Kendelse af 10-01-2025 - indlagt i TaxCons database den 06-02-2025

Journalnr. 22-0106827

Klagepunkt	Skattestyrelsens afgørelse	Klagerens opfattelse	Landsskatterettens afgørelse
Indkomståret 2021 Hæftelse for manglende indeholdelse af A-skat	1.261.687 kr.	0 kr.	Forhøjes til 1.577.107 kr.
Hæftelse for manglende indeholdelse af AM-bidrag	199.476 kr.	0 kr.	Forhøjes til 249.345 kr.
Indkomståret 2022 Hæftelse for manglende indeholdelse af A-skat	367.291 kr.	0 kr.	Forhøjes til 459.114 kr.
Hæftelse for manglende indeholdelse af AM-bidrag	58.070 kr.	0 kr.	Forhøjes til 72.587 kr.

Faktiske oplysninger

S[virksomhed1] ApS, herefter selskabet, blev stiftet den 2. december 2020. Selskabet hed på stiftelsestidspunktet [virksomhed2] ApS, men skiftede til det nuværende navn den 4. november 2022. Selskabet var ejet og drevet af [person1], der var hovedanpartshaver. Der er afsagt konkursdekret over selskabet den 16. januar 2023. Selskabet er registreret under branchekoden 494100 "Vejgodstransport". Selskabets formål er oplyst at være "at drive transportvirksomhed samt enhver i forbindelse hermed stående virksomhed".

Skattestyrelsen har anmodet om selskabets regnskabsmateriale i forbindelse med gennemgang af selskabets moms for perioden 1. januar 2021 til 31. marts 2022. Skattestyrelsen har desuden gennemgået selskabets lønindberetninger til eIndkomst i perioden 1. oktober 2021 til 31. marts 2022. Skattestyrelsen har oplyst, at selskabet kun delvist har fremsendt det efterspurgte regnskabsmateriale. Af denne årsag har Skattestyrelsen foretaget skønsmæssig opgørelse af selskabets moms, A-skat og AM-bidrag.

Ifølge Det Centrale Virksomhedsregister har selskabet i den påklagede periode været registreret med følgende antal ansatte:

Periode

Antal ansatte

Årsværk

Marts 2022

Februar 2022

Januar 2022

December 2021

November 2021

Oktober 2021

September 2021

August 2021

1,74

0,62

0,96

0,61

Ifølge Skattestyrelsens oplysninger har selskabet omsat for 4.344.045 kr. inkl. moms i 2021 og 2.270.340 kr. inkl. moms i 1. kvartal 2022. Skattestyrelsen har desuden oplyst, at selskabet har indberettet løn med 126.829 kr. for 2021 og 463.606 kr. for 2022.

Selskabet blev momsregistreret fra 1. januar 2021.

Selskabet har angivet følgende momstilsvar^:

Periode	Salgsmoms	Købsmoms	Momstilsvar
1. kvartal 2021	66.036 kr.	39.221 kr.	26.815 kr.
2. kvartal 2021	242.222 kr.	255.614 kr.	-13.392 kr.
3. kvartal 2021	407.200 kr.	329.182 kr.	78.018 kr.
4. kvartal 2021	202.746 kr.	212.837 kr.	-10.091 kr.
1. kvartal 2022	454.068 kr.	298.901 kr.	155.167 kr.
I alt:	1.372.272 kr .	1.135.755 kr.	236.517 kr.

Udgifter til underleverandører:

Det fremgår af selskabets bankkontoudtog, at selskabet har anvendt en række underleverandører i kontrolperioden.

Følgende forhold gør sig gældende for de kontrollerede underleverandører:

[virksomhed3] ApS , CVR-nr. [...1], herefter [virksomhed3], er stiftet den 11. august 2020 og ophørte som følge af konkurs den 12. maj 2023. [virksomhed3] var ejet og drevet af [person2], der var hovedanpartshaver og direktør. [virksomhed3] var registreret under branchekoden 812100 "Almindelig rengøring i bygninger". [virksomhed3]' formål er oplyst at være "at drive transportvirksomhed samt enhver i forbindelse hermed stående virksomhed."

Skattestyrelsen har oplyst, at [virksomhed3] har søgt om momsregistrering den 13. november 2020, hvilket blev nægtet grundet manglende sikkerhedsstillelse den 6. december 2020. Ifølge Det Centrale Virksomhedsregister har [virksomhed3] haft en ansat i januar 2022, svarende til 0,09 årsværk. Den ansatte har ikke modtaget løn, men udelukkende rejse- og befordringsgodtgørelse.

[virksomhed3] har ikke været registreret for A-skat eller AM-bidrag og har ikke indberettet moms.

Skattestyrelsen har oplyst, at den gennemførte kontrol har vist, at der ikke har været umiddelbare tegn på betaling af almindelige driftsomkostninger hos [virksomhed3] for de udstedte fakturaer.

I forbindelse med kontrol af selskabet, har Skattestyrelsen bl.a. indhentet kontooplysninger fra selskabets bank. Af selskabets kontoudtog fremgår, at selskabet har foretaget betaling af 187.050 kr. til [virksomhed3] den 1. februar 2022.

Selskabet har ikke fremlagt fakturaer fra [virksomhed3] vedrørende det overførte beløb.

Selskabet har ikke fremlagt øvrige bilag, som f.eks. samarbejdsaftaler eller timesedler, i relation til overførslen.

[virksomhed4] ApS , CVR-nr. [...2], herefter [virksomhed4], blev stiftet den 8. marts 2021 og var ejet og drevet af [person3]. [virksomhed4] er registreret med branchekode 532000 "Andre post- og kurertjenester". [virksomhed4]´s formål er oplyst at være "at drive et transport og service virksomhed, samt enhver virksomhed i hermed stående forbindelse".

[virksomhed4] er ophørt den 20. december 2022 som følge af konkurs.

Ifølge Det Centrale Virksomhedsregister har [virksomhed4] været registreret med følgende antal ansatte.

Periode

Antal ansatte

Årsværk

Januar 2022

December 2021

November 2021

Oktober 2021

September 2021

August 2021

Juli 2021

Juni 2021

Maj 2021

1,61

Skattestyrelsen har oplyst, at [virksomhed4] har indberettet løn til eindkomst, uden at have foretaget afregning af indeholdt A-skat og AM-bidrag for de registrerede ansatte i [virksomhed4].

Skattestyrelsen har desuden oplyst, at [virksomhed4] ikke har angivet moms, herunder at der er angivet 0-moms for 1. og 2. kvartal 2021, samt at [virksomhed4] er foreløbigt fastsat for 3. kvartal 2021. Herudover har Skattestyrelsen oplyst, at [virksomhed4] ikke ses at have afholdt sædvanlige driftsudgifter.

Selskabet har fremlagt følgende ni fakturaer fra [virksomhed4]:

Fakturadato	Fakturanr.		Beløb ekskl. moms	Beløb inkl. moms	Moms
25.06.2021	1010	Arbejdet udført i juni 2021	69.164 kr.	86.455 kr.	17.291 kr.
31.08.2021	1012	Arbjedet udført i August 2021	152.211 kr.	190.264 kr.	38.052 kr.
30.09.2021	1013	Arbejdet udført i SEP. 2021	235.981 kr.	294.976 kr.	58.995 kr.
31.07.2021	1014	Udført arbejder i juli	257.548 kr.	321.935 kr.	64.387 kr.
30.09.2021	1015	Udført september 2021	214.487 kr.	268.109 kr.	53.621 kr.
29.10.2021	1016	Udført arbejder i oktober	142.490 kr.	178.112 kr.	35.622 kr.
30.11.2021	1018	Udført november 2021	202.524 kr.	253.155 kr.	50.631 kr.
31.12.2021	1019	Udført Dec. 2021	256.232 kr.	320.290 kr.	64.058 kr.
28.01.2021	1020	Udført JAN. 2022	256.784 kr.	320.980 kr.	64.196 kr.
Total			1.787.421 kr.	2.234.276 kr.	446.853 kr.

Fakturaerne er sparsomt udfærdigede. Fakturaerne 1010, 1012, 1013, 1014, 1015 og 1016 er suppleret med tilhørende bilag, hvor der på visse bilag er anført rutenr., navn på de medarbejdere, som har betjent ruten, samt angivelse af timeforbrug og timesats. Hertil er enkelte fakturaer suppleret med angivelse af f.eks. overarbejdsbetaling ifm. udefineret forsinkelse, samt angivelse af opkrævning af betaling for administration og udstyr iht. vognmandskontrakt. Vognmandskontrakten er ikke fremlagt.

