|
|
Kendelse af 06-09-2024 - indlagt i TaxCons database den 24-10-2024
Journalnr. 22-0084892
Klagepunkt | Skattestyrelsens afgørelse | Selskabets opfattelse | Landsskatterettens afgørelse |
Indkomståret 2019 | |||
Hæftelse for manglende indeholdelse af A-skat | 156.477 kr. | 0 kr. | Stadfæstelse |
Hæftelse for manglende indeholdelse af AM-bidrag | 33.528 kr. | 0 kr. | Stadfæstelse |
Indkomståret 2020 | |||
Hæftelse for manglende indeholdelse af A-skat | 326.520 kr. | 0 kr. | Stadfæstelse |
Hæftelse for manglende indeholdelse af AM-bidrag | 64.442 kr. | 0 kr. | Stadfæstelse |
Indkomståret 2021 | |||
Hæftelse for manglende indeholdelse af A-skat | 112.487 kr. | 0 kr. | Stadfæstelse |
Hæftelse for manglende indeholdelse af AM-bidrag | 24.349 kr. | 0 kr. | Stadfæstelse |
Faktiske oplysninger
[virksomhed1] A/S (herefter selskabet) blev ifølge Det Centrale Virksomhedsregister, CVR, stiftet den 2. juni 1999 med cvr-nr. [...1]. Selskabet er registreret under branchekoden ”432900 Anden bygningsinstallationsvirksomhed”, og dets formål er handel, produktion, og håndværksvirksomhed vedrørende isolering af nye og ældre faste ejendomme, anlæg og installationer samt anden i forbindelse hermed stående virksomhed, herunder finansiering.
Det fremgår endvidere af CVR, at selskabet siden 1. september 1999 har været moms- og arbejdsgiverregistreret, og i indkomstårene 2019-2021 har haft mere end 50 ansatte.
Skattestyrelsen indledte en kontrol af selskabet den 26. oktober 2021 ved et uanmeldt kontrolbesøg, da det fremgik af Registret for Udenlandske Tjenesteydere (RUT-registret), at den thailandske virksomhed [virksomhed2] Limited udførte arbejde for selskabet, samt at arbejdet blev udført af [TC].
Ved kontrolbesøget oplyste selskabet til Skattestyrelsen, at [TC] har arbejdet for selskabet i mange år, herunder som ansat, og som underleverandør i perioden fra 2019 til ultimo 2021 via henholdsvis [virksomhed3], CVR-nr. [...2] og [virksomhed2] Limited.
Ved kontrolbesøget blev det endvidere oplyst, at selskabet stiller alle materialer og bil til rådighed for [TC], og at der ikke er indgået en kontrakt med [virksomhed2] Limited.
Skattestyrelsen har i forlængelse af kontrolbesøget anmodet selskabet om materiale i form af kopi af alle fakturaer modtaget fra henholdsvis [virksomhed2] Limited, [virksomhed3] samt eventuelt andre fakturaer for arbejdet udført af [TC] for perioden 1. januar 2019 til 29. oktober 2021. Endvidere har Skattestyrelsen anmodet om kopi af eventuelle arbejdssedler vedrørende [TC] samt kopi af aftaler og kontrakter vedrørende arbejde udført af [TC] for perioden 1. januar 2019 til 29. oktober 2021.
Af det af selskabet fremlagte materiale har Skattestyrelsen konstateret, at [virksomhed3] har faktureret arbejde udført af [TC], men også arbejde udført af [TJ] og [KBM].
Vedr. [virksomhed2] Limited (herefter [virksomhed2])
Ifølge Skattestyrelsens oplysninger er [virksomhed2] registreret i RUT-registreret ved RUT-nr. [...3], og [TC] har via [virksomhed2] arbejdet for selskabet i perioden 5. juli 2021 til 31. december 2021. Selskabet har oplyst, at TC er gift med den thailandske kvinde, som driver [virksomhed2].
Selskabet har fremlagt fakturaer udstedt af [virksomhed2] for perioden 9. juli 2021 til 22. oktober 2021. Selskabet har oplyst, at [TC] i første halvår af indkomståret 2021 opholdt sig i Thailand grundet corona nedlukningen, hvorfor han ikke har udført arbejde for selskabet i denne periode.
Følgende fremgår af de fremlagte fakturaer:
Dato | Fakturanr. | Timeløn | Beløb |
09.07.21 | [...]-01 | 300 | 17.100,00 kr. |
16.07.21 | [...]-02 | 300 | 16.650,00 kr. |
23.07.21 | [...]-03 | 300 | 14.850,00 kr. |
30.07.21 | [...]-04 | 300 | 17.400,00 kr. |
06.08.21 | [...]-05 | 300 | 14.550,00 kr. |
13.08.21 | [...]-06 | 300 | 15.900,00 kr. |
20.08.21 | [...]-07 | 300 | 13.500,00 kr. |
27.08.21 | [...]-08 | 300 | 13.500,00 kr. |
03.09.21 | [...]-09 | 315 | 26.620,42 kr. |
10.09.21 | [...]-10 | 315 | 17.878,50 kr. |
17.09.21 | [...]-11 | 315 | 22.448,50 kr. |
24.09.21 | [...]-12 | 315 | 25.193,00 kr. |
01.10.21 | [...]-13 | 315 | 23.625,00 kr. |
08.10.21 | [...]-14 | 315 | 20.160,00 kr. |
15.10.21 | [...]-15 | 315 | 21.577,50 kr. |
22.10.21 | [...]-16 | 315 | 23.416,50 kr. |
I alt | 304.369,42 kr. |
Der er ikke påført moms på fakturaerne, og det anførte betalingssted er udenlandske bankkonti. De fleste af fakturaerne er angivet med ugenumre. Af fakturaerne fremgår arbejdssted og antal arbejdstimer pr. arbejdssted, samt at der er faktureret for mere end 37 timer. Der er på flere af fakturaerne faktureret for udgifter til parkering. Det fremgår ikke af fakturaerne, hvilket arbejde der er udført.
