Kendelse af 06-09-2024 - indlagt i TaxCons database den 08-10-2024

Journalnr. 23-0018834

Skattestyrelsen har givet afslag på klagerens anmodning om ekstraordinær ændring af skatteansættelsen for indkomståret 2017.

Landsskatteretten stadfæster Skattestyrelsens afgørelse.

Faktiske oplysninger

Klageren, der er fuldt skattepligtig til og skattemæssigt hjemmehørende i Danmark, arbejdede i 2017 i Norge for en norsk arbejdsgiver. Lønindkomsten blev indberettet til de norske skattemyndigheder, hvortil der blev afregnet skat og trygdeafgift.

Ifølge den norske skatteopgørelse for indkomståret 2017, der blev udskrevet den 27. juni 2018, udgjorde lønindkomsten 600.307 NOK. Den norske skat og den norske trygdeafgift blev beregnet til henholdsvis 118.969 NOK og 49.225 NOK, eller i alt 168.194 NOK.

Skattestyrelsen foretog med henvisning til den dagældende bestemmelse i skattekontrollovens § 5, stk. 3, en skønsmæssig ansættelse af klagerens skattepligtige indkomst for indkomståret 2017, da han ikke havde indgivet selvangivelse for indkomståret 2017. Skattestyrelsen ansatte skønsmæssigt lønindkomst ved arbejde i udlandet til 500.000 kr.

Af Skattestyrelsens agterskrivelse af 27. november 2018 fremgår bl.a. følgende:

”Indkomst fra udlandet er skønnet ud fra dine personlige skatteoplysninger. Vi har lagt vægt på det beløb, som er oplyst fra din arbejdsgiver samt en formodning om at din indkomst i udlandet efter ophøret hos [virksomhed1], har været i samme niveau som i 2015 og 2016. Der er ikke givet skattenedsættelse for 2017 da vi ikke har oplysninger om hvorvidt du har betalt udenlandsk skat af den øvrige udenlandske indkomst, og der gives derfor ikke skattenedsættelse for denne del.

Du skal være opmærksom på at din gæld til det offentlige er kraftig stigende og på et tidspunkt vil det få store konsekvenser for dig. Du bør derfor hurtigst muligt få hjælp til at få styr på dine selvangivelser fra 2017 og tidligere år.”

Klageren reagerede ikke på Skattestyrelsens forslag af 27. november 2018 om skønsmæssig ansættelse af den skattepligtige indkomst for indkomståret 2017.

Årsopgørelse nr. 1 for indkomståret 2017 blev herefter lagt i klagerens skattemappe den 28. december 2018.

Ved Gældsstyrelsens brev af 17. november 2021 blev klageren bedt om at indbetale en gæld på 958.658,61 kr. senest den 3. december 2021.

Klageren modtog den 17. november 2021 i sin e-boks en adviseringsmail fra e-boks om, at han havde fået post fra Gældsstyrelsen.

Den 30. april 2022 anmodede klageren om ekstraordinær ændring af skatteansættelsen for indkomståret 2017 under henvisning til, at den skønsmæssige ansættelse for indkomståret 2017 var forkert, da der ikke var sket lempelse for skat betalt til Norge.

Ved agterskrivelse af 5. december 2022 og den påklagede afgørelse af 24. februar 2023 afslog Skattestyrelsen klagerens anmodning om ekstraordinær ændring af skatteansættelsen for indkomståret 2017.

Skattestyrelsens afgørelse

Skattestyrelsen har ikke imødekommet klagerens anmodning om ekstraordinær ændring af skatteansættelsen for indkomståret 2017.

Som begrundelse for afgørelsen har Skattestyrelsen bl.a. anført følgende:

”(...)

Skattestyrelsen genoptager ikke grundlaget for din skat for indkomståret 2017, da betingelserne for genoptagelse ikke er opfyldt, jævnfør skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 1-8 og stk. 2.

Vedrørende 2013 til 2016.

Vi har modtaget anmodning om ekstraordinær genoptagelse for indkomstårene 2013-2016 den 06-02-2023. Denne anmodning vil blive behandlet særskilt.

Bemærkninger til fremsendte forslag af den 05-12-2022.

Vedrørende ekstraordinær genoptagelse for indkomståret 2017 har vi modtaget den norske skatteopgørelse for indkomståret 2017 den 02-01-2023.

Herudover er der den 20-01-2023 fremsendt følgende bemærkninger fra din repræsentant/tvc. Advokatfirma.:

Vi skal hermed venligst oplyse, at vi netop er indtrådt som repræsentant på vegne af ovennævnte skatteyder.

Vi har modtaget kopi af Skattestyrelsens forslag til afgørelse af sagen dateret den 5. december 2022.

Efter en nærmere gennemgang af sagen kan vi konstatere, at vi er afgørende uenige i det af Skattestyrelsen anførte, hvorfor vi ikke finder, at der er grundlag for at nægte ekstraordinær genoptagelse af [person1]s skatteansættelse for indkomståret 2017.

Det gøres heroverfor gældende, at betingelserne for ekstraordinær genoptagelse i henhold til skatteforvaltningslovens § 27 er opfyldt.

Det gøres for det første gældende, at der foreligger særlige omstændigheder, som kan begrunde en ekstraordinær genoptagelse, jf. skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8.

Det gøres for det andet gældende, at reaktionsfristen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, er overholdt.

Din begrundelse

Jeg har opholdt mig i Norge og arbejdet for norsk arbejdsgiver hele 2017.

Jeg har betalt 8,2 % norsk Trygde og betalt norsk skat af hele min indkomst i 2017.

