Kendelse af 10-09-2024 - indlagt i TaxCons database den 01-11-2024

Journalnr. 22-0038635

Klagen skyldes, at Skattestyrelsen har forhøjet selskabets momstilsvar med i alt 187.500 kr. for perioden 1. marts 2019 til 30. april 2019. Forhøjelsen skyldes nægtelse af fradrag for købsmoms af selskabets udgifter til en underleverandør.

Landsskatteretten stadfæster Skattestyrelsens afgørelse.

Faktiske oplysninger

[virksomhed1] Klagerens navn , herefter selskabet, er stiftet den 20. august 2002. Selskabet er ejet af [virksomhed2] A/S, der siden 3. januar 2018 har ejet 100 % af aktierne i selskabet. Selskabets reelle ejer er [person1]. Selskabet er registreret under branchekode 431100 ”Nedrivning”. Selskabets formål er at drive entreprenør- og byggevirksomhed samt dermed beslægtet virksomhed efter bestyrelsens skøn.

Ifølge Det Centrale Virksomhedsregister, CVR, har selskabet i den påklagede periode været registreret med 100-199 ansatte (svarende til 100-199 årsværk).

Selskabet har været månedsafregnende for moms.

Skattestyrelsen har på baggrund af oplysninger fra en kontrol af selskabets underleverandør [virksomhed3] ApS (herefter [virksomhed3]) indkaldt selskabets regnskabsmateriale. Skattestyrelsen har herefter modtaget regnskabsmateriale i form af resultatopgørelse og balance for indkomståret 2019 samt tilhørende kontospecifikationer.

Selskabet har ifølge det fremlagte regnskabsmateriale for 2019 omsat for 215.599.712 kr. ekskl. moms (afrundet). Selskabet har bogført udgifter til [virksomhed3] på konto 2030 "Fremmed arbejde” med 73.285.380 kr. ekskl. moms (afrundet).

Skattestyrelsen har forhøjet selskabets momstilsvar med i alt 187.500 kr. for perioden 1. marts 2019 til 30. april 2019. Forhøjelsen skyldes nægtelse af fradrag for købsmoms af udgifter til [virksomhed3] for nedenstående fakturaer:

Fakturadato	Faktura nr.	Beskrivelse	Beløb kr. ekskl. moms	Moms kr.	Beløb kr. inkl. moms
15.03.2019	39174	Sags nr.: [...] – [adresse1] 1. Rate – Ophugning af 1522 m2 gulv	187.500	46.875	234.375
15.03.2019	39194	Sags nr.: [...], [adresse1] 2. Rate: Ophugning af 1522 m2 gulv	187.500	46.875	234.375
02.04.2019	39306	Sags nr.: [...], [adresse1] 3. Rate: Ophugning af 1522 m2 gulv	187.500	46.875	234.375
09.04.2019	39421	Sags nr.: [...], [adresse1] 4. Rate: Ophugning af 1522 m2 gulv	187.500	46.875	234.375
I alt			750.000	187.500	937.500

Fakturaerne er ifølge fremlagte overførselskvitteringer betalt ved bankoverførsel fra selskabets bankkonto i [finans1].

Selskabet har fremlagt tre billeder som dokumentation for arbejdet med opbankning af gulv, som [virksomhed3], ifølge det oplyste, har udført for selskabet. Af billeddokumentationen fremgår rå gulve og vægge i et større kontorlokale. Der er angivet samme sagsnummer på billederne, som fremgår af fakturaerne. Der er ikke angivet hvilket arbejde, der er udført.

Selskabet har fremlagt en udskrift af en forespørgsel på [virksomhed3]’s momsnummer. Udskriften viser, at [virksomhed3] på verifikationsdatoen den 15. marts 2019 var et momsregistreret selskab.

Desuden har selskabet fremlagt en udskrift af selskabets interne godkendelsesbilag. Det fremgår heraf, at to medarbejdere i selskabet har godkendt de bogførte posteringer.

Selskabet har endvidere fremlagt aconto-afregninger over for bygherren. Af aconto-afregningerne fremgår seks poster a 356.500 kr. med beskrivelsen ”Undergulve – Asfalt”. Hver af de seks poster vedrører 2.300 m2 til en enhedspris på 155 kr. Samlet beløber de seks poster sig til 2.139.000 kr. ekskl. moms. Selskabet har desuden fremlagt en aftaleseddel, hvoraf de direkte udgifter til underentreprisen fremgår. Den samlede underentreprise beløber sig til 1.646.627 kr. ekskl. moms. Heraf er 750.000 kr. ekskl. moms ”Udgift til UE”. Det fremgår af aftalesedlens sagsbeskrivelse, at der er tale om projekt [...] [adresse1], [by1]. I emnefeltet er det anført, at der er tale om en opgørelse af udført arbejde på 6. etage af [adresse2].

Følgende gør sig gældende vedrørende underleverandøren:

[virksomhed3] ApS , CVR-nr. [...1], blev stiftet den 3. september 2014og er opløst efter konkurs den 13. december 2022. [virksomhed3] var registreret under branchekode 532000 ”Andre post- og kurertjenester” og under bibranchekoderne 433200 ”Tømrer- og bygningssnedkervirksomhed”, 811000 ”Kombinerede serviceydelser” samt 467310 ”Engroshandel med træ, trælast og byggematerialer”. [virksomhed3]’s formål var at drive virksomhed inden for post og kurertjenester, samt enhver i forbindelse hermed stående virksomhed.

Det fremgår af CVR, at [virksomhed3] i den påklagede periode ikke har haft registrerede ansatte.

