Kendelse af 19-08-2024 - indlagt i TaxCons database den 24-10-2024

Journalnr. 23-0022733

Skattestyrelsen har truffet afgørelse om, at klageren ikke er berettiget til befordringsfradrag mellem Danmark og Polen efter reglerne i ligningslovens § 9 C i indkomståret 2020. Skattestyrelsen har godkendt et befordringsfradrag fra klagerens bopælsadresse i Danmark til arbejdsstedet med 16.574 kr. i indkomståret 2020.

Landsskatteretten stadfæster Skattestyrelsens afgørelse.

Faktiske oplysninger

Klageren er polsk statsborger og blev første gang den 9. juni 2008 registreret som kildeskattepligtig til Danmark. Siden den 19. august 2008 har klageren været tilmeldt det danske folkeregister og siden den 17. august 2012 har klageren haft folkeregistreringsadresse på [adresse1], [by1], hvor han fortsat har bopælsadresse. Ifølge Bygnings- og Boligregistret er boligen registreret som enfamiliehus på 201 kvm med ni værelser, tre toiletter, to badeværelser og et køkken. Boligen er derudover registreret med garage på 61 kvm og erhvervsareal på 35 kvm. Ifølge folkeregistret har klageren delt boligen med op til seks øvrige personer i indkomstårene 2013-2020, hvorved klagerens søn [person1] har været en af dem som har haft registreret adresse siden den 11. april 2016.

Der er fremlagt en vielsesattest og en bopælsattest fra Polen, hvoraf det fremgår, at klageren er tilmeldt en polsk adresse på [adresse2], [Polen] sammen med sin ægtefælle, [person2].

Ifølge Skattestyrelsens oplysninger har klageren siden 2011 modtaget løn fra [virksomhed1] A/S, [adresse3], [by2], og klageren har også modtaget løn derfra i indkomstårene 2021 og 2022. Ifølge klagerens skatteoplysninger for indkomståret 2020 har klageren haft en lønindkomst på i alt på 383.649 kr. og 1.623 arbejdstimer hos [virksomhed1] A/S.

Klageren har betalt fagligt kontingent og A-kassebidrag til Arbejdsløshedskassen i indkomståret 2020.

Klageren har den 24. januar 2022 i TastSelv oplyst et befordringsfradrag mellem bopælsadressen i [by1] og arbejdsstedet med 151 arbejdsdage a 80 km pr. dag, svarende til et befordringsfradrag på 16.574 kr. og et befordringsfradrag mellem bopælsadressen i Polen og arbejdsstedet med 17 arbejdsdage a 2.200 km pr. dag, svarende til et befordringsfradrag på 37.851 kr., i alt 54.425 kr. i indkomståret 2020.

Ifølge Google Maps er afstanden mellem klagerens bopælsadresse i [by1] og arbejdsstedet på ca. 80 km tur/retur.

Ifølge Google Maps er afstanden mellem klagerens bopælsadresse i Polen og arbejdsstedet på ca. 2.116 km tur/retur, svarende til en rejsetid på ca. 11 timers kørsel i bil.

Det fremgår af sagens oplysninger, at klageren er bosat i Polen med sin ægtefælle, og er skattemæssigt hjemmehørende i Polen. I perioden fra den 26. marts 2020 til den 13. april 2020 har klageren ekstraordinært opholdt sig i Danmark grundet pandemien, og har derfor i nogle perioder arbejdet to uger i Danmark og har haft fri i to uger, hvor klageren har opholdt sig i Polen. Arbejdsdagene i Danmark var som udgangspunkt på 12 timer, hvor arbejdsugen sluttede onsdag kl. 15:30, hvorefter klageren rejste til Polen. I fridagene opholdt klageren sig i Polen, og den sidste fridag inden arbejdsugen begyndte den følgende torsdag, rejste klageren tilbage til Danmark. Ifølge repræsentantens opgørelse har klageren opholdt sig 191 dage i Danmark og 175 dage i Polen i indkomståret 2020, hvor klageren har haft 34 tur/retur mellem bopælen i Polen og arbejdsstedet i Danmark. Opgørelsen er fremlagt i sagen.