Norsk skatteoppgjør 2017 vedhæftet.

Jeg vil anmode om at min danske årsopgørelse for 2017 bliver rettet til korrekt skattelempelse, som jeg mener må være exemption.

I det mindste bør betalt norsk skat godtgøres.

Taksation for 2017.

Du er tidligere blevet takseret, dette er vedlagt brevet af den 05-12-2022.

Du har ikke klaget over Skattestyrelsens skønsmæssige ansættelse af din indkomst for året 2017, du har heller ikke inden for de ordinære frister i skatteforvaltningslovens § 26 bedt om at få genoptaget din skatteansættelse.

I taksationsbrevet er der skrevet følgende:

Du skal være opmærksom på at din gæld til det offentlige er kraftigt stigende og på et tidspunkt vil det få store konsekvenser for dig. Du bør derfor hurtigst muligt få hjælp til at få styr på dine selvangivelser fra 2017 og tidligere år.

(...)

Skattestyrelsens begrundelse

Fristen for at anmode om ordinær genoptagelse af skatteansættelsen for indkomståret 2017 udløb den 1. maj 2021. Fristen er således overskredet, og anmodningen skal derfor behandles efter reglerne om ekstraordinær genoptagelse. Du kan kun få genoptagelse, hvis du opfylder betingelserne i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 1-8 og stk. 2.

Du opfylder ikke skatteforvaltningslovens betingelser i § 27, stk. 1, nr. 1-7.

Ifølge skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8, er det en betingelse for ekstraordinær genoptagelse af skatteansættelsen, at der er særlige omstændigheder.

Ifølge Den juridiske vejledning afsnit A.A.8.2.2.2.2.8. kan sådanne særlige omstændigheder eksempelvis være myndighedsfejl, svig fra tredjemand eller særlige uforudsigelige tilfælde, der ikke kan bebrejdes den skattepligtige.

Du ikke er berettiget til genoptagelse, da du ikke opfylder betingelsen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8. Genoptagelse kan ikke ske, hvis der er tale om glemte eller oversete fradrag med videre eller den skattepligtige ved en fejl har selvangivet for store beløb.

Skattestyrelsen fastholder at der ikke er grundlag for at genoptage din skatteansættelse, da du ikke har oplyst din norske indkomst samt den norske betalte skat. Der henvises til dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og Norge artikel 15 samt artikel 25. Det forhold at du har glemt at oplyse dette anses ikke for at være en særlig omstændighed, der kan begrunde genoptagelse i henhold til skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8.

Skattestyrelsen skal endvidere gøre opmærksom på, at det påhviler skatteyder at kontrollere rigtigheden af årsopgørelsen og de fortrykte tal i årsopgørelsen, og relevante fradrag fremgår af årsopgørelsen, og skattestyrelsen anser det tidspunkt, hvor årsopgørelsen fremgår af ”tast/selv”, som det tidspunkt, hvor du er i besiddelse af de oplysninger, som viser, at du er blevet skattepligtig til Danmark.

Det fremgår derudover af skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, at anmodning om ekstraordinær genoptagelse som udgangspunkt skal fremsættes inden 6 måneder efter, du er blevet bekendt med det forhold, der kan begrunde en genoptagelse. Din årsopgørelse for 2017 er dannet i 2018. Du opfylder således heller ikke 6 måneders fristen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, i forhold til det tidspunkt, hvor årsopgørelsen for 2017 foreligger. Det fremgår derudover at du har været aktiv på ”tast/selv” den 03-06-2019 samt 10-10-2019.

Derudover har du den 06-06-2019 kontaktet Skattestyrelsen, hvor der på daværende tidspunkt blev gjort opmærksom på at du skulle søge om genoptagelse.

(...)

Der henvises endvidere til:

SKM-nummer

SKM2013.739.ØLR Ekstraordinær genoptagelse - særlige omstændigheder – vedr. reaktionsfrist

”...

For at en ekstraordinær genoptagelse efter skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8, kan komme på tale, skal der - ud over udsigt til, at en genoptagelse vil medføre en ændret skatteansættelse - foreligge "særlige omstændigheder". Landsretten finder ikke, at den forkerte skatteansættelse i sig selv udgør "særlige omstændigheder".

...”

(...)”

Klagerens opfattelse

Klageren har nedlagt påstand om ekstraordinær ændring af skatteansættelsen for indkomståret 2017.

Som begrundelse for påstanden har klagerens repræsentant i supplerende indlæg af 11. september 2023 bl.a. anført følgende:

”Ved klage af den 28. februar 2023 påklagede vi på vegne af ovennævnte klient den af Skattestyrelsen trufne afgørelse af den 24. februar 2023 vedrørende [person1]s skatteansættelse for indkomståret 2017.

Vi fremsender hermed et supplerende indlæg i sagen. Af hensyn til overskuelighed har vi inkorporeret det i klagen anførte i dette supplerende indlæg.

Sagen drejer sig om, hvorvidt der er grundlag for at nægte at imødekomme [person1]s anmodning om genoptagelse af sin skatteansættelse for indkomståret 2017, som hævdet af Skattestyrelsen. Det nærmere spørgsmål i sagen er, hvorvidt der kan ske lempelse af den skat, som er betalt i Norge.

De nærmere tvistepunkter i sagen er for det første, hvorvidt der foreligger særlige omstændigheder omkring forløbet, der berettiger [person1] til ekstraordinær genoptagelse efter skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8, og for det andet hvorvidt reaktionsfristen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, er overholdt.

Det er Skattestyrelsens overordnede opfattelse, at [person1] ikke opfylder betingelserne for ekstraordinær genoptagelse i henhold til skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8, og stk. 2.

