Kendelse af 04-04-2024 - indlagt i TaxCons database den 03-05-2024

Journalnr. 22-0047631

Klagepunkt	Skattestyrelsens afgørelse	Klagerens opfattelse	Landsskatterettens afgørelse
1. januar – 31. december 2019
Efterbetaling af indeholdelsespligtig AM-bidrag	202.696 kr.	0 kr.	253.370 kr.
Efterbetaling af indeholdelsespligtig A-skat	1.282.052 kr.	0 kr.	1.602.565 kr.
1. januar – 30. juni 2020
Efterbetaling af indeholdelsespligtig AM-bidrag	38.000 kr.	0 kr.	47.500 kr.
Efterbetaling af indeholdelsespligtig A-skat	240.350 kr.	0 kr.	300.438 kr.
I alt	1.763.098 kr.		2.203.873 kr.

Faktiske oplysninger

[virksomhed1] ApS, herefter selskabet, er stiftet den 5. juni 2009 af [virksomhed2] ApS, CVR-nr. [...1]. [person1] og [person2] udgjorde direktionen i forening. Den 26. juni 2010 indtrådte [person3], og tidligere direktør [person1] udtrådte. I dag ejes selskabet af [virksomhed3] ApS, CVR-nr. [...2], som ejes af [person2] og [person3] i forening. Selskabet er registreret under branchekoden 412000 Opførelse af bygninger. Selskabets formål er at drive handel, investering, konsulentbistand, byggeri og entreprenørvirksomhed, opførelse samt udlejning af ejendomme.

Selskabet indgår sammen med [virksomhed3] ApS i sambeskatning med [virksomhed4] ApS, CVR-nr. [...3], som fungerer som administrationsselskab for de to selskaber.

Ifølge CVR-oplysninger har selskabet i den påklagede periode været registreret med følgende ansatte:

Periode	Antal ansatte	Årsværk
1. kvartal 2019	5-9	5-9
2. kvartal 2019	5-9	2-4
3. kvartal 2019	5-9	2-4
4. kvartal 2019	14	8-10
1. kvartal 2020	14	10

Selskabet blev momsregistreret den 5. maj 2009. Selskabet har i 2019 angivet moms kvartalsvist og månedsvist i 2020.

Selskabet har fremlagt momsafstemninger, saldobalancer og kontospecifikationer for perioderne 1. januar 2018 til 30. september 2019 og for 1. oktober 2019 til 30. juni 2020.

Ifølge selskabets saldobalancer er der for årene 2019 og 2020 bogført følgende udgifter til personale:

År

Lønudgifter

Skyldig A-skat (ifølge Skattestyrelsens oplysninger)

AM-bidrag

ATP-bidrag

01.10.2018 – 30.09.2019

(2019)

2.409.533,80

1.282.052

202.696

21.912,00

01.10.2019 – 30.06.2020*

(2020)

3.274.918,70

240.350

38.000

27.639,00

*Bemærk, at regnskabsperioden løber fra 1.10 – 30.09, men ovenstående periode er afgrænset til at omfatte den påklagede periode.

Selskabet har angivet lønudgifter i 2019 på 3.039.100 kr. og 4.651.307 kr. i 2020.

Af selskabets resultatopgørelser for den påklagede periode fremgår, at selskabet har haft en omsætning ekskl. moms i nedenstående perioder på:

Periode	Omsætning
01.10.18 – 30.09.19	58.117.758,12 kr.
01.10.19 – 30.06.20	36.211.421,63 kr.

Selskabet har angivet følgende moms for perioden 1. januar 2019 til 30. juni 2020:

Periode	Salgsmoms	Købsmoms	Tilsvar
2019
1. kvartal	3.766.455	2.507.404	1.259.051
2. kvartal	3.339.869	2.337.497	1.002.372
3. kvartal	3.624.062	2.302.265	1.321.797
4. kvartal	3.146.982	2.298.935	848.047
I ALT 2019	13.877.368	599.473	4.431.267
2020
Januar	479.890	599.473	- 98.039
Februar	893.365	520.711	372.654
Marts	1.221.876	681.892	539.984
April	1.084.703	476.135	608.568
Maj	1.135.584	488.253	647.331
Juni	1.089.597	796.078	293.519
I ALT 2020	5.905.015	3.562.542	2.364.017
I ALT	19.782.383	13.008.643	6.795.284

Selskabet har for perioden 1. januar 2019 – 30. juni 2020 gjort brug af underleverandører. Udgifterne ekskl. moms til underleverandørerne er bogført på bogføringskonto 1310 ”Direkte omkostninger m/moms” og 1350 ”Fremmed arbejde m/moms”.

Skattestyrelsen har foretaget kontrol af selskabet for perioden 1. januar 2018 til 30. juni 2020. Skattestyrelsen har i forbindelse med kontrol af selskabet anset udgifterne til fire af selskabets underleverandører for ikke at dække over reelle leverancer.

Skattestyrelsen har i stedet anset beløbene til de fire underleverandører for medgået til at dække over lønudgifter til en ukendt kreds af lønmodtagere. Skattestyrelsen har som følge heraf forhøjet selskabets indeholdelsespligtige A-skat og AM-bidrag med samlet 1.763.098 kr. for perioden 1. januar 2019 – 30. juni 2020. Forhøjelsen tager udgangspunkt i nedenstående fakturabeløb ekskl. moms fra underleverandørerne:

Underleverandør	Fakturanr.	Fakturadato	Beløb ekskl. moms	Moms	Beløb inkl. moms
[virksomhed5] ApS	39212	22-03-2019	287.500,00	71.875,00	359.375,00
[virksomhed5] ApS	39584	26-04-2019	350.200,00	87.550,00	437.750,00
[virksomhed5] ApS	39983	14-06-2019	420.800,00	105.200,00	526.000,00
[virksomhed6] ApS	10548	22-08-2019	480.200,00	120.050,00	600.250,00
[virksomhed6] ApS	11327	30-10-2019	505.000,00	126.250,00	631.250,00
[virksomhed7] ApS	2019083	19-11-2019	490.000,00	122.500,00	612.500,00
[virksomhed8] ApS	[virksomhed8]-00300	27-01-2020	475.000,00	118.750,00	593.750,00
		Total	3.008.700,00	752.175,00	3.760.875,00

Følgende forhold gør sig gældende for de nævnte underleverandører:

[virksomhed5] ApS, CVR-nr. [...4], herefter [virksomhed5], blev stiftet den 3. september 2014 af [person4]. [virksomhed5] har skiftet navn og direktører adskillige gange. Sidste direktør var [person5], som fratrådte stillingen, da konkursdekret over [virksomhed5] blev afsagt den 23. september 2019. [virksomhed5] blev endeligt opløst efter konkurs den 13. december 2022. [virksomhed5] var registreret under branchekode 532000 Andre post- og kurertjenester og med bibrancherne 433200 Tømrer- og bygningssnedkervirksomhed, 811000 Kombinerede serviceydelser og 467310 Engroshandel med træ, trælast og byggematerialer. [virksomhed5]’s formål var ”at drive virksomhed inden for post og kurertjenester, samt enhver i forbindelse hermed stående virksomhed”. Der var ingen registrerede ansatte i [virksomhed5].

Det fremgår af Skattestyrelsens oplysninger, at [virksomhed5] har været momsregistreret, men ikke har indberettet moms for 2019. For samme år har Erhvervsstyrelsen ikke modtaget regnskab, og det har ikke været muligt for Skattestyrelsen at komme i kontakt med [virksomhed5].

De tre fakturaer fra [virksomhed5] til selskabet udgør samlet 1.058.500 kr. inkl. moms, hvoraf momsen er på samlet 264.625 kr. Af fakturateksten på de tre fakturaer fremgår: ”Sags nr.: [adresse1]/[by1]” og ”Levering og montering af forskalling i henhold til aftale”. Endvidere fremgår teksten: ”!!! OBS OBS OBS !!! Der må KUN anføres reference i feltet ”tekst til modtager” og INTET andet”. På fakturaerne er 1 angivet under Antal. Der er ikke fremlagt nogen tilhørende aftale.

De fremlagte fakturaer vedrører alle håndværksydelser, men indeholder ikke nogen specifikation af, hvor mange og af hvem arbejdet er udført. Der er ikke angivet dato for udførslen af arbejdet. [virksomhed5]’s adresse ændres fra første til sidste levering. Selskabet har fremlagt fakturaen på totalentreprisen til bygherren samt vedlagt de medregnede fakturaer fra [virksomhed5] med billeder af forskallingerne. Billederne er dateret den 25. marts, 12. april og 7. juni 2019.

Fakturanr. 39212 med fakturadato 22. marts 2019 blev bogført med bilagsnr. 531 på konto 1310 ”Direkte omkostninger m/moms” med 287.500 kr. (ekskl. moms) den 22. marts 2019. Fakturaen blev betalt den 22. marts 2019 med samlet 359.375 kr. (inkl. moms) med teksten ”[adresse1] 39212”.

Fakturanr. 39584 med fakturadato 26. april 2019 blev bogført med bilagsnr. 665 på konto 1310 ”Direkte omkostninger m/moms” med 350.200 kr. den 26. april 2019. Fakturaen blev betalt den 7. maj 2019 med samlet 437.500 kr. (inkl. moms) med teksten ”[adresse1]”.

Fakturanr. 39983 med fakturadato 14. juni 2019 blev bogført med bilagsnr. 814 på konto 1310 ”Direkte omkostninger m/moms” med 420.800 kr. den 14. juni 2019. Fakturaen blev betalt den 14. juni 2019 med samlet 526.000 kr. (inkl. moms).

Ifølge Skattestyrelsens oplysninger er tre personer i sommeren 2020 dømt for hvidvask ved [by2] Byret, hvor en af de dømte har forklaret, at [virksomhed5] var et stråmandsselskab, som udstedte fiktive fakturaer uden at levere arbejdskraft, og hvis eneste aktivitet var at flytte penge til udlandet.

[virksomhed6] ApS, CVR-nr. [...5], herefter [virksomhed6], blev stiftet den 8. september 2015 af [virksomhed9] ApS. [virksomhed6] har haft mange udskiftninger af direktører og senest [person6], som fratrådte, da konkursdekretet blev afsagt den 19. september 2019. [virksomhed6] blev opløst efter konkurs den 18. juli 2022. [virksomhed6] var registreret under branchekode 821100 Kombinerede administrationsserviceydelser, samt bibrancherne 811000 Kombinerede serviceydelser, 466300 Engroshandel med maskiner til minedrift og bygge- og anlægsvirksomhed. [virksomhed6] blev stiftet med formålet ”at drive restaurant samt dermed beslægtet virksomhed”.

Det fremgår af Skattestyrelsens oplysninger, at [virksomhed6]:

”...

[virksomhed6] ApS har været momsregistreret men kun har angivet et mindre momsbeløb.

[virksomhed6] ApS har været registreret som arbejdsgiver, men har angivet A-Skat og AM-bidrag med 0 kr.

[virksomhed6] har ikke indsendt regnskab for 2019 til Erhvervsstyrelsen.

...”

Endvidere fremgår af Skattestyrelsens oplysninger, at [virksomhed6] ikke har reageret på Skattestyrelsens henvendelser.

[virksomhed6] har været registreret med ingen eller få registreret ansatte.

Selskabet har fremlagt to fakturaer fra [virksomhed6] på samlet 985.200 kr. ekskl. moms, hvor momsen er på samlet 246.300 kr. Af fakturateksterne fremgår, at fakturaerne vedrører ”[adresse1]/[by1]” og ”Levering og montering af forskalling iht. aftale”. På fakturaerne er 1 angivet under Antal. Der er ikke fremlagt nogen tilhørende aftale.

Fakturaerne vedrører håndværksydelser, men uden specifikation af, hvor mange og af hvem der har leveret ydelserne. Der er heller ikke angivet dato for udførslen. Selskabet har desuden fremlagt faktura på totalentreprise samt billeder taget den 26. juli og 7. november 2019 som dokumentation for, der er sket levering.

Fakturanr. 10548 med fakturadato 22. august 2019 blev bogført med bilagsnr. 1022 på konto 1350 ” Fremmed arbejde m/moms” med et beløb svarende 480.200 kr. (ekskl. moms) den 22. august 2019. Fakturaen blev betalt den 22. august 2019 med et beløb svarende 600.250,00 kr.

Fakturanr. 11327 med fakturadato 30. oktober 2019 blev bogført med bilagsnr. 35 på konto 1350 Fremmed arbejde m/moms” med 505.000 kr. den 30. oktober 2019. Fakturaen blev betalt den 30. oktober 2019 med et beløb svarende 631.250 kr. (inkl. moms).

Ifølge Skattestyrelsens oplysninger er tre personer i sommeren 2020 dømt for hvidvask ved [by2] Byret, hvor en af de dømte har forklaret, at [virksomhed6] var et stråmandsselskab, som udstedte fiktive fakturaer uden at levere arbejdskraft, og hvis eneste aktivitet var at flytte penge til udlandet.

[virksomhed8] ApS, CVR.nr. [...6], herefter [virksomhed8], blev stiftet den 1. oktober 2019 af [person7]. [virksomhed8] har haft flere direktører, hvor den sidste direktør [person8], fratrådte den 4. juni 2020, da konkursdekretet blev afsagt. [virksomhed8] blev opløst efter konkurs den 16. juli 2021. [virksomhed8] var registreret under branchekode 702200 ”Virksomhedsrådgivning og anden rådgivning om driftsledelse”, og med bibranchen 811000 Kombinerede serviceydelser. [virksomhed8]’s formål var at drive konsulentvirksomhed, personalerekruttering, servicevirksomhed samt hermed beslægtet virksomhed. Deres først registrerede formål var at drive handel og industri.

Det fremgår af Skattestyrelsens oplysninger, at [virksomhed8] har været moms- og arbejdsgiverregistreret, men ikke har angivet moms, A-skat eller AM-bidrag. Desuden har Skattestyrelsen ikke kunnet komme i kontakt med [virksomhed8].

Selskabet har fremlagt én faktura fra [virksomhed8] på 475.000 kr. (ekskl. moms), hvoraf moms er på 118.750 kr. Af fakturaen fremgår det under ”Varer”, at denne vedrører ”[adresse1]/[by1] – Levering og montering af forskalling/armering efter aftale”. Endvidere fremgår teksten: ”Overføres til [finans1] bank: Reg nr.: [...] – Konto [...30] - !!! HUSK KUN AT SKRIVE ORDRENUMMER PÅ BETALING!!!”. Derudover er angivet 1 under Antal. Der er desuden ikke angivet dato for udførslen.