For faktura 1018, 1019 og 1020 er der ikke fremlagt supplerende bilag. Disse fakturaer er således ikke specificerede med nærmere angivelse af, hvad det udførte arbejde består i, eller hvilke personer, der har udført arbejdet.

For fakturaerne 1018, 1019 og 1020 er der ikke angivet oplysninger om det leverede. Der er ikke angivet timeforbrug, timepriser, eller oplysninger om evt. fastprisaftale.

[virksomhed5] ApS , CVR-nr. [...3], herefter [virksomhed5], blev stiftet den 18. februar 2021. [virksomhed5] var ejet og drevet af [person4]. [virksomhed5] var registreret med branchekode 812100 "Almindelig rengøring i bygninger". [virksomhed5]´s formål er oplyst at være "at drive rengøringsvirksomhed samt enhver i forbindelse hermed stående virksomhed".

[virksomhed5] er ophørt den 28. november 2022 som følge af konkurs.

Ifølge Det Centrale Virksomhedsregister har [virksomhed5] været registreret med følgende antal ansatte:

Periode

Antal ansatte

Årsværk

Oktober 2021

September 2021

August 2021

Juli 2021

Juni 2021

Maj 2021

April 2021

0,41

1,06

Skattestyrelsen har oplyst, at [virksomhed5] har indberettet løn til eindkomst, uden at have foretaget afregning af indeholdt A-skat og AM-bidrag for de registrerede ansatte i [virksomhed5].

Skattestyrelsen har desuden oplyst, at [virksomhed5] ikke har angivet moms, men at [virksomhed5] er foreløbigt fastsat for perioden 1. marts 2021 til 9. november 2021. Herudover har Skattestyrelsen oplyst, at [virksomhed5] ikke ses at have afholdt sædvanlige driftsudgifter.

Selskabet har fremlagt følgende 6 fakturaer fra [virksomhed5]:

Fakturadato	Fakturanr.		Beløb ekskl. moms	Beløb inkl. moms	Moms
31.03.2021	1006	Udført arbejde iht. tilbud og Aftale - Se Bilag	151.912 kr.	189.890 kr.	37.978 kr.
31.05.2021	1007	Udført arbejde iht. tilbud og Aftale - Se Bilag	195.898 kr.	244.872 kr.	48.974 kr.
15.09.2021	1019	Udført arbejde iht. tilbud og Aftale - Se Bilag	261.300 kr.	326.625 kr.	65.325 kr.
15.10.2021	1020	Udført arbejde iht. tilbud og Aftale - Se Bilag	306.567 kr.	383.209 kr.	76.641 kr.
30.06.2021	1012	Udført arbejde iht. tilbud og aftale - Se Bilag	131.960 kr.	164.950 kr.	32.990 kr.
30.08.2021	1015	Udført arbejde iht. tilbud og aftale - Se Bilag	75.620 kr.	94.525 kr.	18.905 kr.
31.05.2021	1009	Udført arbejde iht. tilbud og aftale - Se Bilag	167.200 kr.	209.000 kr.	41.800 kr.
Total			1.290.457 kr.	1.613.071 kr.	322.614 kr.

Fakturaerne er sparsomt udfærdigede. Fakturaerne 1006, 1007, 1009, 1012 og 1015 er suppleret med tilhørende bilag, hvor der på visse bilag er anført rutenr., navn på de medarbejdere, som har betjent ruten, samt angivelse af timeforbrug og timesats. Der er desuden fremlagt lønsedler fra underleverandøren, samt ruteplaner.

For fakturaerne 1019 og 1020 er der ikke angivet oplysninger om det leverede. Der er ikke angivet timeforbrug, timepriser eller oplysninger om eventuel fastprisaftale.

Selskabet har desuden fremlagt vognmandskontrakt mellem selskabet og [virksomhed5]. Vognmandskontrakten er ikke signeret af hverken selskabet eller [virksomhed5]. De af selskabet fremlagte supplerende materialer for [virksomhed5] indeholder uoverensstemmelser. Som eksempel fremhæves, at specifikationen til faktura 1006 angiver, at medarbejderen [person5] har betjent rute 50 i 115 timer i marts 2021, mens vedkommendes lønseddel for marts 2021 alene indeholder lønudbetaling for 80 præsterede timer i perioden.

Timeangivelserne som er anført på specifikationsbilagene til de udstedte fakturaer, stemmer ikke overens med angivelse af præsterede timer på den til perioden hørende lønseddel.

For fakturaerne 1019 og 1020 er der ikke angivet oplysninger om det leverede. Der er ikke angivet timeforbrug, timepriser, eller oplysninger om evt. fastprisaftale.

[virksomhed6] ApS , CVR-nr. [...4], herefter [virksomhed6], er stiftet den 12. oktober 2017 og ophørte som følge af konkurs den 11. maj 2023. [virksomhed6] var ejet og drevet af [person6]. [virksomhed6] var registreret under branchekoden 463420 "Engroshandel med vin og spiritus", samt bibranchekoden 463410 "Engroshandel med øl, mineralvand, frugt- og grøntsagssaft". [virksomhed6]'s formål er oplyst at være "[...] at drive transportvirksomhed samt enhver i forbindelse hermed stående virksomhed."

[virksomhed6] har været momsregistreret mellem 12. oktober 2017 og 30. juni 2020, samt mellem 7. december 2020 og 3. november 2021. Ifølge Det Centrale Virksomhedsregister har [virksomhed3] ikke haft ansatte i april 2021.

Selskabet har ikke fremlagt fakturaer fra [virksomhed6] vedrørende det overførte beløb.

Byretten i [by1] har afsagt dom den 13. oktober 2021 omkring [virksomhed6]´s involvering i hvidvask af særligt grov beskaffenhed efter straffelovens § 290 a, stk. 2, jf. stk. 1. Af dommen fremgår bl.a., at [virksomhed6]´s konto er anvendt til hvidvask. Hovedaktionæren har erkendt de faktiske forhold, men har angivet, at han ikke selv havde adgang til [virksomhed6]´s konto og dermed ikke selv foretog de erkendte dispositioner.

Selskabet har ikke fremlagt øvrige bilag, som f.eks. samarbejdsaftaler eller timesedler, som dokumentation for samarbejdet.

Skattestyrelsen har oplyst, at styrelsen har lagt til grund, at selskabet har indregnet og fratrukket beløbene vedrørende overførslerne til de ovenfor anførte underleverandører, i såvel moms- og skatteregnskab. Skattestyrelsen har sammenholdt de modtagne bankkontoudtog med momsoplysninger fra selskabets indberetning. Skattestyrelsen har derved vurderet, at de gennemførte overførsler jf. ovenstående gennemgang, alle er at betragte som betalinger inkl. moms.

Øvrige udokumenterede udgifter:

Selskabet har angivet i alt 1.135.755 kr. i købsmoms for perioden 1. januar 2021 til 31. marts 2022. Som anført ovenfor, udgør købsmoms vedrørende underleverandører i alt 804.831 kr. Selskabet har ikke fremlagt bilag for udgifterne til den resterende del af den angivne købsmoms i perioden.

Skattestyrelsen har godkendt et skønsmæssigt fradrag for købsmoms for afholdte udgifter, svarende til 10 % af den opgjorte salgsmoms. Da selskabet ikke har fremlagt et fuldstændigt bilags-, bogførings- eller regnskabsmateriale, har Skattestyrelsen godkendt det skønsmæssige fradrag med udgangspunkt i selskabets kontoudtog. Skattestyrelsen har konstateret, at selskabet har afholdt udgifter til bl.a. brændstof, mekaniker og revisor, som Skattestyrelsen har anset for at være relevante driftsudgifter, henset til selskabets branche.

Skattestyrelsens afgørelse

Skattestyrelsen har skønsmæssigt ansat selskabets manglende indeholdelse af A-skat til i alt 1.628.978 kr. og AM-bidrag til i alt 257.546 kr. i perioden 1. april 2021 til 31. marts 2022.

