|
|
Kendelse af 21-05-2024 - indlagt i TaxCons database den 21-06-2024
Journalnr. 22-0077639
Skattestyrelsen har genoptaget klagerens skatteansættelse for indkomståret 2017 og forhøjet klagerens personlige indkomst med 1.384.801 kr. som følge af fortjeneste ved salg af bitcoins med spekulationshensigt.
Landsskatteretten stadfæster Skattestyrelsens afgørelse.
Faktiske oplysninger
Skattestyrelsen har udsendt forslag til afgørelse den 22. april 2022 vedrørende indkomståret 2018. Klagerens repræsentant er den 11. maj 2022 fremkommet med oplysninger om, at klagerens salg af bitcoins har fundet sted den 21. december 2017, hvorfor indkomsten skulle have været beskattet i indkomståret 2017.
Skattestyrelsen har herefter varslet forslag til afgørelse for indkomståret 2017 den 18. maj 2022 og har truffet afgørelse den 8. juni 2022.
Klageren har oplyst, at erhvervelsen af bitcoins skete som led i en bilhandel, hvor sælger af bilen kun ville tage betaling i netop bitcoins. Klageren har erhvervet 14,2375 bitcoins den 20. november 2013 fra en privatperson, og værdien blev fastsat til 540 USD pr. bitcoin.
Klageren har afstået 13,43108076 bitcoins den 21. december 2017 på kryptobørsen Bitstamp. Beholdningen er blevet handlet til en kurs på 16.900 USD fordelt på 17 handler af forskellig størrelse. De resterende ca. 0,8 bitcoins er ifølge klageren gået tabt i et forsøg på at skabe kursgevinst ved at købe andre kryptovaluta.
Klagerens handler med bitcoins har været som følgende:
Dato | Mængde BTC | Type |
20-11-2013 | 1,000000000 | Køb |
20-11-2013 | 12,431080760 | Køb |
21-12-2017 | 0,003416840 | Salg |
21-12-2017 | 0,001356430 | Salg |
21-12-2017 | 1,994531950 | Salg |
21-12-2017 | 0,017218000 | Salg |
21-12-2017 | 0,017892460 | Salg |
21-12-2017 | 0,227949280 | Salg |
21-12-2017 | 2,997002960 | Salg |
21-12-2017 | 0,171000000 | Salg |
21-12-2017 | 0,016544000 | Salg |
21-12-2017 | 2,997002960 | Salg |
21-12-2017 | 0,018267000 | Salg |
21-12-2017 | 0,014460000 | Salg |
21-12-2017 | 0,014963000 | Salg |
21-12-2017 | 0,015679000 | Salg |
21-12-2017 | 0,066280030 | Salg |
21-12-2017 | 2,930600590 | Salg |
21-12-2017 | 1,926916260 | Salg |
Kilde: Skattestyrelsens udarbejdede FIFO-opgørelse.
Skattestyrelsens afgørelse
Skattestyrelsen har for indkomståret 2017 forhøjet klagerens skattepligtige indkomst med 1.384.801 kr., idet salget af kryptovaluta er anset for at være skattepligtig indkomst, jf. statsskattelovens § 5, stk. 1, litra a.
Som begrundelse herfor er anført følgende:
”[...]
Handel med kryptovaluta
Ejerskab
Indledningsvist kan Skattestyrelsen fastslå, at du er retmæssig ejer af de i sagen omhandlede kryptovalutaer. Dokumentation for overførsler af Fiat-valuta mellem din brugerkonti på vekslingstjenesten Bitstamp og din bank [finans1] lægges til grund.
Spekulationsvurdering
Spekulation efter statsskattelovens § 5, stk. 1, litra a er i praksis administreret således, at spekulationshensigten antages at foreligge, når et formuegode er erhvervet med henblik på at opnå fortjeneste ved videresalg.