Selskabet har fremlagt fire fakturaer fra [virksomhed3]. Den på fakturaerne angivne fakturadato er sammenfaldende med bogføringsdatoen.

Af fakturaerne fremgår følgende tekst øverst ”!!! OBS OBS OBS !!! Der må KUN anføres reference i feltet ”tekst til modtager” og INTET andet”, men under bankoplysninger fremgår, at fakturanummeret bedes anført ved overførsel. Referencenumrene på de fire fakturaer afviger fra fakturanumrene. Af overførselskvitteringerne fra [finans1] fremgår, at der i forbindelse med overførslen af tre ud af fire ratebetalinger er oplyst fakturanummer i feltet ”tekst til modtager” og ikke referencenummer, som anvist på fakturaerne.

Af fakturaerne fremgår sagsnummer [...] – [adresse1], og at de vedrører ophugning af gulv. Fakturaerne indeholder ikke oplysninger om, hvem der har udført arbejdet eller lignende. Tre ud af fire fakturaer er anført med ”1 stk.” under antal og den sidste er anført med ”1 timer”. Sidstnævnte faktura specificerer desuden, at der er tale om fakturering for 1 times arbejde til en pris på 187.500 kr. ekskl. moms.

Skattestyrelsen har oplyst, at den på fakturaerne oplyste bankkonto tilhører betalingsplatformen [finans2] A/S, og at betalingerne på kontoen er videreført til udenlandske selskaber. Skattestyrelsen har konstateret, at [virksomhed3] ikke har afholdt driftsomkostninger eller købt arbejdskraft i udlandet. Skattestyrelsen har endvidere oplyst, at [virksomhed3] var momsregistreret, men ikke har angivet moms.

Ifølge Skattestyrelsens oplysninger er tre personer i sommeren 2020 dømt for hvidvask ved [by1] Byret, hvor en af de dømte har forklaret, at [virksomhed3] var et stråmandsselskab, som udstedte fiktive fakturaer uden at levere arbejdskraft, og hvis eneste aktivitet var at flytte penge til udlandet.

Det er Skattestyrelsens vurdering, at der er tale om fiktive fakturaer, der udelukkende er udstedt til brug for uretmæssigt moms- og skattefradrag.

Skattestyrelsens afgørelse

Skattestyrelsen har forhøjet selskabets momstilsvar med 187.500 kr. for perioden 1. marts 2019 til 30. april 2019. Forhøjelsen skyldes nægtelse af fradrag for købsmoms for udgifter til en underleverandør.

Som begrundelse for afgørelsen har Skattestyrelsen anført (uddrag):

”...1.4. Skattestyrelsens bemærkninger og begrundelse

Det er Skattestyrelsens opfattelse, at der ikke kan godkendes fradrag for den moms, der er pålagt fra underleverandøren [virksomhed3] ApS.

Der ses ikke at være en sammenhæng mellem udgiftens afholdelse og underleverandøren [virksomhed3] ApS, idet underleverandøren ikke har angivet moms, A-skat og AM-bidrag. Endvidere foreligger der ikke noget aftalegrundlag eller anden skriftlig kommunikation, der underbygger, at der rent faktisk har været en reel samhandel mellem de 2 selskaber.

I det tidsrum hvor underleverandøren, efter det oplyste, har udført arbejdet, har der ikke været nogle ansatte i [virksomhed3] ApS. Der ses heller ikke at være købt arbejdskraft i udlandet. Endvidere har [virksomhed3] ApS, i afgørelse af 1. oktober 2018 fra [...] (enhed i Skattestyrelsen), fået nægtet registrering for A-skat og AM-bidrag. Herefter må det konkluderes, at [virksomhed3] ApS hverken havde de tekniske, menneskelige eller økonomiske ressourcer der kræves, for at kunne levere ydelsen med opbankning af minimum 6.088 kvm asfaltgulv til 750.000,- kr. ekskl. moms.

På de 4 fakturaer som selskabet modtager fra [virksomhed3] ApS, er der anført en bankkonto som betalingsreference, der ikke tilhører [virksomhed3] ApS. Bankkonto en tilhører betalingsformidleren [finans2] A/S. Fra [finans2] A/S videreoverføres betalingen til udenlandske selskaber.

Sammenfattende er det Skattestyrelsens opfattelse, at de 4 fakturaer er fiktive, og der ikke er sket levering i overensstemmelse med de fremlagte ydelser.

Der kan således ikke godkendes momsfradrag for de 4 fakturaer – i alt 187.500 kr.

Selskabets momstilsvar vil blive forhøjet således:

Yderligere momstilsvar for afregningsperiode 1. marts – 31. marts 2019 93.750 kr.

Yderligere momstilsvar for afregningsperiode 1. april – 31. april 2019 93.750 kr.

I alt 187.500 kr.

1.5. Endelig afgørelse

Skattestyrelsens forslag fastholdes i sin helhed.

Det er fortsat opfattelsen, at de 4 fakturaer er fiktive, og der ikke er sket levering i overensstemmelse med de fremlagte ydelser.

I indsigelsen hæfter Advokat [person2] sig ved, at [virksomhed1] ApS har været i god tro omkring deres leverance fra [virksomhed3] ApS, og henviser til EU-Domstolens dom i C-324/11 – Gabor Toth, præmis 45 der fastslår, at der i relation til spørgsmålet om nægtelse af fradrag for købsmoms, ikke kan stilles krav om, at [virksomhed1] ApS skal undersøge, om der består et retsforhold mellem de arbejdstagere, som var beskæftiget på byggepladsen og [virksomhed3] ApS.