Der er fremlagt udskrifter for arbejdstidsregistrering fra [virksomhed1] A/S for indkomståret 2020.

Der er fremlagt Tax Residency Certificate (CFR-1) fra Polen.

Der er fremlagt klagerens kontoudskrifter fra [finans1] med kontonummer [...95] for indkomståret 2020. Ifølge kontoudskrifterne fremgår det, at klageren har betalt et månedligt medlemskabsgebyr på 214 kr. til et træningscenter i indkomståret 2020.

Skattestyrelsen har truffet afgørelse om, at klageren er fuldt skattepligtig til Danmark i henhold til kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1, og at klageren er skattemæssigt hjemmehørende i Polen i henhold til artikel 4, stk. 2, litra c i dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og Polen. Skattestyrelsen har endvidere truffet afgørelse om, at klageren ikke er berettiget til befordringsfradrag mellem Danmark og Polen efter reglerne i ligningslovens § 9 C i indkomståret 2020. Skattestyrelsen har godkendt et befordringsfradrag for 151 arbejdsdage a 80 km tur/retur mellem klagerens bopæl i Danmark og arbejdsstedet med 16.574 kr. i indkomståret 2020.

Der er den 30. april 2024 under klagesagen fremlagt retsbog fra hovedforhandlingen den 23. april 2024 i Retten i [by3] af sagen, SKM2023.199.LSR, Skatteministeriets påstandsdokument i sagen, SKM2023.199.LSR samt oplysninger fra Google Maps i form af kilometerafstand fra klagerens bopæl i Polen til arbejdsstedet og repræsentantens beregning af befordringsfradraget fra klagerens bopæl i Polen til arbejdsstedet i indkomstårene 2019 og 2020.

Der er den 8. juli 2024 under klagesagen fremlagt fødselsattester på klagerens to børn [person1] og [person3].

Skattestyrelsens afgørelse

Skattestyrelsen har truffet afgørelse om, at klageren ikke er berettiget til befordringsfradrag mellem Danmark og Polen efter reglerne i ligningslovens § 9 C i indkomståret 2020. Skattestyrelsen har godkendt befordringsfradrag mellem bopælsadresse i Danmark og arbejdsstedet med 16.574 kr. i indkomståret 2020.

Som begrundelse har Skattestyrelsen anført følgende:

”(...)

Skattepligt og skattemæssigt hjemsted

(...)

Skattestyrelsens bemærkninger og begrundelse

Det fremgår af kildeskattelovens § 1, stk. 1, at du er fuld skattepligtig til Danmark, når du har bolig i Danmark.

Det fremgår af vores oplysninger, at du har bopæl i Danmark på [adresse1], [by1].

Du er på grund af bolig i Danmark fuld skattepligtig i Danmark.

Da vi vurderer, at du også har bolig i Polen, foreligger der en dobbeltdomicilsituation omfattet af artikel 4, stk. 2 i dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og Polen.

Det følger af dobbeltbeskatningsoverenskomstens artikel 4, stk. 2, at din skattemæssige status bestemmes efter følgende, når du er hjemmehørende i både Polen og Danmark:

1. Du bliver anset for kun at være hjemmehørende i den stat, hvor du har en fast bolig til din rådighed. Hvis du har en fast bolig til din rådighed i begge stater, blive du anset for at være hjemmehørende i den stat med hvilken, du har de stærkeste personlige og økonomiske forbindelser (midtpunkt for dine livsinteresser).
2. Hvis vi ikke kan afgøre, i hvilken stat du har midtpunkt for dine livsinteresser, eller hvis du ikke har fast bolig til din rådighed i nogen af staterne, bliver du anset for at være hjemmehørende i den stat, hvor du sædvanligvis opholder dig.
3. Hvis du sædvanligvis har ophold i begge stater, eller hvis du ikke har sådant ophold i nogen af dem, bliver du anset for at kun at være hjemmehørende i den stat, hvor du har statsborgerskab.
4. Hvis du er statsborger i begge stater, eller hvis du ikke er statsborger i nogen af dem, skal Polen og Danmarks kompetente myndigheder afgøre spørgsmålet ved gensidig aftale.