Generelt er det efter domspraksis ikke en betingelse, at spekulationshensigten er den eneste årsag, der begrunder en erhvervelse af et formuegode. Det er end ikke en betingelse, at spekulation er hovedsigtet. Det er i almindelighed tilstrækkeligt, at spekulationshensigten ikke er uvæsentlig ved erhvervelsen, hvilket er fastslået i Skatterådsafgørelse SKM2018.104.SR og senere bekræftet i Vestre Landsretsdom SKM2021.443.VLR.
Ifølge praksis lægges der således vægt på de objektive omstændigheder ved købet, herunder arten af det erhvervede gode. Endvidere kan omstændighederne ved handlen og kursudsving give indikationer af, hvad hensigten med en anskaffelse har været. Bitcoin samt lignende kryptovaluta anses endvidere som udgangspunkt efter Skatterådets afgørelser for at være et spekulationsobjekt, jf. SKM2018.104.SR.
Omstændighederne efter køb af et formuegode kan også belyse og bestyrke oplysningerne om hensigten ved købet. Eksempelvis kan et gode sælges hurtigt efter købet, eller der kan efterfølgende sælges med betydelig fortjeneste.
I afgørelsen SKM2020.85 LSR slog Landsskatteretten fast, at gevinster ved klagers afståelse af bitcoins ikke var skattefrie efter statsskattelovens § 5, litra a. Landsskatteretten lagde til grund, at markedet havde været præget af meget store værdisvingninger, herunder i den periode, hvor klageren købte bitcoins, som i en forudgående periode, med deraf følgende muligheder for store fortjenester. Allerede på det grundlag fandt Landsskatteretten det ubetænkeligt at lægge til grund, at købene i hvert fald i betydeligt omfang skete med henblik på at videresælge disse med fortjeneste og statuerede derfor spekulation.
Den omstændighed, at din hensigt med køb af kryptovaluta var begrundet i at købe en bil, kan efter Skattestyrelsens opfattelse ikke ændre ved, at købet også indeholder en ikke uvæsentlig spekulationshensigt.
Skattestyrelsen har i denne forbindelse tillagt det vægt, at hvis formålet med købet af bitcoins var begrundet i at købe en bil, så skulle du straks foretage købet – se SKM2019.10.SR. Idet du vælger at beholde dine kryptovalutaer, da købet aflyses, anses de for erhvervet med spekulationshensigt.
Ud fra en vurdering af de objektive omstændigheder, er det Skattestyrelsens opfattelse, at din hensigt med erhvervelse af kryptovaluta også indeholder et ikke uvæsentligt spekulationselement.
Derved skal gevinster og tab ved afståelse af disse kryptovalutaer indgå i den skattepligtige indkomst, jf. statsskattelovens § 5, stk. 1, litra a. Gevinsterne skal medregnes som personlig indkomst, jf. personskattelovens § 3, stk. 1, og dine tab giver et ligningsmæssigt fradrag efter personskattelovens § 3, stk. 2, nr. 1, modsætningsvis. Spekulationsgevinster er ikke omfattet af arbejdsmarkedsbidragsloven, hvorfor der ikke skal betales AM-bidrag heraf.
Opgørelse af fortjeneste og tab
Efter gennemgang af indsendte dokumentation for dine handler med kryptovaluta, kan Skattestyrelsen konstatere at dine fortjenester og tab på kryptovaluta fordeler sig således:
Indkomstår | Fortjeneste | Tab |
2017 | 1.384.801 kr. | 0,00 kr. |
Kilde: Skattestyrelsens udarbejdede FIFO-opgørelse
Vi forhøjer derfor din personlige indkomst med 1.384.801 kr. for indkomståret 2017 i henhold til
statsskatteloven § 5, stk. 1, litra a.
I ovenstående opgørelse af fortjenester og tab vedrørende handel med kryptovaluta anvendes FIFO-princippet – læs nedenfor omkring FIFO-princippet.
