

Det er herefter Landsskatterettens opfattelse, at klageren har sandsynliggjort, at hun ikke har modtaget de omhandlede indsætninger og derfor ikke skal beskattes af beløbene som personlig indkomst efter statsskattelovens § 4.” (vores understregning)

For det tredje henvises til Landsskatterettens afgørelse af 27. september 2018 (LSR’s j.nr. 13-6724132). Sagen omhandlede en skatteyder, der havde fået indsat meget store beløb på sin bankkonto. Daværende SKAT traf derfor afgørelse om, at beløbene var skattepligtige for skatteyderen i medfør af statsskattelovens § 4.

Skatteyderen påklagede SKATs afgørelse med henvisning til, at hun ikke var rette indkomstmodtager. Skatteyderen gjorde gældende, at det var hendes ægtefælle, der var rette indkomstmodtager i relation til indsætningerne. Skatteyderen var i de for sagen omhandlede indkomstår samlevende med sin ægtefælle, og kontoen indgik derfor i formuefællesskabet.

Landsskatteretten nåede i sagen frem til, at skatteyderen ikke skulle beskattes af beløbene, og anførte om den grundlæggende bevisbyrde følgende:

”Hvis der konstateres en yderligere indtægtskilde, eller det konstateres, at en skatteyder har modtaget indtægter af en vis størrelse, som ikke kan ses at være selvangivet, påhviler det skatteyderen at godtgøre, at disse indtægter stammer fra midler, der allerede er beskattes, eller som er undtaget fra beskatning.”

Landsskatteretten fastslog herved, at der vedrørende rette indkomstmodtager er tale om en konkret vurdering, men at bevisbyrden, for at beløbene ikke var skattepligtige tilkom skatteyderen. Landsskatteretten anførte herom følgende:

”SKAT har forhøjet klagerens indkomstansættelser i de påklagede år med udgangspunkt i meget store indbetalinger på klagerens 100 % ejede bankkonto. Klageren har oplyst, at penge stammer fra ægtefællens låneforhold blandt andet i forbindelse med ægtefællens investeringer i ejendomsselskaber m.v. Klageren har bevisbyrden for, at disse indtægter stammer fra midler, der allerede er beskattet, eller som er undtaget fra beskatning.

Klageren har i indkomstårene 2010, 2011 og 2012 selvangivet lønindtægter fra [virksomhed3] på henholdsvis 25.278 kr., 240536 kr. og 247.775 kr. og der er ikke konkrete forhold, der tyder på, at klageren har haft en aktiv rolle i forbindelse med den tidligere ægtefælles erhvervsmæssige aktiviteter. Under hensyn hertil, og henset til forklaringerne fra [person2] om, at beløbene vedrører ham og ikke klageren, må det ved afgørelsen lægges til grund, at [person2] – og ikke klageren – er rette indkomstmodtager vedrørende alle de omhandlede bankindsætninger på klagerens konto.

På den baggrund nedsættes de påklagede forhøjelserne af klagerens indkomst for 2010- 2012 på henholdsvis 173.000 kr., 314.925 kr. og 629.806 kr. til 0 kr.” (vores understregning)

Landsskatteretten fandt således ud fra en konkret vurdering, at de indsatte beløb skulle beskattes ved ægtefællen – uanset at bankkontoen var hendes.

... ...

Det forholder sig således, at [person1]s virksomhed er registreret som ”conjugal joint business liability” i Polen, jf. Bilag 3. Det betyder, at [person1]s ægtefælle, [person2], er berettiget til at modtaget halvdelen af virksomhedens indkomst, jf. retserhvervelsesprincippet. Dette stemmer overens med, at hun også hæfter for virksomhedens gæld.

Af den grund er der ikke i henhold til statsskattelovens § 4 grundlag for at beskatte [person1] af de fulde beløb, som han er blevet forhøjet med ved den påklagede afgørelse.

...”

Klagerens repræsentant har den 5. oktober 2023 anført følgende vedrørende klagerens afholdte rejseudgifter:

”I forlængelse af telefonsamtale og brev fremsendes hermed beskrivelse som supplement til de

fremsendte materialer vedrørende [person1]s rejser, der er fremlagt til støtte for de fremførte anbringender om driftsomkostninger.

Beskrivelsen i det følgende er udarbejdet af [person1] og fremlægges derfor på engelsk. Hvis Skatteankestyrelsen ønsker beskrivelsen oversat til dansk, hører vi det gerne.