Du har de stærkeste personlige interesser i Polen, fordi det er her din familie bor. Du har dog dine økonomiske interesser i Danmark, fordi det er her, du har dit arbejde. Da du har dine økonomiske interesser i Danmark og dine personlige interesser i Polen, kan vi ikke afgøre i hvilken stat du har midtpunkt for dine livsinteresser. Du skal i stedet anses for hjemmehørende i det land, hvor du sædvanligvis opholder dig, jævnfør artikel 4, litra b i dobbeltbeskatningsoverenskomsten.

Vi har på baggrund af dine oplysninger opgjort, at du har været 196 dage i Danmark i 2020. Det betyder, at du minimum har opholdt dig 169 i Polen.

Da opholdene i det ene land ikke er certifikat større end i det andet kan vi ikke afgøre dobbelt domicil efter artikel 4 litra b i den dansk/polske dobbeltbeskatningsoverenskomst. Vi må derfor afgøre det efter statsborgerskab. Se endvidere nedenfor.

Kørselsfradrag

(...)

Skattestyrelsens bemærkninger og begrundelse

Det fremgår af ligningslovens § 9 C, at du kan få fradrag for kørsel frem og tilbage mellem din sædvanlige bopæl og dit arbejdssted med et beløb, som beregnes på grundlag af den normale transportvej ved bilkørsel efter en kilometertakst, som Skatterådet har fastsat.

Du kan få fradrag for den del af kørslen pr. arbejdsdag, der overstiger 24 km.

Efter reglerne i ligningslovens § 9 C er der kun én sædvanlig bopæl. Ved vurderingen af, hvad der regnes for den sædvanlige bopæl, er det afgørende, hvor du har centrum for dine livsinteresser.

Efter en samlet og konkret vurdering, finder vi, at din sædvanlige bopæl har været [adresse1], [by1] i relation til fradrag for kørsel mellem bopæl og arbejdssted. Se endvidere nedenfor.

I henhold til dine oplysninger er der 80 km (tur/retur) mellem din bopæl, [adresse1], [by1] og dit arbejdssted, [adresse3], [by2]. Du opfylder derfor betingelserne for at få kørselsfradrag, fordi afstanden overstiger 24 km pr. arbejdssted.

Vi anser din kørsel til og fra Polen i forbindelse med familiebesøg som en privat udgift, der ikke berettiger til kørselsfradrag efter ligningslovens § 9 C.

Resultatet er, at vi godkender det oplyste fradrag vedrørende kørsel mellem din bopæl i Danmark og dit arbejdssted, som fremgår af beregningsmodulet i TastSelv på 16.574 kr.

Vi ændrer kørselsfradrag således:

Oplyst via TastSelv 54.425 kr.

Godkendt, jævnfør ovenfor 16.574 kr.

Ændring 37.851 kr.

Vores bemærkninger til brev fra advokat [person4]

Advokat [person4] har i sine bemærkninger tilføjet til de faktiske oplysninger, at du typisk arbejder 1 uge i Danmark og har 1 uge fri, hvor du typisk opholder dig i Polen hos din ægtefælle. [person4] oplyser, at en arbejdsdag i Danmark er 12 timer, og at arbejdsugen slutter onsdag kl. 15.30, hvor du lige efter fyraften rejser til din bopæl i Polen. Du rejser retur til Danmark den sidste fridag, inden arbejdsugen begynder.

Advokat [person4] mener, at det skattemæssige hjemsted skal bestemmes efter litra c (statsborgerskab) i den dansk/polske dobbeltbeskatningsoverenskomst artikel 4, stk. 2, fordi det ikke kan afgøres, hvor sædvanligt opholdssted er. [person4] henviser til SKM2020.246.SR, hvor Skatterådet kom frem til, at det ikke med sikkerhed kan fastslås i hvilket land man sædvanligvis opholder sig, hvis man er 30 dage mere i det ene land. Du har ifølge de oplysninger, som vi har modtaget, været 196 dage i Danmark og 170 dage i Polen. Der er således tale om 26 dage mere i Danmark end i Polen.