Der er ikke fremlagt nogen entreprisekontrakt i forhold til samhandlen mellem [virksomhed2] og selskabet.
Vedr. [virksomhed3] (herefter [virksomhed3])
Det fremgår af CVR, at [TJ] i perioden 15. januar 2019 til 15. november 2020 var registreret som indehaver af [virksomhed3] med cvr-nr. [...4]. Virksomheden var registreret under branchekoden ”432900 Anden Bygningsinstallationsvirksomhed”. Virksomheden ophørte den 15. november 2020. Af CVR fremgår ingen oplysninger om ansatte i [virksomhed3].
Det følger af Skattestyrelsens oplysninger, at [virksomhed3] var momsregistreret i perioden 26. august 2019 til 16. november 2020. Endvidere følger det af Skattestyrelsens oplysninger, at [virksomhed3] ikke har været registreret som arbejdsgiver og ikke har indberettet løn vedrørende ansatte.
Selskabet har fremlagt fakturaer udstedt af [virksomhed3] for perioderne 1. marts 2019 til 20. december 2019 og 17. januar til 27. november 2020. Fakturaerne er angivet med ugenumre. Af fakturaerne fremgår arbejdssted, antal arbejdstimer pr. arbejdssted og en timesats. Timesatsen udgør 300 kr., dog udgør timesatsen for arbejde udført af [KBM] 125 kr., eksempelvis faktura med fakturanr. [virksomhed1]-87. Der er for hovedparten af fakturaerne faktureret for mere end 37 timer pr. uge. Fakturaerne indeholder også omkostninger til parkering, hotel, mad og bro.
På fakturaerne er angivet seks forskellige bankkonti, hvoraf [TC] ifølge Skattestyrelsens oplysninger er indehaver af tre af disse.
For indkomståret 2019 har selskabet fremlagt 38 fakturaer, svarende til samlet 419.100 kr. ekskl. moms. Momsen af fakturaerne udgør 104.775 kr. Der er faktureret ugentligt, dog med afbrydelser i 2 perioder på henholdsvis 2 og 3 uger fra den 21. juni til 12. juli og fra den 25. september til 25. oktober.
For indkomståret 2020 har selskabet fremlagt 46 fakturaer, hvoraf følgende er fordelt og faktureret på henholdsvis [TC], [TJ] og [KBM]:
2020 | [TC] | [TJ] | [KBM] | I alt |
Beløb ekskl. moms | 755.837,00 kr. | 20.700,00 kr. | 29.000,00 kr. | 805.537,00 kr. |
Moms | 188.959,25 kr. | 5.175,00 kr. | 7.250,00 kr. | 201.384,25 kr. |
Der er for indkomståret 2020 faktureret ugentligt, dog afbrudt i en 4 ugers periode fra den 6. marts til 8. april.
Der er ikke fremlagt nogen entreprisekontrakt i forhold til samhandlen mellem [virksomhed3] og selskabet.
Repræsentanten har oplyst, at TC både som selvstændig erhvervsdrivende og som ansat hos henholdsvis [virksomhed3] og [virksomhed2] har udført arbejdet selvstændigt. TC har selv tilrettelagt arbejdsopgaverne, som [virksomhed3] og [virksomhed2] udførte, og har ikke været underlagt nogen instruktionsbeføjelse fra selskabet.
I de tilfælde hvor selskabet har bidraget med dets egne medarbejdere til at udføre opgaver i samarbejde med TC, har TC instrueret medarbejderne, da TC har en lang erfaring af trække på.
[virksomhed3] og [virksomhed2] har afholdt sædvanlige erhvervsmæssige udgifter i forbindelse med arbejdet for selskabet, f.eks. arbejdstøj, værktøj, telefon og befordring.
Selskabet har fremlagt en ansættelseskontrakt for [TC] og et uddrag af en uddannelseskontrakt for [KBM].
Af ansættelseskontrakten mellem selskabet og [TC] fremgår, at ansættelsesforholdet er indgået den 1. marts 2003 med skiftende arbejdssteder, og at timelønnen udgør 103 kr. plus et pladstillæg på 20 kr. i timen.
Af uddannelseskontrakten indgået imellem [KBM] og selskabet fremgår, at aftalen er indgået den 29. november 2021 og afsluttes den 12. september 2025, samt at uddannelsen er til teknisk isolatør og omfatter grundforløbets 2. del og hovedforløb. Der er alene fremlagt side 1 af aftalen. Der fremgår ingen underskrift på siden.
Skattestyrelsen har anset [TC], [TJ] og [KBM] for at være lønmodtagere i selskabet og derved anset selskabet for at være indeholdelsespligtig og hæftelsespligtig af A-skat og AM-bidrag. For perioderne 1. januar 2019 til 31. december 2019 og 1. januar 2021 til 31. december 2021 vedrører forhøjelse af indeholdelsespligtig A-skat og AM-bidrag alene forholdet i relation til [TC]. For perioden 1. januar 2020 til 31. december 2020 vedrører forhøjelsen af indeholdelsespligtig A-skat og AM-bidrag forholdene i relation til henholdsvis [TC], [TJ] og [KBM].