Den fremlagte faktura vedrører håndværksydelser, men indeholder ikke nogen specifikation af hvor mange og af hvem arbejdet er udført. Selskabet har desuden fremlagt fakturaen på totalentreprisen til bygherren samt vedlagt den medregnede faktura fra [virksomhed8] med billeder af forskallingen. Billedet er dateret den 4. februar 2020.

Fakturanr. [virksomhed8]-00300 med fakturadato 27. januar 2020 blev bogført med bilagsnr. 385 på konto 1310 ”Direkte omkostninger m/moms” med 475.000 kr. (ekskl. moms) den 27. januar 2020. Fakturaen blev betalt den 28. januar 2020 med 593.750 kr. (inkl. moms).

Skattestyrelsen oplyser sammenfattende for de tre underleverandører:

”...

Fælles for virksomhederne [virksomhed5] ApS, [virksomhed6] ApS og [virksomhed8] ApS:

På fakturaerne udstedt til [virksomhed1] ApS er anført en bankkonto som betalingsreference, der ikke tilhører ovennævnte selskaber. Bankkontoen tilhører betalingsformidleren [finans2] A/S. Fra [finans2] A/S videreoverføres betalingen til udenlandske selskaber, bl.a. i Rumænien.

Selskaberne har ingen bankkonti i Danmark.

...”

Ifølge Skattestyrelsens oplysninger er tre personer i sommeren 2020 dømt for hvidvask ved [by2] Byret, hvor en af de dømte har forklaret, at [virksomhed8] var et stråmandsselskab, som udstedte fiktive fakturaer uden at levere arbejdskraft, og hvis eneste aktivitet var at flytte penge til udlandet.

[virksomhed7] ApS, CVR-nr. [...7], herefter [virksomhed7], blev stiftet den 3. februar 2017 under navnet [virksomhed10] ApS. [virksomhed7] har skiftet navn nogle gange og senest til [virksomhed11] ApS den 29. september 2020. Konkursdekret over [virksomhed7] blev afsagt den 27. januar 2021. [virksomhed7] blev erklæret konkurs den 21. december 2021. [virksomhed7] blev stiftet af [person9]. [virksomhed7] har skiftet ejere adskillige gange, men det var sidst ejet af [person10]. Selskabet blev oprettet under branchekoden 477890 ”Detailhandel med andre varer i.a.n. med det formål at drive virksomhed med salg af sexlegetøj via internettet samt enhver virksomhed i hermed stående forbindelse”. Senere er branchekoden 811000 ”Kombinerede serviceydelser” tilføjet og sidst 433200 ”Tømrer- og bygningssnedkervirksomhed” med formålet ”at drive virksomhed, hvor kvalitet og effektivitet er fukuspunkter.” Selskabet er desuden registreret med binavnene [virksomhed12] ApS og [virksomhed13] ApS.

Følgende fremgår om Skattestyrelsens kontrol af [virksomhed7]:

”...

Skattestyrelsen har gennemført kontrol af [virksomhed7] ApS ([virksomhed11] ApS) for perioden 1. juli 2019 til 31. marts 2020. Skattestyrelsen har i den forbindelse konstateret at selskabet har deltaget i kædesvig.

...

•	På intet tidspunkt har Skattestyrelsen modtaget underliggende dokumentation til de ud stedte fakturaer, hverken fra selskabet selv, eller som kontroloplysning fra gennemførte kontroller hos fakturamodtagerne.
•	selskabet svarer ikke på henvendelser fra Skattestyrelsen.
•	Umiddelbart efter beløb er indsat på selskabets bankkonto, bliver disse videreført.
•	Der er anvendt 3 forskellige pengeinstitutter på relativt kort tid og seneste konto er opsagt og saldo videreført til ny konto.
•	Der ses på selskabets bankkonto ingen transaktioner forbundet med almindelig virksomhedsdrift.
•	Selskabet har anvendt [virksomhed14] ApS. Uagtet dette er et bogføringsprogram, er der ikke ført et bogholderi, programmet er alene anvendt til udstedelse af fakturaer.
•	Selskabet har ikke angivet moms for 4. kvartal 2019, uagtet der er en væsentlig salgs moms i denne periode. 1. kvartal 2020 er angivet, men angivet salgsmoms er ikke tilnærmelsesvist retvisende jf. udstedte fakturaer.
•	Selskabet fakturerer arbejdskraft, men har ikke været arbejdsgiverregistreret

...”

Selskabet har fremlagt én faktura fra [virksomhed7] med fakturateksten ”MRK: [adresse1]/[by1]” og ”Levering og montering af forskelning/armering efter aftale”. Der er på fakturaen angivet 1,00 under Antal.

Den fremlagte faktura vedrører håndværksydelser, men indeholder ikke nogen specifikation af, hvor mange og af hvem arbejdet er udført. Der er heller ikke angivet dato for udførslen af arbejdet. Selskabet har desuden fremlagt fakturaen på totalentreprisen til bygherren samt vedlagt den medregnede faktura fra [virksomhed7] med billeder af forskallingen. Billedet er dateret den 5. oktober 2019.

Fakturanr. 2019083 med fakturadato 19. november 2019 blev bogført med bilagsnr. 169 på konto 1310 ”Direkte omkostninger m/moms” med 490.000 kr. (ekskl. moms) den 19. november 2019. Fakturaen blev betalt den 5. december 2019 med 612.500,00 (inkl. moms).

Fælles for aftaleforholdene med underleverandørerne er, at selskabet ikke har fremlagt samarbejdsaftaler, timesedler, korrespondance eller anden specifikation i tillæg til de fremlagte fakturaer og billeder af forskallingerne. Selskabet har oplyst, at ” Time/arbejdssedler bliver løbende makuleret jf. firmaets politik omkring persondataloven. Anpartshavere af selskabet har endvidere oplyst, at underbilag/tilbud forefindes ikke, da det som regel er noget, der bliver aftalt direkte på pladsen”.

Skattestyrelsens afgørelse

Skattestyrelsen har skønsmæssigt ansat manglende indeholdelse og hæftelse af selskabets AM-bidrag til 240.696 kr. og A-skat til 1.522.402 kr. for perioden 1. januar 2019 – 30. juni 2020.

Som begrundelse for sin afgørelse har Skattestyrelsen anført følgende (uddrag):

”...

Selskabet har fra 1. marts 2019 til og med januar 2020, fremlagt underleverandørfakturaer fra følgende underleverandører, som ikke kan godkendes af Skattestyrelsen:

•	[...4] [virksomhed5] A/S
•	[...5] [virksomhed6] ApS
•	[...6] [virksomhed8] ApS
•	[...7] [virksomhed7] ApS

Der er ikke godkendt fradrag for udgifter til underleverandører, idet det er vurderet at der er tale om stråmandsvirksomheder der ikke har haft de fornødne ressourcer til at levere det arbejde der er faktureret for. De ikke godkendte udgifter udgør henholdsvis 2.533.700 kr. i 2019 eksklusiv moms og 475.000 kr. eksklusiv moms i 2020.

Det er Skattestyrelsens opfattelse, at de ikke godkendte underleverandørfakturaer er falske eller fiktive og er bogført i selskabet for at dække over udgifter til sorte lønninger, idet selskabet, efter Skattestyrelsens opfattelse, ikke kan have leveret de fakturerede ydelser i 2019 og 2020 uden yderligere ansatte for ovenstående periode.

For yderligere beskrivelse henvises til sagsfremstillingens afsnit om moms punkt 1.4.

Skattestyrelsen har derfor opgjort en yderligere lønudgift i selskabet til en ukendt kreds af lønmodtagere, svarende til de ikke godkendte udgifter til underleverandører eksklusiv moms.

A-skat og AM-bidrag er beregnet af fakturasummerne eksklusiv moms, svarende til det beløb der er fratrukket i regnskabet. Momsbeløbet indgår ikke i den beregnede lønudgift, da momsbeløbet anses for anvendt til andre formål.

Yderligere lønudgifter i selskabet for 2019 og 2020 er opgjort til henholdsvis 2.533.700 kr. og 475.000 kr., i alt 3.008.700 kr.

Da selskabet har været forpligtet til at indeholde A-skat og AM-bidrag i den udbetalte løn uden at opfylde denne forpligtigelse, hæfter selskabet for betaling af den opgjorte A-skat og AM-bidrag

Efter Skattestyrelsens opfattelse, er vi berettiget til at foretage en skønsmæssig ansættelse af ikke angivet A-skat og AM-bidrag, da der i selskabets regnskab indgår fiktive eller falske bilag.

AM-bidrag er beregnet med 8 % af den opgjorte løn. A-skat er beregnet med 55 % af den opgjorte løn fratrukket beregnet AM-bidrag.

Ikke angivet A-skat og AM-bidrag heraf er beregnet således:

2019
Ikke godkendt fradrag for udgifter til underleverandører eksklusiv moms	2.533.700 kr.
AM-bidrag heraf 8 %	202.696 kr.
A-skat 55 % af 2.331.004 kr. (2.533.700 kr. -202.696 kr.)	1.282.052 kr.
2020
Ikke godkendt fradrag for udgifter til underleverandører eksklusiv moms	475.000 kr.
AM-bidrag heraf 8 %	38.000 kr.
A-skat 55 % af 2.331.004 kr. (475.000 kr. - 38.000 kr.)	240.350 kr.

I alt
A-skat af ikke godkendte underleverandørfakturaer 2019 og 2020	1.522.402 kr.
AM-bidrag af ikke godkendte underleverandørfakturaer 2019 og 2020	240.696 kr.
For lidt angivet A-skat og AM-bidrag i alt	1.763.098 kr.

...”

Skattestyrelsen har den 5. august 2022 kommet med følgende udtalelse til repræsentantens klage af 7. juni 2022:

”...

Svar på opfordringer fra advokat [person11]:

Opfordring nr. 1.

Skattestyrelsen har allerede med forslag af den 22. februar 2022 medsendt de fakturaer Skattestyrelsen mener skal tilsidesættes.

Opfordring nr. 2.

Stråmandsvirksomhed er en virksomhed, hvor ejer/direktør er det af navn og ikke af gavn og virksomheden er uden reelt indhold.

Skattestyrelsen agter ikke at komme nærmere ind på, hvorfor vi ikke tidligere har foretaget kontrol af de pågældende selskaber.

Opfordring nr. 3.

Skattestyrelsen vedlægger anonymiserede retsbogsudskrift og domme som ønsket.

Der udleveres ikke materiale fra eventuelle sager på underleverandører, idet [virksomhed1] ApS ikke er part i disse sager.

Skattestyrelsens påstand om, at [virksomhed1] ApS har haft ansat ”sort arbejdskraft” bygger på, at Skattestyrelsen har afdækket, at de enkelte underleverandører ikke har kunne levere arbejdskraften og [virksomhed1] ApS ikke har dokumenteret, hvem der så har levereret en eventuel påstået ydelse.

Dette følger af den retspraksis Skattestyrelsen har fremlagt i forslag og afgørelse.

Skattestyrelsen er ligeledes berettigede til, at fastslå denne arbejdskraft uden, at pege på hvilke enkeltpersoner der er tale om. Der er hermed tale om en ubekendt personkreds helt efter eksisterende retspraksis.

Opfordring nr. 4.

Skattestyrelsen agter ikke, at udlevere de ønskede oplysninger.

Begrundelsen er, at:

•	[virksomhed1] ApS er ikke part i underleverandørernes sager.
•	Der er tale om oplysninger om Skattestyrelsens processer og procedurer i forbindelse med sagsbehandling.
•	Det vil nødvendiggøre et uforholdsmæssigt stort ressourceforbrug.

Vores samlede bemærkninger til afsnittene ”Anbringender”, Momsmæssige ændringer, A-skat/am-bidrag samt afsluttende bemærkninger.

Det er stadig Skattestyrelsens opfattelse, at de foreliggende fakturaer ikke opfylder fakturakravene. Og der ses ikke, at være fremlagt materiale der underbygger fakturaernes troværdighed.

Skattestyrelsen har ikke på noget tidspunkt sået tvivl om, at [virksomhed1] ApS har udført arbejde for sine kunder. Skattestyrelsen har udelukkende afdækket og konkluderet, at det ikke har været de nævnte underleverandører der har udført dette arbejde.

At ydelserne er betalt er ikke relevant, idet det ikke dokumenterer ydelsernes levering.

Skattestyrelsen har ikke nægtet fradrag for de fiktive fakturaer fordi [virksomhed1] ApS vidste eller burde vide, at der forelå svindel hos underleverandørerne.

Det er uden betydning, hvorvidt [virksomhed1] ApS har været i god tro, hvilket fremgår af Højesteretsdom af 26. marts 2019, SKM 2019.231.HR.

Det er et ubestridt faktum, at Skattestyrelsen har sået tvivl om fakturaernes realitet. Østre Landsret har i dom fra 2009, SKM 2009.325.ØLR stadfæstet byrettens dom fra 2008, SKM 2008.721.BR, hvor i det netop fastslås, at hvis der kan rejses tvivl om fakturaernes realitet, påhviler der køberen af ydelserne en skærpet bevisbyrde for, at ydelserne er købt, betalt og leveret, som anført på fakturaerne.

Denne skærpede bevisbyrde er stadig ikke opfyldt.

Klagers sag kan ikke på nogen måde sammenlignes med SKM2021.625.BR.

Af den nævnte dom fremgår det, at:

•	”Der er således i dette forhold ikke umiddelbart konkrete omstændigheder, der rejser tvivl om fakturaernes realitet.” og ”Herefter finder retten ikke, at der er grund til at betvivle, at arbejdet er udført af underleverandøren”.
•	Det kan man netop betvivle ved [virksomhed1] ApS’ underleverandører.
•	Der er fremlagt underliggende bilagsdokumentation for mailkorrespondance samt rekvisitioner
•	2 ansatte hos den ene underleverandør har vidnet for klager.

Der kan desuden ikke drages paralleller, idet der ikke er tale om de samme underleverandører som [virksomhed1] ApS har. Derfor er de faktuelle forhold forskellige og dermed også den tvivl der kan sås om fakturaernes realitet.

Der er desuden talrige domme der ender med det modsatte resultat i tilsvarende sager. Så at en enkelt falder udenfor ændrer ikke på den praksis der foreligger på området.