"From a business tasks/purposes point of view, these journeys were dictated by several reasons. In [Polen], my company had its registration and permanent place of business located in my apartment. It is an apartment that I own. I have never rented it out and used it regularly for the entire period of 2012-2017. I had my permanent address there and, while staying in Poland, was maintaining relationships with my family (parents and both sisters) and friends. The primary purpose for these journeys was to commute from the place of permanent residence to the company's client location to perform work at the client's office. In addition to that, as a company owner, I had responsibilities in [Polen]:

• Meetings with an accountant (several times a year)

• Receiving letters sent by regular post from local authorities and banks, in particular: Social Insurance Institution (ZUS), Tax Office, City Hall, [finans2] and [finans1]. These authorities or banks often required actions to be taken by a specific date.

• Apartment maintenance inkl. technical inspections required by the building safety law."

Klageren har den 6. november 2023 anført følgende til Skattestyrelsens udtalelse af 18. oktober 2023 vedrørende rejseudgifter:

“I have reviewed Skattestryrelsen's supplementary opinion on travel expenses, and I have conscientiously included only those travel tickets or invoices for which I personally undertook the journeys. Of course, when I travelled alongside my wife, we both were included in such travel tickets, and I agree with Skattestryrelsen's position that only half of the ticket cost should be considered in such cases. I do acknowledge that the trip to [Tyskland] should be excluded, and I must extend my sincerest apologies for this oversight.

However, I cannot entirely agree that the purpose of collecting physical mail is solely private. I want to recall that in 2020, Skattestryrelsen sent two physical letters to my Danish address during the pandemic. Should I not answer those two letters within the deadline, I would probably miss the chance to explain my tax-related points and defend myself. Similarly, in Poland, it was important that I met the deadlines associated with physical correspondence sent by the Polish Tax Office to my company. Any neglect on my part would have constituted a grave oversight.

Klagerens repræsentant er den 29. januar 2024 fremkommet med følgende bemærkninger til Skatteankestyrelsens sagsfremstilling:

”...

1 Ad fradragsberettigede udgifter

De omtvistede fradragsberettigede udgifter fremlægges for god ordens skyld som sagens Bilag 15, da det er bemærket, at der fejl i bilagene, som indgår i aktindsigten modtaget fra Skatteankestyrelsen, idet der bl.a. mangler bilagene fra [finans1].

Vedrørende bankgebyrerne til [finans1] bemærkes det, at årsagen til, at der forskel i kontonumrene på de af virksomheden udstedte fakturaer og den konkretekonto, hvorfra gebyrerne trækkes skyldes, at [person1] har solgt ogfaktureret sine ydelser i fremmede valutaer, primært GBP, EUR og DKK.

Bankgebyrerne i den polske bank er – som det også ville være sket i Danmark – blevet opkrævet i den lokale valuta, dvs. polske zloty (PLN). [person1] havde efter det oplyste et bankprodukt med flere valutaer (multi-currency), dvs. en bankkonto med hver konkret valuta.

Det gøres på den baggrund gældende, at det er godtgjort, at udgifterne til [finans1] er fradragsberettigede.

2 Ad lempelse for polsk skat

Det gøres gældende, at Skattestyrelsens beregnede lempelse i den danske skat ikke er korrekt, idet Skattestyrelsen kun har givet lempelse for den i Polen betalte skat beregnet ud fra den polske andel af det samlede overskud. Dette er ikke en korrekt fremgangsmåde.

Skattestyrelsens beregninger (Skattestyrelsens bilag 1) fremlægges som Bilag 16. Som eksempel på Skattestyrelsens beregning fremgår det, at Skattestyrelsen har udregnet lempelsen i den danske skat for indkomståret 2013 på følgende måde:

141.261,36 skat betalt i Polenx97.445,94 (Polsk overskud943.513,55 Overskud i alt = ??r. 14.589,45

Den samlede forhøjelse af [person1]s danske skatteansættelse er således kr. 943.513 med en lempelse i den danske skat på kr. 14.589.

[person1] har valgfrihed mellem lempelsen efter DBO’ens lempelsesmetode eller ligningslovens § 33, jf. TfS 2000, 691 LSR. [person1] ønsker naturligvis at anvende den metode, der giver mest mulig lempelse i den danske skat.

Det følger af såvel DBO’ens artikel 22 og ligningslovens 33, at lempelsen højst kan udgøre det mindste af følgende beløb:

1. Den udenlandske skat

2. Den del af den samlede danske skat, der falder på udlandsindkomsten

Dette fremgår også af afsnittet ”Creditlempelse” i Den Juridiske Vejledning 2023-2, C.F.4.3.2 Lempelsesmetoder og C.F.4.1 LL § 33.