[person4] henviser i forbindelse med opgørelsen af dage i henholdsvis det ene og det andet land til Skatteforvaltningens styresignal af 3. juli 2020, SKM2020.298.SKTST Her fremgår det i punkt 3.3 Skattemæssigt hjemsted for fysiske personer, at ”fysiske personer som er i en dobbeltdomicilsituation, og som under coronasituationen ekstraordinært og midlertidigt opholder sig i et land, vil efter Skattestyrelsens opfattelse sandsynligvis ikke blive skattemæssigt hjemmehørende i dette land. Det skyldes, at personen både skal have etableret sig i landet ifølge artikel 2, stk. 1 og skal have den tætteste tilknytning til dette land ifølge en regel i den trinvise prioriteringsrækkefølge i artikel 4, stk. 2.

Det fremgår af [person4]s bemærkninger, at du fra og med den 26. marts 2022 til og med 13. april 2022 ekstraordinært har opholdt dig i Danmark foranlediget af COVID-19 pandemien. Vi går ud fra, at der i stedet for 2022 skal stå 2020. Der er ikke nævnt eller dokumenteret en konkret årsag (f.eks. sygdom eller lukkede grænser) til, hvad der har forhindret dig i at rejse til Polen i perioden.

[person4] er af den opfattelse, at dagene fra den 26. marts til den 13. april skal anses for ophold i Polen, fordi du normalt opholder dig i Polen i friperioder. Og derved ville du have opholdt dig i Danmark i 172 dage og 194 dage i Polen.

Du har været tilmeldt på adressen [adresse1], [by1] siden den 17. august 2012, og du har modtaget løn fra [virksomhed1] siden 2011. Du modtager også løn derfra for 2021 og 2022.

Det er vores opfattelse, at du ikke har opholdt dig ekstraordinært og midlertidigt i Danmark i ovennævnte periode, fordi du har haft bopæl og har arbejdet her i landet i mere end 10 år. Vi anser derfor, at du i væsentlig grad har etableret dig her i landet, og derfor skal dagene medregnes som ophold i Danmark.

Det ændrer dog ikke på det faktum, at forskellen mellem antal dage i henholdsvis Danmark og Polen er højst 30 dage. Og som det fremgår af SKM2020.246.SR er det ikke muligt at fastslå det skattemæssige hjemsted efter litra b (sædvanligt ophold), fordi vi ikke med sikkerhed kan afgøre om du i overvejende grad har opholdt dig i Danmark frem for i Polen.

Vi er derfor enige i, at det skattemæssige hjemsted skal afgøres efter litra c (statsborgerskab) i dobbeltbeskatningsoverenskomsten. Det vil sige, at dit skattemæssige hjemsted er Polen, idet du er polsk statsborger.

Kørselsfradrag

[person4] gør gældende, at som konsekvens af, at du skal anses som skattemæssigt hjemmehørende i Polen, er din sædvanlige bopæl også i Polen i henhold til ligningslovens § 9 C om fradrag for kørsel mellem hjem og arbejde.

Artikel 4 i den dansk/polske dobbeltbeskatningsoverenskomst og ligningslovens § 9 C, stk. 1, skal vurderes uafhængig af hinanden. Der er dog et vist sammenfald i kriterierne, der indgår i vurderingerne i hver bestemmelse. Dette vil f.eks. være tilfældet, hvor der er to boliger til rådighed. Hvilket er tilfældet i din situation.

I vurderingen af hvor en person har sædvanlig bopæl i relation til ligningslovens § 9 C indgår som samlet helhedsbedømmelse følgende forhold:

•	personlig tilknytning,
•	social tilknytning,
•	familiemæssig tilknytning,
•	opholdenes hyppighed,
•	tilmelding til folkeregisteret.

Se Den juridiske vejledning, afsnit C.A.4.2.2.1.1.

Sædvanlig bopæl efter ligningslovens §§ 9A-C og skattemæssigt hjemsted efter DBO´ernes artikel 4 er to forskellige vurderinger, og der kan derfor ikke sættes lighedstegn mellem de to begreber.

F.eks. indgår kriterie om tilmelding til folkeregisteret ikke i kriterierne om vurderingen om skattemæssigt hjemsted. Det gør det i kriterierne om sædvanlig bopæl i forhold til kørselsfradrag.