Skattestyrelsen har som begrundelse for afgørelsen anført følgende (uddrag):

"2. A-skat og am-bidrag

Skattestyrelsen opkræver selskabet 257.546 kr. i am-bidrag og 1.628.978 kr. i A-skat for perioden 1. april 2021 til 31. marts 2022, jf. opkrævningslovens § 5 stk. 2.

...

2.4 Skattestyrelsens bemærkninger og begrundelser

...

Øvrige bemærkninger og begrundelser:

Det fremsendte materiale er ikke tilstrækkeligt til at Skattestyrelsen kan basere sin kontrol af afgiftens berigtigelse herpå. Da det indsendte materiale ikke ændrer ved Skattestyrelsens opfattelse af sagen, kan Skattestyrelsen foretage en skønsmæssig opgørelse over lønnen og manglende indeholdelse af A-skat og am-bidrag, jf. opkrævningslovens § 5, stk. 2.

Selskabets samlede omsætning er jf. bilag 3 og bilag 5, opgjort til 5.291.512 kr. eksklusiv moms for perioden 1. april 2021 til 31. marts 2022. Selskabet har haft henholdsvis 4 og 27 ansatte i perioden 1. oktober 2021 til 31. marts 2022 med en oplyst løn for hvert af årene på henholdsvis 126.829 kr. og 463.606 kr. Det er Skattestyrelsens opfattelse, at den genererede omsætning ikke kan være oppebåret ved de indberettede lønninger og de underleverandører Skattestyrelsen har kontrolleret og har oplysninger om, kan ikke have leveret mandskab til selskabet. Selskabet har ikke indsendt dokumentation for udgifter til øvrige evt. underleverandører. Skattestyrelsen anser det for sandsynligt, at der har været gjort brug af sort arbejdskraft. Det har ikke umiddelbart været

muligt at identificere personerne. Under henvisning til bilag 5 ses beløbene for henholdsvis 2.493.452 kr. (2021) og 725.872 kr. (for 1.1.2022 - 31.3.2022) under teksten "Beregningsgrundlag, A-skat og am-bidrag".

Der er ikke godkendt udgifter til underleverandørerne [virksomhed3] ApS, [virksomhed4] ApS, [virksomhed5] ApS og [virksomhed6] ApS, som enten er anset for ikke økonomiske selskaber eller "selskaber der har udstedt fiktive fakturaer" og ingen af disse underleverandører anses for at have leveret nogen ydelser - se bemærkningerne under afsnit 1.1 og 1.4.

Idet Skattestyrelsen har konstateret at betalinger til ovenstående underleverandører ikke kan være sket med henblik på levering af en ydelse, anser Skattestyrelsen betalinger hertil, for at være sket med efterfølgende tilbagebetaling til [virksomhed2] ApS, med henblik på aflønning af en for Skattestyrelsen ukendt personkreds. Ud fra tidligere kædesvigskomplekser og domme indenfor hvidvask, er Skattestyrelsen bekendt med at tilbagebetaling sker reduceret med en betaling til de efterfølgende led i kæden. Skattestyrelsen lægger derfor fakturabeløb eksklusive moms til grund for beregning af A-skat og am-bidrag. Skal selskabet have fradrag for de resterende 20 %, skal dokumentation herfor fremlægges.

[virksomhed2] ApS har således ikke indeholdt A-skat i udbetalt løn, jf. kildeskattelovens § 46, stk. 1. Det er Skattestyrelsens opfattelse, henset til ovenstående, at [virksomhed2] ApS har udvist forsømmelighed, og derfor, jf. kildeskattelovens § 69, stk. 1, hæfter for manglende A-skat. Selskabet hæfter også for manglende indeholdelse af am-bidrag, jf. arbejdsmarkedsbidragslovens § 7, jf. kildeskattelovens § 69, stk. 1. Ifølge kildeskattelovens § 48, stk. 8, skal A-skat beregnes med 55 %.

Under henvisning til bilag 5 "beregningsgrundlag, A-skat og am-bidrag" er beløbene henholdsvis 2.493.452 kr. (2021) og 725.872 kr. (1.1 - 31.3.2022) og er efter Skattestyrelsens opfattelse løn til ikke identificerede ansatte.

Fordeling af overskud:
2021:
	Tekst på bankkonto	Dato	Beløb ex. moms
[virksomhed6] ApS - CVR-nr. [...4]	Faktura nr. 320	15.4	80.000,00
[virksomhed5] ApS - CVR-nr. [...3]	Faktura 1006	30.4	80.000,00
	Faktura 1006	30.4	71.912,40
	Faktura 1007	30.5	80.000,00
	Faktura 1007	30.5	80.000,00
	Faktura 1007	1.6	35.898,14
	Faktura nr. 1009	7.6	80.000,00
	Faktura nr. 1009	7.6	80.000,00
	Faktura nr. 1012	19.7	80.000,00
	Faktura nr. 1012	19.7	51.960,00
	Faktura nr. 1015	31.8	75.620,00
	Faktura 1019 del 1	29.10	80.000,00
	Faktura 1019 del 1	30.11	80.000,00
	Faktura nr. 1019 del 2	1.12	80.000,00
	Faktura nr. 1019 del 3	3.12	80.000,00
	Faktura nr. 1019 del 4	12.12	21.300,00
	Faktura nr. 1020 del 1	12.12	80.000,00
	Faktura nr. 1020 del 2	13.12	80.000,00
	Faktura nr. 1020 del 3	16.12	80.000,00
	Faktura nr. 1020 del 4	21.12	74.567,20
[virksomhed4] ApS - CVR-nr. [...2]
	[virksomhed2] ApS, fak 1010	30.6	69.164,00
	[virksomhed2] ApS - 1012	28.9	80.000,00
	[virksomhed2] ApS - 1013	12.10	80.000,00
	[virksomhed2] ApS - 1013	14.10	80.000,00
	[virksomhed2] ApS - 1013	16.10	75.981,25
	[virksomhed2] ApS - 1015 del 1	28.10	80.000,00
	[virksomhed2] ApS - 1015 del 2	28.10	80.000,00
	[virksomhed2] ApS - 1015 del 3	31.10	54.487,20
	[virksomhed2] ApS - 1014 del 1	10.11	80.000,00
	[virksomhed2] - Faktura nr. 1014 del 2	16.11	80.000,00
	[virksomhed2] - Faktura nr. 1014 del 3	18.11	80.000,00
	[virksomhed2] - Faktura nr. 1014 del 4	18.11	17.548,00
	[virksomhed2] - Faktura nr. 1016 del 1	30.11	80.000,00
	[virksomhed2] - Faktura 1016 del 2	18.12	62.490,00
	[virksomhed2] - Faktura 1018	28.12	42.524,00

Beregningsgrundlag A-skat og am-bidrag		2.493.452
Beregnet AM-bidrag	2.493.452		* 8 %	199.476

Forhøjelse AM-bidrag i alt				199.476
	2.493.452
	-199.476
Beregnet A-skat	2.293.976		55 %	1.261.687

Forhøjelse A-skat i alt				1.216.687

Efterbetaling A-skat og AM-bidrag i alt	1.461.163

Opkræves ligeligt fordelt pr. måned - Perioden: 1.4 - 31.12		Antal mdr.:			9
AM-bidrag pr. måned: - 9 mdr. a 22.164 kr.					199.476
A-skat pr. måned: 8 mdr. a 140.187, dec. 140.191 kr.					1.261.687
2022: [virksomhed4] ApS - CVR-nr. [...2]
	[virksomhed2] - faktura nr. 1018		3.1	80.000
	[virksomhed2] - Faktura nr. 1018		6.1	80.000
	[virksomhed2] - Faktura nr. 1019		18.1	80.000
	[virksomhed2] - Faktura nr. 1019		18.1	80.000
	[virksomhed2] - Faktura nr. 1019		24.1	80.000
	[virksomhed2] - Faktura nr. 1019		24.1	16.232
	[virksomhed2] - Faktura nr. 1020		30.1	80.000
	[virksomhed2] - Faktura nr. 1020		30.1	80.000
[virksomhed3] - CVR-nr. [...1]
	Faktura 1056		1.2	69.640
	Faktura 1056		1.2	80.000

Beregningsgrundlag, A-skat og AM-bidrag			725.872

Beregnet AM-bidrag	725.872	* 8 %	58.070
Foreløbigt fastsat AM-bidrag
Forhøjelse AM-bidrag i alt
	725.872
	-58.070
Beregnet A-skat 55 %	667.802	* 55 %	367.291
Foreløbigt fastsat A-skat
Forhøjelse A-skat i alt			367.291
Efterbetaling A-skat og AM-bidrag i alt			425.361

Opkræves i Januar måned	Antal mdr:	1
AM-bidrag: januar måned		58.070
A-skat: Januar måned		367.291

A-skat og am-bidrag er beregnet af de opgjorte beløb eksl. moms svarende til de beløb, der anses for fratrukket i regnskabet. Momsbeløbene indgår ikke i den beregnede lønudgift, da momsbeløbene anses for anvendt til andre formål.