Dette vil overført på [person1]s forhold betyde, at [person1] for indkomståret 2013 skal have lempelse i den danske skat med den mindste af følgende beløb:

1. 141.261,36 (den i Polen betalte skat)

2. Den danske skat af kr. 97.445,94 (den polske overskudsandel)

Det laveste beløb af ovennævnte beløb vil formentlig være den danske skat beregnet af det polske overskud, hvilket med en skattemæssig værdi på ca. 50 % svarer til (kr. 97.445,94 / 2 =) kr. 48.722,97. Dette beløb overstiger i ikke uvæsentlige omfang den af Skattestyrelsen beregnede lempelse.

Derudover bemærkes det for god ordens skyld, at der ved ovennævnte ikke er taget højde for de nu anerkendte yderligere fradrag.

3 Ad grov uagtsomhed

Det gøres gældende, at [person1] har været i god tro om sine skatteansættelser og ikke har ageret groft uagtsomt, idet [person1] ubestridt har selvangivet og er blevet beskattet af sin virksomheds overskud i Polen gennem indkomstårene 2012-2017, jf. Bilag 5.

Som følge af, at denne sag rejses så mange år efter er det særdeles tvivlsomt om [person1], såfremt Skattestyrelsens afgørelser stadfæstes, kan få korrigeret sine polske ansættelser. Dette er naturligvis ikke rimeligt navnlig, når det påhviler Polen og Danmark at udveksle oplysninger, jf. DBO’ens artikel 25.

Det kan på ingen måde betegnes som groft for [person1], at han ikke selvangav samme den selvsamme indkomst i Danmark, da der var tale om en i Polen registreret virksomhed. Vi henviser i det hele til de konkrete bemærkningerne herom på side 17-18 i vores supplerende indlæg af den 27. september 2022.

Til støtte herfor henvises til en nyere dom fra Retten i [by4] af den 15. december 2023, jf. Bilag 17. I sagen fandt Retten i [by4], at skatteyderens manglende selvangivelse af sin indkomst fra udlandet ikke kunne betegnes som groft for skatteyderen.

Både Skattestyrelsen, Landsskatteretten og Skatteministeriet havde – som Skatteankestyrelsen gør det i denne sag – henvist til, at skatteyderen ene og alene havde ansvaret for sine selvangivelser, og at hun, hvis hun var i tvivl, blot kunne have indhentet et bindende svar ved skattemyndighederne.

Retten i [by4] fandt uanset det af myndighederne anførte, at den manglende selvangivelse ikke kunne betegnes som grov, hvorfor forudsætningerne for ekstraordinær genoptagelse af skatteydernes indkomstår ikke var opfyldt.

Det gøres gældende, at sagen er meget sammenlignelig med denne sag og understøtter, at [person1] ikke har ageret groft uagtsomt, idet [person1] ligeledes havde en forventning om, at han dels ikke var skattepligtig af den polske virksomheds indkomst i Danmark, herunder at der under alle omstændigheder ville ske udveksling af alle relevante oplysninger mellem Polen og Danmark, jf. bl.a. DBO’ens artikel 25.

4 Ad reaktionsfristerne

Skatteankestyrelsen har i sit forslag til afgørelse anført følgende:

”Skattestyrelsen modtog den 25. februar 2021 en kalenderoversigt over klagerens arbejdsdage i henholdsvis Danmark og Polen for perioden 2011-2018 samt virksomhedens udstedte fakturaer og udgiftsbilag for perioden 2012-2017.

Retten finder på den baggrund, at Skattestyrelsen først den 25. februar 2021 er kommet i besiddelse af tilstrækkelige oplysninger til at kunne foretage ekstraordinær ansættelse efter § 27, stk. 1, nr. 5.”

Skatteankestyrelsen har således fundet, at reaktionsfristen først skal regnes fra den 25. februar 2021, hvilket dels har betydning for om 6-måneders fristen for indkomstårene 2012-2017 er overholdt, jf. skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, 1. punktum, og dels har betydning for om det nye forslag til afgørelse af den 13. juli 2021 for indkomståret 2012 igangsætter en ny 3-måneders reaktionsfrist, jf. skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, 2. punktum, jf. SKM2018.448.LSR.

Det gøres fortsat gældende, at reaktionsfristen skal regnes fra den 8. juni 2020, idet Skattestyrelsen på denne dato blev bekendt med de forhold, som gjorde det klart for Skattestyrelsen, at [person1] var fuldt skattepligtig til Danmark og derfor ikke havde selvangivet korrekt, jf. skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5, jf. Bilag 8.

Det er ikke et krav for reaktionsfristens påbegyndelse, at Skattestyrelsen skal kunne træffe en afgørelse med en nøjagtigt opgørelse af indkomsten, jf. eksempelvis UfR 2022.820H.