Det er heroverfor [person1]s overordnede opfattelse, at der skal ske genoptagelse, idet betingelserne er opfyldt.

PÅSTAND

Der nedlægges påstand om, at Skattestyrelsen pålægges at genoptage [person1]s skatteansættelse for indkomståret 2017.

SAGSFREMSTILLING

1 NÆRMERE OM [person1]

[person1] er alene og bor i sit hus på adressen [adresse1], [by1], som han købte i 2002.

Han er uddannet klejnsmed, men har arbejdet som VVS-installatør i 15-20 år.

[person1] har i perioden 2012-2019 arbejdet og opholdt sig i Norge. Her lejede han en lejlighed, og beholdt således sit hus i Danmark.

I sommeren 2012 begyndte han at arbejde for det norske rørlæggerfirma [virksomhed2] AS i [Norge], hvor han stoppede i december 2012.

Herefter fik han arbejde i den norske afdeling af [virksomhed1] ApS, som er baseret i [by2], men også udfører opgaver omkring [Norge]. Her var han ansat fra den 7. januar 2013 til den 29. februar 2016.

Under hans ansættelse i [virksomhed1] ApS var han fast udlejet til det norske firma [virksomhed3] AS, som er baseret lidt uden for [Norge].

Her blev han fastansat som rørlægger pr. 1. marts 2016, og arbejdede der indtil 2019. Ansættelseskontrakten vedlægges som Bilag 2. Som det ses, fremgår der ikke noget om skattebetaling i ansættelseskontrakten.

2NÆRMEREOM SKATTEANSÆTTELSE FOR INDKOMSTÅRET 2017

Grundet uvidenhed fik [person1] ved en beklagelig fejl ikke selvangivet sin udenlandske indkomst til Danmark i perioden 2013-2019, idet han var af den overbevisning, at lempelsen af skattebetalingen ville ske automatisk.

Som følge af den manglende selvangivelse blev [person1]s skatteansættelse for indkomståret 2017 fastsat skønsmæssigt. Skattestyrelsen fremsendte således ved skrivelse af 27. november 2018, jf. Bilag 3, et taksationsforslag, hvori [person1]s udenlandske indkomst blev skønsmæssigt fastsat til kr. 500.000 i indkomståret 2017.

Som det fremgår af næstsidste afsnit på side 1, skønnede Skattestyrelsen over den udenlandske indkomst på baggrund af [person1]s personlige skatteoplysninger. Videre fremgår, at Skattestyrelsen har lagt vægt på det beløb, der var oplyst af [person1]s arbejdsgiver samt en formodning om, at den udenlandske indkomst har været i samme niveau som i 2015 og 2016. Dette uddybes dog ikke yderligere, og det er således uklart, præcist hvilke oplysninger, der ligger til grund for den skønsmæssige ansættelse. Endelig anføres det, at der ikke er givet skattenedsættelse for betalt udenlandsk skat i indkomståret 2017.

[person1] er herefter blevet opkrævet dansk skat i overensstemmelse hermed, selvom han alene var skattepligtig i Norge. Ændringerne blev gennemført ved årsopgørelse af 28. december 2018, der vedlægges som Bilag 4.

... ...

Som Bilag 5 vedlægges den norske skatteopgørelse for indkomståret 2017.

Heraf fremgår, at [person1]s norske indkomst i 2017 var NOK 600.307 og at skattebetalingen var NOK 168.194 (svarende til henholdsvis kr. 479.150 og kr. 134.248,25 ved en valutakurs på 79,8175). Skattestyrelsen har således skønnet for højt med omtrent kr. 21.000, hvilket har en skattemæssig værdi i omegnen af kr. 10.500.

For god ordens skyld vedlægges som Bilag 6 udskrift fra Danmarks Statistik, der viser de historiske gennemsnitlige valutakurser for den norske krone i 2013-2016.

Som Bilag 7 og Bilag8 vedlægges R75-udskrifter for indkomstårene 2015 og 2016. Heraf kan udledes, at udenlandske indkomst er skønsmæssigt fastsat til kr. 521.780 i indkomståret 2015 og kr. 430.000 i indkomståret 2016. Ligeledes fremgår under overskriften ”Oplysninger om løn, honorarer m.v.” på side 4, jf. både Bilag 7 og Bilag 8, at der er betalt norsk skat.

De norske skatteopgørelser for indkomstårene 2015 og 2016 vedlægges som bilag 9 og Bilag 10.

Som det heraf fremgår, har [person1] rettelig haft en norsk indtægt på NOK 617.455 og betalt NOK 124.279 i norsk skat (svarende til henholdsvis kr. 515.156,91 og kr. 103.688,83 ved en valutakurs på 83,4323).

I indkomståret 2016 var den norske indtægt NOK 528.791 og skattebetalingen NOK 120.830 (svarende til henholdsvis kr. 423.968,23 og kr. 96.877,75 ved en valutakurs på 80,1769).

Det kan således ikke herske tvivl om, at Skattestyrelsen var bekendt med, at [person1] betalte skat i Norge.

Selvom den skønsmæssige ansættelse af den udenlandske indkomst i 2017 således var forkert, og selvom der ikke blev godskrevet betalt udenlandsk skat fik [person1] ikke reageret herpå, netop fordi han boede i Norge.

3 NÆRMERE OM BAGGRUNDEN FOR ANMODNINGEN OM GENOPTAGELSE

Idet [person1] arbejdede og opholdt sig i perioden 2012-2019, modtog han hverken taksationsforslaget eller årsopgørelsen fra de danske skattemyndigheder, jf. Bilag 3 og Bilag 4.