Klager har forsøgt, at modbevise Skattestyrelsens henvisning til diverse domme. De fremlagte synspunkter medfører ikke, at Skattestyrelsen ændrer vores opfattelser og fortolkninger som de fremgår af sagsfremstillingen i sagen. Vi står fast på, at de oplysninger og fortolkninger vi har frembragt fra de enkelte domme er korrekte.

Klager har nævnt domme Skattestyrelsen ikke har henvist til.

Klager har fremlagt synspunkter fra adskillige domme som argument for, at der skal godkendes fradrag for de fratrukne fakturaer.

Skattestyrelsen agter ikke at gå yderligere ind i disse domme, idet vi mener at de i sagsfremstillingen af os fremlagte domme rigeligt begrunder at der ikke kan godkendes fradrag for de fiktive fakturaer.

Det kan undre, at klager ikke har kommenteret på SKM 2009.325.ØLR, der meget klart fastslår, at hvis der kan rejses tvivl om fakturaernes realitet, påhviler der køberen af ydelserne en skærpet bevisbyrde for, at ydelserne er købt, betalt og leveret, som anført på fakturaerne.

Modsat klager, mener Skattestyrelsen at vores afgørelse er fuldstændig i tråd med den EU-retlige praksis og det EU-retslige regelsæt samt det danske.

Med hensyn til A-skat og am-bidrag mener Skattestyrelsen ikke, at underleverandørerne har leveret nogen medarbejdere/vikarer til klager og at klager skulle hæfte for A-skat og am-bidrag for underleverandørernes ansatte. Vi fastslår netop, at der ikke er leveret den betalte ydelse (medarbejdere) fra underleverandørerne, men at klager selv har leveret arbejdskraften ved hjælp af egen ”sort” arbejdskraft.

I og med, at der ikke er godkendt fradrag for de fiktive fakturaer har det den konsekvens, at det må være klager selv der har afholdt udgifter til yderligere ansatte når det er ubestridt at arbejdet til klagers kunder må anses at være udført.

Da klager allerede har ansatte har der ikke været uklarhed om klagers indeholdelsespligt, således at klager kan fritages for hæftelsesansvar for den manglende indeholdelse af A-skat og am-bidrag.

Der kan i den forbindelse henvises til Østre Landsrets dom af 7. november 2016, der er offentliggjort i SKM2017.117.ØL.

Slutteligt vil Skattestyrelsen bemærke, at vi til fulde anser vores begrundelsespligt for opfyldt.

...”

Skattestyrelsen har den 2. august 2023 fremsendt følgende udtalelse til repræsentantens indlæg med opfordringer og bemærkninger af 30. august 2022:

”...

Der er, i brev af den 30. august 2023, i det store hele tale om en gentagelse af tidligere frembragte spørgsmål og påstande. Der skal derfor som udgangspunkt henvises til tidligere, af den 20. juni 2022, fremsendte udtalelse.

Indledning.

Det er stadig Skattestyrelsens opfattelse, at SKM2009.325 er sammenlignelig med denne sag, idet byretten og efterfølgende Højesteret udtaler, at ”Som af sagsøgte anført findes sagsøgeren efter de foreliggende omstændigheder i sagen, der rejser væsentlig tvivl om de omhandlede fakturaers realitet, at have en skærpet bevisbyrde for, at hun har købt og betalt for arbejde som anført i fakturaerne. Sagsøgeren findes ikke ved den skete bevisførelse at have løftet sin bevisbyrde.”. Det er nøjagtigt det samme i den aktuelle sag.

Selskabets repræsentant har anført, at det er Skattestyrelsen som skal dokumentere at der ikke har fundet en leverance sted og at denne dokumentation ikke foreligger fra Skattestyrelsens side.

Der er flere personer der har fået domme i tilståelsessager, hvor de har tilstået at selskaberne [virksomhed5] ApS, [virksomhed6] ApS samt [virksomhed8] var såkaldte stråmandsselskaber uden reelt indhold uden levering af ydelser. Skattestyrelsen er derfor af den opfattelse, at vi i den grad har dokumenteret at disse selskaber ikke har leveret den ydelse der fremgår af de udskrevne fakturaer og som er fratrukket hos kunderne. Såfremt selskabet stadig mener, at ydelsen er leveret er det op til selskabet at bevise hvilket firma der så har leveret ydelsen. De selskaber der har udskrevet fakturaerne er det i hvert fald ikke.

Fakturaen til [virksomhed7] ApS er lidt anderledes. Der foreligger ingen tilståelser i denne sag. Skat-testyrelsen har dog fremlagt så mange kritisable forhold hos dette selskab, at der i den grad kan sås tvivl om fakturaernes realitet. Derfor er det Skattestyrelsens opfattelse, at der herefter foreligger en skærpet bevisbyrde for kunden at dokumentere at den ydelse der fremgår af fakturaen er leveret af netop det selskab der fremgår af fakturaen.

Fradrag kan desuden ikke kun nægtes såfremt kunden vidste eller burde vide, at transaktionen var behæftet med momssvig. Det fremgår også af højesteretdom af 26. marts 2019, SKM 2019.231.HR fastslået, hvor det er fastslået at det er uden betydning om den der ønsker fradrag var i god tro med hensyn til leverancens eksistens.

Skattestyrelsen anerkender, at selskabet (kunden) har udført arbejdet for sine kunder. Det er dog Skattestyrelsens påstand, at selskabet har haft ansat sort arbejdskraft i sit eget selskab, men betalt fiktive fakturaer til fiktive selskaber, hvor pengene er kanaliseret tilbage til selskabet med den sorte arbejdskraft.

Opfordring 2.

Det skal bemærkes, at Skattestyrelsen ikke er i besiddelse af ”bilag 1” som der henvises til i den oprindelige klage af den 7. juni 2022.

Det er klagers opfattelse, at Skattestyrelsen ikke har besvaret det oprindelige spørgsmål som lød ”præcisere hvad Skattestyrelsen mener med stråmandsvirksomhed”. Idet Skattestyrelsen er kommet med vores umiddelbare definition herpå finder vi, at spørgsmålet er besvaret.

Skattestyrelsen vælger desuden, at fastholde vores holdning til at vi ikke agter, at komme nærmere ind på, hvorfor vi ikke tidligere har foretaget kontrol af de pågældende selskaber. Uden at gå nærmere ind i, hvorledes Skattestyrelsen planlægger og udføre vores kontrolindsats kan følgende dog oplyses. Det er ikke overraskende, at Skattestyrelsen selvfølgeligt ikke kan kontrollere alle virksomheder løbende og samtidigt. Men lige så snart Skattestyrelsen i forbindelse med kontrol af en virksomhed bliver opmærksom på en eller anden form for svig bliver dette håndteret så hurtigt som muligt inden for lovens rammer.

Opfordring 3.

Der er tale om flere hundreder af selskaber der har købt fiktive fakturaer uden reelt indhold af de nævnte selskaber. Så nej, [virksomhed1] ApS er ikke direkte nævnt.

Afhøringsrapporter og domme i straffesager har i den grad betydning for bedømmelsen af selskabets fradragsret, idet de tiltalte har lagt sig fladt ned og tilstået at der var tale om et fuldstændigt fiktivt setup uden reelt indhold. Det er korrekt, at en sigtet ikke skal tale sandt. Men der er ingen der har tvunget de sigtede til at tilstå alt hvad de er sigtet for.

Opfordring 4.

Skattestyrelsen skal henvise til vores svar af den 5. august 2023.

Vi skal dog tilføje, at det er tiltag i forhold til de aktuelle underleverandører Skattestyrelsen ikke kan oplyse om.

Opfordring 5.

Skattestyrelsen afviser, at underleverandøren har anvendt sort arbejdskraft og har aflønnet disse medarbejdere.

Men det har [virksomhed1] ApS til gengæld.

Ja, arbejdet er udført af [virksomhed1] ApS ApS’s egne ansatte overfor [virksomhed1] ApS ApS’ egne kunder. Ingen andre har været impliceret i dette arbejde.

Klager har fået en modydelse for betalingen ved at de får pengene kanaliseret tilbage på den ene eller anden hvis.

Opfordring 6.

Det er Skattestyrelsens opfattelse, at vi allerede i vores tidligere udtalelse har konkretiseret det ved henvisning til eksempelvis SKM2017.117.ØL. Der kunne i princippet også henvises til talrige øvrige domme og kendelser.

Det ligger implicit i den lovgivning der allerede er oplyst i tidligere udtalelse samt afgørelse, at såfremt den indeholdelsespligtige hæfter for den ej indeholdte A-skat og am-bidrag skal denne opgøres som henholdsvis 55 % og 8 %. Selve grundlaget herfor er opgjort som et skøn jf. opkræv-ningslovens § 5, stk. 2.

Efter Skattestyrelsens opfattelse er det ikke op til os at bevise, hvem der har arbejdet sort i selskabet. Det vil selvsagt i de fleste tilfælde også være meget svært.

Faktum er, at underleverandørerne ikke har udført arbejdet, men at selskabets egne ansatte har gjort det.

Ad yderligere bemærkninger

Repræsentanten fremhæver, at SKM2019.231 ikke kan anvendes til støtte for Skattestyrelsens synspunkter, idet det var ubestridt at de leasingaktiver, der foretages fradrag for slet ikke eksisterede.

Det er netop Skattestyrelsens opfattelse, at det er ubestridt at de aktuelle underleverandører slet ikke har eksisteret som reelle virksomheder.

Repræsentanten spørger, hvorvidt Skattestyrelsen mener, at klager ikke kan påberåbe sig SKM2021.625H, fordi afgørelsen ikke vedrører de samme underleverandører som i klagers sag.

Ja, det mener vi.

Det springende punkt er jo netop, hvorvidt der kan sås tvivl om fakturaernes realitet. I den forbindelse bliver der kigget på både fakturaerne, underleverandørerne og eventuelt domme mod eksempelvis ”bagmænd”.

Derfor er det en individuel vurdering i hver enkelt sag, hvorvidt der kan sås tvivl om fakturaernes realitet. Der kan ikke drages paralleller mellem sager der har forskelligt fakturaudseende og indhold, forskellige underleverandører og hvorvidt der har været domfældelse i underleverandørsager.

Skattestyrelsen har læst og vurderet de domme eller uddrag heraf som repræsentanten har fremlagt. Vi agter dog ikke, at kommentere på de enkelte domme. Det er dog stadig Skattestyrelsens vurdering, at disse domme ikke kan føre til en anden vurdering.

Denne udmelding i forhold til fremlagte domme er helt i overensstemmelse med eksempelvis LSR af 5. juni 2023, hvor Landsskatteretten skriver således:

”Det af repræsentanten anførte, herunder repræsentantens henvisninger til domme, kan endvidere ikke føre til en anden vurdering.”

Landsskatteretten går således heller ikke ind og uddyber, hvad der er relevant eller irrelevant i de enkelte domme. Men forholder sig udelukkende til, at de ikke kan medføre en anden vurdering.

Det skal dog siges, at det skinner i gennem at det springende punkt er, hvorvidt man kan sige at der er sket levering af netop den ydelse der fremgår af netop de fakturaer fra netop det/eller de selskaber.

Det er Skattestyrelsens opfattelse, at vi har bevist at de 3 af selskaberne ikke har leveret disse ydelser og for det sidste selskabs ([virksomhed7] ApS) vedkommende har sået tvivl om, hvorvidt de har leveret denne ydelse.

Skattestyrelsen har ikke yderligere bemærkninger til de i brev af den 30. august 2022 fremlagte oplysninger.

For god orden skyld skal det bemærkes, at Skattestyrelsen først mandag den 19. juni 2023 har fået forelagt brev af den 30. august 2022.

Hvis der kommer yderligere oplysninger fra klager, ønsker Skattestyrelsen at blive hørt i sagen igen, inden der træffes afgørelse i sagen.

...”

Skattestyrelsen er kommet med følgende udtalelse den 23. august 2023 til repræsentantens indlæg af 21. august 2023:

”...

Jeg har ikke yderligere bemærkninger end, hvad jeg allerede har fremført.

Dette er dog ikke ensbetydende med, at jeg er enig i repræsentantens seneste bemærkninger.

Det er min opfattelse, at Skattestyrelsen har fremlagt de oplysninger der er nødvendige for at der kan træffes afgørelse.

...”

Skattestyrelsen er kommet med følgende udtalelse den 5. oktober 2023 til Skatteankestyrelsens indstilling:

”...

I Skattestyrelsens udtalelse i den sammenholdte momssag med sagsnummer 22- 0047902 har Skattestyrelsen indstillet en stadfæstelse af den påklagede afgørelse vedrørende nægtelse af fradrag for købsmoms for fire underleverandører, da Skattestyrelsen ikke finder, at de omhandlede tjenesteydelser er blevet leveret til klager af de pågældende underleverandører.

Der er blandt andet henset til, at der ikke fremlagt underliggende dokumentation for leverancerne, herunder time- og arbejdssedler, samarbejdskontrakter, opgørelser eller andet bevis, for at de hævdede ydelser er leveret af de nævnte underleverandører. Eksempelvis i form af anden korrespondance med underleverandørerne, som omhandler stedet for, omfang og specifikation på de fakturerede opgaver, indsigelser om eventuelle mangler ved arbejdet m.v., som underleverandøren ifølge fakturakopierne skulle have udført.

Ligeledes er der henset til, at de fremlagte fakturakopier ikke indeholder tilstrækkelige angivelser af omfanget og arten af de leverede ydelser og efterlever således ikke indholdskravene i momsbekendtgørelsens § 58, stk. 1, nr. 5. De fremlagte fakturakopier har ligeledes ens fakturalayout og samme fakturatekst, hvilket ikke er foreneligt med, at der er tale om uafhængige selskaber.

Herudover henses der til, at de omhandlede underleverandører ikke har haft ansatte i den påklagede afgiftsperiode, og at underleverandørerne enten er ophørt eller konkurs eller opløst efter konkurs, samt at tre personer i forbindelse med, at de er dømt for hvidvask ved [by2] Byret, har forklaret, at underleverandørerne [virksomhed5] ApS, [virksomhed6] ApS og [virksomhed8] ApS var stråmandsselskaber, som udstedte fiktive fakturaer uden at levere arbejdskraft, og hvis eneste aktivitet var at flytte penge til udlandet.