FIFO-princippet
Ved et salg af en del af beholdningen af kryptovaluta (delafståelse), og særligt i tilfælde hvor der er foretaget flere køb af kryptovaluta, kan det være vanskeligt at identificere de solgte kryptovalutaer, da beholdningen ikke nødvendigvis er enkeltvist identificerbare.
Såfremt det ikke er muligt at identificere de solgte kryptovalutaer, er det heller ikke muligt at identificere anskaffelsessummen for de ved en delafståelse solgte kryptovalutaer. Statsskattelovens § 5, stk. 1, litra a, forudsætter, at tab og gevinst opgøres særskilt for hver enkelt afståelse på baggrund af forskellen mellem den faktiske anskaffelsessum og afståelsessum for det pågældende formuegode, men bestemmelsen regulerer ikke en opgørelsesmetode ved delafståelser fra en beholdning af ensartede eller ikke særskilt identificerbare formuegoder med spekulationshensigt.
Når det ikke er muligt at identificere de solgte kryptovalutaer ved delafståelser og dermed heller ikke anskaffelsessummen, skal anskaffelsessummen for de i beholdningen først anskaffede kryptovalutaer indgå i opgørelsen af gevinst eller tab ved enhver delafståelse. Dette princip kaldes FIFO (First In First Out) – læs eventuelt SKM2019.67.SR, hvor Skatterådet fandt, at FIFO-princippet skulle finde anvendelse ved delafståelser.
1.5 Skattestyrelsens endelig afgørelse
Da vi ikke har modtaget bemærkninger til dette punkt, fastholder vi forslaget af 18. maj 2022.”
Klagerens opfattelse
Klagerens repræsentant har nedlagt påstand om, at den af Skattestyrelsen foretagne forhøjelse nedsættes til 0 kr. Subsidiært har repræsentanten nedlagt påstand om, at der i det skattepligtige beløb skal modregnes købesummen samt eventuelle omkostninger i forbindelse med handlen.
Klagerens repræsentant har til støtte for påstandene bl.a. anført følgende:
”[...]
Påstand 1
[person1] påstand er
At beskatning nedsættes til 0,00 for året 2017.
Sagen begrundes således.:
Salget af bitcoins er sket 21 december 2017, og skal derfor beskattes i 2017. (se bilag C side 4 til 6)
Derfor er påstanden om beskatning forældet i henhold til SFL § 26, stk. 2.
Da Skat afgørelse og genoptagelse af en forældet selvangivelse beror på at [person1] har handlet groft uagtsomt.
Det bestrides At [person1] skulle have handlet groft uagtsom, da der i 2017 var alm forståelse og praksis for at bitcoin ikke var skattepligtige, se (Bilag F) Diverse Avis Artikler om beskatning af bitcoin.
Derfor skal sagen annulleres og afgørelsen slettes.
ELLER
Påstand 2
At beskatning nedsættes til 0,00 for året 2017.
Sagen begrundes således.:
at der ikke er sket handel med Bitcoin med fortjenste for øje eller spekulation. Dette begrundes med at Bitcoinsene købes i 2013 med henblik på at købe en bil. Dette oplyses også som begrundelse overfor banken. Ved hævning af 50.000 kr.i kontanter. Beløbet hæves den 20-11-2013, samme dag købes der bitcoin svarende til de 50.000 kr. (se bilag C side 1 til 3)
[person1] har forsøgt at fremskaffe dokumentaion fra banken, da der sammen med udbetalten fra banken, blev lavet en erklæringen på hvad pengene skulle bruges til. Banken har dog ikke kunne fremskaffe denne dokumentation da de ikke gemmer dokumentaionen mere end 5 år. (se bilag F)
Efter køb af bitcoin fra [person2], skal bilhandelen foregå.
Dette skulle ske umiddelbart ske nogle dage efter købet af bitcoins.
Ejeren af bilen ville kun have betaling i Bitcoin derfor vekles beløbet fra kontanter til bitcoins. Efter [person1] har købt bitcoins bliver handlen på bilen annulleret.
[person1] tænkter ikke lige mere over bitcoinsene og glemmer han har købt dem.