Skattestyrelsen har på baggrund af de fremlagte fakturaer opgjort skønsmæssig forhøjelse af selskabets indeholdelsespligtig A-skat og AM-bidrag til følgende:
2019 | [TC] | [TJ] | [KBM] |
Løn ikke indberettet | 419.100 kr. | 0 kr. | 0 kr. |
Heraf AM-bidrag | 33.528 kr. | 0 kr. | 0 kr. |
Heraf faktisk beregnet A-skat. | 156.477 kr. | 0 kr. | 0 kr. |
2020 | |||
Løn ikke indberettet | 755.837 kr. | 20.700 kr. | 29.000 kr. |
Heraf AM-bidrag | 60.466 kr. | 1.656 kr. | 2.320 kr. |
Heraf faktisk beregnet A-skat. | 312.217 kr. | 14.303 kr. | 0 kr. |
2021 | |||
Løn ikke indberettet | 304.369 kr. | 0 kr. | 0 kr. |
Heraf AM-bidrag | 24.349 kr. | 0 kr. | 0 kr. |
Heraf faktisk beregnet A-skat. | 112.487 kr. | 0 kr. | 0 kr. |
Skattestyrelsens afgørelse
Skattestyrelsen har anset TC, TJ og KBM som lønmodtagere i selskabet i perioden 1. januar 2019 – 31. december 2021 og dermed forhøjet selskabets indeholdelsespligtige A-skat med henholdsvis 156.477 kr., 326.520 kr. og 112.487 kr. og AM-bidrag med 33.528 kr., 64.442 kr. og 24.349 kr. for indkomstårene 2019, 2020 og 2021.
Skattestyrelsen har som begrundelse for sin afgørelse anført:
”(...)
Det er Skattestyrelsens opfattelse, at [TC] er i tjenesteforhold til selskabet i perioden 1. januar 2019 til 29. oktober 2021 efter personskatteloven, cirkulære 129 af 4.7.1994, punkt 3.1.1. og Den juridiske vejledning afsnit C.C.1.2.1.
Det er også Skattestyrelsens opfattelse, at [TJ] og [KBM] er i tjenesteforhold til selskabet i 2020 efter personskatteloven, cirkulære 129 af 4.7.1994, punkt 3.1.1. og Den juridiske vejledning afsnit C.C.1.2.1.
Det er derfor også Skattestyrelsens opfattelse, at vederlagene for arbejde udført af [TC], [TJ] og [KBM] skal betragtes som A-indkomst for modtagerne efter kildeskatteloven § 43, stk. 1 og arbejdsmarkedspligtig efter arbejdsmarkedsbidragslovens § 1 og § 2, jf. kildeskattelovens § 49 a, stk. 1. Selskabet har derfor pligt til at indeholde A-skat og arbejdsmarkedsbidrag ved enhver udbetaling til de pågældende personer efter kildeskatteloven § 46, stk. 1 og arbejdsmarkedsbidragsloven § 7.
Selskabet har i hvert af årene 2019, 2020 og 2021 udbetalt løn til mere end 50 ansatte.
Selskabets primære aktivitet består i isoleringstekniske løsninger til industrien.
Ved kontrolbesøget oplyste selskabet, at TC udfører isoleringsopgaver for selskabet. Det blev også oplyst, at TC har arbejdet for selskabet i mange år, samt at han er en utrolig dygtig isolatør. Det blev i den forbindelse også oplyst, at TC tidligere har været ansat i selskabet.
I 2019 og 2020 har TC udført arbejdet i henhold til fakturaer udstedt af [virksomhed3].
I 2021 har TC udført arbejdet i henhold til fakturaer udstedt af [virksomhed2].
Selskabet har oplyst, at TC er gift med den thailandske kvinde, som driver den thailandske virksomhed [virksomhed2].
Det fremgår ikke af de fremlagte fakturaer hvilket arbejde, der er udført. Der er kun anført arbejdssteder, antal timer og en timesats på 300 kr./315 kr.
På nogle fakturaer udstedt i 2020 er der endvidere anført ”[KBM]”, antal timer samt en timesats på 125 kr. [KBM] har ifølge fakturaerne arbejdet på samme arbejdssteder som TC.
[TC] har en søn ved navn [KBM].
Skattestyrelsen anser ”[KBM]”, anført på nogle fakturaer, for at være identisk med TC’s søn [KBM]. Skattestyrelsen skal i den forbindelse bemærke, at det fremgår af indberetninger foretaget af selskabet, at [KBM] er ansat i selskabet fra og med august 2021.
På nogle få fakturaer udstedt i 2020 er der endvidere anført ”[T...]”, antal timer og en timesats på 300 kr. [TJ] har ifølge fakturaerne arbejdet på samme arbejdssteder som TC.
[TJ] ejer [virksomhed3], som i 2019 og 2020 udstedt fakturaer til selskabet vedrørende arbejdet udført af TC.
Skattestyrelsen anser derfor ”[T...]”, anført på nogle fakturaer, for at være identisk med ejeren af [virksomhed3].
[TC], [KBM] og [TJ] har alle udført isoleringsopgaver for selskabet. Det er derfor Skattestyrelsens opfattelse, at arbejdet udført af de pågældende må anses for at udgøre en integreret del af selskabets kerneopgaver.
Selskabet har hverken indgået skriftlige kontrakter med [virksomhed3] eller [virksomhed2] omkring arbejdet, som primært er udført af TC.
Selskabet leverer alle materialer til brug for arbejdet udført af TC.