Brevene blev sendt til hans e-boks, men denne benyttede han ikke, eftersom han jo arbejdede og opholdt sig i Norge. Det bemærkes, at overgangen til Digital Post trådte i kraft den 1. november 2013 for alle virksomheder i Danmark, og for borgerne skete overgangen den 1. november 2014, og dermed efter [person1] tog ophold i Norge. Dette er således årsagen til, at der ikke blev reageret på taksationsbrevet fra Skattestyrelsen eller årsopgørelsen.

Først i efteråret 2022 tjekkede han sin e-boks og opdagede brevene fra Skattestyrelsen. Han så også først på dette tidspunkt en række breve fra Gældsstyrelsen, hvoraf det seneste vedlægges som Bilag11. Heraf fremgår, at den inddrivelsesparate gæld pr. 28. februar 2020 var opgjort til kr. 796.850,08.

[person1] henvendte sig derfor til en revisor for at få hjælp. Revisor sørgede for, at indkomsten blev ændret i 2018 og 2019 inden for den ordinære ansættelsesfrist.

Revisor anmodede tillige om ekstraordinær genoptagelse af indkomståret 2017 den 30. april 2022, jf. Bilag12.

Idet revisor var af den opfattelse, at der automatisk ville ske ekstraordinær genoptagelse af tidligere indkomstår, når indkomståret 2017 blev genåbnet, anmodede revisor i første omgang ikke om ekstraordinær genoptagelse af indkomstårene 2013-2016. Der er nu anmodet om ekstraordinær genoptagelse af disse indkomstår, og sagen behandles for indeværende ved Skattestyrelsen.

Den manglende modregning af betalt udenlandsk skat i perioden 2013-2019 har ført til, at [person1] i efteråret 2022 havde en restance på Gældsstyrelsen på ca. kr. 750.000, som primært hidrører fra opkrævede restskatter for perioden samt renter heraf.

I forlængelse af ovenstående bemærkes, at Skattestyrelsen på side 4 i afgørelsen, jf. Bilag 1, anfører, at [person1] har været aktiv på ”tast/selv” den 3. juni 2019 og den 10. oktober 2019.

Som Bilag 13 vedlægges hændelsesoversigt fra TastSelv. Som det heraf fremgår, har [person1] den 3. juni 2019 alene ændret sin e-mail og givet tilladelse til overførsel af data. Den 10. oktober 2019 har [person1] afgivet samtykke til adgang til personoplysninger. Det kan således ikke lægges til grund, at [person1] herved er blevet bekendt med sine årsopgørelser.

ANBRINGENDER

Til støtte for den nedlagte påstand gøres det helt overordnet gældende, at [person1] er berettiget til at få genoptaget sine skatteansættelser for indkomståret 2017 ekstraordinært efter skatteforvaltningslovens § 27.

Det gøres til støtte herfor gældende, at der foreligger særlige omstændigheder, som kan begrunde ekstraordinær genoptagelse efter skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8. Det gøres i den forbindelse gældende, at skatteansættelsen åbenlyst er forkert, hvorfor det vil være urimeligt at opretholde skatteansættelsen, som den er.

Det gøres videre gældende, at reaktionsfristen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, er overholdt. Såfremt reaktionsfristen ikke kan anses for overholdt, gøres det gældende, at der foreligger særlige omstændigheder, som kan begrunde, at der bortses fra fristen.

Vi vil nedenfor uddybe vores ovennævnte anbringender.

... ...

4 DET RETLIGE GRUNDLAG VEDRØRENDE EKSTRAORDINÆRGENOPTAGELSE

(...)

5 KONKRET VEDRØRENDE EKSTRAORDINÆR GENOPTAGELSE

5.1 Vedrørende forhold, der berettiger til ekstraordinær genoptagelse

5.1.1 Nærmere om udsigt til indholdsmæssig ændring af skatteansættelsen

Det gøres gældende, at såfremt [person1]s skatteansættelse for indkomståret 2017 genoptages, da vil genoptagelsen utvivlsomt bevirke en ændring af den hidtidige ansættelse.

Som det fremgår af sagsfremstillingen, kan [person1] forventeligt se frem til en nedsættelse af skatteansættelsen for indkomståret 2017 med et beløb på kr. 144.748,25 svarende til den betalte kildeskat tillagt den skattemæssige værdi af differencen mellem Skattestyrelsens taksation og den udenlandske indkomst, som [person1] reelt har oppebåret.

5.1.2 Nærmere om betydningen af ændringen af skatteansættelsen

Ekstraordinær genoptagelse af skatteansættelsen efter skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8, er ligeledes betinget af, at genoptagelsen har væsentlig betydning for den skattepligtige. Væsentlighedskriteriet er som udgangspunkt af økonomisk art og skal ses i sammenhæng med den bagatelgrænse på kr. 5.000, der er anført i Den juridiske vejledning 2023-2, afsnit A.A.8.2.2.2.2.8 under overskriften ”Bagatelgrænse”.

Det gøres gældende, at de kr. 144.748,25, som [person1] har sandsynliggjort, skal modregnes i skatteansættelsen, klart opfylder væsentlighedskriteriet for anvendelsen af skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8.

Ligeledes skal der henvises til, at der ikke er godskrevet betalt udenlandsk skat hele perioden 2013-2019, hvilket har ført til en restance på samlet kr. 750.000, hvorfor en ekstraordinær genoptagelse af indkomståret 2017 også af den grund er af væsentlig betydning for [person1].