Det er da også klart, at Skattestyrelsen allerede på dette tidspunkt var af den opfattelse, at [person1] havde handlet groft uagtsomt, idet Skattestyrelsen umiddelbart i forlængelse af [person1]s meddelelse af den 8. juni 2020, jf. Bilag 8, i sin materialeindkaldelse af den 15. juni 2020 anførte følgende:

” Du er omfattet af fuld skattepligt til Danmark , i henhold til kildeskattelovens § 1, stk. 1 nr. 1, da du er bosiddende her. Som fuld skattepligt skal du medregne alle dine indkomster, uanset om de stammer fra Danmark eller udlandet i henhold til statsskattelovens § 4.

[...]

For indkomstårene 2012 – 2016, og indtil 1. september 2017 har du ikke oplyst om dine indkomster. ” (vores understregning)

Det er ovennævnte – indciterede – forhold, som såvel Skattestyrelsen og Skatteankestyrelsen begrunder den ekstraordinære genoptagelse med. Skatteankestyrelsen anfører således selv om årsagen til den grove uagtsomhed følgende på side 44 i sit forslag til afgørelse:

”Efter en konkret vurdering finder retten, at klageren har handlet mindst groft uagtsomt ved ikke at have selvangivet overskud af sin virksomhed til de danske myndigheder i indkomstårene 2012-2017.” (vores understregning)

Reaktionsfristen skal således regnes fra det tidspunkt, at Skattestyrelsen blev bekendt med ovennævnte, dvs. den 8. juni 2020, jf. Bilag 8.”

Retsmøde

Klagerens repræsentant fastholdt de nedlagte påstande og uddybede sine anbringender i overensstemmelse med de tidligere indlæg.

Repræsentanten bemærkede, at han ikke forstod Skattestyrelsens lempelsesberegning og fastholdt, at klageren var berettiget til lempelse for beregnet dansk skat af den polske overskudsandel med henvisning til, at det danske skattebeløb ville være mindre end de beløb, som klageren de facto havde betalt i skat til Polen i indkomstårene 2012-2017.

Skattestyrelsen indstillede, at de påklagede afgørelser stadfæstes på alle punkter på nær overskud af virksomhed, som nedsættes med de under klagesagen fremlagte og godkendte rejseudgifter, jf. Skattestyrelsens bemærkninger af 18. oktober 2023.

Landsskatterettens afgørelse

Sagen vedrører, om klageren i indkomstårene 2012-2017 er skattepligtig her i landet af overskuddet i sin virksomhed, og om klageren er berettiget til yderligere lempelse i skatten med betalt polsk skat af virksomhedens overskud.

Dernæst vedrører sagen, om klageren er berettiget til yderligere fradrag for erhvervsmæssige udgifter relateret til virksomhedens drift, jf. statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a, og om klageren er rette indkomstmodtager af hele omsætningen i sin virksomhed, jf. statsskattelovens § 4.

Endelig angår sagen, om Skattestyrelsen var berettiget til ekstraordinært at genoptage klagerens indkomstansættelse i indkomstårene 2012-2017 i medfør af skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5, og om Skattestyrelsen har overholdt reaktionsfristen i bestemmelsens stk. 2.

For indkomståret 2018 vedrører sagen, om klageren er berettiget til yderligere lempelse for betalt ejendomsværdiskat til Polen.

Indkomstårene 2012-2017

Skattemæssigt hjemsted og lempelsesberegning

Følgende fremgår af artikel 4, stk. 1 og 2, i dobbeltbeskatningsoverenskomsten af 6. december 2001 mellem Danmark og Polen vedrørende skattemæssigt hjemsted:

”Stk. 1. I denne overenskomst betyder udtrykket ”en person, der er hjemmehørende i en kontraherende stat”, enhver person som i henhold til lovgivningen i denne stat er skattepligtig der på grund af bopæl, hjemsted, ledelsens sæde eller ethvert andet kriterium af lignende karakter, og omfatter også denne stat og enhver dertil hørende politisk underafdeling eller lokal myndighed. Dette udtryk omfatter dog ikke en person, som er skattepligtig i denne stat udelukkende af indkomst fra kilder i denne stat.

Stk. 2. Hvis en fysisk person efter bestemmelserne i stykke 1 er hjemmehørende i begge de kontraherende stater, skal hans status bestemmes efter følgende regler:

a) han skal anses for kun at være hjemmehørende i den stat, hvor han har en fast bolig til sin rådighed. Hvis han har en fast bolig til sin rådighed i begge stater, skal han anses for at være hjemmehørende i den stat, med hvilken han har de stærkeste personlige og økonomiske forbindelser (midtpunkt for sine livsinteresser);

b) hvis det ikke kan afgøres, i hvilken stat han har midtpunkt for sine livsinteresser, eller hvis han ikke har en fast bolig til sin rådighed i nogen af staterne, skal han anses for kun at være hjemmehørende i den stat, hvor han sædvanligvis har ophold;

c) hvis han sædvanligvis har ophold i begge stater, eller hvis han ikke har sådant ophold i nogen af dem, skal han anses for kun at være hjemmehørende i den stat, hvor han er statsborger;

d) hvis han er statsborger i begge stater, eller hvis han ikke er statsborger i nogen af dem, skal de kontraherende staters kompetente myndigheder afgøre spørgsmålet ved gensidig aftale.”