I LSR af 12.09.2019, 18-0002033, jævnfør TfS 1999,420 HRD er tilmelding til folkeregisteret et væsentligt element ved vurdering af sædvanlig bopæl. Landsskatteretten nævner i sin afgørelse, at efter bestemmelsen er der kun én “sædvanlig bopæl”. Det er ved vurderingen af, hvad der regnes for den sædvanlige bopæl, afgørende, hvor personen har centrum for sine livsinteresser. I tvivlstilfælde skal der efter praksis foretages en vurdering, hvori flere momenter skal indgå. I vurderingen indgår momenter såsom personlig, social- og boligmæssig tilknytning til stedet, opholdenes hyppighed og tilmelding til folkeregistret. Spørgsmålet kan således ikke afgøres ud fra et enkelt kriterium.

I TfS 1999,420 HRD lagde Højesteret blandt andet vægt på den formelle registrering i folkeregisteret samt det erhvervsmæssige tilhørsforhold til Danmark. Også i TfS 199,537 HRD blev en skatteyder ikke anset for at være berettiget til befordringsfradrag fra Kappeln i Tyskland, hvor skatteyderens kæreste boede. Der blev ved afgørelsen lagt vægt på, at skatteyder var tilmeldt folkeregisteret på den danske adresse, og at han overvejede at etablere egen virksomhed i Danmark.

Landsskatteretten har lagt vægt på, at klageren har stærke økonomiske forbindelser til Danmark, da klageren siden 2011 har haft en fuldtidsstilling i Danmark. Endvidere ses det, at klageren i hele perioden har haft rådighed over en fast bolig og desuden været tilmeldt det danske folkeregister.

Landsskatteretten har desuden udtalt, at det erhvervsmæssige tilknytningsforhold og klagerens væsentlige økonomiske interesser således er i Danmark, da det er her, det indtægtsgivende arbejde er udført over en lang årrække.

Klagerens kørsel til og fra Polen i forbindelse med familiebesøg anses derfor som en privat udgift, som ikke berettiget til befordringsfradrag efter ligningslovens §9 C.

Vi finder, at ovennævnte afgørelse fra Landsskatteretten er sammenlignelig med din situation. Og derfor er det vores opfattelse, at du anses for at have din bopæl i Danmark i relation til bestemmelsen om fradrag for kørsel mellem hjem og arbejde i ligningslovens § 9 C. Vi lægger vægt på, at du har:

•	boet i Danmark siden 2012 og indtil nu,
•	arbejdet for [virksomhed1] siden 2011 og indtil nu,
•	været tilmeldt folkeregisteret på den samme adresse siden 2012 og indtil nu.

Det er derfor vores opfattelse, at du har dit erhvervsmæssige tilknytningsforhold og dine væsentlige økonomiske interesser i Danmark, da det er her det indtægtsgivende arbejde er udført over en lang årrække. Derudover er det vores vurdering, at du igennem 10 år i Danmark alt andet lige må have fået nogle bekendtskaber i Danmark, som gør, at du har en personlig og social tilknytning til Danmark.

På baggrund af ovenstående fastholder vi, at det alene er kørsel mellem din bopæl i Danmark og dit arbejdssted, du kan få fradrag for. Kørsel til og fra Polen i forbindelse med familiebesøg må derfor anses som en privat udgift, som ikke berettiger til kørselsfradrag efter ligningslovens § 9 C.”

Skattestyrelsen har den 24. marts 2024 sendt en udtalelse, hvoraf følgende fremgår:

”Der er ikke nye oplysninger i sagen, som ikke står i sagsfremstillingen.”

Skatteankestyrelsen har den 26. januar 2024 sendt Skatteankestyrelsens indstilling til udtalelse hos Skattestyrelsen. Skattestyrelsen har blandt andet anført følgende i sin udtalelse af 9. februar 2024:

”(...)

Skattestyrelsens begrundelse

Skattestyrelsen finder fortsat at klageren er fuldt skattepligtig til Danmark eftersom han har bopæl til rådighed her i landet og han samtidigt har taget oppehold i denne bopæl, jf. kildeskattelovens §§ 1, stk. 1, nr. 1 og 7, stk. 1. Skattestyrelsen gør i den forbindelse opmærksom på at klageren har registreret folkeregisteradresse i Danmark.