Det er herefter fortsat Skattestyrelsens opfattelse, at klager har haft udgifter til løn til uregistreret arbejdskraft, som har udført de på fakturakopierne angivet tjenesteydelser, idet klager er blevet betalt for det fakturerede arbejde af sine kunder. Skattestyrelsen finder ikke, at klager har indberettet A-skat og arbejdsmarkedsbidrag herfor.

Klager er ansvarlig over for det offentlige for manglende betaling af A-skat og arbejdsmarkedsbidrag efter kildeskattelovens § 69, stk. 1 og arbejdsmarkedsbidragslovens § 7.

Idet klager har haft øvrigt ansat personale og på den baggrund har været klar over, at sin indeholdelsespligt af A-skat og arbejdsmarkedsbidrag, er der ikke grundlag for at anse, at der har foreligget en sådan uklarhed om klagers indeholdelsespligt. Klager har derved handlet forsømmeligt og hæfter derfor for manglende indeholdt Skattestyrelsen er en del af Skatteforvaltningen Side 3 / 3 A-skat og AM-bidrag, jf. kildeskattelovens § 69, stk. 1, og arbejdsmarkedsbidragslovens § 7. Der henvises til SKM2017.117.ØLR.

Klager hæfter således for manglende indeholdt A-skat og arbejdsmarkedsbidrag i henhold til fakturaerne fra de pågældende underleverandører i den påklagede periode. Skattestyrelsen har været berettiget til at fastsætte det skyldige beløb skønsmæssigt, jf. opkrævningslovens § 5, stk. 2.

Yderligere forhøjelse

Skattestyrelsen har i den påklagede afgørelse anvendt fakturaernes nettobeløb som beregningsgrundlag til at opgøre virksomhedens yderligere indeholdelsespligtige Askat og arbejdsmarkedsbidrag.

I Landsskatterettens afgørelse af 3. marts 2023 med sagsnr. 20-0074493 har Landsskatteretten anvendt fakturaernes bruttobeløb som beregningsgrundlag for indeholdelsespligten.

I afgørelsen udtalte Landsskatteretten, ”at den skønsmæssige opgørelse af beregningsgrundlaget for det indeholdelsespligtige beløb burde have taget udgangspunkt i de faktiske betalte fakturabeløb. Ved skønnet burde der således have været anvendt fakturaernes bruttobeløb, da det er den samlede udgift, som anses for anvendt til sort løn.”

Skattestyresen kan herefter tiltræde Skatteankestyrelsens indstilling om at forhøje efterbetalingen af virksomhedens indeholdelsespligtige A-skat og arbejdsmarkedsbidrag som følge af, at det er fakturaernes bruttobeløb, der bliver anvendt som beregningsgrundlag for det indeholdelsespligtige beløb.

...”

Selskabets opfattelse

Selskabets repræsentant har fremsat påstand om, at Skattestyrelsens ændringer af AM-bidrag og A-skat for indkomstårene 2019 og 2020 skal tilbageføres til det selvangivne.

Til støtte for sin påstand har selskabet den 7. juni 2022 anført følgende (uddrag):

”...

III INDLEDENDE BEMÆRKNINGER OG OPFORDRINGER:

Det bemærkes for god ordens skyld, at det er hele Skattestyrelsens afgørelse inkl. samtlige korrektioner m.v. for samtlige år, der ved denne klage indbringes for Landsskatteretten, jf. opgørelsen foretaget af Skattestyrelsen jf. Bilag 1 side 1 og side 2.

Dette præciseres da Skattestyrelsen nogle steder angiver indkomståret som 2018/2019 men alene ved Skattestyrelsens ændringer jf. bilag 1, side 1 og 2 anfører 2019 og 2020 som relevante.

Det bemærkes endvidere at Skattestyrelsen jf. bilag 1 ikke har anført noget i forhold til de faktiske omstændigheder omkring selskabets drift, herunder hvilke opgaver m.v. selskabet udøver og væsentligt, hvor opgaver disse udføres. Dette må antages at være en væsentlig forudsætning for at der kan træffes en forsvarlig afgørelse, hvorfor det kan undre at dette slet ikke er behandlet af Skattestyrelsen.

I forbindelse med Skattestyrelsen høringssvar opfordres (1) Skattestyrelsen til at fremlægge de fakturaer som Skattestyrelsen mener der skal tilsidesættes, i det aldrig er blevet er fremlagt af Skattestyrelsen.

Skattestyrelsen opfordres (2) endvidere til at præcisere, hvad Skattestyrelsen mener med ”stråmandsvirksomhed” jf. Bilag 1, side 2, herunder at oplyse, hvorfor Skattestyrelsen ikke tidligere har foretaget kontrol af de pågældende selskaber?

Indledningsvis fastholdes det at klager har indgået et reelt samarbejdsforhold med de pågældende underleverandører og at bevisbyrden for at klager har medvirket til svig m.v. påhviler Skattestyrelsen.

Selskabet har tilknytte en statsautoriseret revisor som reviderer selskabets årsrapport.

Af sagens bilag 1 fremgår en lang række helt udokumenterede oplysninger, herunder bl.a. at en underleverandør er beskæftiget i flere brancher, at underleverandøren ikke svarer på Skattestyrelsens henvendelser, at underleverandøren generelt ikke har specificeret fakturaer korrekt, at underleverandøren viderefører penge straks de sættes ind på underleverandørens bankkonto og, at underleverandøren ikke har angivet moms osv.

Der er tale om oplysninger som alene Skattestyrelsen som kontrolmyndighed kender til.

Klager har aldrig haft adgang til disse oplysninger. Det kan i øvrigt undre at Skattestyrelsen tilsyneladende i årevis lader underleverandørerne slippe afsted med ikke at angive moms uden at Skattestyrelsen griber ind. Dette har Skattestyrelsen været nærmest til og sagen mod klager kunne således have været undgået, hvis Skattestyrelsen havde gjort sit arbejde i forhold til de underleverandører, som tilsyneladende har besveget Skattestyrelsen.

Uanset ovenstående har de pågældende underleverandører udført arbejde for klager tilsyneladende via underleverandører. At påstå at klager har haft ansat medarbejdere som er aflønnet ”sort” er utilstedeligt allerede fordi dette er udokumenteret og usandt.

Endvidere er der i Skattestyrelsens afgørelse tale om henvisninger til udtalelser fra tilsyneladende dømte personer, som heller ikke er dokumenterede overhovedet. Skattestyrelsen opfordres (3) til at fremlægge skriftlig dokumentation for samtlige de synspunkter der anvendes i forhold til klager og til skade for klager, således at gætterier kan udgå af sagen i forbindelse med Landsskatterettens behandling af sagen.

Skattestyrelsen opfordres herunder bl.a. til at dokumentere påberåbte retsbogsudskrifter m.v., at der er videreført penge til klager jf. Skattestyrelsens antydning jf. bilag 1, side 9 nederst samt påstanden om at klager har aflønnet medarbejdere ”sort”, herunder hvilke medarbejdere der er tale om?

Alt sammen gratis for Skattestyrelsen at gætte på og hævde, men helt igennem i strid med almindelige retsprincipper om partshøring, begrundelse og saglig sagsbehandling. Henset til at sagens slet ikke er oplyst eller tilstrækkelig dokumenteret gøres det gældende at begrundelseskravene samt kravene om saglig og tilstrækkelig sagsoplysning er tilsidesat og at dette skal medføre at afgørelsen jf. bilag 1 er ugyldigt foretaget.

Skattestyrelsen opfordres (4) endvidere til at fremlægge dokumentation for, hvilke tiltag Skattestyrelsen har gjort i forhold til underleverandørerne, herunder hvilke specificerede beløb Skattestyrelsen har anmeldt i eksempelvis konkursboer i forhold til relevante underleverandører samt hvornår Skattestyrelsen modtog oplysninger om underleverandørerne samt hvornår Skattestyrelsen påbegyndte kontrollen af underleverandørerne.

Besvarelsen af ovennævnte opfordringer er relevant for sagens afgørelse, allerede fordi Skattestyrelsen ønsker at lade klager dække det tilsyneladende tab, som alene Skattestyrelsen i vidt omfang kunne have undgået. Herudover er der ikke adgang til at klager skal dække formodede tab, blot fordi underleverandører tilsyneladende har svindlet.

Der henvises i øvrigt til nedenstående forhold.

IV FAKTISKE OMSTÆNDIGHEDER:

Klager er stiftet i 2005. Selskabets formål er at drive handel, investering, konsulentbistand, byggeri og entreprenørvirksomhed, opførelse samt udlejning af ejendomme. Der henvises til Erhvervsstyrelsens resumeudskrift vedr. klager, som fremlægges som bilag 2.

Selskabets hovedkompetence er bl.a. støbning/armering af store fundamenter. I forbindelse med en stor entreprise på [adresse1] i [by1] har klager indgået underentrepriseaftale med selskabet [virksomhed15] A/S, CVR-nr. [...8], som bl.a. har til formål at opføre bygninger. [virksomhed15] havde i 2021 en bruttofortjeneste på ca. 54 millioner. [virksomhed15] har bl.a. stået for opførelsen af dele af [adresse1] i [by1], se hertil: https://[...dk]. I forbindelse med byggeriet har [virksomhed15] A/S stiftet et selskab pr. byggefelt som herefter faktureres af klager for ydelserne.

Resumeudskrift for [virksomhed15] A/S fremlægges som bilag 3.

I perioden 2019/2020 støbte klager således fundamenterne til en række af bygningerne på [adresse1] på de forskellige byggefelter. Til belysning af hvilket arbejde klager udfører fremlægges et overordnet foto af et af de fundamenter som klager har støbt på [adresse1] (bilag 4).

I forhold til nærværende sag, er det alene selve støbningen af fundamentet inkl. armeringerne, som klager selv har udført, hvorimod klager ikke har udført forskallingerne (træværket) på selve fundamentet. Til disse opgaver benyttede klager underleverandører, herunder de underleverandører, som Skattestyrelsen ikke mener har udført arbejde for klager. Til belysning af de konkrete forskallingsopgaver, som underleverandørerne har udført for klager fremlægges bilag 5 – 11.

Bilagene er systematiseret således, at klagers faktura for det udførte arbejde til ”byggefeltseskabet” fremgår først, herefter fremgår underleverandørens fakturaer til klager og dernæst et konkret billede taget af klagers direktør i forbindelse med aflevering/færdiggørelsen af det konkrete arbejde til [virksomhed15] A/S selskab.

Det fremgår udtrykkeligt, at der er tale om udførelse af arbejde på [adresse1] i [by1], samt at der i forhold til underleverandørernes fakturaer er tale om montering og levering af forskallingsarbejde. Såvel af fakturaen til klagers kunde samt af fakturaen fra underleverandøren kan det udførte arbejde individualiseres. Der er således en direkte sammenhæng mellem dokumentationen i de enkelte bilag 5 - 11.

...

VI ANBRINGENDER:

Klager har altid været afhængig af underleverandører bl.a. til udførelse af forskalling jf. bilag 4 – 11. Derfor er det helt naturligt, at klager har anvendt underleverandører og har haft udgifter hertil.

Nærværende sag angår samme byggeplads, hvor klager har støbt en række fundamenter ligesom alt forskallingsarbejdet er udført af underleverandørerne på samme byggeplads på forskellige tidspunkter. Der er i sagen derfor ikke tvivl om hverken arbejdssted, periode eller hvilket arbejde der udføres jf. bilag 5 - 11. Skattestyrelsen har således ikke ret i, at disse faktiske forhold ikke kan udledes af fakturaerne m.v.

Arbejdet udføres på pladsen under fast instruktion og tilrettelæggelse af klager på samme måde, som vikarer udfører arbejde for eksempelvis [region1] hospitaler. Dog leveres forskallingsbrædderne, værktøj m.v. af underleverandørerne, hvorfor der er tale om et reelt entrepriseforhold.

Skattestyrelsens synspunkter er i forhold til vikarmodellen/entreprisemodellen uholdbar og har helt uoverskuelige konsekvenser for såvel staten m.v. som for private. Tankegangen er da tillige i strid med national og EU-retlig-regulering.

Det fremgår af momslovens § 37, stk. 1 samt § 37, stk. 2, nr. 1, at såfremt en ydelse er leveret til en virksomhed, og ydelsen udelukkende er blevet anvendt til virksomhedens leverancer, så kan momsen på ydelsen trækkes fra.

De fra underleverandørerne fakturerede ydelser i form af levering og montering af forskallingsbrædder, er utvivlsomt blevet leveret til klager, da klager ikke udførte denne type arbejde på de relevante byggefelter og herudover umuligt kunne have haft den omsætning som klager har haft, såfremt der ikke var gjort brug af underleverandører.

Derudover er ydelserne betalt, og de er endda betalt via bankoverførsel, hvorfor Skattestyrelsen har dokumentation for betalingen. Skattestyrelsen har modtaget bogføringsmateriale, kontoudtog m.v. fra klager og har intet sted kunne finde regnskabsmæssige uoverensstemmelser i forhold til afregning m.v. af underleverandører og betalinger fra kunden.

Det gælder for de modtagne fakturaer, at underleverandørens navn, CVR-nr., adresse og e-mailadresser fremgår. Endvidere anføres klagers adresse med CVR-nr. Fakturaerne er daterede og nummererede og der er anført et bankkontonr. til indbetaling, hvortil klager har betalt via bankoverførsel. Der foreligger – naturligvis - heller ingen tilbageførsler af beløb fra underleverandørerne til klager.

Den ydelse der leveres, er anført på fakturaen (levering og montering af forskalling) samt stedet for byggepladsen ([adresse1] [by1]), er tillige anført. Den aftalte samlede pris for opgaven er anført på fakturaen og der er beregnet moms efter gældende regler og betalings-betingelserne er anført. Der er altså tale om helt sædvanlige fakturaer i erhvervsforhold, som i det hele opfylder kravene til, at parterne kan identificere den ydelse der er blevet leveret.

Tilsvarende fakturerer klager sin kunde (Bilag 5-11) løbende vedrørende arbejdet udført på byggepladsen i [by1]. Det er indlysende, at der faktisk er leveret en ydelse fra den pågældende underleverandør til klager til brug for klagers virksomhed, hvilket er betingelsen for ret til momsfradrag.

De underentreprenører klager har entreret med, har efter klagers vidende, været lovligt registreret og aktive på de tidspunkter, hvor de har udført arbejde for klager og hvor klager har betalt fakturaer fra dem. Det er på den baggrund umuligt at se, hvordan klager skulle kunne forudse eller være vidende om, at de tilsyneladende ikke afregnede moms m.v.