Følgende fremgår af artikel 7, stk. 1, vedrørende beskatning af fortjeneste ved erhvervsvirksomhed:

”Stk. 1. Fortjeneste, som oppebæres af et foretagende i en kontraherende stat, kan kun beskattes i denne stat, medmindre foretagendet driver erhvervsvirksomhed i den anden kontraherende stat gennem et der beliggende fast driftssted. Hvis foretagendet driver førnævnte erhvervsvirksomhed, kan foretagendets fortjeneste beskattes i den anden stat, men kun den del deraf, som kan henføres til dette faste driftssted.”

Af artikel 22, stk. 2, litra a, fremgår følgende vedrørende ophævelse af dobbeltbeskatning:

”I Danmark skal dobbeltbeskatning undgås således:

Hvis en person, der er hjemmehørende i Danmark, oppebærer indkomst eller ejer formue, som ifølge bestemmelserne i denne overenskomst kan beskattes i Polen, skal Danmark – medmindre bestemmelserne i litra c medfører andet – indrømme fradrag i den pågældende persons skat på indkomsten med et beløb svarende til den indkomstskat, som er betalt i Polen.”

Følgende fremgår af ligningslovens § 33, stk. 1 og 2:

Stk. 2. Såfremt der med den fremmede stat, med Grønland eller med Færøerne er indgået en overenskomst til undgåelse af dobbeltbeskatning, skal der dog ikke gives fradrag for et større skattebeløb end det, som denne stat, Grønland eller Færøerne efter overenskomsten har et ubetinget krav på at oppebære.”

Klageren er fuldt skattepligtig til Danmark i medfør af kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1, grundet bopæl i Danmark.

Klageren og hans ægtefælle har i samme periode ejet en lejlighed i Polen. Lejligheden har ud fra det oplyste ikke været udlejet, og klageren har således ligeledes haft bolig til rådighed i Polen.

Der foreligger derfor en dobbeltdomicilsituation omfattet af artikel 4, stk. 2, i dobbeltbeskatningsoverenskomsten af 6. december 2001 mellem Danmark og Polen.

Da klageren efter det oplyste har haft fast bolig til rådighed i både Danmark og Polen, skal han anses for at være hjemmehørende i det land, hvor han har midtpunkt for sine livsinteresser, jf. artikel 4, stk. 2, litra a.

For at afgøre i hvilket land klageren har midtpunkt for sine livsinteresser, skal der foretages en helhedsbedømmelse af hans faktiske forhold i Danmark og Polen.

Klageren flyttede i 2011 til Danmark, hvor han blev ansat som IT-konsulent og registrerede folkeregisteradresse. I 2012 startede han selvstændig IT-konsulentvirksomhed og arbejdede herefter som freelance IT-konsulent omkring 90 % af året i Danmark, indtil han i 2017 har lukkede sin virksomhed efter at være blevet ansat som lønmodtager hos [virksomhed4] i Danmark.

På den baggrund finder retten, at klageren i den omhandlede periode havde de stærkeste økonomiske og erhvervsmæssige interesser i Danmark.

At klageren i 2012 registrerede sin virksomhed i Polen, og at virksomhedens fakturaer blev sendt fra Polen, kan ikke føre til andet resultat.

Både klageren og hans polske ægtefælle flyttede til Danmark og registrerede folkeregisteradresse i Danmark. Klageren havde et arbejdsliv i Danmark, og da han primært opholdt sig i Danmark, og hans ægtefælle ligeledes boede i landet, finder retten, at klageren også havde væsentlige personlige interesser i Danmark.

Klageren havde ligeledes personlige relationer i Polen, hvor ægteparret er opvokset og har familie. Klageren tilbragte forlængede weekender og ferier i parrets lejlighed i [Polen], mens klagerens ægtefælle på grund af uddannelse ud fra det oplyste tilbragte omkring halvdelen af året i Polen.

Landsskatteretten finder herefter, at klageren efter en samlet bedømmelse af tilknytningen til Polen og Danmark har haft midtpunkt for sine livsinteresser i Danmark, og at klagerens virksomhed dermed var skattemæssigt hjemmehørende i Danmark i den påklagede periode, jf. dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og Polen art. 4, stk. 2.