Ligningslovens § 9 c giver ret til befordringsfradrag mellem en persons sædvanlige bopæl og arbejdspladsen.

Skattestyrelsen bemærker, at en person kun kan have en sædvanlig bopæl i forhold til ligningslovens § 9 c. Hvis en person har flere boliger til rådighed, fastlægges den sædvanlige bopæl ud fra en samlet vurdering af, hvor den skattepligtige har centrum for sine livsinteresser. I vurderingen indgår forhold som personlig, social, familie- og boligmæssig tilknytning til stedet, opholdenes hyppighed og tilmelding til folkeregistret.

Skattestyrelsen finder efter en samlet konkret vurdering, at klageren havde sædvanligt bopæl på adressen [adresse1], [by1] i Danmark i forholdt til ligningslovens § 9 c. Det er ved vurderingen lagt vægt på, at klageren har haft 151 arbejdsdage i Danmark, hvor han har befordret sig i alt 302 gange tur/retur mellem bopælsadressen i Danmark og arbejdspladsen. Skattestyrelsen bemærker i den forbindelse, at klageren har oplyst, at han dagen inden arbejdet startede, rejste tilbage til Danmark. Skattestyrelsen finder således at befordringen frem og tilbage til klagerens arbejdsplads i overvejende grad er sket fra klagerens danske bopælsadresse. Skattestyrelsen har tillige tillagt det vægt, at klagerens økonomiske og erhvervsmæssige interesser var i Danmark, hvor han har arbejdet hos samme arbejdsgiver i en tidsubegrænset stilling siden 2012, samt at han var tilmeldt A-kasse og træningscenter i Danmark.

At klageren er gift og bor sammen med sin kone i en ejerlejlighed i Polen, når han ikke arbejder i Danmark, kan ikke ændre Skattestyrelsens vurdering.

Skattestyrelsen bemærker, at det fremgår af Landsskatterettens afgørelse offentliggjort under SKM2023.199.LSR, at der ikke er noget til hinder for, at en skatteyder kan være skattemæssigt hjemmehørende efter en dobbeltbeskatningsoverenskomst i ét land og have sædvanlig bopæl i forhold til befordringsfradrag efter ligningslovens § 9 C i et andet land, idet der er tale om to forskellige regelsæt, hvor der foretages to selvstændige vurderinger.

Skattestyrelsen finder på baggrunde af SKM2023.199.LSR, at det ikke er udslagsgivende i nærværende sag, at klageren er skattemæssigt hjemmehørende i Polen efter artikel 4, stk. 2, litra b i dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og Polen.

Skattestyrelsen tiltræder derfor Skatteankestyrelsens indstilling om stadfæstelse.

(...)”

Skattestyrelsen har den 28. maj 2024 sendt en udtalelse, hvoraf følgende fremgår:

”I den ovenfor anførte klagesag har Skatteankestyrelsen i to breve begge dateret den 6. maj 2024 bedt Skattestyrelsen om supplerende udtalelse i de to ovenfor anførte sager, der skal afgøres af Landsskatteretten.

I brevene begge dateret den 6. maj 2024 skriver Skatteankestyrelsen følgende:

”Der er den 2. maj 2024 afholdt et retsmøde i sagen. I forlængelse af retsmødet den 2. maj 2024 bedes Skattestyrelsen fremkomme med en supplerende udtalelse.

Skattestyrelsen bedes redegøre for, hvilke konkrete momenter der gør, at nærværende sager på klager adskiller sig fra SKM2023.199.LSR, som har været til hovedforhandling i Retten i [by3] den 23. april 2024, hvorved Skatteministeriet ikke har bestridt, at skatteyderen i indkomståret 2019 havde sædvanlig bopæl i Polen efter ligningslovens § 9 C.

Skattestyrelsen bedes endvidere tilkendegive, i hvilket omfang styrelsen vurderer, at resultatet af

hovedforhandlingen i SKM2023.199.LSR, hvorved retten har opfordret Skatteministeriet til at tage bekræftende til genmæle, har betydning for nærværende sager på klager og vurderingen af sædvanlig bopæl efter ligningslovens § 9 C.”