Henset til branchen selskabet er registreret under, samt usikkerheden omkring fordelingen af omsætningen over året betyder, at Skattestyrelsen efter nærmere overvejelser fordeler kravene ligeligt hver måned. Perioderne er fordelt efter de måneder aktiviteten anses at vedrøre.

For 2021 opkræves beløbene over 9 måneder (perioden 1.4 - 31.12) og for 2022 for januar måned.

..."

Klagerens opfattelse

Selskabets repræsentant har fremsat påstand om, at selskabet ikke er indeholdelsespligtig af A-skat og AM-bidrag med i alt 1.886.524 kr. for perioden 1. april 2021 til 31. marts 2022.

Følgende fremgår af selskabets klage af 4. december 2022 (uddrag):

1.Skattestyrelsens afgørelse

Skattestyrelsen har på baggrund af sin sagsbehandling afvist at godkende fradrag for moms af fakturaer fra en række forskellige underleverandører. Baggrunden herfor er, at der efter Skattestyrelsens opfattelse er tale om fiktive fakturaer. Skattestyrelsens opfattelse bestrides, idet det bemærkes, at Skattestyrelsen ikke har dokumenteret sin fejlagtige opfattelse.

Skattestyrelsen anfører:

"Samhandlen med [virksomhed4] ApS, [virksomhed5] ApS, [virksomhed3] og [virksomhed6] ApS kan ikke bekræftes af underleverandørerne da de ikke reagerer på vores henvendelser. Ligeledes er alle underleverandørerne under konkurs eller under tvangsopløsning."

Skattestyrelsen har lagt vægt på en række forhold, som er relateret til Selskabets underleverandører. Skattestyrelsen har anført, at Selskabet ikke har dokumenteret at fakturaerne dækker over reelle leverancer fra de virksomheder, der er anført som fakturaudsteder. Som følge heraf har Skattestyrelsen lagt til grund, at flere underleverandører er "tomme skaller", som ikke har haft de tekniske, økonomiske eller menneskelige ressourcer til at levere de fakturerede ydelser. Skattestyrelsens opfattelse bestrides i sin helhed og det må i nærværende sag anses for yderst kritisabelt, at Skattestyrelsen ikke har søgt at komme frem til de rigtig faktiske forhold. Dette understreges af, at Skattestyrelsen anfører at samhandlen ikke kan bekræftes af underleverandørerne idet underleverandørerne ikke reagerer på Skattestyrelsens henvendelser. Det bestrides, idet det bemærkes, at flere underleverandører har bekræftet at de har været i dialog med Skattestyrelsen. Det bemærkes yderligere at Skattestyrelsen ikke har dokumenteret påstanden, ligesom Skattestyrelsens sagsbehandling har været modstridende.

Skattestyrelsen har ingen bemærkninger til Selskabet herunder af Selskabets egne skatteforhold. Kritikken er således rettet mod andre virksomheder og disse virksomheders interne forhold.

2.Det retlige grundlag

...

3.Momsbekendtgørelsen

...

4.Retspraksis

Der er en række domme, som har betydning for vurderingen af, hvorvidt der skal ske fradrag for moms. Det fremgår eksempelvis af EU Domstolens sag 152/02Terra Baubedarf-Handel GmbH, præmis 34, at der skal være foretaget levering af goder eller tjenesteydelser, og at den afgiftspligtige skal være i besiddelse af fakturaen eller et dokument, der ifølge kriterier fastsat af den pågældende medlemsstat kan anses for et tilsvarende dokument. Af præmis 35 fremgår det, at denne fortolkning er i overensstemmelse med fast retspraksis, hvorefter fradragsretten i henhold til sjette direktivs artikel 17 ff. udgør en integreret del af momsordningen, der som udgangspunkt ikke kan begrænses. Af præmis 36 fremgår det at denne fortolkning også er i overensstemmelse med princippet om momsens neutralitet, som ifølge retspraksis er sikret, når den fradragsordning, der er indført ved sjette direktivs afsnit XI, giver de mellemliggende led i distributionskæden adgang til i grundlaget for deres eget afgiftstilsvar at fradrage de beløb, de hver især har betalt deres leverandør som moms af den pågældende transaktion.

I EU domstolens sag 712/17 EN.SA Srl fremgår det, at såfremt en transaktion som vedrører erhvervelse af en vare eller tjenesteydelse er fiktiv, kan den ikke have nogen sammenhæng med en afgiftspligtig afgiftspålagte transaktioner i senere omsætningsled. Følgelig opstår der ingen fradragsret, når den faktiske gennemførelse af leveringen af godet eller tjenesteydelsen ikke har fundet sted (dom af 27.6.2018, SGI og Valériane, C-459/17 og C-460/17, EU:C:2018:501, præmis 36).

I EU domstolens sag 285/11, Bonik fremgår det af præmis 28, at spørgsmålet, om den forfaldne moms af tidligere eller efterfølgende salg af de pågældende varer er blevet indbetalt eller ej til statskassen, er uden betydning for den afgiftspligtige persons ret til at fradrage den betalte indgående moms (jf. dom af 12.1.2006, forenede sager C-354/03, C-355/03 og C-484/03, Optigen m.fl., Sml. I, s. 483, præmis 54, dommen i sagen Kittel og Recolta Recycling, præmis 49, samt dommen i sagen Mahagében og Dávid, præmis 40). I præmis 31 fremgår det, at det i den konkrete sag er nødvendigt at undersøge, om disse leveringer faktisk har fundet sted, og om de pågældende varer er blevet anvendt af selskabet i forbindelse med selskabets afgiftspligtige transaktioner. Ved undersøgelsen lægges der vægt på om selskabet er i besiddelse af fakturaen eller et dokument, der ifølge kriterier fastsat af den pågældende medlemsstat kan anses for et tilsvarende dokument jf. herved bl.a. EU-Domstolens sag 152/02Terra Baubedarf-Handel GmbH præmis 35.

I Østre Landsrets dom offentliggjort i SKM2009.325ØLR er det fastslået at køberen af ydelserne skal løfte bevisbyrden for, at ydelserne er købt, betalt og leveret, som det er anført på fakturaen. Det fremgår tilsvarende af dommen, at fakturaer som udgangspunkt udgør et tilstrækkeligt grundlag for at løfte bevisbyrden.

Skatteministeriet udtalte følgende under sagen:

Det er sagsøgeren, der har bevisbyrden. Bevisbyrden skærpes betydeligt, hvis der er forhold, der taler imod. I denne sag er der så betydelige omstændigheder, der taler imod, at sagsøgeren har en skærpet bevisbyrde. Denne er ikke løftet efter bevisførelsen. Der er fremlagt fakturaer fra Byg. Fakturaer vil som regel være tilstrækkeligt grundlag. Der er dog usædvanlige forhold, som gør, at de ikke kan anses som dokumentation for fradragsberettigede udgifter. [min understregning]

Skatteministeriet udtalte yderligere:

Også efter momsloven har sagsøger bevisbyrden i samme omfang som ovenfor beskrevet. Det særlige ved moms er, at der stilles et særligt dokumentationskrav. Der henvises til momsbekendtgørelsens § 58. Der skalaltså fakturaer på bordet. [min understregning]

Det kan således lægges til grund, at fakturaer udgør et tilstrækkeligt dokumentationsgrundlag, medmindre der er betydelige omstændigheder som taler imod fakturaerne. I Østre Landsrets dom var der dog afgivet modstridende forklaringer, hvorfor der i sagens natur var grundlag for at stille krav om yderligere bevis. Dertil kommer, at der var tale om ret så usædvanlige forhold vedrørende fakturaerne og at der var der tale om en "stråmandsdirektør" i sagen, hvorfor kravet til bevis naturligt skærpes.