Beskatningsretten til fortjenesten af klagerens virksomhed skal fordeles efter artikel 7 i dobbeltbeskatningsoverenskomsten, og Danmark skal indrømme lempelse i den danske skat med den i Polen betalte skat efter overenskomstens artikel 22, stk. 2, litra a.

Retten finder, at Polen uberettiget har beskattet 100 % af overskuddet i klagerens virksomhed, idet Polen kun er berettiget til at beskatte den del af overskuddet, som kan henføres til Polen, jf. dobbeltbeskatningsoverenskomstens artikel 7.

Skattestyrelsen har fordelt virksomhedens overskud på baggrund af klagerens opgørelse over fordelingen af arbejdsdage i henholdsvis Polen og Danmark, idet det er lagt til grund, at klageren havde fast driftssted i sin lejlighed i Polen. Landsskatteretten kan tiltræde, at fordelingen sker på baggrund af klagerens egne oplysninger om, hvor han fysisk har opholdt sig, henset til arbejdets karakter, og retten finder, at lempelsesberegningen skal foretages i overensstemmelse hermed i henhold til artikel 22, stk. 2, litra a og litra b.

Det af repræsentanten under retsmødet fremførte vedrørende Skattestyrelsens lempelsesberegning kan ikke føre til andet resultat, idet lempelsen ikke kan overstige det skattebeløb, som Polen har ubetinget krav på i henhold til dobbeltbeskatningsoverenskomsten, jf. ligningslovens § 33, stk. 2.

Fradrag for driftsudgifter

Følgende fremgår af statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a:

”§ 6, stk. 1 Ved beregningen af den skattepligtige indkomst bliver at fradrage:

a) driftsomkostninger, dvs. de udgifter, som i årets løb er anvendt til at erhverve, sikre og vedligeholde indkomsten, herunder ordinære afskrivninger;”

Skatteyderen har bevisbyrden for, at en udgift de facto er afholdt og er fradragsberettiget i henhold til statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a.

Retten finder, at klageren ikke har løftet bevisbyrden for, at udgifter til ægteparrets husleje samt opmagasinering og køb af talesyntesizer, mikrofon og fotolinse er fradragsberettigede driftsomkostninger og ikke private udgifter.

Retten finder, at klageren ikke har løftet bevisbyrden for, at de afholdte bankgebyrer er fradragsberettigede driftsomkostninger, der er afholdt som modydelse for, at [finans1] har stillet en erhvervskonto til rådighed for klagerens virksomhed. Det er tillagt betydning, at gebyrerne vedrører et kontonummer, som ikke er identisk med det på virksomhedens fakturaer anførte kontonummer. Endvidere er det tillagt betydning, at seks ud af de i alt ti bankgebyrer er opkrævet af [finans1] inden for en periode på to måneder.

Retten finder, at klageren ikke har løftet bevisbyrden for, at alle fremlagte rejseudgifter er afholdt for at erhverve, sikre og vedligeholde den skattepligtige indkomst i klagerens virksomhed. Retten lægger til grund, at nogle af de fremlagte rejseudgifter vedrører klagerens ægtefælle, og at kundegrundlaget i klagerens virksomhed overvejende befinder sig i Danmark.

Rejseudgifter, som klageren har afholdt med henblik på at vedligeholde ægteparrets lejlighed i [Polen] og afhente post på adressen samt pleje relationer til familie og venner i Polen, anser retten som private udgifter.

Retten kan tiltræde Skattestyrelsens skøn, hvorefter klageren årligt har afholdt fradragsberettigede udgifter til fire rejser mellem Danmark og Polen i 2012 - 2017 ansat til henholdsvis 2.282 kr., 4.881 kr., 3.940 kr., 2.904 kr., 6.049 kr. og 1.810 kr.

Rette indkomstmodtager

Den skattepligtige indkomst skal henføres til den skatteyder, som oppebærer indkomsten, og som har opnået et retligt krav på denne, jf. statsskattelovens § 4.

Af kildeskattelovens § 25 A, stk. 1, fremgår bl.a.:

”Indkomst, der vedrører en erhvervsvirksomhed, medregnes ved opgørelsen af skattepligtig indkomst, personlig indkomst og kapitalindkomst, jf. personskattelovens §§ 2-4, samt ved opgørelsen af den arbejdsmarkedsbidragspligtige indkomst hos den ægtefælle, der driver virksomheden. Deltager begge ægtefæller i driften, medregnes indkomst som nævnt i 1. pkt. hos den ægtefælle, der i overvejende grad driver virksomheden, jf. dog stk. 8.”