Til dette skal Skattestyrelsen (igen) henvise til Højesterets dom af 26. marts 2019, SKM 2019.231. HR, hvor det fremgår, ”at det er uden betydning om den, der ønsker fradrag, var i god tro med hensyn til leverancens eksistens.”

Tre personer er i sommeren 2020 dømt i [by1] Byret for overtrædelse af straffelovens § 290 a ved, under særligt skærpende omstændigheder at have overført [virksomhed3] ApS’ midler, der direkte eller indirekte var udbytte af en strafbar lovovertrædelse, til udlandet for at skjule eller tilsløre den ulovlige oprindelse (hvidvask).

Én af de dømte har forklaret, at selskabet var et stråmandsselskab, der udstedte falske eller fiktive fakturaer, og at selskabet ikke leverede nogen arbejdskraft, eller andre ydelser eller varer. Selskabets eneste aktivitet var at flytte penge til udlandet.

De almindelige skatteregler fastslår, at den som ønsker et fradrag, skal dokumentere dette. SKM 2009.325.ØLR skærper dette forhold, således at det ikke er nok at der foreligger fakturaer, når der kan rejses tvivl om fakturaernes realitet.

SKM 2019.332.ØLR fastslår, at såfremt der ikke godkendes fradrag for fakturaerne er udgangspunktet, at arbejdet er udført af selskabets egne ansatte.

Konklusionen er herefter, at [virksomhed3] ApS ikke har leveret de fakturerede ydelser, men at der er udstedt fakturaer, der skulle dække over den hvidvask, der er sket via selskabet...”

Skattestyrelsens udtalelse

Skattestyrelsen har i udtalelse af 19. maj 2022 anført:

”...Klagerens advokat anfører i klagen, at Skattestyrelsen har medtaget nye oplysninger på side 14 i afgørelsen, hvor der henvises til en dom i en straffesag mod de personer der stod bag [virksomhed3] ApS. Da forholdet ikke er nævnt tidligere, herunder i forslaget, er det i strid med partshøringsreglerne.

Til dette skal Skattestyrelsen udtale, at oplysningerne vedrørende [virksomhed3] ApS´ bagmænd er en uddybning af vores begrundelse, efter gennemgang af advokatens indsigelse, for at underbygge påstanden om fakturaernes manglende realitet. Da klageren ikke er part i sagen mod bagmændene, kan der ikke jf. offentlighedsloven gives aktindsigt i dommen. Oplysningen er derfor på ingen måder væsentlig, hvorfor der ikke er tale om en sagsbehandlingsfejl...”

Skattestyrelsen har i udtalelse af 28. juni 2024 anført følgende til Skatteankestyrelsens indstilling:

”Skattestyrelsen er enig i Skatteankestyrelsens forslag til afgørelse, som indstiller, at Skattestyrelsen i afgørelsen af 24. marts 2022 har været berettiget til at nægte fradrag for købsmoms på 187.500 kr. for perioden 1. marts 2019 – 30. april 2019 som følge af manglende dokumentation.

Skattestyrelsen er enig i, at klager ikke har løftet bevisbyrden for, at underleverandøren har leveret momspligtige ydelser til klager, der berettiger til fradrag efter momslovens § 37, stk. 1.

Skattestyrelsen fastholder, at Skattestyrelsens afslag på aktindsigt ikke kan føre til afgørelsens ugyldighed.

Faktiske forhold

Klager er et selskab, som er datterselskab af [virksomhed2] A/S. Klager er registreret under branchekode 431100 inden for nedrivning.

Klager har haft samhandel med underleverandør, [virksomhed3] A/S med cvr-nr. [...1]. [virksomhed3] A/S har udstedt fire fakturaer på i alt 937.500 kr. for opbankning af gulv, hvoraf købsmomsen udgør 187.500 kr., som Skattestyrelsen har nægtet.

Sagen er startet i Særlig Kontrol som følge af kontroloplysninger vedrørende fire fakturaer, som er udstedt af samhandelspartner, [virksomhed3] A/S.

Skattestyrelsen har forhøjet selskabets momstilsvar med i alt 187.500 kr.

Materielt

Momslovens § 37, stk. 1 og stk. 2, nr. 1 giver fradrag for omkostninger, som kan henføres til momspligtige aktiviteter. Faktura, som der ønskes fradrag for, skal opfylde kravene i dagældende momsbekendtgørelses § 58, stk. 1 (bekendtgørelse nr. 808 af 30. juni 2015).

Klager opfylder ikke kravene i § 58, stk. 1, nr. 5 og nr. 6, herunder kravene vedrørende omfanget og arten af de leverede ydelser, ligesom fakturaerne ikke er påtrykt datoangivelse for, hvornår levering af ydelserne er foretaget eller afsluttet. Fakturaerne er enslydende og indeholder alene en tekst med angivelse af, at ydelsen var ophugning af gulv.

Det lægges dermed til grund, at der i sagen foreligger unormale forhold som følge af, at der ikke foreligger fakturaer efter de forskriftsmæssige krav i henhold til den daværende bekendtgørelses § 58.

På baggrund heraf påhviler det derfor klageren en skærpet bevisbyrde for, at der er sket levering af ydelser, der relaterer sig til de omhandlende fakturaer, jf. SKM2023.213.ØLR. Det forhold, at klager har afregnet med [virksomhed3] A/S og fremvist billeddokumentation for ydelsen, dokumenterer ikke, at det er [virksomhed3] A/S, som har udført arbejde for klager.