Først da pressen skriver en del om bitcoins i slutning af 2017 kommer [person1] i tanke om sine bitcoins og sætter dem derfor til salg og sælger dem alle den 21-12-2017. Se (bilag G)
Der har derfor kun været 2 handler, et køb i 2013 og et salg i 2017. Derfor skal ovenstående handel sammen med viden om at han oprigtig købte bitcoinsene til at købe en bil ikke beskattes.
Først fordi, at for at der kan ske en beskatning af køb og salg af bitcoins skal dette ske med henblik på at tjene penge eller spekulation i Bitcoins. Alle tidligere kendelser er med handel af betydelige mændger af bitcoins og mange handler.
Jeg ser derfor ikke dokumenteret at ovenstående bitcoinhandel er skattepligtige.
Påstand 3
Hvis Skat ikke er enig i påstand 1 og 2 påstås der Subtitivt nedsættelse af beskatning med købsprisen samt fradrag af omkostninger i forbindelse med handlen.
Hvis Skat ikke giver medhold i [person1]s påstand 1 eller 2,
Skal der for god ordens skyld oplyses, at [person1] ikke med forsæt ikke har indberettet beløbet, men alene ikke har ment, at beløbet var skattepligtig ud fra påstand 2.
Derfor ses der heller ikke, at der er foregået en overtrædelse af straffeloven.”
Landsskatterettens afgørelse
Landsskatteretten skal tage stilling til, om Skattestyrelsen med rette har forhøjet klagerens skatteansættelse ekstraordinært for indkomståret 2017 vedrørende fortjeneste ved salg af bitcoins.
Retsgrundlaget
Kryptovaluta er et formuegode, der ikke er omfattet af kursgevinstloven, jf. SKM2014.226.SR, eller af anden særlovgivning på skatterettens område.
Ifølge statsskattelovens § 4 betragtes som skattepligtig indkomst med en række undtagelser og begrænsninger den skattepligtiges samlede årsindtægter.
Til indkomsten henregnes ifølge statsskattelovens § 5, stk. 1, litra a, ikke indtægter, som hidrører fra salg af den skattepligtiges ejendele, for så vidt disse salg ikke henhører til vedkommendes næringsvej eller er foretaget i spekulationsøjemed, i hvilke tilfælde den derved indvundne handelsfortjeneste henregnes til indkomsten, ligesom også eventuelt tab kan fradrages i denne.
Spekulationsbegrebet indebærer, at det pågældende aktiv skal være erhvervet med det formål at opnå fortjeneste ved videresalg. Både kravet om videresalgshensigt og kravet om, at videresalget sker med henblik på at opnå fortjeneste, skal være opfyldt allerede ved erhvervelsen.
Det er ikke en betingelse for beskatning, at spekulation var hovedsigtet bag erhvervelsen af formuegodet. Det er i almindelighed tilstrækkeligt, at spekulationshensigten ikke var uvæsentlig på købstidspunktet, jf. SKM2018.104.SR.
Når tab er sket som led i spekulation, kan tabene ikke, som i hobbyvirksomhed og andre ikke-erhvervsmæssige virksomheder, ud fra et nettoprincip, fratrækkes i fortjenesterne ved salg af kryptovaluta, hvorfor tab skal opgøres som et ligningsmæssigt fradrag efter FIFO-princippet, jf. SKM2023.170.LSR.
I dom af 30. marts 2023, der er offentliggjort i SKM2023.187.HR, fandt Højesteret, at den skattepligtiges køb af 359 bitcoins i 2011 var erhvervet i spekulationsøjemed, idet den skattepligtige havde en indsigt i bitcoins, herunder i markedet for bitcoins og de store kursudsving med deraf følgende muligheder for betydelige gevinster. Klagerens faglige interesse i bitcoins kunne ikke føre til et andet resultat. Højesteret lagde videre til grund, at bitcoins i almindelighed alene erhverves med henblik på at blive solgt samt i begrænset omfang kan anvendes som betalingsmiddel.