Da det er klageren, som har drevet virksomheden, anser retten klageren for at være rette indkomstmodtager i henhold til kildeskattelovens § 25 A, stk. 1.

Retten finder på den baggrund, at indkomsten fra klagerens IT-konsulentvirksomhed udelukkende skal medregnes ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst hos klageren.

Formalitet

Det følger af skatteforvaltningslovens § 26, stk. 1, at told- og skatteforvaltningen skal afsende varsel om foretagelse eller ændring af indkomst- eller ejendomsværdiskat senest den 1. maj i det fjerde år efter indkomstårets udløb. Ansættelsen skal foretages senest den 1. august i det fjerde år efter indkomstårets udløb.

Varsel for det seneste indkomstår 2017 skulle derfor ske senest den 1. maj 2021. Skattestyrelsen udsendte varsel (1. varsel for 2012) om foretagelse af ændring af indkomsten for 2012 – 2017 den 4. maj 2021 og dermed efter fristen for ordinær genoptagelse af 2012 - 2017.

Uanset fristerne i § 26, stk. 1, kan en ansættelse af indkomst- eller ejendomsværdiskat foretages eller ændres, hvis den skattepligtige eller nogen på dennes vegne forsætligt eller groft uagtsomt har bevirket, at skattemyndighederne har foretaget en ansættelse på et urigtigt eller ufuldstændigt grundlag, jf. skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5.

Hvorvidt en skatteyder eller nogen på dennes vegne har handlet mindst groft uagtsomt, er en konkret vurdering ud fra de konkrete omstændigheder i den konkrete sag. Der skal således foretages en samlet vurdering af klagerens subjektive forhold i nærværende sag.

Klageren oprettede sin virksomhed i Polen efter, at han flyttede til Danmark, og efter han havde været ansat omkring et halvt år som lønmodtager i Danmark. Klagerens ægtefælle flyttede ligeledes fra Polen til Danmark, og ægteparret registrerede folkeregisteradresse i Danmark. Som freelance IT-konsulent havde klageren i høj grad frihed til selv at bestemme, hvor han ville arbejde, og klageren valgte gennem alle årene primært at arbejde i Danmark.

Klageren boede og arbejdede i Danmark, men registrerede sin virksomhed i Polen. Klageren har oplyst, at han i indkomstårene 2012-2017 har selvangivet sin virksomheds resultat til de polske myndigheder, fordi virksomheden var registreret i Polen.

Virksomhedens samlede resultat for indkomstårene 2012-2017 udgør i alt 4.932.613 kr. Klageren har i perioden 2012-2017 ikke oplyst de danske skattemyndigheder om sin årlige indkomst.

Retten finder, at klageren har pligt til at sætte sig ind i de regler, der er relevante for driften af hans virksomhed. Klageren har haft mulighed for at søge om bindende svar og vejledning hos de danske myndigheder vedrørende de danske skatteregler og reglerne i dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og Polen.

Der er tale om væsentlige beløb og en periode på seks år, hvor klageren årligt ikke har oplyst sin indkomst til de danske skattemyndigheder, selvom klageren har arbejdet og boet i Danmark med sin familie i den pågældende periode.

Efter en samlet vurdering finder retten, at klageren har handlet mindst groft uagtsomt ved ikke at have selvangivet overskud af sin virksomhed til de danske myndigheder for indkomstårene 2012-2017.

Det af repræsentanten øvrigt fremførte kan ikke føre til andet resultat.

Reaktionsfristerne

Følgende fremgår af skatteforvaltningens § 27, stk. 2:

”En ansættelse kan kun foretages i de i stk. 1 nævnte tilfælde, hvis den varsles af told- og skatteforvaltningen eller genoptagelsesanmodning fremsættes af den skattepligtige senest 6 måneder efter, at told- og skatteforvaltningen henholdsvis den skattepligtige er kommet til kundskab om det forhold, der begrunder fravigelsen af fristerne i § 26. En ansættelse, der er varslet af told- og skatteforvaltningen, skal foretages senest 3 måneder efter den dag, hvor varsling er afsendt. Denne frist gælder ikke for den skatteberegning, der er en følge af ansættelsen. Har det betydning for den skattepligtiges mulighed for at varetage sine interesser, at fristen for at foretage ansættelsen forlænges, skal en anmodning om en rimelig fristforlængelse imødekommes. Told- og skatteforvaltningen kan behandle en anmodning om genoptagelse, der er modtaget efter udløbet af fristen i 1. pkt., hvis særlige omstændigheder taler derfor.”