5.1.3 Nærmere om særlige omstændigheder

Endvidere er [person1]s situation helt oplagt omfattet af begrebet ”særlige omstændigheder” i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8.

Det gøres gældende, at skattemyndighederne har begået fejl, eftersom den skønsmæssige ansættelse af indkomståret 2017 er ansat for højt, ligesom der ikke er givet nedslag for betalt udenlandsk skat. Sådanne forhold skal ifølge Den juridiske vejledning 2023-1, afsnit A.A.8.2.2.2.2.8 under overskriften ”Særligt om myndighedsfejl i relation til skønsmæssige ansættelser” kvalificeres som en ansvarspådragende myndighedsfejl.

I det tilfælde, at den forkerte skønsmæssige ansættelse ikke anses at være en ansvarspådragende myndighedsfejl, skal det bemærkes, at dette efter praksis ikke er ikke en forudsætning, når blot ansættelsen må anses for urimelig at opretholde, jf. bl.a. Landsskatterettens kendelse af 30. januar 2013, j.nr. 12-0248081 og SKM2015.723.LSR.

Uanset om der er sket ansvarspådragende myndighedsfejl, må det anses for urimeligt at opretholde [person1]s skatteansættelse for indkomståret 2017, idet den ubestridt er materielt forkert, jf. eksempelvis [skatteankenævn1]s afgørelse dateret den 28. april 2023, sagsnr. [sag1].

Der skal særligt henses til, at et afslag på ekstraordinær genoptagelse vil indebære, at [person1] bliver beskattet af samme indkomst to gange. Såfremt der nægtes genoptagelse, vil der således både være sket beskatning af indtægten fra Norge i Danmark og i Norge. Også af den grund vil det være urimeligt at opretholde skatteansættelsen for indkomståret 2017.

Såfremt skatteansættelsen for indkomståret 2017 derimod genoptages, vil den betalte kildeskat til Norge blive modregnet i kildeskatten, der skal betales i Danmark, ligesom skatteansættelsen kan ske på baggrund af konkrete oplysninger om [person1]s indkomstforhold.

5.2 Nærmere om reaktionsfristen

Det gøres endelig gældende, at reaktionsfristen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, er overholdt.

[person1] kom først til kundskab om, at der ikke var sket lempelse af den betalte norske skat, da han blev bekendt med brevet fra Gældsstyrelsen, jf. Bilag 11, og efterfølgende kontaktede revisor i efteråret 2022.

Det gøres således gældende, at reaktionsfristen først løb fra efteråret 2022. [person1] rettede herefter straks henvendelse til en revisor, som efter en gennemgang af [person1]s indkomstforhold anmodede om ekstraordinær genoptagelse den 30. april 2022, jf. Bilag 12, hvorfor der er anmodet om genoptagelse inden for fristen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2.

Det gøres i forlængelse af ovenstående gældende, at det er uden betydning – som anført af Skattestyrelsen på side 3 i afgørelsen, jf. Bilag 1 – at årsopgørelsen blev dannet den 28. december 2018, jf. også Bilag 4, idet tidspunktet for udarbejdelse af en årsopgørelse ikke nødvendigvis er sammen-faldende med kundskabstidspunktet, jf. SKM2018.139.LSR, Skatte- og Vurderingsankenævn Københavns Vestegns afgørelse af den 2. marts 2020, sagsnr. 16-0838787 og SR 2019.162.

Såfremt man måtte finde, at kundskabstidspunktet skal fastsættes til et tidligere tidspunkt, gøres det gældende, at der foreligger særlige omstændigheder, som kan begrunde, at der skal dispenseres fra reaktionsfristen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, jf. skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, 4. pkt.

Det gøres gældende, at det forhold, at [person1] har boet og opholdt sig i Norge, og derfor ikke har haft adgang til e-boks udgør sådanne særlige omstændigheder.

I øvrigt henvises der til de særlige omstændigheder omtalt ovenfor i punkt 5.1.3.

... ...

Sammenfattende gøres det gældende, at betingelserne for ekstraordinær genoptagelse af indkomståret 2014, jf. skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8, og stk. 2, er opfyldt i nærværende sag.

I forlængelse heraf gøres det gældende, at der foreligger særlige omstændigheder, som taler for, at der skal ses bort fra fristreglen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2.

Skattestyrelsen skal derfor tilpligtes at genoptage indkomståret 2017 ekstraordinært.

(...)”

Af repræsentantens supplerende indlæg af 1. december 2023 fremgår bl.a. følgende:

”(...)

”Som oplyst på kontormødet, blev [person1] først i efteråret 2021 bekendt med sin skattegæld, som var opstået, som følge af, at han ikke var blevet bekendt med taksationsforslaget eller årsopgørelsen, jf. Bilag 3 og Bilag 4.

Det skal i den forbindelse bemærkes, at der i det supplerende indlæg af 11. september 2023 er anført, at [person1] gennemgik sin e-boks i efteråret 2022. Der er tale om en beklagelig tastefejl. [person1] gennemgik således sin e-boks i efteråret 2021.

Årsagen til, at han tjekkede sin e-boks, var, at han modtog en adviseringsmail fra e-boks om, at han havde fået post fra Gældsstyrelsen. Adviseringsmailen af 17. november 2021 vedlægges som Bilag 14.

Brevet fra Gældsstyrelsen dateret den 17. november 2021 vedlægges som Bilag 14. Som det heraf fremgår, blev [person1] bedt om at indbetale en gæld på kr. 958.658,61 inden den 3. december 2021.

Det bemærkes, at brevet fra Gældsstyrelsen dateret den 10. februar 2020, der tidligere er fremlagt som Bilag 11, er fremfundet senere i forbindelse med nærværende skattesag.