Ved afgørelse af 29. marts 2021, offentliggjort i SKM2021.240.LSR, fandt Landsskatteretten, at klageren ved købet af bitcoins i 2012 ikke havde spekulationshensigt. Der blev herved henset til, at der kun blev købt bitcoins for 149,50 kr., at klagerens forklaring om, at købet skete blandt andet med henblik på betaling af kontingent i en forening, var bestyrket ved, at klageren ifølge det oplyste i 2013 brugte 1 bitcoin til betaling af kontingent til foreningen, og at klageren derfor først foretog et salg af de i 2012 erhvervede bitcoins i 2017, dvs. ca. 5 år efter erhvervelsen. Klageren var derfor ikke skattepligtig af fortjenesten ved salget af bitcoins i 2017 og 2018.
Ved afgørelse af 12. august 2020, offentliggjort i SKM2020.400.LSR, fandt Landsskatteretten, at udokumenterede anskaffelsessummer ansættes til 0 kr. i forbindelse med opgørelsen af avancen ved spekulation med handel af kryptovaluta.
Fristreglerne
I henhold til skatteforvaltningslovens § 26, stk. 1, skal Skattestyrelsen afsende varsel om ændring af en ansættelse af indkomstskat senest den 1. maj i det fjerde år efter indkomstårets udløb. Ansættelsen skal foretages senest den 1. august i det fjerde år efter indkomstårets udløb.
Uanset fristerne i skatteforvaltningslovens § 26 kan en ansættelse af indkomstskat foretages eller ændres efter anmodning fra den skattepligtige eller efter Skattestyrelsens bestemmelse i henhold til skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1.
I henhold til skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5, kan den skattepligtiges skatteansættelse ekstraordinært genoptages, når den skattepligtige eller nogen på dennes vegne forsætligt eller groft uagtsomt har bevirket, at skattemyndighederne har foretaget en ansættelse på et urigtigt eller ufuldstændigt grundlag.
Derudover fastslår skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, at en ansættelse kun kan foretages i henhold til skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, såfremt den varsles af Skattestyrelsen senest 6 måneder efter, at Skattestyrelsen er kommet til kundskab om det forhold, der begrunder fravigelsen af fristerne i § 26.
For så vidt angår uagtsomhedsbedømmelsen kan i øvrigt henvise til Højesterets dom, offentliggjort i SKM2018.481.HR. Højesteret fandt, at skatteyder måtte anses for at have handlet i hvert fald groft uagtsomt ved ikke at have selvangivet beløbene, og at betingelserne i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5 derfor var opfyldt. I dommen fandt Højesteret også, at kundskabstidspunktet må anses at være det tidspunkt, hvor afgørelsesmyndigheden er kommet i besiddelse af tilstrækkelige oplysninger til, at der er grundlag for ekstraordinær ansættelse efter § 27, stk. 1, nr. 5.
Landsskatterettens begrundelse og resultat
Klageren erhvervede 14,2375 bitcoins den 20. november 2013 fra en privatperson til en værdi svarende til ca. 42.400 kr. Kryptovaluta er en virtuel valuta, for hvilken der ikke eksisterer et reguleret marked.
Markedet har været præget af meget store værdisvingninger, herunder også såvel i den periode, hvor klageren erhvervede sine bitcoins, som i en forudgående periode, med deraf følgende muligheder for store fortjenester. Klageren solgte 13,43 bitcoins den 21. december 2017. Kurserne forud for klagerens salg var generelt opadgående og toppede omkring klagerens salgstidspunkt.
Under disse omstændigheder og med henvisning til SKM2023.187.HR, finder Landsskatteretten, at de betydelige udsving i kurserne med efterfølgende mulighed for fortjeneste har spillet en ikke ubetydelig rolle ved klagerens erhvervelse af bitcoins i 2013.