Klager er ikke ansvarlig for og hæfter ikke for, at en underleverandør tilsyneladende ikke har afregnet A-skat for de af underleverandøren hyrede medarbejdere. Underleverandørernes medarbejderne står ikke i tjenesteforhold med klager og der er ikke hjemmel til at videreføre det skattekrav, som Skattestyrelsen tilsyneladende har mod underleverandøren til klager.

Klager indestår, jf. gældende ret ikke for en underleverandørs betalingsforpligtelser i forhold til Skattestyrelsen – og Skattestyrelsen har tilsyneladende udvist en betydelig grad af egen skyld ved ikke at kontrollere de pågældende selskaber løbende. Således har flere af selskaberne været i drift i flere år inden der afsiges konkursdekret over selskaberne. Havde Skatte-styrelsen varetaget de opgaver,

Skattestyrelsen skal varetage, på baggrund af de oplysninger som alene Skattestyrelsen og ikke klager har adgang til, var nærværende sag aldrig opstået.

Klager kan ej heller holdes ansvarlig, hvis underleverandørerne ikke har angivet løn m.v. vedrørende ansatte eller for at Skattestyrelsen ikke har haft succes med at indkalde regnskabsmateriale hos disse. Det er ikke klagers skyld, at underleverandørerne tilsyneladende ikke angiver og betaler moms, A-skat m.v.

Alle underleverandørerne er danske selskaber, som for klager har fremstået som troværdige momsregistrerede selskaber, som har leveret de ydelser, klager har bestilt og betalt for i samarbejdsperioden, hvilket understreger, at klager ikke har haft eller skulle have haft mistanke om deres manglede indberetning og momsangivelse eller i øvrigt rod i deres forhold.

Skattestyrelsen baserer alene sin afgørelse på kritisable forhold hos underleverandørerne – ikke hos klager. Dermed har Skattestyrelsen ikke på et objektivt grundlag godtgjort forhold hos klagers virksomhed, som kan godtgøre, at ydelserne ikke er blevet leveret.

Skattestyrelsen har sat spørgsmålstegn ved underleverandørens evne til at levere ydelsen, men har ikke godtgjort, at ydelsen ikke faktisk er blevet leveret og der er ikke forhold hos klager som tyder på, at klager ikke har fået leveret den ydelse klager har betalt for. At underleverandøren efter det nu oplyste ikke har udgifter til personale eller anden underleverandør eller eventuelt har aflønnet deres personale sort uden indeholdelse af A-skat m.v. godtgør ikke, at ydelsen ikke er leveret af denne til klager eller at klager var vidende om dette. Der henvises tværtimod til bilag 4 – 11.

Klagers regnskabstal m.v. viser endvidere, at ydelserne faktisk er blevet leveret og viderefaktureret til klagers kunde. I dette tilfælde kan Skattestyrelsen kun nægte fradrag som følge af, at Skattestyrelsen kan dokumentere, at klager har været vidende om svig hos underleverandøren, eller såfremt klager burde have vidst det.

Sådan viden eller burde viden har Skattestyrelsen på ingen måde dokumenteret, hvilket heller ikke vil være muligt, allerede fordi der ikke foreligger svig hos klager. Skattestyrelsen kan ikke undlade at foretage denne vurdering, blot fordi underleverandørens forhold er kritisable, eller fordi Skattestyrelsen ikke kan få kontakt til underleverandørerne, når det ikke er godtgjort på et objektivt grundlag, at ydelsen ikke faktisk er blevet leveret. Samtlige de oplysninger, som Skattestyrelsen baserer sin afgørelse på, er udtryk for efterrationaliseringer og gætterier og er ikke baseret på konkrete beviser i forhold til klager.

At klager på ingen måde har været vidende om eventuel svig hos underleverandørerne understreges af, at klager har opfyldt sin undersøgelsespligt.

Det fremgår af EU-Domstolens praksis, at klager er forpligtet til at udvise almindelig agtpågivenhed i forbindelse med indgåelsen af aftaler med en underleverandør. Det kræves i den forbindelse ikke, at klager undersøger, om underleverandøren faktisk er i stand til at levere ydelsen, har fejl i årsregnskaber m.v. Leverer underleverandøren ikke ydelsen vil underleverandøren ikke blive anvendt af klager længere. Klager har opfyldt sin undersøgelsesforpligtelse i og med, at alle underleverandørernes CVR-numre er korrekte, og de alle er momsregistrerede.

...

Ændring vedrørende A-skat og AM-bidrag

Til støtte for den nedlagte påstand omkring ændringerne omkring A-skat og AM-bidrag, gøres det, jf. ovenstående gennemgang og argumentation indledningsvis gældende at der er tale om reelle leverancer til klagers virksomhed og at fakturaerne ikke er fiktive (bilag 4 – 11). Der henvises i øvrigt til sagsfremstillingen og argumentationen ovenfor.

Klager har ubestridt ikke udbetalt beløb til andre end de nævnte underleverandører og dette er sket efter modtagelse af faktura og via bankoverførsel til det kontonummer, der var anført på fakturaen. Det er således ubestridt, at klager ikke har udbetalt beløb til underleverandørnes medarbejdere. Klager er ikke indeholdelsespligtig, jf. Kildeskattelovens § 46, jf. § 43 idet de pågældende medarbejdere, som er udlejet af og ansat hos underentreprenører ikke står i tjenesteforhold med klager. De er vikarer.

De forhold, som Skattestyrelsen lægger til grund for ændringen, er alle forhold, som klager ikke kan eller burde være bekendt med og som Skattestyrelsen da også først får kendskab til efter kontrol af de pågældende underleverandørers registreringer og indberetninger og straffesager mod disse m.v.

Klager kan således på ingen måde være bekendt med om de pågældende underleverandører har haft de medarbejdere ansat eller har angivet lønninger osv., eller om de ikke har afholdt udgifter i deres virksomhed – alt sammen oplysninger som Skattestyrelsen har fået via selskabernes registreringer, bankkonti m.v. Oplysninger som jo slet ikke er tilgængelige for klager.

Skattestyrelsen anser på baggrund af de indhentede ikke-offentligt tilgængelige oplysninger om underleverandørerne, uden nogen former for konkrete beviser mod klager, at de af klager via bankoverførsel til underleverandørerne betalte fakturaer er fiktive og i stedet betaling af sort løn til en række ikke identificerede personer. Dette selvom Skattestyrelsen ikke ved, hvem medarbejderne er og hvor mange der har udført arbejdet. Skattestyrelsens ændringer er ba- seret på gætterier og efterrationaliseringer uden konkret bevis for påstandene i forhold til klager, hvilket som nævnt er udtryk for magtfordrejning.

Det bestrides, at de medarbejdere som underleverandørerne har sendt til at udføre arbejde for klager, har stået i tjenesteforhold til klager. Dette er udokumenteret fra Skattestyrelsens side.

Såfremt man som Skattestyrelsen antog, at de pågældende medarbejdere stod i tjenestefor- hold med klager, ville alle brugervirksomheder være indeholdelsespligtige i forhold til vikar- bureauers medarbejdere, herunder bl.a. samtlige offentlige og private virksomheder, hospitaler m.v., som anvender eksempelvis vikarer i form af læger, rengøringspersonale, sygeplejersker m.v. Det er helt åbenbart ikke tilfældet, hvorfor Skattestyrelsen opfattelse og gætværk er decideret skadelig for samfundet.

Det er endvidere ubestridt, at klager har betalt via bankoverførsel til navngivne momsregistrerede virksomheder efter udstedelse af fakturaer, hvorfor det ligeledes må antages at væreubestridt fra Skattestyrelsen side, at klager ikke har udbetalt beløb til de uidentificerede medarbejdere, som Skattestyrelsen uden nogen dokumentation, hævder har modtaget sort aflønning fra klager.

Skattestyrelsen anfører, at nogle underentreprenører har videreført beløb til udlandet eller at der er anført bankkonti, som ikke tilhører den pågældende underentreprenør m.v. Der er – trods Skattestyrelsens gennemgribende kontrol af klagers bogføring, regnskaber og kontoudtog m.v. ikke ført bevis for de af Skattestyrelsen påståede tilbageførte beløb til klager til brug for sort aflønning m.v.

Skattestyrelsens påstand forudsætter, at klager først skulle have betalt de udstedte fakturaer via bankoverførsel og derefter have betalt en række medarbejdere sort løn. Underleverandørerne på deres side skulle ligeledes dels have tilbageført det fra klager modtagne beløb til klager og have videresendt store beløb til udlandet. Det hænger ikke sammen i forhold til klager på nogen måde. Naturligvis – for fakturaerne udstedt til klagers virksomhed er ikke fiktive.

Fakturaerne vedrører faktisk udførte leverancer til klagers virksomhed, som klager har an- vendt til leverancer til sine kunder til generering af den omsætning klager havde i sin virksomhed i 2017-2019 og som Skattestyrelsen da tillige gerne vil beskatte.

Skattestyrelsens argumentation er cirkulær og selvmodsigende, ikke juridisk funderet og i det hele dermed udokumenteret og usaglig.

Det fremgår af Kildeskattelovens § 43, stk. 1, at der til A-indkomst henregnes enhver form for vederlag i penge samt i forbindelse hermed ydet fri kost og logi for personligt arbejde i tjenesteforhold, herunder løn, feriegodtgørelse, honorar, tantieme, provision, drikkepenge og lignede ydelser.

Det fremgår af Kildeskattelovens § 46, stk. 1, at i forbindelse med enhver udbetaling af A- indkomst skal den for hvis regning udbetalingen foretages indeholde foreløbig skat i det ud- betalte beløb og jf. stk. 2 skal dette ske ved udbetalingen af A-indkomsten.

Betaling af de fremlagte fakturaer til de momsregistrerede underleverandørselskaber via bankoverførsel til selskabernes bankkonti, kan aldrig udgøre A-indkomst, idet der for det første er tale om betaling af erhvervsmæssige fakturaer for leverede ydelser til en momsregistreret virksomhed og dernæst er udbetalingen ikke sket til personer der står i tjenesteforhold til klager.

De pågældende uidentificerede medarbejdere, som Skattestyrelsen påstår har arbejdet sort, har i så fald stået i tjenesteforhold til de pågældende underleverandører og ikke til klager, hvorfor Skattestyrelsen må henvises til at søge krav om manglende indeholdelse AM-bidrag og A-skat inddrevet hos underleverandørerne. Det kan Skattestyrelsen imidlertid ikke, fordi Skattestyrelsen har nølet og ikke har sørget for effektiv kontrol med disse underleverandører, hvorefter de nu er gået konkurs.

Det er klager uvedkommende, at disse underleverandører er nået at gå konkurs eller er for- svundet inden Skattestyrelsen fik styr på kontrollen af disse.

Da der ikke eksisterer noget tjenesteforhold mellem klager og underleverandørernes medarbejdere, og da klager ikke har udbetalt beløb til disse medarbejdere, er der ikke grundlag for at pålægge klager hæftelse for ikke indeholdt A-skat m.v. Det er end ikke dokumenteret fra Skattestyrelsens side hvilke beløb der i givet fald skulle være udbetalt til disse uidentificerede medarbejdere uden indeholdelse af A-skat m.v.

Det bestrides således i det hele, at klager har udbetalt A-indkomst uden iagttagelse af indeholdelsespligten for A-skat m.v., idet der ubestridt ikke er sket udbetaling af vederlag fra klager til underleverandørernes medarbejdere for personligt arbejde i tjenesteforhold til klager.

Såfremt Skattestyrelsen skal statuere tjenesteforhold, skal der som bekendt træffes en konkret afgørelse ud fra en samlet vurdering af en række kriterier, som Skattestyrelsen ikke har gennemgået eller henvist til.

Der henvises til kriterierne, jf. cirk. nr. 129 af 4. juli til personskatteloven, pkt.3.1.1. herunder bl.a:

Hvervgiveren har en almindelig adgang til at fastsætte generelle eller konkrete instrukser for arbejdets udførelse, herunder tilsyn og kontrol, indkomstmodtageren udelukkende eller i overvejende grad har samme hvervgiver, der mellem hvervgiveren og indkomstmodtageren er indgået aftale om løbende arbejdsydelse, indkomstmodtageren har arbejdstid fastsat af hvervgiveren, indkomstmodtageren har ret til opsigelsesvarsel, vederlaget er beregnet, som det er almindeligt i tjenesteforhold (timeløn, ugeløn, månedsløn, provision, akkord m.v.), vederlaget udbetales periodisk, hvervgiveren afholder udgifterne i forbindelse med udførelsen af arbejdet, vederlaget i overvejende grad er nettoindkomst for indkomstmodtageren, indkomstmodtageren anses for lønmodtager ved praktisering af ferieloven, lov om arbejdsløshedsforsikring, funktionærloven, lov om arbejdsskadeforsikring og lov om arbejdsmiljø.

En samlet vurdering af disse kriterier fører til, at klager ikke har etableret et tjenesteforhold i forhold til underleverandørernes medarbejdere, hverken formelt eller reelt.

Klager har ubestridt ikke afholdt nogen former for udgifter direkte til medarbejderne hos underleverandørerne, klager bærer ikke risikoen for om underleverandørernes medarbejdere er syge, klager skal ikke afregne feriepenge til medarbejderne, klager udbetaler intet til medarbejderne, klager fastsætter ikke deres arbejdstid, klager har ingen aftaler med medarbejderne, herunder ingen aftaler om opsigelser m.v. i forhold til medarbejderne. Klager har alene udbetalt fakturabeløbene til virksomhederne ved bankoverførsler – aldrig kontant, hvorfor der ikke kan være tale om A-indkomst.

Uanset dette behandler Skattestyrelsen slet ikke denne problemstilling, da man har set sig blind på, at klager uanset hvad skal straffes.

Såfremt Landsskatteretten mod forventning alligevel måtte anse disse uidentificerede medarbejdere for at stå i tjenesteforhold til klager, gøres det subsidiært gældende, at klager ikke har handlet forsømmeligt, jf. Kildeskattelovens § 69, stk. 1, hvorfor klager heller ikke på denne baggrund kan pålægges hæftelse for underentreprenørernes manglende indeholdelse af AM- bidrag og A-skat for personer i tjenesteforhold hos dem.

Klagers påstand skal derfor tages til følge.