1.Bevisbyrde

Det er skatteydere der i udgangspunktet har bevisbyrden i skattesager. Dette er fastslået af Højesteret i SKM2004.162HR, hvor Højesteret udtaler sig om rækkevidden og omfanget af bevisbyrdereglerne. Dommen omhandler befordringsfradrag og derfor inden for et andet område af skatteretten. Alligevel er dommen relevant, da Højesteret for første gang udtaler sig generelt om bevisbyrden i skattesager. Det har betydning for den måde skattemyndighederne skal afgøre sagerne.

I sagen havde skatteyderen ved opgørelsen af sit befordringsfradrag lagt til grund at have daglig kørsel mellem hjemmet i Vestjylland og arbejdsstederne i [by2] og Vestsjælland i alt 698 km, og i en senere periode daglig kørsel mellem hjemmet på [ø1] og de samme arbejdssteder i alt 409 km.

Hertil bemærkede Højesteret, at ikke alene skatteyderens selvangivne fradrag mellem den angivne bopæl i Vestjylland og arbejdsstederne i [by2] og Vestsjælland, men også den selvangivne befordring mellem den angivne senere bopæl på [ø1] og de samme arbejdssteder klart oversteg det sædvanlige, og at det måtte påhvile skatteyderen at dokumentere, eller i hvert fald sandsynliggøre, at den selvangivne befordring faktisk havde fundet sted. Denne bevisbyrde var ikke løftet alene med de lejekontrakter og erklæringer fra arbejdsgiverne, som skatteyderen havde fremlagt. Trods skattemyndighedernes opfordring var det heller ikke sandsynliggjort, at han havde kørt mellem arbejdsstederne i [by2] og Vestsjælland i det selvangivne omfang.

Til yderligere illustration kan der henvises til SKM2014.616.BR, der bl.a. drejede sig om, hvorvidt to nærmere specificerede beløb blev anvendt til køb af aktiver, som senere blev solgt med skattepligtig avance til følge. Efter en konkret bevisvurdering fandt retten ikke, at beløbene blev anvendt til køb af aktiver, som senere blev solgt med en skattepligtig avance, hvorfor skatteyderens indkomst og momstilsvar følgelig blev nedsat. Retten udtalte i den forbindelse:

"Retten finder derfor ikke, at det alene på grundlag af disse oplysninger kan lægges til grund, at de omtvistede beløb blev anvendt til køb af træpiller og værktøj, som senere blev solgt med skattepligtig avance til følge. Uanset den atypiske karakter af pengetransaktionerne mellem T og S, finder retten herefter ikke, at der er fornødent grundlag for at lægge til grund, at de to beløb blev anvendt til køb af aktiver, som senere blev solgt med skattepligtig avance til følge ." [min understregning]

I den konkrete sag har Skattestyrelsen ikke løftet bevisbyrden for, at Selskabet "som minimum har handlet groft uagtsomt". Der henvises i den forbindelse til Landsskatterettens kendelse af 7. januar 2014 (j.nr. 13-0095164).

Landsskatteretten fandt ikke at bevisbyrden var løftet fra SKATs side. I den pågældende sag forelå der en anmeldelse om sort arbejde, og SKAT havde ved en stikprøvekontrol i en uge observeret, at skatteyderen befandt sig på privatadresser på tidspunkter, der var i overensstemmelse med de i anmeldelsen angivne tider og steder.

Dette var imidlertid ikke tilstrækkelig til at gennemføre en skønsmæssig indkomstforhøjelse ifølge Landsskatteretten, der bl.a. anførte følgende:

Der foreligger en anmeldelse om sort arbejde vedrørende klageren i februar 2012. SKAT har ved en stikprøvekontrol observeret, at klageren har befundet sig på privatadresser på tidspunkter, der er i overensstemmelse med de i anmeldelsen angivne tider og steder. Ud fra en opgørelse af klagerens selvangivne indtægter og afholdte udgifter kan det desuden fastslås, at klageren har haft 56.986 kr. i 2010, svarende til 4.749 kr. pr. måned til rådighed efter afholdelse af faste udgifter. SKAT har forhøjet klageren med 30.000 kr. i yderligere lønindtægt. Dette svarer til, at klageren har haft ca. 7.000 kr. om måneden til dækning af ikke faste udgifter. SKATS stikprøvekontrol har alene omfattet én uge, og SKAT har forhøjet klagerens skattepligtige indkomst med halvdelen af det beløb, som er angivet i anmeldelsen. Der er herefter ikke tilstrækkeligt grundlag for at fastslå, at der foretages sort arbejde hver uge, svarende til en yderligere lønindtægt for klageren på 30.000 kr. Det kan desuden ikke afvises, at klageren har levet for ca. 4.700 kr. om måneden. Landsskatteretten nedsætter derfor klagerens skattepligtige indkomst med 30.000 kr." [min understregning]

1.Selskabets bemærkninger til Skattestyrelsens afgørelse

6.1. Bemærkninger til underleverandører

Selskabet er ikke enig i de betragtninger Skattestyrelsen har fremført og det er Selskabets opfattelse, at en lang række forhold, som Skattestyrelsen har lagt til grund, ikke kan komme Selskabet til last.

Skatteankestyrelsen anmodes derfor om at ændre Skattestyrelsens afgørelse, idet Selskabet ikke kan drages til ansvar for forhold som alene kan tilskrives andre selskaber. Det bemærkes allerede indledningsvist, at Skattestyrelsen anfører:

"Skattestyrelsen anser ovenstående beskrevne forhold, for at være så usædvanlige, at [virksomhed2] ApS anses for at være omfattet af en skærpet bevisbyrde for at der er sket levering fra underleverandørerne [virksomhed4] ApS, [virksomhed5] ApS, [virksomhed3] ApS og [virksomhed6] ApS. Skattestyrelsen henviser til SKM2009.325.ØLR og SKM2017.40.BR.

Denne bevisbyrde kan løftes ved blandt andet at fremvise time-/arbejdssedler, hvor det tydeligt kan identificeres, hvilke medarbejdere, der har udført arbejdet hos den enkelte virksomhed, hvor mange timer den enkelte medarbejder har arbejdet, samt hvor og hvornår arbejdet er udført. Disse time/arbejdssedler skal foretages for hver tur/dagligt og ikke for en given perioden (f.eks. for en hel måned af gangen)." [min understregning]

Skattestyrelsens opstilling af denne skærpede bevisbyrde ses hverken at have støtte i EU-praksis, lovbemærkninger eller dansk retspraksis. De indvendinger og betænkeligheder Skattestyrelsen har til underleverandørerne, herunder til det udførte arbejde er foretaget på et spinkelt grundlag og har resulteret i en meget skærpet afgørelse fra Skattestyrelsen. Skattestyrelsens afgørelse vidner derudover om, at Skattestyrelsen ikke har det fornødne kendskab til branchen, herunder de sædvaner der gælder indenfor transportbranchen.

Vedrørende [virksomhed3] ApS cvr. Nr. [...1] har Skattestyrelsen til støtte for, at der er tale om et "tomt" selskab henvist til, at samhandlen mellem selskabet og Klager ikke kan bekræftes af Selskabet. Imidlertid har Selskabets tidligere direktør [person2] bekræftet samhandlen overfor Skattestyrelsen. Det er således ikke korrekt, at det ikke har været muligt at komme i kontakt med selskabet som anført.

Vedrørende samarbejdspartnerne [virksomhed4] ApS anerkender Skattestyrelsen, at denne virksomhed har ansatte. Skattestyrelsen bemærker dog at virksomheden ikke afregner A-skat og am-bidrag. Hvordan dette kan henføres til Klagers forhold har Skattestyrelsen ikke redegjort for. Skattestyrelsens opfattelse ses alene at være begrundet i virksomhedens transaktionsmønster, hvorefter der foretages forskellige overførsler til "kendte og ukendte". Hvad der nærmere ligger heri, herunder, hvilke modtagere der er tale om, er der ikke redegjort for. Det er også uvist, hvordan det forhold at der fra samarbejdspartnerens konto sker overførsler til en række kendte og ukendte modtagere illustrerer, at der ikke er leveret arbejde. Derudover har Skattestyrelsen lagt vægt på, at [virksomhed4] ApS angiver ikke moms, at [virksomhed4] ApS er taget under konkurs den 1. februar 2022, at [virksomhed4] ApS angiver 0 i moms for 1. og 2. kvartal 2021 og er foreløbigt fastsat i 3. kvartal 2021, at Selskabet er registreret som arbejdsgiver men afregner hverken A-skat eller am-bidrag, at alle indeholdte beløb, lige fra begyndelsen, afregnes ikke og står som skyldige beløb på selskabets skattekonto, at bankkonti tømmes systematisk, således at der ikke er midler til rådighed til betalig af moms, A-skat eller am-bidrag.