TC anvender selskabets bil i forbindelse med arbejdet.
Selskabet har ifølge fakturaerne i nogle tilfælde i 2020 og 2021 godtgjort parkeringsudgifter. I et enkelt tilfælde har selskabet også godtgjort udgifter vedrørende hotel, mad og bro. Se bilag 2 og 3.
[virksomhed3] har udstedt fakturaer til selskabet cirka hver uge i perioden 1. marts 2019 til 27. november 2020 kun afbrudt af perioder, som vurderes at være ferier. [virksomhed2] har udstedt fakturaer til selskabet cirka hver uge i perioden 9. juli 2021 til 22. oktober 2021. Det skal i den forbindelse bemærkes, at selskabet har oplyst, at TC ikke arbejdede for selskabet i første halvdel af 2021, idet TC på grund af corona-nedlukningen havde opholdt sig i Thailand i perioden.
Det fremgår af fakturaerne, at TC normalt har arbejdet mere end 37 timer pr. uge for selskabet i perioden 1. marts 2019 til 27. november 2020 og igen i perioden 9. juli 2021 til 22. oktober 2021.
[virksomhed3] og [virksomhed2] fakturerer for udført arbejde pr. time.
[virksomhed3] har faktureret 300 kr. pr. time vedrørende arbejde udført af TC og [TJ], mens der vedrørende arbejde udført af [KBM] er faktureret 125 kr. pr. time.
[virksomhed2] har til og med august 2021 faktureret 300 kr. pr. time, hvorefter timesatsen er hævet til 315 kr.
Det er Skattestyrelsens opfattelse, at en timeløn på 300 kr./315 kr. ikke er en unormal timeløn for en håndværker, som har arbejdet for samme virksomhed i mange år.
[virksomhed3] har på fakturaerne udstedt i 2019 anført 5 forskellige bankkontonumre til brug for betaling for udført arbejde. Se bilag 1. Tre af disse bankkonti tilhører TC. Det betyder, at selskabet i disse tilfælde har overført betaling for det udførte arbejde direkte til TC og ikke til [virksomhed3]/[TJ], uanset det er [virksomhed3], der har udstedt fakturaerne. De to øvrige bankkontonumre tilhører personer, som vurderes at være i nær tilknytning til TC.
På fakturaerne udstedt af [virksomhed3] i 2020 er anført 2 forskellige bankkontonumre, hvoraf det ene er identisk med det sidst anvendte bankkontonummer i 2019, jf. bilag 1.
Det er Skattestyrelsens opfattelse, at selskabet burde have reageret på dette noget unormale forhold omkring påførte bankkontonumre. Det er ikke normalt, at en selvstændig erhvervsdrivende på sine fakturaer anfører bankkontonumre, som tilhører en anden person end virksomheden/virksomhedens ejer.
På den baggrund er det Skattestyrelsens opfattelse, at [virksomhed3] ikke var en afgiftspligtig person, der drev selvstændig økonomisk virksomhed efter momslovens § 3, stk. 1 i forholdet til selskabet. Ved vurderingen er der blandt andet lagt vægt på, at selskabet i en periode i 2019, som anført på fakturaerne, overførte betaling for arbejdet udført af TC direkte til bankkonti tilhørende TC. Når betaling ikke er sket til konti tilhørende [virksomhed3]/[TJ] er det opfattelsen, at [TJ] ikke kan have drevet [virksomhed3] med det formål at opnå et overskud, hvilket er en betingelse for selvstændig erhvervsvirksomhed.
Efter en samlet konkret vurdering af de foreliggende faktiske oplysninger er det Skattestyrelsens opfattelse, at [TC] skal anses for at være i et ansættelsesforhold til selskabet i 2019, 2020 og 2021. Det er også opfattelsen, at [KBM] og [TJ] skal anses for at være i et ansættelsesforhold til selskabet i 2020.
Opgørelse af beregningsgrundlaget for A-skat og arbejdsmarkedsbidrag
Skattestyrelsen anser [TC], [KBM] og [TJ] for at være i et ansættelsesforhold til selskabet. Det er derfor også Skattestyrelsens opfattelse, at de betalte vederlag skal betragtes som A-indkomst for modtagerne. Selskabet er således pligtigt til at indeholde A-skat og arbejdsmarkedsbidrag ved enhver udbetaling til [TC], [KBM] og [TJ]. Det fremgår af kildeskatteloven § 46, stk. 2 og § 49 B, stk. 1 og arbejdsmarkedsbidragsloven § 7.
Det følger dog af Den Juridiske Vejledning, afsnit A.D.5.2.2., at den A-skat og arbejdsmarkedsbidrag, der opkræves hos den indeholdelsespligtige, ikke må overstige indkomstmodtagerens samlede, ikke betalte restskat og restbidrag eksklusiv procenttillæg og eventuelle morarenter for det pågældende indkomstår. Størrelsen af kravet skal derfor opgøres, som den samlede, ikke betalte restskat og restbidrag for de enkelte medarbejdere.
For at kunne opgøre dette krav, skal der for [TC] laves en skatteberegning med udgangspunkt i hans indkomst og fradrag for 2019, 2020 og 2021.
For at kunne opgøre kravet vedrørende [KBM] og [TJ], skal der ligeledes laves en skatteberegning med udgangspunkt i deres indkomst og fradrag for 2020.
Ved skatteberegningen anvendes de fakturerede beløb ex. moms, idet moms ikke betragtes som løn.