Klager har ikke fremlagt dokumentation for eller på anden måde godtgjort, at arbejdet er udført af underleverandør [virksomhed3] A/S.

Underleverandøren, [virksomhed3] A/S, har ikke været registreret med ansatte, ikke indeholdt A-skat og AM-bidrag i den pågældende periode og ikke afregnet moms. Der kan hermed rejses tvivl om fakturaernes realitet, jf. SKM 2009.325.ØLR.

Bevisbyrden påhviler klager, da han ”betragtes som den nærmeste til at fremskaffe og dokumentere oplysninger, der kan begrunde en af ham ønsket retsstilling.” (U.2004.1516H).

Det forhold, at klager har fået afslag på aktindsigten kan dermed ikke føre til et andet resultat.

Samlet set har klager ikke løftet bevisbyrden for, at han har ret til fradrag for købsmoms på 187.500 kr. i henhold til momslovens § 37, stk. 1.”

Selskabets opfattelse

Selskabets repræsentant har fremsat påstand om, at forhøjelsen af selskabets momstilsvar skal nedsættes med 187.500 kr. for perioden 1. marts 2019 til 30. april 2019.

Som begrundelse for påstanden har repræsentanten anført (uddrag):

”...Ad formaliteten

Det kan oplyses, at Skattestyrelsen ikke har udleveret et eneste autentisk bilag, der understøtter Skattestyrelsens opfattelse. Oplysningerne i sagen baserer sig udelukkende på udsagn om [virksomhed3] ApS, som er afgivet af den pågældende sagsbehandler og som – så vidt ses – blot er en videregivelse af oplysninger, som den pågældende sagsbehandler har modtaget fra en anden afdeling i Skattestyrelsen. Således fremgår følgende af både forslaget og selve afgørelsen:

Skattestyrelsen har den 15. september 2020 modtaget meddelelse fra Særlig Kontrol i [by2], at [virksomhed1] har foretaget 4 overførsler til selskabet [virksomhed3] A/S. [virksomhed3] A/S er af Skattestyrelsen anset for fiktiv for så vidt angår fakturaer, der skal betales via en konto i [finans3] AB, Danmark

Med henblik på at få belyst hvad der forstås ved udsagnet ”[virksomhed3] A/S er af Skattestyrelsen anset for fiktiv for så vidt angår fakturaer, der skal betales via en konto i [finans3] AB, Danmark” samt for at få indsigt i og mulighed for at kontrollere grundlaget for dette udsagn, anmodede jeg den 3. november 2021 om aktindsigt, jf. bilag 2. Begæringen var formuleret således:

”Endvidere skal jeg anmode om aktindsigt i de dokumenter, der indgår i sagen angående selskabet [virksomhed3] A/S. Jeg bemærker, at min klient ikke har kendskab til de forhold om [virksomhed3] A/S, som Skattestyrelsen er i besiddelse af.”

Denne begæring blev, som det fremgår, afvist.

I en momssag, hvor afgørelsen beror på, at en medkontrahent skulle have begået momssvig, har EU-domstolen med henvisning til EU-charteret, artikel 4, pålagt de nationale myndigheder en skærpet kontradiktionsforpligtigelse.

Der henvises til C-189/18, Glencore Agriculture Hungary Kft, herunder navnlig præmis 36 og 50, der for det første fastslår, at det i en momssag er myndighederne, der har bevisbyrden for udsagnet om, at medkontrahenten har begået momssvig, og for det andet, at en sådan bevisbyrde forudsætter, at der gives skatteyderen indsigt i medkontrahentens sag. Der henvises endvidere til præmis 57-58, hvor det fastslås, at adgang til nyttige dokumenter fra leverandørens sag ikke kan erstattes ved indirekte at udlevere udvalgte oplysninger og yderligere, at hvis skattemyndighederne støtter deres sag mod skatteyderen på faktuelle oplysninger fra en straffesag mod medkontrahenten, skal skatteyderen have udleveret disse oplysninger. I præmis 52 fastslår EU-domstolen, at det ikke reparerer på forholdet, at materialet udleveres efterfølgende ved domstolene.

Det er derfor ikke foreneligt med de rettigheder, som [virksomhed1] skal tilsikres, jf. EU-domstolens praksis, at Skattesstyrelsen har nægtet [virksomhed1] indsigt i de forhold, der har ført til, at [virksomhed3] A/S af Skattestyrelsen er anset for fiktiv for så vidt angår fakturaer, der skal betales via en konto i [finans3] AB, Danmark.

Det bemærkes, at der i afgørelsen på side 14 er henvist til oplysninger fra en straffesag, som tilsyneladende er ført mod nogle af de personer, der stod bag [virksomhed3] ApS. Disse oplysninger er nye og var ikke medtaget i det forslag, der blev sendt i partshøring, hvilket i sig selv er i strid med partshøringsreglen. Oplysningerne er heller ikke blevet udleveret i forbindelse med den konkrete anmodning om aktindsigt.

På trods heraf kan det ud fra Skattestyrelsens begrundelse konstateres, at der de facto er indgået konkrete oplysninger i klagerens sag, som er tillagt betydning ved bedømmelse af sagen, men som klageren ikke har fået lov til at se.

Den praksis, som Skattestyrelsen anvender i sager som nærværende, hvor en kontrolafdeling i Skattestyrelsen vurderer (en subjektiv vurdering), at en medkontrahent har begået momssvig og herefter giver besked om, at alle der har indgået aftaler med den pågældende medkontrahent skal nægtes fradrag og pålægges hæftelse for A-skat m.v., uden at der gives dem indsigt i medkontrahentens forhold (bortset fra de små udpluk, som Skattestyrelsen eventuelt og ensidigt udvælger), og uden at det tillægges betydning, om skatteyderen har været i god tro, er hverken forenelig med almindelige forvaltningsprincipper, almindelige retsstatsprincipper eller med EU- domstolens klare praksis angående EU-charteret, artikel 4.