Kundskabstidspunktet i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, er det tidspunkt, hvor skattemyndighederne er kommet i besiddelse af tilstrækkelige oplysninger til, at der forelå grundlag for ekstraordinær ansættelse efter § 27, stk. 1, nr. 5, jf. f.eks. Højesterets dom, offentliggjort i SKM2018.481.HR.

Skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, må efter sin ordlyd og i kontekst af §§ 26, stk. 1, og 20, stk. 1, forstås sådan, at kundskabstidspunktet ikke indtræffer, før skattemyndighederne er kommet i besiddelse af de oplysninger, som er nødvendige for, at der med fristafbrydende virkning kan afgives et varsel om den ekstraordinære ansættelse, og et sådant varsel forudsætter, at de oplysninger, som skattemyndighederne er i besiddelse af, gør det muligt – med forbehold for den skattepligtiges eventuelle udtalelse imod den varslede afgørelse, herunder den beløbsmæssige opgørelse af en forhøjelse – at angive og begrunde en beløbsmæssig opgørelse af forhøjelsen, jf. Østre Landsrets dom af 19. december 2023, offentliggjort i SKM.2024.140.ØLR.

Skattestyrelsen modtog den 25. februar 2021 en kalenderoversigt over klagerens arbejdsdage i henholdsvis Danmark og Polen for perioden 2011-2018 samt virksomhedens udstedte fakturaer og udgiftsbilag for perioden 2012-2017.

Retten finder på den baggrund, at Skattestyrelsen først den 25. februar 2021 kom i besiddelse af tilstrækkelige oplysninger til at kunne foretage ekstraordinær ansættelse efter § 27, stk. 1, nr. 5.

Skattestyrelsen sendte forslag til afgørelse den 4. maj 2021 for indkomstårene 2012-2018.

Klagerens repræsentant anmodede på baggrund af det tilsendte forslag af 4. maj 2021 om møde med Skattestyrelsen med henblik på at komme med uddybende og supplerende bemærkninger til sagen.

Den 6. juli 2021 blev der afholdt møde mellem klageren, klagerens repræsentant og Skattestyrelsen. Klageren fremkom på mødet med relevante oplysninger til sagen vedrørende indkomståret 2012.

Skattestyrelsen traf den påklagede afgørelse vedrørende indkomstårene 2013-2018 den 13. juli 2021.

Den 13. juli 2021 sendte Skattestyrelsen på baggrund af oplysningerne fra mødet den 6. juli 2021 – og inden for reaktionsfristen regnet fra den 25. februar 2021 - nyt forslag til afgørelse vedrørende indkomståret 2012. Følgende fremgår af det fornyede forslag:

”Dette forslag erstatter vores tidligere forslag af den 4. maj 2021 for indkomståret 2012”

Det er således udtrykkeligt formuleret i Skattestyrelsens nye forslag, at forslaget erstatter og dermed annullerer det tidligere fremsendte forslag. Retten finder på den baggrund, at ansættelsesfristen vedrørende indkomståret 2012 løber fra den 13. juli 2021 i overensstemmelse med Landsskatterettens afgørelser af 29. juni 2018, offentliggjort som SKM2018.448.LSR.

Skattestyrelsen traf den påklagede afgørelse vedrørende indkomståret 2012 den 31. august 2021.

Skattestyrelsens varsling og ansættelse er derfor afsendt rettidigt i henhold til skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, 1. pkt., 2. pkt. og 4. pkt., og der ikke er indtrådt forældelse efter skatteforvaltningslovens § 34 a, stk. 4, jf. stk. 2, hvorved der kan ske ekstraordinær genoptagelse af skatteansættelsen for indkomstårene 2012-2017.

Ansættelserne for indkomstårene 2012 – 2017 er herefter foretaget rettidigt.

Landsskatteretten ændrer Skattestyrelsens afgørelse vedrørende ansættelsen af overskud af virksomhed for indkomstårene 2012 – 2017 og nedsætter overskud af virksomhed med yderligere fradragsberettigede rejseudgifter på henholdsvis 2.282 kr., 4.881 kr., 3.940 kr., 2.904 kr., 6.049 kr. og 1.810 kr.

Indkomståret 2018

Ejendomsværdiskat

Det fremgår af ejendomsværdiskattelovens § 12, at skat, som er betalt til udlandet, og som er beregnet med henvisning til værdien af en der beliggende fast ejendom, kan fradrages i ejendomsværdiskatten.

Klageren har oplyst, at der årligt er betalt 321 kr. i ejendomsværdiskat til Polen, som Skattestyrelsen har godkendt fradraget i ejendomsværdiskatten. Klagerens repræsentant har ikke anført, hvorfor han mener, der skal godkendes lempelse med mere end 321 kr.

Retten stadfæster på den baggrund Skattestyrelsens afgørelse på dette punkt.