Som [person1] også forklarede på kontormødet, blev han først bekendt med sin skattegæld ved brevet af den 17. november 2021, jf. Bilag 14. Han blev selvsagt meget chokeret over at blive bekendt med, at han havde så stor en gæld, som han ikke kendte til.

Han henvendte derfor med det samme telefonisk til en revisor for at få bistand til at håndtere brevet fra Gældsstyrelsen.

Den 18. november 2021 fremsendte [person1] oplysninger om sin norske indkomst i 2017-2019 til revisor, jf. fremsendelsesmails, der vedlægges samlet som Bilag 16.

Den 19. november 2021 sendte [person1] en e-mail til revisor med orientering om, at han havde sendt materialet samt sine kontaktoplysninger. E-mailen vedlægges som Bilag 17.

Den 22. november 2021 sendte [person1] Gældsstyrelsens brev af den 17. november 2021. E-mailen vedlægges som Bilag 18.

Den 22. november 2021 bekræftede revisor modtagelsen af materialet, og oplyste, at han afventede at modtage de norske årsopgørelser før, at han kunne bede om genoptagelse, jf. e-mailkorrespondance, der vedlægges som Bilag 19.

[person1] sendte de norske årsopgørelser til revisor den 16. december 2021, jf. fremsendelsesmails, der vedlægges samlet som Bilag 20.

Den 17. december 2021 gav [person1] skriftligt tilladelse til, at revisor kunne rette i hans danske og norske skat. E-mailen til revisor vedlægges som Bilag 22.

Den 30. april 2022 fremsendte revisor udkast til genoptagelsesanmodning til [person1] til godkendelse. E-mailen vedlægges som Bilag 22.

Revisor anmodede herefter som bekendt om genoptagelse den 30. april 2022, jf. Bilag 12, dvs. inden for 6 måneder efter, at [person1] kom til kundskab om gælden den 17. november 2021, hvorfor reaktionsfristen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, er overholdt.

... ...

På kontormødet blev det drøftet, hvornår det blev obligatorisk at modtage post fra det offentlige via e-boks.

I lov nr. 528 af den 11. juni 2012 om Offentlig Digital Post bestemmer § 3, stk. 1, at fysiske personer over 15 år med bopæl i Danmark, skal tilsluttes Offentlig Digital Post, medmindre personen fritages for obligatorisk tilslutning, jf. § 5, stk. 1 og 3.

Det følger af lovens § 12, stk. 1, at loven trådte i kraft den 1. juli 2012. Dog bestemmer § 12, stk. 2, at Finansministeren skulle fastsætte tidspunktet for ikrafttrædelsen af § 3, stk. 1.

Bestemmelsen om obligatorisk tilslutning af fysiske personer blev af Finansministeren sat i kraft den 1. november 2014, jf. bekendtgørelse nr. 1535 af 18. december 2013.

(...)”

Retsmøde

Skattestyrelsens udtalelse til Skatteankestyrelsens indstilling

Af Skattestyrelsens udtalelse af 2. april 2024 fremgår bl.a. følgende:

”Følgende er indstillet:

Klagepunkt	Skattestyrelsens afgørelse	Klagers opfattelse	Skatteankestyrelsens forslag til afgørelse	Skattestyrelsens udtalelse
Indkomståret 2017
Ekstraordinær genoptagelse jf. Skatteforvaltningsloven § 27, stk. 1, nr. 8.	Nej	Ja	Nej	Nej

Skattestyrelsens vurdering

Skattestyrelsen kan tiltræde Skatteankestyrelsens forslag til afgørelse, der i overensstemmelse med den påklagede afgørelse indstiller, at der ikke foreligger særlig omstændighed, der kan begrunde genoptagelse i henhold til skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8, samt at reaktionsfristen i § 27, stk. 2, ligeledes ikke er overholdt.

Der henvises til begrundelserne som anført i den påklagede afgørelse, samt Skatteankestyrelsens indstilling. Der henses særligt til, at det påhviler skatteyderen at kontrollere rigtigheden af sin årsopgørelser og selvangive korrekt.

Skattestyrelsen finder, at det forhold, at klager har undladt eller glemt at oplyse sin norske og derved ikke anmodet om nedslag i den danske skatteberegning for skat betalt til Norge, må sidestilles med et glemt fradrag, der ikke berettiger til ekstraordinær ansættelse i henhold til skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8.

Videre finder Skattestyrelsen ikke, at reaktionsfristen i § 27, stk. 2 er overholdt. Der henses til, at årsopgørelsen for 2017 var tilgængelig i klagers skattemappe den 28. december 2018. Hertil kan bemærkes, at klager har været aktiv på ”tast/selv” den 03-06-2019 samt 10-10-2019.”

Klagerens bemærkninger til Skatteankestyrelsens indstilling og Skattestyrelsens udtalelse hertil

Af repræsentantens brev af 17. april 2024 fremgår bl.a. følgende:

”Udover det i tidligere skrivelser anførte, som fastholdes, giver kontorindstillingen og udtalelsen anledning til følgende bemærkninger:

Der er enighed om, at det påhviler [person1] at kontrollere rigtigheden af sine årsopgørelser. Dette har han da også gjort – blot da han blev bekendt hermed efter den 17. november 2021, hvor han gennemgik brevene i sin e-Boks efter at have modtaget en adviseringsmail om et brev fra Gældsstyrelsen, jf. Bilag 14 og Bilag 15. Da han herved blev bekendt med, at han havde en skattegæld, kontaktede han straks revisor, jf. Bilag 16, som opdagede, at årsopgørelsen var forkert.