Selvom EU-charteret normalt kun gælder for EU-myndighederne, har EU-domstolen, jf. C- 189/18, Glencore Agriculture Hungary Kft fastslået, at det efter momssystemdirektivet er en betingelse for at nægte momsfradrag, at de nationale myndigheder iagttager EU-charteret, artikel 4, herunder om udlevering af akter fra medkontrahentens straffesag. Det er altså en betingelse for materielt at nægte momsfradrag som følge af medkontrahentens svig, at disse formelle regler iagttages.

Det gøres gældende, at der er tale manglende iagttagelse af grundlæggende kontradiktions- forpligtigelser, hvorfor manglerne skal medføre, at afgørelsen er ugyldig og derfor bør annulleres. Navnlig henvises til C-189/18, Glencore Agriculture Hungary Kft,, hvor EU-domstolen i præmis 52 fastslår, at det ikke reparerer på forholdet, at materialet udleveres efterfølgende ved domstolene.

Klageren gør dog også gældende, at afgørelsen lider af en formel mangel som følge af mangelfuld kontradiktion. Det følger af de almindelige partshøringsregler, jf. Skatteforvaltningslovens § 19 og Forvaltningslovens § 19, at en skatteyder skal have indsigt i alle akter og oplysninger, der indgår i sagen. Det har klageren ikke fået. Der henvises til det forhold, at der utvivlsomt er inddraget oplysninger i sagen, som ikke er udleveret klageren, jf. de nye oplysninger om en straffesag og vidneforklaringer herfra samt afslaget på aktindsigt.

Hvad er de faktuelle omstændigheder?

[virksomhed1] er en del af [virksomhed2] A/S. Koncernen havde i 2020 en samlet nettoomsætning på godt kr. 3 mia., og koncernen beskæftiger ca. 1.200 medarbejdere. Koncernens nedrivningsvirksomhed, der drives via datterselskabet [virksomhed1], beskæftiger ca. 140 medarbejdere, og nedrivnings- Virksomheden udgør derfor en mindre del af koncernens forretningsområder.

Koncernen deltager ikke i momssvig, og koncernen har ikke haft kendskab eller viden om de skattemæssige uregelmæssigheder i selskabet [virksomhed3] ApS, som Skattestyrelsen har henvist til. Samarbejdet med [virksomhed3] ApS har kun omfattet denne enkeltstående underentreprise, og klageren har hverken før eller siden entreret med [virksomhed3] ApS.

Klageren er ikke bekendt med, at [virksomhed3] ApS ikke skulle have haft ansatte i det tidsrum, hvor selskabet leverede mandskab til klageren. Det er ikke oplysninger, som er eller har været tilgængelige for klageren, og det kan klart afvises, at det mandskab, der forestod underentreprisen for [virksomhed3] ApS, skulle have været ansat i [virksomhed1].

På tilsvarende vis kan det afvises, at klageren burde have haft viden om disse uregelmæssigheder.

Jeg henviser navnlig til EU-Domstolens dom i C-324/11 – Gabor Toth, præmis 45, der fastslår, at der i relation til spørgsmålet om nægtelse af fradrag for købsmoms, ikke kan stilles krav om, at klageren skal undersøge, om der består et retsforhold mellem de arbejdstagere, som var beskæftiget på byggepladsen og [virksomhed3] ApS. Der er i øvrigt intet anført i Skattestyrelsens afgørelse om, hvad det er for objektive forhold, der gør, at [virksomhed1] burde være bekendt med uregelmæssighederne hos [virksomhed3] ApS. Tilsyneladende er det uden betydning, om klageren var i god tro.

Jeg kan oplyse, at aftalen med [virksomhed3] ApS er indgået med den person ([person3]), der var ejer af [virksomhed3] ApS, og som tegnede dette selskab. Aftalen med [virksomhed3] ApS blev på vegne af klageren indgået med projektchef [person4], der er ansat i [virksomhed1], men som hverken er en del af selskabets ledelse eller ejerkreds.

Jeg kan endvidere oplyse, at når der modtages en faktura fra en kreditor, der ikke er oprettet i [virksomhed1]s ERP-system, foretages der altid en kontrol af, om selskabet er aktivt, og om det er momsregistreret. En sådan kontrol er også foretaget i nærværende tilfælde, jf. vedlagte bilag 3. Derimod foretages der ikke en kontrol af, om et selskab er registeret for indeholdelse af A-skat og arbejdsmarkedsbidrag, da disse oplysninger ikke er offentligt tilgængelige.

Det er uforståeligt for klageren, at Skattemyndighederne, da de i 2018 afslog at lade [virksomhed3] ApS registrere for A-skat og AM-bidrag, ikke også traf afgørelse om afregistrering for moms. På SKATs hjemmeside er der adgang til at kontrollere, om en medkontrahent er momsregistreret, men ikke om en medkontrahent er registreret for A-skat m.v. Såfremt selskabet var blevet afregistreret for moms, ville dette være blevet konstateret i forbindelse med klagerens kontrol af medkontrahenten.