Arbejdsmarkedsbidrag opkræves med 8 %. Det fremgår af arbejdsmarkedsbidragslovens § 1.
Skattestyrelsen har opgjort ikke indberettet løn til eIndkomst samt manglende indeholdt A-skat og arbejdsmarkedsbidrag således:
Vedr. [TC]
2019 | |
Løn ikke indberettet til eIndkomst | 419.100 kr. |
Heraf arbejdsmarkedsbidrag | 33.528 kr. |
Heraf faktisk beregnet A-skat | 156.477 kr. |
2020 | |
Løn ikke indberettet til eIndkomst | 755.837 kr. |
Heraf arbejdsmarkedsbidrag | 60.466 kr. |
Heraf faktisk beregnet A-skat | 312.217 kr. |
1. januar 2021 – 29. oktober 2021 | |
Løn ikke indberettet til eIndkomst | 304.369 kr. |
Heraf arbejdsmarkedsbidrag | 24.349 kr. |
Heraf faktisk beregnet A-skat | 112.487 kr. |
Vedr. [TJ]
2020 | |
Løn ikke indberettet til eIndkomst | 20.700 kr. |
Heraf arbejdsmarkedsbidrag | 1.656 kr. |
Heraf faktisk beregnet A-skat | 14.303 kr. |
Vedr. [KBM]
2020 | |
Løn ikke indberettet til eIndkomst | 29.000 kr. |
Heraf arbejdsmarkedsbidrag | 2.320 kr. |
Det er Skattestyrelsens opfattelse, at løn, som ikke er indberettet til eIndkomst, udgør i alt 1.529.006 kr., ikke indeholdt A-skat udgår i alt 595.484 kr. og ikke indeholdt arbejdsmarkedsbidrag udgør i alt 122.319 kr.
Opkrævningen af ovenanførte beløb foretages i henhold til opkrævningsloven § 5, stk. 1.
Skattestyrelsen vil foranledige, at lønnen m.v. vedrørende [TC], [KBM] og [TJ] bliver indberettet til eIndkomst, jf. skatteindberetningsloven § 1, stk. 1 samt indkomstregisterloven § 2 og 3 stk. 1.
Hæftelse for ikke indeholdt og ikke angivet A-skat m.v.
Kildeskatteloven § 69 stk. 1 bestemmer, at den som undlader at opfylde sin pligt til at indeholde skat, eller som indeholder denne med for lavt beløb, er over for det offentlige umiddelbart ansvarlig for betaling af manglende beløb, medmindre han godtgør, at der ikke er udvist forsømmelighed fra hans side ved iagttagelse af bestemmelserne i denne lov. Det er Skattestyrelsens opfattelse, at selskabet er omfattet af erstatningspligten efter denne bestemmelse.
Selskabet er registreret som arbejdsgiver pr. 1. september 1999.
I hvert af årene 2019, 2020 og 2021 har selskabet udbetalt løn til mere end 50 ansatte.
[TC] har arbejdet for selskabet i mange år, ligesom det er oplyst, at han tidligere har været ansat i selskabet.
Selskabet burde derfor have indset, at arbejdet udført af [TC], [KBM] og [TJ] med rimelig klarhed er personligt arbejde i et tjenesteforhold, hvorfor de betalte vederlag skal sidestilles med løn/A-indkomst, hvori der skal indeholdes A-skat og arbejdsmarkedsbidrag.
Det er derfor også opfattelsen, at selskabet har udvist forsømmelighed ved ikke at indeholde A-skat og arbejdsmarkedsbidrag ved betaling af vederlag for arbejde udført af [TC], [KBM] og [TJ].
Skattestyrelsen gør derfor hæftelse gældende over for selskabet for manglende indeholdte beløb, arbejdsmarkedsbidrag i alt 122.319 kr., og A-skat, i alt 595.484. kr. i perioden 1. januar 2019 til 27. oktober 2021 efter kildeskatteloven § 69, stk. 1.
(...)”
I forbindelse med klagesagens behandling er Skattestyrelsen kommet med følgende bemærkninger:
”(...)
Der er ikke nye oplysninger i sagen, som ikke står i sagsfremstillingen.
Skattestyrelsen har dog følgende bemærkninger i forbindelse med klagen:
I punkt 2. Påstand ”gøres gældende, at der har været tale om underleverandøropgaver – der som her – er kendetegnet ved at være afgrænsede samt tidsmæssigt begrænsede”.
Skattestyrelsen skal hertil bemærker, at [TC] gennem adskillige år har udført den samme type af tilbagevendende arbejde for [virksomhed1]. Dette taler for lønmodtagerforhold og ikke selvstændig erhvervsvirksomhed. Opmærksomheden henledes endvidere på, at der ikke er indgået entrepriseaftaler vedrørende arbejdet.
I samme punkt gøres også gældende, at såfremt det fastslås, at [virksomhed1] har været arbejdsgiver for [TC], [TJ] og [KBM], skal kildeskatten alene betales af de beløb, der er blevet betalt dem fra [virksomhed3] og [virksomhed2] Limited. Vederlagene betalt til [virksomhed3] og [virksomhed2] Limited har ud over løn dækket virksomhedernes fortjeneste og omkostninger.
Skattestyrelsen skal hertil henvise til afgørelsens side 13, hvoraf følgende fremgår ” Det er Skattestyrelsens opfattelse, at der ikke kan være tale om, at vederlagene indeholder avance samt dækningsbidrag til virksomhedernes omkostninger. Det begrundes med, at [virksomhed3] i perioden marts 2019 til ultimo 2020 på fakturaerne har anført kontonumre tilhørende andre end [virksomhed3]/[TJ]. I perioden ultimo april 2019 til ultimo 2020 har selskabet således overført betaling for udført arbejde direkte til TC. [virksomhed3] har således ikke haft rådighed over de betalte vederlag.”