Klagerens forklaring om, at formålet med købet alene var begrundet i, at klageren skulle anvende dem som betalingsmiddel for en bil, og at klageren efterfølgende glemmer, at han har købt bitcoins, kan ikke tillægges afgørende betydning, og er ikke tilstrækkeligt til at bortse fra spekulationshensigten. Der kan bl.a. henvises til SKM2021.240.LSR. Der henses tillige til, at klageren ikke har fremlagt dokumentation for den påståede bilhandel, hvor klageren skulle anvende de erhvervede bitcoins som betalingsmiddel.
Der henses endvidere til, at klageren valgte at sælge de omhandlede bitcoins på et tidspunkt, hvor værdien svarede til omkring 1.350.000 kr.
For så vidt angår repræsentantens påstand om anskaffelsessummen bemærker retten, at der ikke er fremlagt tilstrækkelig dokumentation for anskaffelsessummen for de erhvervede bitcoins. Anskaffelsessummen fastsættes på den baggrund til 0 kr., jf. SKM2020.400.LSR. Klagerens forklaring om, at værdien blev fastsat til 540 USD pr. bitcoin, ændrer ikke herpå, idet forklaringen ikke er dokumenteret ved eksempelvis købsaftale eller salgsfaktura.
Klageren er derfor skattepligtig af de opnåede gevinster ved salg af kryptovaluta i indkomståret 2017, jf. statsskattelovens § 5, stk. 1, litra a.
Klageren har ikke selvangivet bankindsætninger vedrørende gevinst fra salg af kryptovaluta på i alt 1.384.801 kr. for indkomståret 2017. Grundet de manglende oplysninger fra klageren om indbetalingerne, har Skattestyrelsen ikke haft tilstrækkelige oplysninger til at opgøre klagerens skattepligtige indkomst.
Klagerens forklaring om, at der kun forelå sparsom praksis på området vedrørende beskatning af kryptovaluta i 2017 kan ikke føre til, at klageren alene kan anses for at have udvist simpel uagtsomhed.
Landsskatteretten kan i den forbindelse henvise til Skatterådets bindende svar af 27. februar 2018, offentliggjort i SKM2018.104.SR, hvor Skatterådet ikke kunne bekræfte, at gevinst ved afståelse af bitcoins var indkomstopgørelsen uvedkommende, idet erhvervelsen ansås for sket med spekulationshensigt.
Desuden kan der henvises til Skatterådets bindende svar af 20. marts 2018, offentliggjort i SKM2018.130.SR, hvor det bl.a. fremgår, at gevinst og tab ved afståelse af bitcoins og ethereum skulle medregnes til den skattepligtige indkomst i situationer, hvor køb og salg var foretaget med spekulationshensigt.
Da klageren således har handlet med spekulationshensigt, samt da de ovenfor refererede bindende svar er afgivet inden for den frist som klageren har til at rette sin årsopgørelse for indkomståret 2017, finder retten, at klageren mindst groft uagtsomt har bevirket, at skattemyndighederne har foretaget ansættelsen for indkomståret 2017 på et urigtigt og ufuldstændigt grundlag.
Fristerne på henholdsvis 6 måneder og 3 måneder i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, er overholdt. Den 11. maj 2022 modtog Skattestyrelsen oplysninger om, at klageren havde afstået sin beholdning af bitcoins i slutningen af 2017, og først i forlængelse heraf fik Skattestyrelsen tilstrækkelige oplysninger til, at der forelå grundlag for ekstraordinær ansættelse efter § 27, stk. 1, nr. 5, jf. også Højesterets dom af 30. august 2018 ligeledes om Money Transfer oplysninger, offentliggjort i SKM2018.481.HR. Skattestyrelsen sendte forslag til afgørelse den 18. maj 2022 og traf afgørelse den 8. juni 2022.
Da betingelserne for ekstraordinær genoptagelse i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5, således er opfyldt, er Skattestyrelsens afgørelse vedrørende indkomståret 2017 rettidig.
Landsskatteretten stadfæster Skattestyrelsens afgørelse.