Det er oplyst, at de af [virksomhed3] A/S fremsendte fakturaer er blevet afregnet ved overførsel af fakturabeløbene til en konto, der ikke tilhørte [virksomhed3] A/S, men et andet selskab. Jeg kan hertil oplyse, at fakturabeløbene er overført til det kontonummer, som stod anført på fakturaerne, og at det må formodes, at denne konto derfor tilhører [virksomhed3] A/S. Jeg vedlægger som bilag 4.1-4.4 overførselskvitteringerne, idet bemærkes, at man ikke ved overførsel kan se, hvem der er ejer af modtagerkontoen. Ifølge afregningsbilagene fremstår modtageren dog som [virksomhed3] A/S.

Jeg vedhæfter endvidere som bilag 5[virksomhed1] interne godkendelsesbilag, hvoraf fremgår, at fakturaerne er godkendt af to personer hos [virksomhed1], nemlig både projektchef [person4] og projektleder [person5]. Jeg bemærker endvidere, at de af [virksomhed3] ApS udstedte fakturaer opfylder momslovens formkrav, jf. momsbekendtgørelsen § 58.

Som tidligere oplyst omfatter underentreprisen en konkret delopgave med opbrydning af asfalt i forbindelse med en større entreprise, som [virksomhed1] udførte for [...]. Aftalen med [virksomhed3] ApS er indgået på markedsmæssige vilkår, og der er ikke tale om, at [virksomhed1] har fået udført arbejdet billigere ved at benytte [virksomhed3] ApS, end hvis man havde ladet det udføre af en anden underentreprenør. Jeg kan oplyse, at den samlede underentreprise med opbrydning af asfaltgulvet er blevet afregnet over for bygherren ([virksomhed4]) med kr. 2.139.000 ex. moms, jf. bilag 6.1 (se a conto afregninger under punkt 1.4a på side 12, 16, 19, 22, 25 og 28), mens de direkte udgifter til underentreprisen udgjorde kr. 1.646.627 ex moms, jf. bilag 6.2.

Ad momsspørgsmålet og EU-domstolens praksis angående bevisbyrden

For så vidt angår betingelserne for nægtelse af fradrag for moms, har Skattestyrelsen henvist til EU-Domstolens praksis herom. Skattestyrelsens gengivelse heraf er ikke retvisende. Således skal følgende fremhæves.

EU-domstolen har for det første fastslået, at spørgsmålet om, hvorvidt et tidligere omsætnings-led har betalt moms til tatskassen eller ej, er uden betydning for den afgiftspligtiges ret til at fradrage momsen. Det skyldes, at der skal pålægges moms i alle fremstillings- og omsætningsled med fradrag af den moms, der har belastet de forskellige omkostningselementer. Der henvises til C-80/11 og C-142/11 (Mahageben kft og David), præmis 40 samt C-277/14 (PPUH Stehcemp), præmis 45.

EU-domstolen har for det andet fastslået, jf. C-81/11 og C-142/11 (Mahageben kft og David), præmis 44 og 45, at når en transaktion er gennemført, således som det fremgår af den tilknyttede faktura, og denne faktura opfylder formkravene i direktivet (momsbekendtgørelsen § 58), kan fradrag kun nægtes køberen på grundlag af den praksis, der følger af EU-Domstolens dom i C-439/04 og C-440/04 (Kittel og Recolta Recykling), præmis 56-61, og hvorefter det på grundlag af objektive forhold skal godtgøres, at køberen vidste eller burde have vidst, at transaktionen var led i svig begået af underleverandøren.

EU-domstolen har endvidere fastslået, at afgiftsmyndigheden ikke generelt kan kræve, at en køber, som ønsker fradrag, skal kontrollere sin medkontrahent for at sikre, at der ikke foreligger uregelmæssigheder eller svig. Momsfradragsretten kan således ikke gøres betinget af, at køber skal kontrollere, om medkontrahenten er afgiftspligtig, om denne råder over de pågældende goder og kan levere dem, eller om denne opfylder sin pligt til at angive og indbetale moms, jf. C142-/11, præmis 61-62. Der henvises endvidere til C-277/14 (PPUH Stehcemp sp. Mfl.), præmis 50-53, der fastslår, at det ikke kan kræves som betingelse for fradragsret, at den afgiftspligtige undersøger medkontrahentens identitet. Som anført ovenfor kan der ifølge EU- Domstolens praksis heller ikke generelt stilles krav om, at [virksomhed1] skulle have undersøgt, om der bestod et retsforhold mellem de arbejdstagere, som var beskæftiget på byggepladsen og [virksomhed3] ApS, jf. EU-Domstolens dom i C-324/11 – Gabor Toth, præmis 45.

EU-Domstolen har for det tredje fastslået, at det påhviler afgiftsmyndigheden i tilstrækkelig grad at godtgøre de objektive forhold, som gør det muligt at konkludere, at den afgiftspligtige, der nægtes fradrag, vidste eller burde have vidst, at transaktionen var led i svig begået af underleverandøren, jf. C-142/11, præmis 49-50, C-18/13 (Maks Pen), præmis 29 samt C-189/18 præmis (Glencore Agriculture Hungary Kft.), præmis 36

EU-Domstolen har for det fjerde fastslået, at nationale bevisbyrderegler ikke må begrænse EU- rettens effektive virkning og skal være i overensstemmelse med de rettigheder, der er sikret ved EU-charteret, jf. C-189/18 (Glencore Agriculture Hungary Kft.), præmis 36-37.

Det bestrides, at Skattestyrelsen i henhold til de anførte bevisbyrderegler har løftet bevisbyrden for, at leveringerne skulle have været fiktive.

Det bestrides endvidere, at det er godtgjort, at klageren skulle have været i ond tro med hensyn til den af medkontrahenten begåede momssvig...”