(...)”
Selskabets opfattelse
Selskabet har nedlagt principal påstand om, at forhøjelserne af selskabets indeholdelsespligtige A-skat og AM-bidrag nedsættes til 0 kr.
Selskabet har nedlagt subsidiær påstand om, at forhøjelsen nedsættes til et lavere beløb end det af Skattestyrelsen fastsatte.
Selskabet har til støtte for sine påstande anført:
”(...)
Det er stadig selskabets opfattelse, at [TC], [TJ] og [KBM] i deres virke for selskabet i de af Skattestyrelsen anførte perioder, har været ansat hos henholdsvis [virksomhed3] samt [virksomhed2] Limited. De har dermed ikke været lønmodtagere i [virksomhed1] A/S.
Det gøres gældende, at der har været tale om underleverandøropgaver - der som her - er kendetegnet ved at være afgrænsede samt tidsmæssigt begrænsede. Dette bestyrkes også af den efterfølgende fakturering, der har dækket over en timesats, der væsentligt overstiger, hvad en ansat i [virksomhed1] A/S, ville have oppebåret.
Herudover taler de sædvanlige kriterier for afgrænsningen mellem lønmodtagere og selvstændigt erhvervsdrivende også for, at [TC], [TJ] og [KBM] ikke har fungeret som lønmodtagere i [virksomhed1] A/S.
Selskabet påklager desuden Skattestyrelsens opgørelse af beregningsgrundlaget for A-skat og arbejdsmarkedsbidrag.
Såfremt det måtte blive fastslået, at [virksomhed1] A/S har været arbejdsgiver for [TC], [TJ] og [KBM], skal kildeskatten alene betales af de beløb, der er blevet betalt dem fra [virksomhed3] og [virksomhed2] Limited. Dette følger af kildeskattelovens § 43, stk. 1 og § 49 a, stk. 1.
Det vederlag der er blevet betalt til henholdsvis [virksomhed3] samt [virksomhed2] Limited, har dækket over både løn, fortjeneste til virksomhederne og omkostninger der er brugt i forbindelse med udførelsen af isoleringsopgaverne. Derfor bør det samlede vederlag fratrækkes fortjeneste og omkostninger i beregningsgrundlaget for kildeskat.
Selskabet finder slutteligt, at [virksomhed3] ved at levere isoleringsydelser til [virksomhed1] A/S må anses for at have drevet selvstændig økonomisk virksomhed, hvormed de er en afgiftspligtig person, jf. momslovens § 3, stk. 1.
[virksomhed1] A/S har således været berettiget til at fradrage momsen som købsmoms i 2019 og 2020.
Der henvises i det hele til vores fremsendte bemærkninger til Skattestyrelsens afgørelse den 14. juni 2022.
(...)”
Landsskatterettens afgørelse
Landsskatteretten skal tage stilling til, om [TC], [TJ] og [KBM] er lønmodtagere i selskabet i perioden fra 1. januar 2019 til 31. december 2021 i forbindelse med deres arbejde for selskabet med isolering. Derudover skal der tages stilling til, om selskabet er indeholdelsespligtigt for A-skat og AM-bidrag af de vederlag, som [TC], [TJ] og [KBM] har modtaget for udført arbejde i indkomstårene 2019, 2020 og 2021.
Hvis Landsskatteretten finder, at selskabet er indeholdelsespligtigt, skal retten endvidere tage stilling til, om selskabet hæfter for ikke indeholdt A-skat og AM-bidrag af beløbene.
Retsgrundlag
Pligt til at svare indkomstskat til staten påhviler personer, der erhverver indkomst i form af vederlag for personligt arbejde i tjenesteforhold udført her i landet. Det er uden betydning for skattepligten, hvilken form vederlaget udbetales i. Det fremgår af kildeskattelovens § 2, stk. 1, nr. 1.
Afgrænsningen mellem lønmodtagere og selvstændige erhvervsdrivende inden for skattelovgivningens område sker efter de kriterier, som er angivet i pkt. B.3.1.1. i cirkulære nr. 129 af 4. juli 1994 om personskatteloven, jf. Højesterets dom af 9. maj 1996, offentliggjort i U.1996.1027H.
Efter cirkulæret anses som udgangspunkt en person for lønmodtager, hvis vedkommende modtager vederlag for personligt arbejde i tjenesteforhold efter hvervgiverens anvisninger og for dennes regning og risiko. Selvstændig erhvervsvirksomhed er kendetegnet ved, at der for egen regning og risiko udøves en virksomhed af økonomisk karakter med det formål at opnå et overskud.
Følgende fremgår af cirkulærets punkt B.3.1.1.1. og B.3.1.1.2.:
”3.1.1.1. Tjenesteforhold - kriterier
Ved vurdering af, om der er tale om tjenesteforhold, kan der lægges vægt på, hvorvidt
a) hvervgiveren har en almindelig adgang til at fastsætte generelle eller konkrete instrukser for arbejdets udførelse, herunder tilsyn og kontrol,
b) indkomstmodtageren udelukkende eller i overvejende grad har samme hvervgiver,
c) der mellem hvervgiveren og indkomstmodtageren er indgået aftale om løbende arbejdsydelse,
d) indkomstmodtageren har arbejdstid fastsat af hvervgiveren,
e) indkomstmodtageren har ret til opsigelsesvarsel,
f) vederlaget er beregnet, som det er almindeligt i tjenesteforhold (timeløn, ugeløn, månedsløn, provision, akkord m.v.),
g) vederlaget udbetales periodisk,
h) hvervgiveren afholder udgifterne i forbindelse med udførelsen af arbejdet,
i) vederlaget i overvejende grad er nettoindkomst for indkomstmodtageren,
j) indkomstmodtageren anses for lønmodtager ved praktisering af ferieloven, lov om arbejdsløshedsforsikring, funktionærloven, lov om arbejdsskadeforsikring og lov om arbejdsmiljø.