Manglende kundskab var ligeledes årsag til den manglende reaktion på Skattestyrelsens taksationsforslag af 27. november 2018, jf. Bilag 3.

I forlængelse heraf bemærkes – som også anført i det supplerende indlæg af 11. september 2023 – at kundskabstidspunktet i henhold til skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, ikke nødvendigvis er sammenfaldende med det tidspunkt, hvor årsopgørelsen udstedes, jf. også SKM2018.139.LSR som er kommenteret af Poul Bostrup i SR 2019.162 og senere fulgt i en afgørelse fra Skatte- og Vurderingsankenævn Københavns Vestegn af den 2. marts 2020, sagsnr. 16-0838787. Denne praksis er nærmere beskrevet i det supplerende indlæg, side 18f.

Endvidere bestrides det, at den manglende lempelse af betalt norsk skat kan sidestilles med et glemt fradrag. Der er derimod tale om en form for dobbeltbeskatning, idet [person1] bliver beskattet i både Danmark og Norge af samme indkomst, såfremt der nægtes genoptagelse. Derfor vil det være urimeligt at opretholde skatteansættelsen, som den er, hvilket er en særlig omstændighed i henhold til skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8. Der kan i den forbindelse henvises til [skatteankenævn2] afgørelse af den 21. juni 2021, sagsnr. 20-0021729, hvor der blev bedt om ekstraordinær genoptagelse, fordi et pensionsbidrag ikke var indberettet, hvilket ville indebære en dobbelt beskatning, såfremt der blev nægtet genoptagelse, og hvor skatteankenævnet fandt, at der derfor forelå særlige omstændigheder, og derfor godkendte ekstraordinær genoptagelse. Afgørelsen er nærmere beskrevet i det supplerende indlæg, side 14ff. Der er således tale om en tilsvarende situation som i [person1]s tilfælde, hvorfor der også af den grund bør gives adgang til ekstraordinær genoptagelse.

Endvidere fastholdes det, at det retssikkerhedsmæssigt skal tillægges vægt, om skatteansættelsen har væsentlig betydning for den skattepligtige, ved vurderingen af, om der foreligger særlige omstændigheder, der kan give anledning til en ekstraordinær genoptagelse. Som tidligere anført indebærer den manglende lempelse af betalt udenlandsk skat en samlet restance på kr. 750.000 for perioden 2013- 2019, hvorfor en ekstraordinær genoptagelse vil være af særdeles væsentlig betydning for [person1].

Afslutningsvist skal opmærksomheden henledes til, at ordlyden i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8, ikke er ”ganske særlige omstændigheder”, men derimod blot ”særlige omstændigheder”, ligesom at den praksis – og særligt den ikke-offentliggjorte praksis – der er gennemgået i det supplerende indlæg, viser, at ekstraordinær genoptagelse bygger på helt konkrete og individuelle forhold.

Sammenfattende fastholdes det således, at der foreligger særlige omstændigheder i relation til skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8, som dels kan give anledning til særlige omstændigheder, dels kan begrunde, at der bortses fra reaktionsfristen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, såfremt man måtte finde, at kundskabstidspunktet ikke kan fastsættes til den 17. november 2021.”

Indlæg under retsmødet

Klagerens repræsentant fastholdt påstanden om, at Skattestyrelsen pålægges at ændre klagerens skatteansættelse for indkomståret 2017 ekstraordinært, og gennemgik sine anbringender i overensstemmelse med de skriftlige indlæg og den materialesamling, herunder en tidslinje, der blev udleveret på retsmødet. Repræsentanten henviste til nogle ikke-offentliggjorte skatteankenævnsafgørelser, som hun bad Landsskatteretten lægge vægt på. Praksis var således efter hendes opfattelse ikke så streng. Hun anførte endvidere, at den omhandlede situation ikke kunne sidestilles med et glemt fradrag.

Skattestyrelsen indstillede i overensstemmelse med tidligere udtalelser, at Landsskatteretten stadfæster Skattestyrelsens afgørelse.

Landsskatterettens afgørelse

Landsskatteretten skal tage stilling til, om det er med rette, at Skattestyrelsen ikke har imødekommet klagerens anmodning om ekstraordinær ændring af skatteansættelsen for indkomståret 2017.

Retsgrundlaget

Det følger af skatteforvaltningslovens § 26, stk. 2, at en skattepligtig, der ønsker at få ændret sin ansættelse af indkomst- eller ejendomsværdiskat, senest den 1. maj i det fjerde år efter indkomstårets udløb skal fremlægge oplysninger af faktisk eller retlig karakter, der kan begrunde ændringen.

Uanset fristerne i § 26 kan en ansættelse af indkomst- eller ejendomsværdiskat ændres efter anmodning fra den skattepligtige, hvis en af betingelserne i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 1-8, er opfyldt.

Ifølge skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8, er det en betingelse for ekstraordinær ansættelse, at der foreligger særlige omstændigheder.

Skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8, svarer indholdsmæssigt til den tidligere gældende bestemmelse i skattestyrelseslovens § 35, stk. 1, nr. 8 (lovbekendtgørelse nr. 868 af 12. august 2004, som blev ophævet ved lovbekendtgørelse nr. 758 af 2. august 2005). I forarbejderne til bestemmelsen hedder det bl.a., jf. lovforslag nr. 175 af 12. marts 2003 under de specielle bemærkninger til § 1, nr. 2 og 3:

”(...)