For så vidt angår [virksomhed5] ApS. CVR-nr. [...3] har Skattestyrelsen anført:

"Skattestyrelsens opfattelse af, at der ikke er tale om reel virksomhed begrundes med, at transaktionsmønsteret på selskabets bankkonti ikke bærer præg af almindelige driftsomkostninger som hvis det havde været et reelt selskab. Indbetalte beløb videreføres systematisk og der foretages hyppigt en række forskellige overførsler til kendt e og ukendte modtagere. Der aflejres således ikke beløb på [virksomhed4] ApS' bankkonto til afregning af den skyldige A-skat og am-bidrag uagtet denne er indberettet af selskabet."

Hvordan dette kan henføres til Klagers forhold har Skattestyrelsen ikke redegjort for. Skattestyrelsens opfattelse ses alene at være begrundet i virksomhedens transaktionsmønster, hvorefter der foretages forskellige overførsler til "kendte og ukendte". Hvad der nærmere ligger heri, herunder, hvilke modtagere der er tale om, er der ikke redegjort for. Det er også uvist, hvordan det forhold at der fra samarbejdspartnerens konto sker overførsler til en række kendte og ukendte modtagere illustrerer, at der ikke er leveret arbejde. Skattestyrelsen anfører endvidere:

"Samhandlen med [virksomhed2] ApS kan ikke bekræftes af [virksomhed5] ApS da de ikke reagerer på vores henvendelser. [virksomhed2] ApS har ikke indsendt noget materiale eller bilag herunder time/arbejdssedler eller en indgået forretningsaftale/kontrakt der kan understøtte fakturaer/betalinger til [virksomhed5] ApS."

Skattestyrelsens opfattelse bestrides i sin helhed og Skattestyrelsen har ikke forholdt sig til Klagers bemærkninger eller dokumentation. Skatteankestyrelsens opmærksomhed henledes på at Klager har løftet den bevisbyrde som Skattestyrelsen efterspørger. Det fremgår af Skattestyrelsens afgørelse:

Som bilag 2 fremlægges fakturaer. Som bilag 3 fremlægges specifikationer til fakturaer, hvor det fremgår hvor mange timer den enkelte medarbejder har arbejdet, samt hvor og hvornår arbejdet er udført

Det bemærkes i denne sammenhæng, at Skattestyrelsen netop efterspørger denne dokumentation. Som bilag 4 fremlægges lønsedler for de enkelte medarbejdere og som bilag 5 fremlægges de indhentede identitetsoplysninger.

Klager gør gældende, at Klager i forbindelse med sin kontrol af samarbejdspartnere netop har indhentet den slags dokumentation som Skattestyrelsen efterspørger. Klager har således dokumenteret, hvilke medarbejdere der har udført arbejdet, hvornår arbejdet er udført samt hvor mange timer den enkelte medarbejder har arbejdet.

Det må anses for at være yderst kritisabelt, at Skattestyrelsen ikke har tilladt Klager at fremlægge materialet. Det må ligeledes anses for kritisabelt, at Skattestyrelsen ikke har forholdt sig til selvsamme materiale som Skattestyrelsen efterspørger. Som bilag 6 fremlægges vognmandskontrakt og som bilag 7-9 fremlægges ruteplaner for [by3], [by4] og [by5].

Skattestyrelsen har intet fremlagt vedrørende sin kontrol af de anførte samarbejdspartnere. Det bemærkes i den forbindelse, at Skattestyrelsen har bevisbyrden for, at Klager har ageret på en ansvarspådragende måde jf. herved ovenfor under afsnittet om bevisbyrden. Denne bevisbyrde har Skattestyrelsen ikke løftet. Det er ligeledes vigtigt at fremhæve, at de oplysninger Skattestyrelsen har lagt vægt ikke er offentlig kendte og at Selskabet derfor ikke har været i besiddelse af disse oplysninger.

På baggrund af ovenstående samt de i sagen fremlagte bilag, gør Selskabet gældende, at Selskabet har godtgjort, at betingelserne for fradrag for moms er opfyldt, idet selskabet har dokumenteret, at fakturaerne dækker over reelle leverancer fra øvrige virksomheder. Dette er i sagen konkret dokumenteret, i form af såvel fakturaer som tilvalgsark, hvor arbejdet er specificeret i detaljer. Der er i den forbindelse ligeledes fremlagt billeder, der illustrerer hvilket arbejde der udføres. Der henvises i den forbindelse til SKM2009.325ØLR, hvor Skatteministeriet udtalte, at fakturaer som regel vil udgøre et tilstrækkeligt grundlag, for at tjene som dokumentation for udført arbejde. Henset til at der i indeværende sag - udover fakturaer - er fremlagt detaljerede specifikation af det udførte arbejde, gør Selskabet gældende, at Selskabet har løftet sin bevisbyrde i henhold til retspraksis.

Dette gælder ligeledes såfremt det i sagen lægges til grund, at Selskabet har en skærpet bevisbyrde, hvilket i sagens natur bestrides, idet dette helt konkret kræver noget yderligere i form af eksempelvis modstridende oplysninger fra Selskabet. Selskabet har fremlagt oplysninger i form af en beskrivelse af det udførte arbejde, ydelsernes art, omfang, enhedspriser og takster. Der er ligeledes fremlagt kontrakter mellem Selskabet og underleverandører i de tilfælde, hvor der ikke er tale om arbejde som skal udføres på timebasis.

Det bemærkes endvidere, at Skattestyrelsen har anlagt en skærpet tilgang til klager og Skattestyrelsens afgørelse bærer præg af, at være vilkårlig og uden hensyntagen til branchesædvane og kutymer. Dertil kommer at praksis fra EU-Domstolen tilsidesættes og Skatteankestyrelsens opmærksomhed henledes på, at Skattestyrelsen ikke har kritik af Selskabets egne skatteforhold og indberetninger, men alene af øvrige selskabers skatteforhold. Oplysninger af ikke-offentlig karakter, som ikke kan forventes kendt af Selskabet, kan ikke komme Selskabet til last. Der kan heller ikke stilles krav om, at Selskabet udfører kontrol som hører under Skatteforvaltningens opgaver, som Skattestyrelsen har stillet krav om i sagen. Der må stilles krav om klar lovhjemmel, såfremt en sådan tilstand skal gøres gældende.

Det bemærkes derudover at nogle af de underleverandører Skattestyrelsen har haft bemærkninger til, i henhold til Skattestyrelsens vurdering har drevet en reel erhvervsmæssig virksomhed og samtidig drevet en "fiktiv" virksomhed, som tilsyneladende har haft til formål at foretage hvidvask. Der er ikke oplysninger herom og det er heller ikke oplyst, hvorvidt Skattestyrelsen har politianmeldt selskaberne, om der verserer sager mod selskaberne eller andre forhold som har betydning for vurderingen af selskaberne samt indeværende sag.

Det gøres gældende, at det ikke kan forventes, at Selskabet har et større og bedre kontrolapparat end Skattestyrelsen og Klager gør ligeledes gældende, at Klager har foretaget behørig kontrol, har modtaget leverancer, hvilket i sagens natur er dokumenteret med de fremlagte bilag. Det er Skattestyrelsen der har bevisbyrden for at dette ikke er tilfældet og Skattestyrelsen ses ikke at have løftet denne bevisbyrde. Tværtimod har Skattestyrelsen end ikke opfyldt sin undersøgelsespligt og har i perioden 27. januar 2022 og indtil fremsendelse af forslaget den 6. september 2022. I denne periode har Skattestyrelsen hverken kontaktet Klager eller i øvrigt indhentet oplysninger hos Klager.

Til støtte for Selskabets betragtninger hvorefter fradrag i nærværene sag ikke kan nægtes, henvises til EU- domstolens afgørelse i sag C-438/09Boguslaw J. Dankoswki, hvoraf det fremgår, at såfremt en faktura overholder de formelle krav, er Selskabet fradragsberettiget, såfremt de underliggende varer og/eller ydelser er leveret. Der er således ingen tvivl om, at ydelsen i henhold til de udstedte fakturaer blev leveret og godtgjort, hvilket er dokumenteret i bilagene.