3.1.1.2. Selvstændig erhvervsvirksomhed - kriterier
Ved vurderingen af, hvorvidt der er tale om selvstændig erhvervsvirksomhed, kan der lægges vægt på, hvorvidt
a) indkomstmodtageren tilrettelægger, leder, fordeler og fører tilsyn med arbejdet uden anden instruktion fra hvervgiveren end den, der eventuelt følger af den afgivne ordre,
b) hvervgiverens forpligtelse over for indkomstmodtageren er begrænset til det enkelte ordreforhold,
c) indkomstmodtageren ikke på grund af ordren er begrænset i sin adgang til samtidig at udføre arbejde for andre,
d) indkomstmodtageren er økonomisk ansvarlig over for hvervgiveren for arbejdets udførelse eller i øvrigt påtager sig en selvstændig økonomisk risiko,
e) indkomstmodtageren har ansat personale og er frit stillet med hensyn til antagelse af medhjælp,
f) vederlaget erlægges efter regning, og betaling først ydes fuldt ud, når arbejdet er udført som aftalt og eventuelle mangler afhjulpet,
g) indkomsten oppebæres fra en ubestemt kreds af hvervgivere,
h) indkomsten afhænger af et eventuelt overskud,
i) indkomstmodtageren ejer de anvendte redskaber, maskiner og værktøj eller lign.,
j) indkomstmodtageren helt eller delvis leverer de materialer, der medgår til arbejdets udførelse,
k) indkomstmodtageren har etableret sig i egne lokaler, f.eks. forretning, værksted, kontor, klinik, tegnestue m.v., og arbejdet helt eller delvis udøves herfra,
l) indkomstmodtagerens erhvervsudøvelse kræver særskilt autorisation, bevilling og lign. og indkomstmodtageren er i besiddelse af en sådan tilladelse,
m) indkomstmodtageren ved annoncering, skiltning eller lignende tilkendegiver, at han/hun er fagkyndig og påtager sig at udføre arbejde af en nærmere bestemt art,
n) indkomstmodtageren i henhold til lov om merværdiafgift er momsregistreret, og ydelsen er faktureret med tillæg af moms,
o) ansvaret for en eventuel ulykke under arbejdets udførelse påhviler indkomstmodtageren.”
I tvivlstilfælde må afgrænsningen ifølge cirkulæret ske på grundlag af en samlet bedømmelse af det enkelte forhold mellem hvervgiver og hvervtager.
Til A-indkomsten henregnes enhver form for vederlag i penge samt i forbindelse hermed ydet fri logi, for personligt arbejde i tjenesteforhold, herunder løn, feriegodtgørelse, honorar, tantieme, provision, drikkepenge og lignende ydelser, jf. kildeskattelovens § 43, stk. 1, 1. pkt.
Af kildeskattelovens § 46, stk. 1, 1. pkt., fremgår, at i forbindelse med enhver udbetaling af A-indkomst skal den, for hvis regning udbetalingen foretages, indeholde foreløbig skat i det udbetalte beløb. Indeholdelsespligten ved udbetaling af A-indkomst efter § 43, stk. 2, litra h, påhviler den, for hvem arbejdet udføres. Indeholdelse foretages ved, at den indeholdelsespligtige beregner det beløb, der skal indeholdes, og tilbageholder dette beløb i A-indkomsten.
Af kildeskattelovens § 49 A, stk. 1, fremgår, at den arbejdsmarkedsbidragspligtige indkomst, for hvilken der foretages indeholdelse af arbejdsmarkedsbidrag, omfatter vederlag m.v. som nævnt i § 43, stk. 1.
Personer, der er skattepligtige her til landet, svarer skat i form af arbejdsmarkedsbidrag til staten efter arbejdsmarkedsbidragsloven. Bidraget udgør 8 % af grundlaget, jf. arbejdsmarkedsbidragslovens § 1.
Af arbejdsmarkedsbidragslovens § 2, stk. 1, nr. 1, fremgår, at grundlaget for arbejdsmarkedsbidrag for lønmodtagere m.v. er ethvert vederlag i penge eller naturalier, der kan henføres til personligt arbejde i ansættelsesforhold, herunder løn i opsigelsesperioder, løn under sygdom og barsel m.v., efterbetalinger, fratrædelsesgodtgørelser, efterløns- og pensionslignende ydelser m.v., når sådanne ydelser har sammenhæng med et tidligere ansættelsesforhold eller hverv.
Den, som undlader at opfylde sin pligt til at indeholde A-skat og arbejdsmarkedsbidrag, er umiddelbart ansvarlig for betaling af manglende beløb over for det offentlige, medmindre vedkommende godtgør, at der ikke er udvist forsømmelighed fra dennes side. Dette fremgår af kildeskattelovens § 69, stk. 1, og arbejdsmarkedsbidragslovens § 7.