VII AFSLUTTENDE BEMÆRKNINGER

Det bemærkes afslutningsvis, at Skattestyrelsen ved sin argumentation forsøger at vælte sine kontrolforpligtelser over på klager, hvilket klart er i strid med EU-retten.

Når Skattestyrelsen antager, at klager hæfter for bl.a. A-skatter for nogle medarbejdere, som klager ubestridt aldrig har haft ansat, er dette baseret på en helt udokumenteret formodning.

Henset til at Skattestyrelsen ikke kan dokumentere sine synspunkter, kan Skattestyrelsen ikke henvise til de dokumenterede faktiske omstændigheder som Skattestyrelsens afgørelse er baseret på, jf. Forvaltningslovens § 24.

Som det fremgår af Ombudsmandens Myndighedsguide:

”Myndighedernes afgørelser skal begrundes, medmindre borgeren fuldt ud får medhold. Det følger af forvaltningsloven. Kravet om begrundelse giver en øget garanti for, at afgørelsen er rigtig, og at grundlaget for afgørelsen er sagligt og fyldestgørende. En begrundelse kan desuden hjælpe borgeren til bedre at forstå afgørelsen og kan have stor betydning for borgerens accept af afgørelsen og tilliden til myndighederne. Endelig giver en begrundelse borgeren et grundlag for at tage stilling til, om afgørelsen skal påklages eller indbringes for domstolene eller Folketingets Ombudsmand...

En begrundelse skal være dækkende, og den må ikke være misvisende eller være skrevet på en måde, der kan give anledning til misforståelser. Begrundelsen skal være korrekt i den forstand, at den skal være et sandt udtryk for de forhold og overvejelser, der reelt har ført myndigheden frem til den trufne afgørelse. Hvis myndigheden har truffet afgørelsen på grundlag af en forkert opfattelse af faktiske eller retlige forhold, vil det således komme til udtryk i begrundelsen for afgørelsen.

Begrundelsen skal angive alle de hensyn, som myndigheden reelt har lagt vægt på, og myndigheden må ikke i begrundelsen fremhæve omstændigheder, som reelt ikke er tillagt betydning...

...En begrundelse skal i en vis udstrækning tage stilling til partsanbringender. Det gælder ikke kun, når partens anbringender angår kriterier, som myndigheden selv har inddraget i afgørelsen – det gælder også andre partsanbringender, som ikke umiddelbart kan afvises som uvæsentlige eller irrelevante for afgørelsen.

For så vidt angår anbringender, som af myndigheden anses for uvæsentlige eller irrelevante, men som parten selv lægger stor vægt på, vil det efter omstændig- hederne være rigtigst udtrykkeligt i begrundelsen kortfattet at angive, at de på- gældende anbringender ikke er tillagt betydning. Så kan parten konstatere, at myndigheden har været opmærksom på dem.

Myndigheden har dog ikke pligt til at tage stilling til alle partens anbringender eller synspunkter. Ved vurderingen af, om et anbringende skal nævnes i begrundelsen, skal der bl.a. tages hensyn til, hvor indgribende afgørelsen er for parten.”

Der er i Skattestyrelsens afgørelse ingen dækkende faktuel dokumenteret korrekt begrundelse for udfaldet af nærværende sag i forhold til klager. Skattestyrelsen har en masse konkrete forhold vedrørende underleverandørernes virksomheder – men ikke vedrørende klager. Derfor har Skattestyrelsen ikke opfyldt begrundelseskravene i Forvaltningslovens § 24, herunder ombudsmandens anvisninger herom.

Sagen vil efter endt behandling i Skatteankestyrelsen om fornødent blive indbragt for Folketingets Ombudsmand med henblik på prøvelse af de forvaltningsretlige reglers overtrædelse i også denne sag.

Der anmodes om møde med Skatteankestyrelsen og der tages forbehold for retsmøde.

Materiale der tilgår Skatteankestyrelsen fra Skattestyrelsen bedes fremsendt til undertegnede ved modtagelsen i Skatteankestyrelsen.

...”

Repræsentanten er kommet med følgende bemærkninger den 30. august 2022 til Skattestyrelsens udtalelse af 5. august 2022:

”...

SANST j.nr. [sag1] – [virksomhed1] ApS – kommentar til SKTST høringssvar

I forlængelse af Skattestyrelsens høringssvar af 5. august 2022 samt de herefter fremsendte akter vender jeg hermed tilbage i sagen.

Skattestyrelsens henviser i forhold til det forkerte resultat, til sin egen argumentation i forslag og afgørelse samt til Skattestyrelsens egen beskrivelse af praksis m.v. i Den juridiske vejledning 2022-2, D.A.11.1.4. Dette er cirkulært.

Argumentationen er tilsvarende cirkulær, når Skattestyrelsen henviser til at Skattestyrelsen i Den Juridiske Vejledning anfører at der ikke er fradragsret for momsbeløb påført en faktura når der ikke har fundet en leverance sted. Der her som anført og dokumenteret i klageskrivelsen netop fundet en leverance sted. Det er Skattestyrelsen som skal dokumentere at der ikke har fundet en leverance sted. Sådan dokumentation foreligger ikke – der foreligger dokumentation for det modsatte. Afgørelsen er udelukkende baseret på Skattestyrelsens antagelser og generelle frygt for at borgerne generelt bedriver sig med kriminelle handlinger. Der er ingen dokumentation i forhold til klager, som beviser at klager ikke har fået leveret de ydelser han har betalt for og som efterfølgende er er leveret og viderefaktureret til klagers kunder.

Skattestyrelsens afgørelse strider mod retspraksis fra EU Domstolen samt den klare praksis, at en afgiftspligtig person kun kan nægtes fradragsret, hvis denne person vidste eller burde vide at transaktionen var behæftet med momssvig. Det har og kan Skattestyrelsen ikke dokumentere, at klager vidste eller burde vide allerede fordi ydelsen er leveret. Skattestyrelsen anerkender tilmed nu at arbejdet jo har fundet sted. Dermed anerkendes også at der foretaget en momspligtig leverance, som er faktureret og som klager har betalt. Dermed kan klager ikke nægtes momsfradrag.

Skattestyrelsen kan ikke på den ene side anerkende at arbejdet har fundet sted og på den anden side ikke anerkende, at de underleverandører, som klager har modtaget og betalt fakturaer fra, kan have udført arbejdet. Hvorfor skulle klager dog betale de pågældende underleverandører, hvis det ikke var dem der havde udført arbejdet?

Hvis Skattestyrelsen får medhold i deres antagelser og gætterier bliver resultatet de facto at klager stilles til ansvar for de af Skattestyrelsen påståede svigagtige forhold hos underleverandørerne, hvilket dog - ifølge Skattestyrelsens høringssvar - ikke er Skattestyrelsens intention.

Der er ingen sammenligning mellem nærværende sag og SKM2009.325, som Skattestyrelsen henviser til med påstand om at klager skal løfte en skærpet bevisbyrde. I den sag var der følgende forhold, som medførte at virksomheden var i klar ond tro, hvilket under ingen omstændigheder gør sig gældende i klagers sag:

...

I nærværende sag er der i alle tilfælde betalt via bankoverførsel og der foreligger ingen indikationer på at klager på nogen måde skulle eller burde have vidst noget om de af Skattestyrelsen påståede svigagtige forhold hos de pågældende underentreprenører. Klager har i god tro betalt til dansk bankkonto. Klager er således ikke underlagt nogen former for skærpet bevisbyrde.

Det fastholdes at der skal gives fradrag efter momslovens § 37, idet det er anerkendt af Skattestyrelsen at levering har fundet sted.

Opfordring nr. 2.

Skattestyrelsen besvarer opfordringen med en forklaring af definitionen af en stråmandsvirksomhed, det er imidlertid ikke det opfordringen går på. Opfordringen gentages og Skattestyrelsen opfordres således til at oplyse og dokumentere på hvilken måde ”Stråmandsvirksom-hed” er relevant i forhold til klager?

Skattestyrelsen vil ikke svare på anden del af opfordring 2 som hermed ligeledes gentages. Skattestyrelsen anfører således at man ”agter ikke at komme nærmere ind på, hvorfor vi ikke tidligere har foretaget kontrol af de pågældende selskaber.” Det er dog yderst relevant for om Skattestyrelsen nu kan kræve at klager burde have vidst at der var svigagtige forhold hos de pågældende underentreprenører, at Skattestyrelsen ikke har været opmærksom herpå og ikke har foretaget kontrol heraf rettidigt. Opfordringen er særlig relevant, da der er tale om en myndighed, der nu for femte år i træk har modtaget kritik af Rigsrevisionen men fortsat finder sig berettiget til at være fordreje faktum og jus i forhold til lovlydige borgere, som i øvrigt har orden i deres regnskaber og forretning – modsat altså Skattestyrelsen.

Der henvises i det hele til det i klagen anførte om klagers forretning m.v.

Opfordring nr. 3.

I den af Skattestyrelsen nu fremlagte anonymiserede afhøringsrapport vedrørende den éne sigtede, som Skattestyrelsen bygger deres sag mod klager på, nævnes klager ikke og klager er ikke en del af den sag. Det er taget til efterretning at Skattestyrelsen er enig i at klager ej heller er part i de sager der har verseret mod underleverandørerne, jf. det i høringssvaret anførte. De fremlagte afhøringsrapporter og domme i straffesager mod enkeltpersoner er således i det hele klagers sag uvedkommende. Hertil kommer at den person som er afhørt er sigtet, ikke skal tale sandt og i øvrigt tilsyneladende var tekniker ansat til at varetage kontakten til [finans2] og ikke en del af den drift som er leveret til klager.

Der foreligger intet ansættelsesforhold mellem klager og underleverandørernes medarbejdere og der foreligger ingen dokumentation for at klager har haft ansat ”sort arbejdskraft”, som anført af Skattestyrelsen. Tages Skattestyrelsens påstand til følge tages klager som gidsel og kommer til at hæfte for svigagtige forhold hos underleverandørerne, som Skattestyrelsen ikke har dokumenteret at klager vidste eller burde være bekendt med. Skattestyrelsen var tilsyneladende ikke engang selv bekendt med disse forhold hos underleverandørerne og har således undladt at kontrollere disse i årevis – til trods for underleverandørens indberetninger eller mangel på samme til Skattestyrelse. Oplysninger som alene Skattestyrelsen og ikke klager kunne være bekendt men som Skattestyrelsen ikke reagerede på.

Skattestyrelsen opfordres (5) til at oplyse om Skattestyrelsen afviser, at underleverandøren har anvendt sort arbejdskraft og har aflønnet disse medarbejdere?

Det gøres gældende at klager ved fremlæggelse af fakturering og betaling via bankoverførsel sammenholdt med at Skattestyrelsen ikke bestrider at arbejdet er udført, har dokumenteret at det er de underleverandører klager har entreret med og betalt til, som har leveret ydelserne.

Klager kan ikke dokumentere hvem der ellers skulle have leveret ydelserne når det er de pågældende underleverandører der har leveret ydelserne. Det giver ikke mening at klager skulle betale de dokumenterede entreprisebeløb via bankoverførsel uden en modydelse. Hvis medarbejderne har været ansat sort hos underleverandørerne, er det underleverandørens problem og ikke klagers, idet klager ikke vidste eller burde have vidst dette.

Skattestyrelsen opfordres (6) til at konkretisere den ”eksisterende retspraksis” som der henvises til, hvorefter Skattestyrelsen skulle være berettiget til ”at fastslå denne arbejdskraft uden at pege på hvilke enkeltpersoner der er tale om.” Hvem er det Skattestyrelsen påstår at klager har haft ansat som ”sort” arbejdskraft? Det er ukonkret og udokumenteret.

Opfordring nr. 4.

Opfordring 4, hvorefter Skattestyrelsen opfordres til at fremlægge dokumentation for, hvilke tiltag Skattestyrelsen har gjort i forhold til underleverandørerne, herunder hvilke specificerede beløb Skattestyrelsen har anmeldt i eksempelvis konkursboer i forhold til relevante underleverandører samt hvornår Skattestyrelsen modtog oplysninger om underleverandørerne samt hvornår Skattestyrelsen påbegyndte kontrollen af underleverandørerne gentages.

Fortsat manglende besvarelse skal tillægges processuel skadevirkning til skade for Skattestyrelsen, idet Skattestyrelsen har udvist en så alvorlig grad af svigt og egen skyld i nærværende sag, at klager heller ikke på nogen måde kunne forventes at burde vide at der var svigtagtige forhold hos underleverandørerne. Der henvises igen til Rigsrevisionens gentagne kritik af indklagede.

Det er igen taget til efterretning at Skattestyrelsen anerkender at klager ikke er en del af sagerne mod underleverandørerne. Klager skal dog stadigvæk tilsyneladende hæfte for underleverandørernes manglende indberetning af A-skat m.v. for deres medarbejdere. Jura er i bund og grund i vidt omfang et spørgsmål om hvad der er rimeligt og retfærdigt – det er ikke i denne sag hverken rimeligt eller retfærdigt at klager bl.a. skal betale for dels underleverandørers tilsyneladende svig eller Skattestyrelsens manglende kontrol som bl.a. er Skattestyrelsens opgave.

Henvisningen til at der er tale om oplysninger om Skattestyrelsens processer og procedurer i forbindelse med sagsbehandling er usaglig. Sådanne processer og procedurer er og skal være offentligt tilgængelige – særligt når de – som her – medfører alvorlige svigt i kontrol og sagsbehandling, som nu forsøges inddækket via klagers virksomhed.

Henvisningen til uforholdsmæssigt stort ressourceforbrug er ligeledes usaglig al den stund at Skattestyrelsen eksempelvis blot kan besvare opfordring 4 med et simpelt ”Vi har ikke foretaget os noget som helst i den anledning”, hvilket formentlig er det sørgelige faktum.

Ad Skattestyrelsens samlede bemærkninger til klagen

Skattestyrelsen bekræfter, at de ikke på noget tidspunkt har sået tvivl om, at klager har udført arbejde for sine kunder.

I modsætning til det af Skattestyrelsen anførte er det klagers opfattelse at Skattestyrelsen ved det af Skattestyrelsen anførte alene har afdækket at de nævnte underleverandører har haft sort arbejde ansat. Det bestrides som udokumenteret fra Skattestyrelsens side at klager har haft sort arbejdskraft ansat eller at klager vidste eller burde vide at der var sådanne svigagtige forhold hos de af klager anvendte underleverandører. Hele sagen er atypisk derved at der er betalt via bankoverførsler – det gør man ikke hvis der er tale om betaling for sort arbejdskraft.