Der kan ligeledes henvises til EU-domstolens afgørelse i sag C-439/04Axel Kittel. Det fremgår af afgørelsen, at den nationale ret kun er berettiget til at afvise momsfradrag, såfremt den der ønsker fradraget, vidste eller burde vide, at fakturaudstederen deltog i en transaktion der var led i f.eks. momsvig. Der er således intet i nærværende sag der indikerer, at Selskabet, herunder Selskabets ledelse vidste eller burde vide, at mogle af underleverandørerne er mistænkte for kædesvig. Den blotte mistanke er endvidere heller ikke tilstrækkeligt til at nægte fradrag for moms. Det vides ikke, om der verserer sager mod disse underleverandører.

Selskabet har overholdt sin undersøgelsespligt, der går længere end hvad kan man forvente af en virksomhed i samme branche. Det bemærkes, at underleverandører ikke er forpligtet til at dokumenterer forhold, der vedrører selskabets interne forhold og som alene kan kræves af offentlige myndigheder. Selskabet har derfor ikke haft mulighed for at agere på anden vis. Såfremt Selskabet havde været i besiddelse af samme oplysninger som Skattestyrelsen, havde Selskabet ageret anderledes og inddraget Skattestyrelsen. Men dette kan ikke komme selskabet til last, hvilket ligeledes støttes af praksis, hvor EU-domstolen i sag C-131/13Schoenimport behandler spørgsmålet om selskabers viden/burde viden. Dommen er afgørende for forståelsen af hvornår et selskab har viden eller burde viden og derfor også afgørende for, hvornår et selskab kan stilles til ansvar. EU-Domstolen udtaler i præmis 44 følgende:

Domstolen har for det første, inden for rammerne af fast retspraksis vedrørende retten til fradrag for moms i henhold til sjette direktiv, udledt heraf, at det tilkommer de nationale myndigheder og domstole at nægte at indrømme ret til fradrag, hvis det på grundlag af objektive forhold er godtgjort, at påberåbelsen af denne ret er udtryk for svig eller misbrug (jf. bl.a. domme Kittel og Recolta Recycling, EU:C:2006:446, præmis 55, Bonik, C- 285/11, EU:C:2012:774, præmis 37, og Maks Pen, EU:C:2014:69, præmis 26).

Af præmis 46 fremgår:

Henset til ovenstående betragtninger påhviler det principielt de nationale myndigheder og domstole at nægte at indrømme de rettigheder, som er fastsat i sjette direktiv, når de påberåbes med henblik på at muliggøre svig eller misbrug, uanset om der er tale om ret til fradrag eller fritagelse for moms vedrørende en levering inden for Fællesskabet eller tilbagebetaling heraf som omhandlet i hovedsagen

Af præmis 50 fremgår:

Det bemærkes desuden, at dette ifølge fast retspraksis er tilfældet ikke blot, når momssvigen begås af den afgiftspligtige person selv, men også når en afgiftspligtig person vidste eller burde have vidst, at vedkommende ved den pågældende transaktion medvirkede til en transaktion, som var led i momssvig begået af leverandøren eller en anden erhvervsdrivende i et tidligere eller efterfølgende led i leveringskæden (jf. i denne retning bl.a. domme Kittel og Recolta Recycling, EU:C:2006:446, præmis 45, 46, 56 og 60, samt Bonik, EU:C:2012:774, præmis 38-40).

Det fremgår af ovennævnte dom, at en aftager der ved eller burde vide, at en gennemført transaktion medvirker til momssvig, kan nægtes momsfradrag. I den konkrete sag kan det ikke lægges til grund, at Selskabet vidste eller burde have vidst, at andre selskaber er mistænkt for momssvig (det er så vidt det kan udledes af Skattestyrelsens afgørelse, usikkert om. Der må således kræves tungtvejende bevis herfor, såfremt Skattestyrelsen fastholder dette synspunkt. Særligt når

I den forbindelse bemærkes, at såvel oplysninger indhentet fra skat.dk og den omstændighed, at Selskabet fik de omtalte ydelser leveret, dokumenterer, at der var ikke tale om virksomheder der begik moms- og/eller skattesvig. I hvert fald ikke i udgangspunktet. Skattestyrelsen har ikke pr. dags dato fremlagt dokumentation for, at der var ydre omstændigheder vedrørende underleverandørerne der på aftaletidspunktet var offentligt tilgængelig for Selskabet, herunder Selskabets ledelse og som gav anledning til, at Selskabet herunder Selskabets ledelse vidste eller burde have vidst, at underleverandørerne begik moms- og skattesvig.

Af Østre Landsrets dom af 28. april 2009 (SKM 2009.325) fremgår, at der gælder en skærpet bevisbyrde for at ydelser er købt og betalt som anført i fakturaerne, såfremt der kan rejses væsentlig tvivl om fakturaernes realitet. Retten tillægger det stort vægt, at der er tale om væsentlig tvivl om fakturaernes realitet. I nærværende sag er det ikke tilfældet, idet Selskabet har modtaget fakturaer på tilfredsstillende arbejde, udført som aftalt.

Selskabet kunne ikke på baggrund af oplysninger indhentet fra offentlige tilgængelige oplysninger konstatere, at underleverandørerne på tidspunkt hvor bestillingen og/eller indgåelse af samarbejdsaftalerne at Skattestyrelsen mistænkte selskaberne for kædesvig. Oplysninger om kædesvig er ikke offentligt tilgængelige og det er alene skattemyndighederne og evt. politiet som har adgang til disse oplysninger.

Skattestyrelsen anfører også at underleverandørerne ikke har overholdt deres forpligtelser over Skattestyrelsen. At underleverandørerne ikke har angivet moms og/eller andre forpligtelser er heller ikke en oplysning som underleverandører deler med Selskabet. Dette kan således ikke komme Selskabet til last, særligt når Selskabet har indhentet de relevante oplysninger, som er tilgængelige for Selskabet. Selskabet og underleverandørerne har blot haft et forretningsforhold, vedrørende levering af ydelser og har eller ikke andet foretagende eller samarbejde i øvrigt. Det er derfor Selskabet uvedkommende, hvorvidt underleverandørerne overholder deres skattemæssige forpligtelser i den forstand, at dette ikke kan komme Selskabet til last. Selskabet er dog enig i, at dette udgør et dybt kritisabelt forhold, men at kritikken skal rettes mod de underleverandører, som ikke opfylder deres skattemæssige forpligtelser. Det bemærkes endnu en gang, at Skattestyrelsen ikke har bemærkninger til Selskabets egne skattemæssige forhold. Ved Skattestyrelsens afgørelse drages Selskabet til ansvar for tredjemands eventuelle gerninger. Et sådant ansvar ses der ikke at være lovhjemmel til og er derudover urimeligt og Selskabet kan hverken selskabsretligt eller skatteretligt tillægges en så vidtgående forpligtelse

På baggrund af ovenstående anmoder Selskabet om, at Skatteankestyrelsen ikke ændrer i Selskabets moms med en opkrævning til følge. Skattestyrelsen anmodes om at godkende fradrag for moms angående anvendt fremmedarbejde, idet forretningsforholdet er dokumenteret, arbejdet er udført og fakturaerne er betalt. Selskabet, herunder Selskabets ledelse har været i god tro ved bestilling af arbejdet og etablering af forretningsforbindelse med underleverandørerne, hvilket bekræftes af de i sagen fremlagte bilag.

..."

Landsskatterettens afgørelse

Sagen angår om det er med rette, at Skattestyrelsen har pålagt selskabet efterbetaling af indeholdelsespligtig A-skat og AM-bidrag med i alt 1.886.524 kr. for perioden 1. april 2021 til 31. marts 2022.

Retsgrundlaget

Til A-indkomst henregnes enhver form for vederlag i penge samt i forbindelse hermed ydet fri kost og logi for personligt arbejde i tjenesteforhold, herunder løn, feriegodtgørelse, honorar, tantieme, provision, drikkepenge og lignende ydelser. Dette følger af kildeskattelovens § 43, stk. 1, 1. pkt.