Selskabets repræsentant har den 19. august 2024 bemærket følgende til Skatteankestyrelsens indstilling og Skattestyrelsens udtalelse hertil:

”Der er i den forelæggende sag sket leverance af den afregnede ydelse, idet denne er afregnet over for tredjemand ([...]), jf. bilag 6.1.

Der er intet interessefællesskab mellem nogen hos [virksomhed1] og [virksomhed3] ApS, der kunne tilsige at foretage betaling for en ikke modtaget leverance.

Skattestyrelsen har endvidere nægtet aktindsigt i de hævdede forhold hos [virksomhed3].

Den skærpede bevisbyrde gælder ikke under disse omstændigheder.

Jeg henviser i øvrigt til det allerede anførte.”

Der har været afholdt møde mellem selskabets repræsentant og Skatteankestyrelsens sagsbehandler. Selskabets repræsentant gengav de i klagen fremsatte anbringender. Repræsentanten anførte herunder, at selskabet har betalt fakturaerne, som Skattestyrelsen har nægtet selskabet fradrag for, og at betalingen til underleverandøren fremgår af den fremlagte dokumentation. Repræsentanten bemærkede, at selskabet er en stor og aktiv virksomhed, der ikke indgår samarbejder med andre virksomheder, hvorfra der ikke leveres reelle ydelser. Repræsentanten henviste desuden til den øvrige fremlagte dokumentation, som ifølge repræsentanten dokumenterer fakturaernes realitet. Repræsentanten bemærkede desuden, at underleverandøren må have drevet både en angivet og en ikke-angivet forretning, og at selskabet har handlet med den del af underleverandørens forretning, der har udført et reelt arbejde, og som er oplyst til myndighederne.

Landsskatterettens afgørelse

Sagen angår, om det er med rette, at Skattestyrelsen har nægtet selskabet fradrag for købsmoms for udgifter afholdt til en underleverandør på i alt 187.500 kr. i perioden 1. marts 2019 til 30. april 2019. Nægtelsen skyldes, at Skattestyrelsen har anset selskabets fakturaer fra underleverandøren for at være fiktive.

Retsgrundlaget

Af momslovens § 37 fremgår (uddrag):

”Virksomheder registreret efter §§ 47, 49, 51 eller 51a kan ved opgørelsen af afgiftstilsvaret som indgående afgift, jf. § 56, stk. 3, fradrage afgiften efter denne lov for virksomhedens indkøb m.v. af varer og ydelser, der udelukkende anvendes til brug for virksomhedens leverancer, som ikke er fritaget for afgift efter § 13, herunder leverancer udført i udlandet, jf. dog stk. 6.

Stk. 2. Den fradragsberettigede afgift er

1) afgiften af varer og ydelser, der er leveret til virksomheden,

...”

Bestemmelsen i momslovens § 37 implementerer 6. direktivs artikel 17, nu momssystemdirektivets artikel 167 til 168 og artikel 178 til 179.

Af dagældende § 82 i momsbekendtgørelse nr. 808 af 30. juni 2015 fremgår:

”Registrerede virksomheder skal til dokumentation af den indgående afgift kunne fremlægge fakturaer, herunder forenklede fakturaer og afregningsbilag, eller enhedsdokumentets eksemplar 8 med eventuelle rettelsesmeddelelser m.v. fra SKAT eller fakturaer for erhvervelser fra andre EU-lande med anførelse af sælgerens og køberens registreringsnummer. ”

Momsbekendtgørelsens kapitel 12 indeholder en række fakturakrav. I bekendtgørelsens dagældende § 58, stk. 1, er fastsat de nærmere krav til fakturaens indhold:

”Med forbehold for de øvrige bestemmelser i dette kapitel skal en faktura, herunder afregningsbilag, jf. § 68 i denne bekendtgørelse, indeholde:

1) Udstedelsesdato (fakturadato).

2) Fortløbende nummer, der bygger på én eller flere serier, og som identificerer fakturaen.

3) Den registrerede virksomheds (sælgerens) registreringsnummer.

4) Den registrerede virksomheds og køberens navn og adresse.

5) Mængden og arten af de leverede varer eller omfanget og arten af de leverede ydelser.

6) Den dato, hvor levering af varerne eller ydelserne foretages eller afsluttes, eller hvor et afdragsbeløb betales, forudsat en sådan dato er fastsat og forskellig fra fakturaens udstedelsesdato.

7) Afgiftsgrundlaget, pris pr. enhed uden afgift, eventuelle prisnedslag, bonus og rabatter, hvis disse ikke er indregnet i prisen pr. enhed.

8) Gældende afgiftssats.

9) Det afgiftsbeløb, der skal betales.”

EF-domstolen har i sag C-152/02 (Terra Baubedarf-Handel GmbH) udtalt, jf. præmis 34, at fradraget som omhandlet i 6. direktivs artikel 17, stk. 2 (nu momssystemdirektivets artikel 168), skal ske for den afgiftsperiode, hvori de to betingelser i 6. direktivs artikel 18, stk. 2, 1. afsnit (nu momssystemdirektivets artikel 179), begge er opfyldt. Det vil sige, at der skal være foretaget levering af goder eller tjenesteydelser, og at den afgiftspligtige skal være i besiddelse af en faktura eller et dokument, der ifølge kriterier fastsat af den pågældende medlemsstat kan anses for et tilsvarende dokument.

Ved anmodning om fradrag i henhold til momslovens § 37 påhviler det selskabet at godtgøre, at betingelserne herfor er opfyldt.