At ydelserne er betalt ved bankoverførsel og at Skattestyrelsen anerkender at der er leveret arbejde, som er leveret til klagers kunder er yderst relevant, idet dette netop dokumenterer ydelsernes levering og dermed retten til momsfradrag.

Skattestyrelsen kan ikke anvende SKM2019.231HR til støtte for deres synspunkter i nærværende sag allerede fordi Skattestyrelsen anerkender at arbejdet er udført. I nævnte Højeste-retsafgørelse var det derimod netop ubestridt at de leasingaktiver, der foretoges fradrag for slet ikke eksisterede. Derfor blev fradrag nægtet. Fra afgørelsen:

”Højesteret bemærkede, at det er en betingelse for fradrag efter momslovens § 37, stk. 2, nr. 1, af afgift af varer, der er solgt til en virksomhed, at varerne faktisk er blevet leveret. Da det måtte lægges til grund, at de entreprenørmaskiner, som sagen angik, ikke eksisterede, var der ikke sket levering, og derfor kunne der ikke ske fradrag for den betalte moms.

Højesteret fandt endvidere, at der ikke var en sådan tvivl om forståelse af EU-retten, at der var anledning til at forelægge spørgsmål for EU-Domstolen begrundet i, at EU-Domstolen i dom af 27. juni 2018 i de forenede sager C-459/17 og C-460/17 (SGI & Valériane) havde udtalt, at fradragsretten var knyttet til den faktiske levering, og at der ingen fradragsret opstår, når den faktiske gennemførelse af leveringen ikke har fundet sted, herunder at det er tilstrækkeligt, at myndighederne godtgør, at de transaktioner, som fakturaen vedrører, ikke faktisk er blevet gennemført.”

I klagers sag har Skattestyrelsen anerkendt at arbejdet er udført! Det arbejde der er udført er faktureret og betalt ved bankoverførsel. Derfor kan momsfradrag ikke nægtes. Det fastholdes at hvis Skattestyrelsen i sådant et tilfælde alligevel skal kunne nægte momsfradrag så skal Skattestyrelsen dokumentere at klager vidste eller burde vide at der var tale om svig i leverandørleddet. Denne bevisbyrde har Skattestyrelsen ikke løftet og kan Skattestyrelsen ikke løfte al den stund at klager var i god tro.

Det er ikke et ubestridt faktum, at Skattestyrelsen har dokumenteret, at der er tvivl om fakturaernes realitet. Der henvises i det hele til ovenfor anførte citat fra SKM 2009.325.ØLR hvoraf det tydeligt fremgår at der ingen sammenlignelighed er med den sag og klagers sag. Klager har i god tro betalt fakturaerne via bankoverførsel for arbejde som faktisk er leveret.

Der er ingen tvivl om fakturaernes realitet når arbejdet er udført og klager er ikke underlagt en skærpet bevisbyrde. Skattestyrelsen må gå til de pågældende underleverandører såfremt disse ikke har afregnet korrekt A-skat m.v. for deres medarbejdere, moms m.v.

Af ovenstående årsag er klager sag fuldt ud sammenlignelig med SKM2021.625.BR. Det er Skattestyrelsen på side 4 i høringssvaret anførte, er uforståeligt. Mener Skattestyrelsen at klager ikke kan påberåbe sig afgørelsen, fordi afgørelsen ikke vedrører de samme underleverandører som i klagers sag??

Jf. det anførte:

”Der kan desuden ikke drages paralleller, idet der ikke er tale om de samme underleverandører som [virksomhed1] ApS har. Derfor er de faktuelle forhold forskellige og dermed også den tvivl der kan sås om fakturaernes realitet.”

Det er taget til efterretning at Skattestyrelsen ikke agter at gå ind i de domme der taler for klagers sag, herunder den EU-retlige praksis. Hvis parterne m.v. skal være de samme i borgernes sager som i de domme borgerne påberåber, kunne borgere praktisk talt aldrig påberåbe sig en dom. Det er en uanstændig måde Skattestyrelsen svarer på – det burde ikke i en retsstat forekomme, at noget sådan vrøvl, har en offentlig myndighed som adressat.

Klager har ingen skærpet bevisbyrde i nærværende sag, idet det er dokumenteret at ydelserne er købt, betalt og leveret, som anført på fakturaerne (SKM 2009.325.ØLR).

Ifølge Skattestyrelsen bestrides det ikke at arbejdet er udført hos klager, men klager skulle dels have betalt fiktive fakturaer via bankoverførsler til underleverandørerne (udgift 1) og dels have betalt sort løn til en række unavngivne yderligere ansatte for udførelse af dette arbejde (udgift 2). Altså en dobbeltudgift. Det bestrides som usandt og udokumenteret fra Skattestyrelsens side. Der er i det hele tale om gætterier, som ikke ville give nogen som helst forretningsmæssig eller økonomisk mening.

Det har ingen relevans for klagers sag at klager har egne ansatte og dermed naturligvis indeholdelsespligt for A-skat m.v. for disse. Det kan ikke medføre at klager pålægges hæftelse eller indeholdelsespligt for underleverandørernes ansatte – heller ikke under henvisning til SKM2017.117.ØL.

Jeg skal bede Skatteankestyrelsen om at pålægge Skattestyrelsen om at svare sagligt på opfordringerne og i øvrigt behandle sagsøgers sag ud fra det faktum der er bevist og ikke det faktum som Skattestyrelsen forestiller sig.

Hvis der herefter kommer yderligere oplysninger fra Skattestyrelsen, ønsker klager at blive hørt i sagen igen inden mødet med Skatteankestyrelsen.

...”

Repræsentanten er den 21. august 2023 kommet med følgende bemærkninger til Skattestyrelsens udtalelse af 2. august 2023:

”...

Der henvises derudover i det hele til det i klagen samt det i brev af 30. august 2022 anførte, som fastholdes. På kontorforhandling den 16. juni 2023 forklarede parterne herudover følgende væsentlige faktum som i det hele understøtter at underleverandørerne uanset deres interne forhold har leveret de pågældende ydelser med egne medarbejdere.

Følgende fremgår af Skattestyrelsens mødereferat:

...

Ovenstående forklaring støtter i det hele det i klagen og bemærkningerne af 30. august 2022 anførte, hvorefter arbejdet de facto er udført af personer hyret af de pågældende underentreprenører, som derefter har faktureret klager for det leverede, hvilket klager har betalt for via bankoverførsel.

Der er intet bevis i sagen for at klager har antaget sort arbejdskraft, som hævdet af Skatte-styrelsen. Skattestyrelsen anerkender at arbejdet er udført – og det fysiske bevis ses på [adresse1] – men anfører at de pågældende underentreprenører ikke kan have udført dette arbejde fordi de ikke har registreret ansatte, indeholdt A-skat m.v. Det er muligt at Skattestyrelsen i andre sagskomplekser kan dokumentere at de pågældende underentreprenører har haft rod i regnskaber, ikke har haft ansatte eller udgifter til løn m.v. Det er ligeledes muligt at Skattestyrelsen kan dokumentere at andre firmaer end klager har anerkendt at have hyret sort arbejdskraft m.v. Sådan dokumentation kan imidlertid alene anvendes som dokumentation for svig og anvendelse af sort arbejdskraft i forhold til de pågældende underentreprenører og firmaer. Det kan ikke anvendes som dokumentation for at klager har antaget sort arbejdskraft eller været vidende om svig hos underentreprenørerne.

Det eneste som det af Skattestyrelsen anførte sandsynliggør er at de pågældende underentreprenører har anvendt sort arbejdskraft til udførelse af de entrepriseopgaver, de udfører for deres kunder. Underentreprenørerne har således de facto leveret en leverance – det er bare (efter Skattestyrelsens opfattelse) sket ved underleverandørens antagelse af sort arbejdskraft. Det kan aldrig blive klagers ansvar og Skattestyrelsen har ikke fremlagt et eneste bevis for at klager skulle have deltaget i svig eller skulle have haft sort arbejdskraft antaget.

Det bemærkes i den forbindelse at Skattestyrelsen nu har anerkendt at klagers navn ikke fremgår en eneste gang i det de oplysninger om omfattende andre sagskomplekser, som Skattestyrelsen henviser til. Også af denne årsag er Skattestyrelsens afgørelse usaglig, ubegrundet og usand.

Hvis Skattestyrelsens udokumenterede påstand om klagers anvendelse af sort arbejdskraft skulle tages til følge ville dette være strafbart og skulle medføre politianmeldelse af klager. Sådan politianmeldelse foreligger ikke i forhold til klager.

Skulle Skattestyrelsens fremgangsmåde efterkommes ville det medføre at alle kunder hos en entreprenør potentielt kunne blive pålagt hæftelse for entreprenørens manglende indeholdelse af A-skat, momsbetaling m.v., hvis det af Skattestyrelsen blev påvist at andre kunder havde været vidende derom og dermed havde kendskab til svig i entreprenørleddet. Sådan er retstilstanden ikke.

Når der de facto er sket levering af en ydelse til klager, er det irrelevant i forhold til klager at ”flere personer”, som anført af Skattestyrelsen har fået domme i tilståelsessager, hvor de har tilstået at selskaberne [virksomhed5] ApS, [virksomhed6] ApS samt [virksomhed8] var såkaldte strå-mandsselskaber uden reelt indhold uden levering af ydelser. Ligeledes er det irrelevant i forhold til klager at Skattestyrelsen har fundet ”så mange kritisable forhold” hos andre underentreprenører.

Det er jo ikke muligt at bevise at man ikke har anvendt sort arbejdskraft og det ville også været et helt urimeligt krav, når virksomheden som klager ellers har orden i sine regnskaber m.v. Hvordan skulle klager kunne dokumentere at klager ikke har antaget sort arbejdskraft. Klager har ubestridt modtaget en faktura, arbejdet er udført og fakturaen er betalt via bank-overførsel. Det er da alene om noget sandsynliggjort fra Skattestyrelsens side at underentreprenørerne – og altså ikke klager – har beskæftiget sort arbejdskraft.

Skattestyrelsen må simpelthen nu nærlæse faktum i sagen SKM2019.231HR. Det gentages at den sag ikke er sammenlignelig med nærværende sag, idet Skattestyrelsen anerkender at arbejdet er udført og idet det i Højesterets afgørelse netop var ubestridt at de leasingaktiver, der foretoges fradrag for, slet ikke eksisterede. Derfor blev fradrag nægtet.

Skattestyrelsen anfører til støtte for påberåbelsen af ovennævnte Højesterets dom, at det er ubestridt at de aktuelle underleverandører ikke har eksisteret som reelle virksomheder. Det er ikke ubestridt. Det er jo netop sagens kerne at klager har entreret med underentreprenører, som har leveret den ydelse klager har betalt for og dermed har klager ikke haft grund til at betvivle den reelle eksistens af underleverandørvirksomhederne, som er mødt på byggepladsen med det antal medarbejdere som skulle til for at de kunne levere ydelsen til klager. Det er derimod ubestridt at arbejdet de facto er udført på [adresse1]. Klager har ikke haft grundlag for at betvivle eksistensen af underleverandørvirksomhederne og der er ubestridt leveret en ydelse til klager. Alt andet i forhold til realitet m.v. af underentreprenørernes virksomhed er udtryk for efterrationaliseringer fra Skattestyrelsens side som klager ikke kunne kende til da leverancen blev foretaget. Derfor er sagen ikke sammenlignelig med SKM2019.231HR hvor der slet ikke var nogen leasingaktiver.

Når der er sket en leverance – arbejdet er udført – så kan momsfradrag alene nægtes såfremt Skattestyrelsen kan dokumentere at klager vidste eller burde vide at der var tale om svig i leverandørleddet. Denne bevisbyrde har Skattestyrelsen ikke løftet og kan Skattestyrelsen ikke løfte.

Skattestyrelsen gengivelser af hvad andre sigtede i andre sagskomplekser som klager dokumenteret ikke er involveret eller sigtet i kan ikke anvendes som bevis for at klager har antaget sort arbejdskraft, som gættet på af Skattestyrelsen. Andres tilståelser kan alene anvendes som bevis mod dem – ikke mod klager. Skattestyrelsen er helt ude på et retssikkerhedsmæssigt skråplan her.

Skattestyrelsen anfører kryptisk at der er tiltag i forhold til de aktuelle underleverandører, som Skattestyrelsen ikke kan oplyse om. Det må vel betyde at Skattestyrelsen forfølger samme krav mod de pågældende underentreprenører og nu også mod klager. Begge dele kan jo ikke lade sig gøre. Enten har Skattestyrelsen bevist at de pågældende underentreprenører har beskæftiget sort arbejdskraft – hvilket er klagers påstand – eller også har Skattestyrelsen bevist at klager har beskæftiget sort arbejdskraft, hvilket ikke er tilfældet. Opfordring 4 gentages derfor.

På hvilket grundlag kan Skattestyrelsen skråsikkert afvise, at underleverandøren har anvendt sort arbejdskraft og har aflønnet disse medarbejdere? Og på hvilket grundlag kan Skattestyrelsen i stedet skråsikkert anføre at det har klager ”til gengæld” og at ”arbejdet er udført af [virksomhed1] ApS ApS’s egne ansatte overfor [virksomhed1] ApS ApS’ egne kunder. Ingen andre har været impliceret i dette arbejde. Klager har fået en modydelse for betalingen ved at de får pengene kanaliseret tilbage på den ene eller anden hvis.” Det er da en fuldstændig udokumenteret påstand og rent gætværk, som på ingen måde har støtte i den forklaring parterne har givet på kontorforhandlingen eller i øvrigt i de faktiske forhold som kan besigtiges på [adresse1].

Skattestyrelsens henvisning til SKM2017.117.ØL, som vedrører kontant betaling til avisomdelere og deraf følgende nægtelse af momsfradrag er useriøs. Sagen er på ingen måde sammenlignelig med nærværende sag. Skattestyrelsen anvendelse af jus og juridisk subsumption lader en del at efterspørge. For at en dom kan påberåbes skal faktum altså indledningsvis være sammenligneligt – det er det hverken i den førnævnte højesterets dom eller i denne afgørelse.