I forbindelse med enhver udbetaling af A-indkomst skal den, for hvis regning udbetalingen foretages, indeholde foreløbig skat i det udbetalte beløb. Indeholdelsen foretages ved, at den indeholdelsespligtige beregner det beløb, der skal indeholdes, og tilbageholder dette beløb i A-indkomsten. Det fremgår af kildeskattelovens § 46, stk. 1.

Har den indeholdelsespligtige hverken modtaget skattekort, bikort eller frikort, skal der indeholdes A-skat med 55 % af den udbetalte eller godskrevne A-indkomst. Dette følger af dagældende kildeskattelovs § 48, stk. 7.

Desuden følger det af arbejdsmarkedsbidragslovens § 1, at personer, der er skattepligtige her til landet, har pligt til at svare skat i form af arbejdsmarkedsbidrag til staten, samt at bidraget udgør 8 % af grundlaget.

Grundlaget for arbejdsmarkedsbidrag for lønmodtagere m.v. er ethvert vederlag i penge eller naturalier, der kan henføres til personligt arbejde i ansættelsesforhold, herunder løn i opsigelsesperiode, løn under sygdom og barsel m.v., efterbetalinger, fratrædelsesgodtgørelser, efterløns- og pensionslignende ydelser m.v., når sådanne ydelser har sammenhæng med et tidligere ansættelsesforhold eller hverv. Det fremgår af arbejdsmarkedsbidragslovens § 2, stk. 1, nr. 1.

Den, som undlader at opfylde sin pligt til at indeholde A-skat og arbejdsmarkedsbidrag, er umiddelbart ansvarlig for betaling af manglende beløb over for det offentlige, medmindre selskabet godtgør, at der ikke er udvist forsømmelighed fra selskabets side. Det fremgår af kildeskattelovens § 69, stk. 1, og arbejdsmarkedsbidragslovens § 7.

Kan størrelsen af det tilsvar, som påhviler selskabet, ikke opgøres på grundlag af selskabets regnskaber, kan told- og skatteforvaltningen ansætte selskabets tilsvar skønsmæssigt. Det fremgår af opkrævningslovens § 5, stk. 2.

Landsskatterettens begrundelse og resultat

Landsskatteretten har i klagesagen med sagsnummer [sag1] vedrørende selskabets momstilsvar for perioden 1. januar 2021 til 31. marts 2022 stadfæstet Skattestyrelsens afgørelse, for så vidt angår spørgsmålet om fradrag for købsmoms for udgifter afholdt til underleverandørerne [virksomhed3], [virksomhed6], [virksomhed5] og [virksomhed4]. Selskabet har fremlagt fakturaer fra [virksomhed5] og [virksomhed4]. Af selskabets bankkontoudtog fremgår, at selskabet derudover har foretaget betalinger til [virksomhed3] og [virksomhed6]. Selskabet har ikke fremlagt fakturaer vedrørende de sidstnævnte betalinger.

Retten har anset selskabets udgifter til de fire underleverandører for ikke at være betalinger for levering af reelle ydelser fra underleverandørerne, og har som følge heraf ikke godkendt fradrag for købsmoms af selskabets udgifter hertil.

Retten har blandt andet lagt vægt på, at ingen af de fire underleverandører har været i stand til at levere ydelser til selskabet. [virksomhed3] har haft én ansat på tidspunktet for overførslen, svarende til 0,09 årsværk. [virksomhed6] har ikke haft ansatte på tidspunktet for overførslen. Hverken [virksomhed3] eller [virksomhed6] har udbetalt løn til ansatte. [virksomhed4] har haft mellem to og 15 medarbejdere registreret i faktureringsperioden, fordelt på mellem 1,61 og 12 årsværk. [virksomhed5] har haft mellem to og 19 medarbejdere registreret i faktureringsperioden, fordelt på mellem 0,41 og 9 årsværk. Imidlertid har Skattestyrelsen oplyst, at det som følge af kontrol for både [virksomhed4] og [virksomhed5] er konstateret, at de to underleverandører ikke har indeholdt A-skat eller AM-bidrag for den indberettede løn til eIndkomst.

[virksomhed3], [virksomhed6] og [virksomhed5] har været registreret med branchekoder, der ikke omfatter transportopgaver.

Under disse konkrete omstændigheder har retten fundet, at selskabet ikke har løftet den skærpede bevisbyrde for, at der er sket levering mod vederlag fra en afgiftspligtig person jf. momslovens § 37 i relation til de fremlagte fakturaer.

Skattestyrelsen har skønsmæssigt opgjort selskabets omsætning inkl. moms til henholdsvis 4.344.045 kr. i 2021 og 2.270.340 kr. i første kvartal 2022. Landsskatteretten finder, at selskabets egne ansatte ikke har været i stand til at generere sådanne omsætninger, hvorfor selskabets udgifter til underleverandørerne findes at dække over udbetaling af løn til uregistrerede ansatte. Retten har i den forbindelse lagt vægt på, at selskabets indberettede lønoplysninger alene udgør 126.829 kr. i 2021 og 463.606 kr. i 2022, til trods for at selskabet har været registreret med mellem 1 og 4 ansatte i perioden august til december 2021 og mellem 12 og 21 ansatte i perioden januar til marts 2022.

Retten finder på denne baggrund, at det er med rette, at Skattestyrelsen har forhøjet selskabets indeholdelsespligtige A-skat og AM-bidrag, jf. Østre Landsrets dom af 13. februar 2023, offentliggjort som SKM2023.213.ØLR.

Ud fra sagens oplysninger har der ikke foreligget en sådan uklarhed om selskabets indeholdelsespligt, at selskabet kan fritages for hæftelsesansvar for den manglende indeholdelse af arbejdsmarkedsbidrag og A-skat, jf. kildeskattelovens § 69, stk. 1, jf. arbejdsmarkedsbidragslovens § 7. Selskabet hæfter derfor for A-skat og arbejdsmarkedsbidrag i henhold til fakturaerne fra de fire underleverandører i den pågældende periode.

Da der ikke er oplysninger om, at selskabet har modtaget skattekort, bikort eller frikort, skulle der være indeholdt 55 % af den udbetalte A-indkomst og 8 % i arbejdsmarkedsbidrag.

Beregningsgrundlaget

Landsskatteretten tiltræder ikke Skattestyrelsens opgørelse af selskabets yderligere lønudgifter, hvor Skattestyrelsen har lagt fakturaernes nettobeløb, det vil sige eksklusiv moms, til grund for beregningen.

Landsskatteretten har, i klagesagen med sagsnr. [sag1] vedrørende selskabets momstilsvar for perioden 1. januar 2021 til 31. marts 2022, anset fakturaerne for at være fiktive, hvorfor det på fakturaerne anførte momsbeløb falder udenfor momslovens anvendelsesområde, idet der ikke er tale om levering mod vederlag efter momslovens § 37. Retten finder derfor, at fakturabeløbene i sin helhed skal udgøre beregningsgrundlaget, svarende til fakturaernes bruttobeløb, det vil sige inklusiv moms.

Retten fastsætter herefter beregningsgrundlaget og forhøjelsen af den indeholdelsespligtige A-skat og AM-bidrag således:

Beregningsgrundlag A-skat og AM-bidrag 2021

Fiktive fakturaer, overførsler inklusiv moms:
[virksomhed5]			1.714.071 kr.
[virksomhed4]			1.302.742 kr.
[virksomhed6]			100.000 kr.

Beregningsgrundlag, A-skat og AM-bidrag			3.116.813 kr.

Beregnet AM-bidrag	3.116.813 kr.	* 8 %	249.345 kr.

	3.116.813 kr.
	-249.345 kr.
Beregnet A-skat 55 %	2.867.468 kr.	* 55 %	1.577.107 kr.

Forhøjelse af A-skat og AM-bidrag i alt			1.826.452 kr.

Beregningsgrundlag A-skat og AM-bidrag 2022

Fiktive fakturaer, overførsler inklusiv moms:
[virksomhed4]			720.290 kr.
[virksomhed3]			187.050 kr.

Beregningsgrundlag, A-skat og AM-bidrag			907.340 kr.

Beregnet AM-bidrag	907.340 kr.	* 8 %	72.587 kr.

	907.340 kr.
	-72587 kr.
Beregnet A-skat 55 %	834.753 kr.	* 55 %	459.114 kr.

Forhøjelse af A-skat og AM-bidrag i alt			531.701 kr.

Landsskatteretten ændrer Skattestyrelsens afgørelse i overensstemmelse hermed.