Såfremt fakturaerne ikke opfylder de forskriftsmæssige krav om angivelse af ydelsernes art og omfang, foreligger der unormale forhold, hvorefter selskabet pålægges en skærpet bevisbyrde for, at der har foreligget et underleverandørforhold med heraf følgende fradragsret, jf. Østre Landsrets dom af 13. februar 2023, offentliggjort som SKM2023.213.ØLR.

Landsskatterettens begrundelse og resultat

Fakturaerne indeholder ikke de forskriftsmæssige oplysninger i dagældende momsbekendtgørelses § 58, stk. 1, nr. 5 og 6, herunder konkrete oplysninger om omfanget og arten af de leverede ydelser, ligesom fakturaerne ikke indeholder tilstrækkelige oplysninger om de udførte opgaver, og hvor og hvornår arbejdet er udført.

Der påhviler derfor selskabet en skærpet bevisbyrde for, at der er foretaget momspligtige leverancer i henhold til de fremlagte fakturaer.

De fremlagte interne godkendelsesbilag, aconto-afregningerne samt aftalesedlen mellem selskabet og bygherren med angivelse af den direkte udgift til [virksomhed3], har retten ikke tillagt vægt. Retten har herved henset til, at det fremlagte ikke dokumenterer, at ydelserne er leveret af [virksomhed3].

Selskabet har ikke fremlagt kopi af timesedler, samarbejdsaftale eller lignende, og har dermed ikke kunne redegøre for grundlaget for samarbejdet med [virksomhed3], jf. SKM2020.484.BR. Der foreligger endvidere ikke oplysninger om, hvem der har udført arbejdet.

[virksomhed3] har i den påklagede periode ikke været registreret med ansatte og har ikke indeholdt A-skat og AM-bidrag, jf. SKM2021.395.BR. Hertil kommer at [virksomhed3] ikke har afregnet moms, jf. SKM2024.101.BR, og er opløst efter konkurs.

Under disse omstændigheder finder retten, at selskabet ikke har løftet den skærpede bevisbyrde for, at betingelserne for fradrag i henhold til momslovens § 37 er opfyldt. Selskabet har således ikke dokumenteret, at der er foretaget momspligtige leverancer i henhold til de fremlagte fakturaer. Retten finder, at der samlet set er tale om så usædvanlige omstændigheder, at de fremlagte fakturaer ikke kan anses for at være reelle.

Det forhold, at fakturaerne er betalt ved elektroniske pengeoverførsler, udgør ikke i sig selv dokumentation for, at levering af ydelser har fundet sted, hvorfor dette ikke kan føre til et andet resultat, jf. SKM2023.213.ØLR.

Repræsentantens henvisning til EU-praksis og indehaverens gode tro, kan heller ikke føre til et andet resultat.

Formalitet

Retsgrundlag

Af forvaltningslovens § 19 fremgår (uddrag):

”Kan en part ikke antages at være bekendt med, at myndigheden er i besiddelse af bestemte oplysninger om en sags faktiske grundlag eller eksterne faglige vurderinger, må der ikke træffes afgørelse, før myndigheden har gjort parten bekendt med oplysningerne eller vurderingerne og givet denne lejlighed til at fremkomme med en udtalelse. Dette gælder dog kun, hvis oplysningerne eller vurderingerne er til ugunst for den pågældende part og er af væsentlig betydning for sagens afgørelse. Myndigheden kan fastsætte en frist for afgivelsen af den nævnte udtalelse...”

Landsskatterettens begrundelse og resultat

Selskabets repræsentant har anført, at Skattestyrelsens afgørelse skal annulleres som følge af ugyldighed, idet selskabet ikke har fået aktindsigt i materialet fra kontrolsagen mod [virksomhed3] samt at selskabet ikke er blevet hørt i dele af de oplysninger, som Skattestyrelsen har lagt vægt på i afgørelsen om nægtelse af fradrag for købsmoms mod selskabet.

Landsskatteretten finder, at de af repræsentanten anførte forhold ikke kan føre til afgørelsens ugyldighed. Retten har lagt vægt på, at bevisbyrden for at der er sket levering mod vederlag påhviler selskabet, og at selskabet med henvisning til ovenstående ikke har løftet denne. Hertil kommer, at selskabets mulighed for at gøre anbringender gældende og fremlægge dokumentation til støtte for påstanden om fradrag for købsmoms ikke har været forringet som følge af, at Skattestyrelsen ikke har imødekommet anmodningen om aktindsigt i kontrolsagen mod [virksomhed3], ligesom selskabet i øvrigt ikke har indbragt en klage over afslaget på aktindsigt i underleverandørens forhold.

Det forhold, at Skattestyrelsen ikke har hørt selskabet om oplysningen vedrørende [virksomhed3], der er fremkommet på baggrund af sagen ved [by1] Byret, kan heller ikke føre til afgørelsens ugyldighed. Retten har lagt vægt på, at oplysningen vedrørende [virksomhed3] ikke har haft konkret væsentlig betydning for sagens afgørelse, idet Skattestyrelsen allerede ved forslag til afgørelse har fremsendt fyldestgørende begrundelse for nægtelse af fradrag for købsmoms af udgifter til [virksomhed3]. Selskabet har således ikke kunne påvirke afgørelsen, uanset at selskabet var blevet hørt om dommen fra [by1] Byret.

Landsskatteretten finder herefter, at Skattestyrelsens afgørelse ikke lider af mangler, der kan føre til afgørelsens ugyldighed.

Landsskatteretten stadfæster Skattestyrelsens afgørelse.