Bare fordi en bevisbyrde er ”svær” at løfte medfører dette jo ikke at Skattestyrelsen bare kan anføre at klager efter Skattestyrelsens opfattelse har beskæftiget sort arbejdskraft og dermed hæfter for ikke indeholdt A-skat m.v. Skattestyrelsens argumentation lyder som følger:

”Faktum er, at underleverandørerne ikke har udført arbejdet, men at selskabets egne ansatte har gjort det.”

Når Skattestyrelsen påberåber sig dette ”faktum” – som i øvrigt bestrides og er forkert – så er det Skattestyrelsen der har bevisbyrden for dette ”faktum”. Det er derfor netop op til Skattestyrelsen at dokumentere at konkrete personer har udført sort arbejde for klager. Denne bevisbyrde har Skattestyrelsen ikke løftet og kan Skattestyrelsen ikke løfte. Skattestyrelsen kan måske løftet bevisbyrden for at de pågældende underleverandører har beskæftiget sort arbejdskraft via de øvrige sagskomplekser, men ikke i forhold til klager, som er kunde i et entrepriseforhold, hvor der er udført et konkret stykke arbejde, faktureret og betalt via bank-overførsel.

Skattestyrelsen afviser at opfylde opfordring 6 og henviser blot til ”talrige øvrige domme og kendelser.” Dette er fortsat så ukonkret at det gøres gældende at Skattestyrelsen også af denne årsag mangler støtte for sine påstande.

Såfremt Skattestyrelsen har læst og vurderet de domme eller uddrag heraf som klager har fremlagt og fortsat fastholder deres fortolkning af gældende EU-praksis er dette udtryk for magtfordrejning i forhold til klager. Det forhold at Landsskatteretten heller ikke læser de domme en klager henviser til kan ikke ændre herpå. Det er simpelthen for nemt blot at anføre at de påberåbte domme ”ikke kan føre til et andet resultat” og det burde både Skatteanke-styrelsen/Landsskatteretten og Skattestyrelsen holde sig for gode til. Det fastholdes at Skattestyrelsen skal forholde sig konkret til det af klager anførte i forhold til de domme klager påberåber sig og derved som minimum påvise hvorfor disse afgørelser ikke kan anvendes til støtte for klager sag. Der henvises tillige til Ombudsmandens redegørelse af den 21. marts 2018, hvor Ombudsmanden konkluderer at Skattestyrelsens utilstrækkelige svar på borgernes argumenter var i strid med god forvaltningsskik og at dette øger risikoen for dårlige relationer mellem skattestyrelsen og borgerne. Jeg kan konstatere at Skattestyrelsen fortsat ikke har rettet op på dette, hvilket er i strid med det Skattestyrelsen den 1. marts 2000 har oplyst til Ombudsmanden. Sagen forelægges for derfor for Ombudsmanden efter endt administrativ sagsbehandling i Landsskatteretten såfremt forholdene ikke rettes op ved den administrative behandling.

Det fastholdes at der er sket levering af netop den ydelse der fremgår af netop de fakturaer fra netop de underentreprenører der har udstedt fakturaerne. Om disse har anvendt sort arbejdskraft eller haft rod i deres systemer osv. er irrelevant i forhold til klager, idet Skattestyrelsen ikke har dokumenteret at klager vidste eller burde vide dette.

Anmodningen og retsmøde opretholdes såfremt indstillingen i sagen går klager imod.

...”

Skatteankestyrelsen har udsendt skærpelsesbrev den 30. august 2023, hvor Skatteankestyrelsen indstiller skærpelse af forholdene vedrørende indeholdelsespligtig A-skat og AM-bidrag, hvorefter kravene herfor forhøjes samlet med yderligere 440.775 kr. Repræsentanten er kommet med følgende bemærkninger hertil den 15. september 2023:

”Skatteankestyrelsen har den 31. august 2023 fremsendt en skrivelse, hvoraf det fremgår at

Skatteankestyrelsen indstiller til skærpelse. Det i skrivelsen af Skatteankestyrelsen anførte, er helt og aldeles ubegrundet og klager fastholder at der i sagen ikke er adgang til at foretage nogen som helst forhøjelse af klager. Der henvises til det allerede anførte. Anmodningen om retsmøde fastholdes.”

Repræsentanten er kommet med bemærkninger af 6. oktober 2023 til Skattestyrelsens udtalelse af 5. oktober 2023, som er fremsendt på baggrund af Skatteankestyrelsens indstilling i sagen af 21. september 2023:

”Jeg skal i forhold til de fremsendte indstillinger fastholde det i klagen m.v. anførte samt fastholde anmodningen om retsmøde i sagerne. Nærværende gælder tillige [sag1].”

Repræsentanten er af 13. oktober 2023 kommet med følgende bemærkninger til Skatteankestyrelsens indstilling til afskæring af retsmøde fremsendt til repræsentanten den 9. oktober 2023:

”Skatteankestyrelsen har foreslået at retsmødet i denne sag skal afskæres. Faktum er, at alt arbejdet i sagen er udført af underentreprenører og at Skatteankestyrelsen sammen med Skattestyrelsen på fuldstændig ubegrundet og dermed usagligt grundlag anklager klager for at have lønnet sort samt deltaget i hvidvask. Det er ikke en retsstat værdig at borgerne på udokumenteret grundlag skal tåle det fra en myndighed. Det er relevant for klager at belyse dette på et retsmøde, hvor der deltager mindst en jurist, der opfylder kravet til at blive landsdommer, og som vi forventer forstår det alvorlige i falske anklager som anvendes som afgørende bevis. Derfor fastholdes anmodningen om retsmøde. Det bemærkes at der ikke er hjemmel til, at retsmøder afskæres ved særlige sagstyper som det sker i nærværende typer af sager. En sådan generel afskæring af mundlig partshøring i Landsskatteretten er i strid med hovedreglen om adgang til at udtale sig for Landsskatteretten og er endvidere udtryk for skøn under regel/magtfordrejning. Dette bedes I tage til efterretning da det trods alt er en retsstat vi bor i. Det forventer jeg at Skatteankestyrelsen og Landsskatteretten ønsker at det skal fortsætte med at være.”

På mødet med Skatteankestyrelsens sagsbehandler den 16. juni 2023 anførte en af de to anpartshavere, at underleverandørerne er blevet hyret på byggepladsen, og der af denne grund ikke er fremlagt samarbejdsaftaler eller lignende. Årsagen til, at der ikke er fremlagt timesedler skyldes, at arbejdet er leveret som en entreprise, og selskabet ikke fører kontrol eller tilsyn med hvor mange eller med hvilke materialer underleverandørerne udfører arbejdet med. De sikrer sig kun efterfølgende om arbejdet er udført korrekt. Selskabet indgår ligeledes sædvanligvis aftaler med andre underentreprenører uden denne form for tillidsbaserede aftaleforhold, som ikke er omfattet af Skattestyrelsens afgørelse.

Landsskatterettens afgørelse

Landsskatteretten skal tage stilling til, om det er med rette, at Skattestyrelsen har forhøjet selskabets indeholdelsespligt af A-skat og AM-bidrag med samlet 1.763.098 kr. for perioden 1. januar 2019 – 30. juni 2020 som følge af, at selskabet er anset for at have anvendt overførsler til fiktive underleverandører [virksomhed5], [virksomhed6], [virksomhed8] og [virksomhed7], til betaling af uregistreret arbejdskraft.

Retsgrundlag

Pligt til at svare indkomstskat til staten påhviler personer, der erhverver indkomst i form af vederlag for personligt arbejde i tjenesteforhold udført her i landet. Det er uden betydning for skattepligten, hvilken form vederlaget udbetales i, og om retten til indkomsten eller vederlaget er erhvervet efter ophør af arbejdet her i landet. Dette fremgår af kildeskattelovens § 2, stk. 1, nr. 1.

Til A-indkomst henregnes enhver form for vederlag i penge samt i forbindelse hermed ydet fri kost og logi for personligt arbejde i tjenesteforhold. Dette følger af kildeskattelovens § 43, stk. 1.

I forbindelse med enhver udbetaling af A-indkomst skal den, for hvis regning udbetalingen foretages, indeholde foreløbig skat i det udbetalte beløb. Indeholdelsespligten ved udbetaling af A-indkomsten påhviler den, for hvem arbejdet udføres. Der henvises til kildeskattelovens § 46, stk. 1.

Har den indeholdelsespligtige hverken modtaget skattekort, bikort eller frikort, skal der indeholdes 55 pct. af den udbetalte eller godskrevne A-indkomst, jf. kildeskattelovens § 48, stk. 8.

Personer, der har lønindkomst m.v. fra beskæftigelse udført her i landet, er pligtige til at betale arbejdsmarkedsbidrag, og bidraget udgør 8 pct. af grundlaget. Det følger af arbejdsmarkedsbidragslovens § 1. Arbejdsgiveren er indeholdelsespligtig af arbejdsmarkedsbidraget i forbindelse med udbetalingen af A-indkomsten, jf. arbejdsmarkedsbidragslovens § 7.

Den, som undlader at opfylde sin pligt til at indeholde skat, eller som indeholder denne med for lavt beløb, er over for det offentlige umiddelbart ansvarlig for betaling af manglende beløb, medmindre han godtgør, at der ikke er udvist forsømmelighed fra hans side ved iagttagelse af bestemmelserne i kildeskatteloven. Det fremgår af kildeskattelovens § 69, stk. 1.

Kravene til udarbejdelse af regnskab fremgår af bogføringsloven (lovbekendtgørelse nr. 648 af 15. juni 2006) og årsregnskabsloven (lovbekendtgørelse nr. 1580 af 10. december 2015). Hvis regnskabet ikke opfylder kravene, kan virksomhedens afgiftstilsvar fastsættes skønsmæssigt. Det fremgår af opkrævningslovens § 5, stk. 2.

Den konkrete sag

Skattestyrelsen har ved afgørelse af den 4. maj 2022 fundet, at fakturaerne udstedt af [virksomhed5], [virksomhed6], [virksomhed8] og [virksomhed7] til selskabet er fiktive og dermed anset overførslerne til underleverandørerne for at dække over udbetaling af løn til uregistreret arbejdskraft. Skattestyrelsen har ved opgørelsen af efterbetaling af indeholdelsespligtig A-skat og AM-bidrag taget udgangspunkt i fakturaernes nettobeløb og forhøjet selskabets indeholdelsespligtige A-skat og AM-bidrag med i alt 1.763.098 kr., svarende til henholdsvis 1.522.402 kr. i A-skat og 240.696 kr. i AM-bidrag.

Landsskatteretten har behandlet nærværende sag sammen med momssagen med sagsnr. [sag1]. I momssagen har Landsskatteretten stadfæstet Skattestyrelsens afgørelse, idet Landsskatteretten har fundet, at fakturaerne fra underleverandørerne lider af så store indholdsmæssige mangler, at fakturaerne anses for at være fiktive. Begrundelsen er, at der ikke er anført dato for udførslen af arbejdet, og det ikke er specificeret eller dokumenteret hvor mange timers arbejde, der ligger til grund for faktureringerne. Derudover er det tillagt afgørende betydning for vurderingen, at tre personer er dømt for hvidvask ved [by2] Byret og én har udtalt, at underleverandørerne [virksomhed5], [virksomhed6] og [virksomhed8] udelukkende blev anvendt til at videreoverdrage penge til udlandet. Desuden er alle underleverandørerne opløst efter konkurs, og der er ikke fremlagt samarbejdsaftaler, korrespondance, timesedler eller lignende, som kan bevise leverancernes realitet.

Som en konsekvens af afgørelsen i momssagen med sagsnr. [sag1] tiltræder Landsskatteretten derfor Skattestyrelsens afgørelse om, at arbejdet fra de fire ovennævnte underleverandører må anses for at være udført, idet selskabet er blevet honoreret for det fakturerede arbejde af sine kunder. Landsskatteretten tiltræder således, at selskabet har haft udgifter til uregistreret arbejdskraft.

Da selskabet har haft øvrigt ansat personale og på den baggrund har været klar over, at der skal indeholdes A-skat og arbejdsmarkedsbidrag, har der ikke foreligget en sådan uklarhed om selskabets indeholdelsespligt. Selskabet har derfor handlet forsømmeligt og hæfter derfor for manglende indeholdt A-skat og AM-bidrag, jf. kildeskattelovens § 69, stk. 1, og arbejdsmarkedsbidragslovens § 7.

Da der ikke er oplysninger om, at selskabet har modtaget skattekort, bikort eller frikort, skulle der således have været indeholdt 55 % af den udbetalte A-indkomst og 8 % i arbejdsmarkedsbidrag.

Landsskatteretten ændrer Skattestyrelsens opgørelse, da retten lægger fakturaernes bruttobeløb i stedet for fakturaernes nettobeløb til grund for afgørelsen. Ændringen foretages, da retten anser en skønsmæssig ansættelse af det indeholdelsespligtige beløb skal foretages så virkelighedsnært som muligt. I gennemførelsen af myndighedernes pligtmæssige skøn er alle relevante og saglige hensyn blevet inddraget. Idet retten i den sammenholdte momssag har anset fakturaerne for at være fiktive, falder det på fakturaerne anførte momsbeløb uden for momslovens anvendelsesområde, idet der ikke er tale om levering mod vederlag. Retten finder derfor, at det er fakturabeløbene i sin helhed, som er anvendt til uregistreret arbejdskraft, og som derfor skal udgøre beregningsgrundlaget, svarende til fakturaernes bruttobeløb.

Retten fastsætter herefter beregningsgrundlaget og forhøjelsen af A-skat og AM-bidrag som følger:

1. jan. – 31. dec. 2019
Beregningsgrundlag	3.167.125 kr.
AM-bidrag 8 %		253.370 kr.
	2.913.755 kr.
A-skat 55 %		1.602.565 kr.
Indeholdelse 2019		1.855.935 kr.

1. jan. – 30. jun. 2020
Beregningsgrundlag	593.750 kr.
AM-bidrag 8 %		47.500 kr.
	546.250 kr.
A-skat 55 %		300.438 kr.
Indeholdelse 2020		347.938 kr.

AM-bidrag i alt		300.870 kr.
A-skat i alt		1.903.003 kr.
Indeholdelsespligt i alt		2.203.873 kr.

Landsskatteretten ændrer herefter Skattestyrelsens afgørelse, hvorefter selskabets indeholdelsespligtige A-skat og AM-bidrag forhøjes fra i alt 1.763.098 kr. til 2.203.873 kr.