Forslaget indebærer, at ændring af ansættelsen kan tillades efter en konkret bedømmelse af forholdene. Bestemmelsens anvendelsesområde er således tilfælde, hvor der foreligger særlige omstændigheder uden for de tilfælde, hvor genoptagelse kan ske efter de objektive betingelser i bestemmelsens øvrige punkter, jf. forslaget til § 35, stk. 1, nr. 1-7, og hvor det må anses for urimeligt at opretholde ansættelsen.

Genoptagelse vil endvidere kunne ske efter bestemmelsen i de tilfælde, der er omfattet af den gældende § 35, stk. 1, nr. 9, i skattestyrelsesloven, hvorefter en ansættelse kan foretages eller ændres i det omfang, der er begået ansvarspådragende fejl af skattemyndighederne. Den foreslåede bestemmelse vil dog yderligere finde anvendelse, hvor der er begået fejl af den skatteansættende myndighed, uden af fejlene kan anses for ansvarspådragende, når fejlen har medført en materielt urigtig ansættelse, og det efter en konkret bedømmelse må anses for urimeligt at opretholde ansættelsen.

Bestemmelsen vil eksempelvis finde anvendelse i tilfælde, hvor en urigtig ansættelse skyldes svig fra tredjemand eller andre særlige omstændigheder, der ikke kan bebrejdes den skattepligtige. (...)

Bestemmelsen giver derimod ikke grundlag for genoptagelse i tilfælde, hvor den skattepligtige har glemt et fradrag, eller hvor myndighederne har fortolket lovgivningen forkert, med mindre myndighederne i den forbindelse har handlet ansvarspådragende.

(...)”

Bestemmelsen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8, har et snævert anvendelsesområde, jf. bl.a. Højesterets dom af 21. februar 2023, offentliggjort som SKM2023.344.HR.

Det fremgår af skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, 1. pkt., at en ansættelse kun kan foretages i de i stk. 1 nævnte tilfælde, hvis anmodningen om ændring af skatteansættelsen fremsættes af den skattepligtige senest 6 måneder efter, at den skattepligtige er kommet til kundskab om det forhold, der begrunder fravigelsen af fristerne i § 26.

I henhold til skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, sidste pkt., kan told- og skatteforvaltningen behandle en anmodning om ændring af skatteansættelsen, der er modtaget efter udløbet af fristen i 1. pkt., hvis særlige omstændigheder taler derfor.

Landsskatterettens begrundelse og resultat

Den ordinære ansættelsesfrist efter skatteforvaltningslovens § 26, stk. 2, udløb den 1. maj 2021 for indkomståret 2017.

Klageren har først den 30. april 2022 og dermed ca. 1 år efter udløbet af fristen for ordinær ansættelse anmodet Skattestyrelsen om at ændre hans skatteansættelse for indkomståret 2017.

Spørgsmålet om ændring af skatteansættelsen skal herefter afgøres efter bestemmelsen om ekstraordinær ansættelse i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8, idet klageren ikke opfylder betingelserne for ekstraordinær ansættelse i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 1-7.

Klageren vil herefter alene kunne få ekstraordinær ændring af skatteansættelsen for indkomståret 2017, hvis der foreligger særlige omstændigheder omfattet af skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8, og såfremt tidsfristen på 6 måneder ligeledes er overholdt, jf. skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, 1. pkt.

Landsskatteretten finder, at der ikke foreligger sådanne særlige omstændigheder, der kan begrunde en ekstraordinær ændring af klagerens skatteansættelse for indkomståret 2017 i henhold til skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8.

Der er lagt vægt på, at Skattestyrelsen ikke kan anses for at have begået myndighedsfejl, henset til at Skattestyrelsen foretog den skønsmæssige ansættelse i henhold til skattekontrollovens bestemmelser som følge af, at klageren ikke indgav den lovpligtige selvangivelse for indkomståret 2017.

Hertil kommer, at klageren selv er ansvarlig for at selvangive korrekt.

Skattestyrelsen sendte endvidere den 27. november 2018 et taksationsforslag til klageren for indkomståret 2017, hvoraf det bl.a. fremgår, at indkomsten fra udlandet blev skønnet ud fra klagerens personlige skatteoplysninger, og at der blev lagt vægt på det beløb, som var oplyst fra klagerens arbejdsgiver, samt en formodning om, at indkomsten i udlandet efter ophøret hos [virksomhed1] var i samme niveau som i 2015 og 2016.

Det fremgår endvidere af taksationsforslaget, at der ikke blev givet skattenedsættelse for indkomståret 2017, da Skattestyrelsen ikke havde oplysninger om, hvorvidt klageren havde betalt udenlandsk skat af den øvrige udenlandske indkomst, og at der derfor ikke blev givet skattenedsættelse for denne del.

Klageren gjorde imidlertid ikke indsigelser imod Skattestyrelsens forslag af 27. november 2018, ligesom han heller ikke klagede over årsopgørelsen, der blev lagt i hans skattemappe den 28. december 2018.

Der er endvidere lagt vægt på, at det forhold, at klageren i forbindelse med sin skatteansættelse for indkomståret 2017 ikke anmodede om nedslag i den danske skatteberegning for skat betalt til Norge, må sidestilles med et glemt fradrag, der ikke berettiger til ekstraordinær ansættelse i henhold til skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8.

Retten har endvidere lagt vægt på, at Skattestyrelsen allerede i taksationsforslaget af 27. november 2018 opfordrede klageren til at få hjælp til at udfylde selvangivelserne for 2017 og tidligere år.

Det, som klageren i øvrigt har anført, kan ikke føre til et andet resultat.

Landsskatteretten stadfæster herefter Skattestyrelsens afgørelse.