Kan størrelsen af det tilsvar, som påhviler virksomheden, ikke opgøres på grundlag af virksomhedens regnskaber, kan told- og skatteforvaltningen ansætte virksomhedens tilsvar skønsmæssigt. Tilsvarende gælder, hvis virksomheden har modtaget et for stort beløb som godtgørelse og størrelsen af det beløb, som virksomheden derfor skal tilbagebetale, ikke kan opgøres på grundlag af virksomhedens regnskaber. Det fremgår af opkrævningslovens § 5, stk. 2.
Landsskatterettens begrundelse og resultat
Lønmodtager kontra selvstændig erhvervsdrivende
Landsskatteretten finder, at [TC], [TJ] og [KBM] efter en samlet konkret vurdering er lønmodtagere i relation til indkomsterhvervelsen fra selskabet.
Retten har lagt vægt på, at der for både [virksomhed3] og [virksomhed2] er faktureret for mere end 37 timer om ugen, hvorfor [TC] i indkomstårene 2019-2021 og [TJ] og [KBM] i indkomståret 2020 må antages udelukkende eller i overvejende grad at have selskabet som hvervgiver.
Der er henset til, at det udførte arbejde kun er afbrudt i perioderne 21. juni til 12. juli og 25. september til 25. oktober for indkomståret 2019, 6. marts til 8. april for indkomståret 2020 og primo 2021 til medio 2021, hvorfor retten lægger til grund, at der ikke er tale om en afgrænset periode.
For [TC], [TJ] eller [KBM] har der ikke været forbundet nogen selvstændig økonomisk risiko ved det udførte arbejde. Der er herved henset til, at der ikke foreligger nogen entreprisekontrakter mellem selskabet, [virksomhed2] og TBI, som indeholder vilkår om forpligtelser vedrørende arbejdets udførelse og ansvar ved mangler m.v.
For så vidt angår [TC] har retten desuden tillagt det vægt, at TC tidligere har været ansat som lønmodtager i selskabet, at han i øvrigt har arbejdet for selskabet i mange år og har udført tilsvarende arbejdsopgaver, som de arbejdsopgaver, der er faktureret for via TBI og [virksomhed2].
Vederlaget udbetalt fra selskabet er beregnet som i et almindeligt tjenesteforhold, og er udbetalt periodisk. Retten anser ikke en timeløn, svarende til henholdsvis 300 kr. eller 315 kr. for faglært arbejde og 125 kr. for ufaglært arbejde for en urealistisk timeløn. Særligt i forhold til timelønnen vedrørende TC har retten henset til, at TC sammenlagt har arbejdet i mere end 15 år for selskabet, har stor erfaring vedrørende isoleringsopgave og har instrueret de øvrige medarbejdere i selskabet ved konkrete arbejdsopgaver.
Retten har endvidere tillagt det vægt, at fakturaerne ikke indeholder omkostninger til materialer, samt det forhold, at [virksomhed3] i første halvdel af indkomståret 2019 ikke var momsregistreret, som ville være tilfældet ved selvstændig erhvervsvirksomhed.
Endelig finder retten, at de udgifter, som [TC], [TJ] og [KBM] selv har afholdt til arbejdstøj, værktøj, telefon og befordring, ikke kan føre til et andet resultat, da udgifterne ikke er usædvanlige i lønmodtagerforhold. Selskabet har derimod også afholdt ikke uvæsentlige udgifter til parkering, bro, hotel og mad for [TC], [TJ] og [KBM], hvilket taler for, at der ikke er tale om arbejde udført af selvstændig erhvervsdrivende.
Indeholdelses- og hæftelsespligt
Da retten har fundet, at det af [TC], [TJ] og [KBM] udførte arbejde anses som personligt arbejde i tjenesteforhold, er selskabet forpligtiget til at indeholde A-skat og AM-bidrag af de udbetalte vederlag.
Selskabet er arbejdsgiverregistreret og har i den omhandlede periode været registreret med flere end 50 ansatte, ligesom [TC] tidligere har været ansat i selskabet.
Retten finder herefter, at selskabet burde have indset, at det af [TC], [TJ] og [KBM] udførte arbejde er personligt arbejde i tjenesteforhold. Ud fra sagens oplysninger har der ikke foreligget sådan uklarhed om selskabets indeholdelsespligt, at selskabet kan fritages for hæftelsesansvar. Selskabet har således ikke haft føje til at tro, at dette ikke skulle indeholde A-skat og AM-bidrag. Der henvises til Højesterets dom af 8. december 2022, offentliggjort som SKM2023.13.HR.
Der er ikke fremlagt dokumentation i forhold til det af repræsentanten anførte om, at fakturaerne indeholder fortjeneste og omkostninger i forbindelse med det udførte arbejde. Retten henser til, at fakturaerne ud over aflønning indeholder omkostninger til mad, parkering og overnatning, som er afholdt af selskabet.
Retten har endvidere lagt vægt på, at flere fakturaer er udbetalt til forskellige bankkonti tilhørende [TC] og derved ikke til [virksomhed3], ligesom der af fakturaerne ikke fremgår omkostninger til eksempelvis materialer anvendt ved det udførte arbejde.
Landsskatteretten finder på den baggrund, at der ikke er grundlag for at tilsidesætte Skattestyrelsens talmæssige opgørelse, hvorefter selskabet for indkomstårene 2019, 2020 og 2021 hæfter for A-skat svarende til 156.477 kr., 326.520 kr. og 112.487 kr. og AM-bidrag svarende til 33.528 kr., 64.422 kr. og 24.349 kr.
Landsskatteretten stadfæster Skattestyrelsens afgørelse.