Konklusion

Skattestyrelsen fastholder, at klageren efter en samlet konkret vurdering fortsat skal anses for både i indkomståret 2019 og 2020 at have sædvanlig bopæl i Danmark efter ligningslovens § 9 C.

Det er Skattestyrelsens opfattelse, at resultatet af hovedforhandlingen i SKM2023.199.LSR, hvorved retten har opfordret Skatteministeriet til at tage bekræftende til genmæle, hvilket Skatteministeriet siden har gjort og hvor byretten i [by3] den 6. maj 2024 har afsagt dom, ikke bør føre til en ændring af Skattestyrelsens vurderingen af sædvanlig bopæl efter ligningslovens § 9 C i nærværende sager.

Sagerne er afgjort efter en samlet konkret vurdering, og er således netop udtryk for den helhedsvurdering, der skal foretages efter lovmotiverne til ligningslovens § 9 C og efter Den juridiske vejledning 2020-2, afsnit C.A.4.3.3.1.1.

Skattestyrelsen finder således, at det i de nærværende sager vedrørende bør tillægges vægt, at klageren har boet og arbejdet i Danmark i væsentligt længere tid end i sagen fra [by3]. Derudover er der tale om en helårsbolig, som ikke deles med andre, ligesom tilknytningen til Polen må anses for svagere, da der bl.a. ikke ses at være mindreårige børn.

De to konkrete sager for indkomstårene 2019 og 2020

Fakta i denne sag er sammenlignet med sagen fra [by3]:

	SKM2023.199.LSR og Retten i [by3] Indkomståret 2019	Nærværende klagesag Indkomståret 2019	Nærværende klagesag Indkomståret 2020
Økonomiske forhold
Bolig i Danmark	Lejet værelse i rækkehus på 81 m2 med tre værelser. Rækkehuset er delt med to andre polske statsborgere i 2019.	Samme lejebolig siden 17. august 2012. (Deles ikke).	Samme lejebolig siden 17. august 2012. (Deles ikke).
Folkeregistreringsadresse i Danmark	Siden den 19. juni 2017 og indtil den 1. februar 2020.	Siden den 19. august 2008.	Siden den 19. august 2008.
Arbejde i Danmark	Siden den 7. marts 2016 i fast stilling hos samme danske arbejdsgiver. Arbejdet er endt 8. december 2019 ifølge skatteoplysninger og endt 21. december 2019 ifølge oversigt over arbejdstid.	Siden den 16. april 2012 i fast stilling hos samme danske arbejdsgiver.	Siden den 16. april 2012 i fast stilling hos samme danske arbejdsgiver.
Antal opholdsdage i Danmark	172 dage i Danmark og 193 dage i Polen. Samtlige fridage og ferieperioder bruges så vidt muligt i Polen.	179 dage i Danmark og 186 dage i Polen. Samtlige fridage og ferieperioder bruges så vidt muligt i Polen	Ifølge Skattestyrelsen: 196 dage i Danmark og 169 dage i Polen. Ifølge repræsentanten: 191 dage i Danmark og 175 dage i Polen (forlænget ophold i DK pga. COVID). Samtlige fridage og ferieperioder bruges så vidt muligt i Polen.
Øvrige momenter	Betaler månedligt fagligt kontingent og A-kassebidrag i Danmark Dansk bankkonto.	Betaler fagligt kontingent og A-kassebidrag I Danmark. Dansk bankkonto. Fast månedligt medlemskab i et træningscenter i Danmark.	Betaler fagligt kontingent og A-kassebidrag i Danmark. Dansk bankkonto. Fast månedligt medlemskab i et træningscenter i Danmark.
Personlige forhold
Statsborgerskab	Polen	Polen	Polen
Bopælsattest og skattecertifikat fra Polen	Fremlagt	Fremlagt	Fremlagt
Bolig i Polen	Parcelhus (ejerbolig) i Polen siden sin polske adresse siden den 30. august 1980.	Ejerlejlighed i Polen sammen med sin polske ægtefælle	Ejerlejlighed i Polen sammen med sin polske ægtefælle
Familie og personlige Relationer i Polen	Ægtefælle og to (dengang) mindreårige børn som han besøgte i weekender og ferie. Besøger familie og venner i Polen.	Ægtefælle og besøger familie og venner i Polen.	Ægtefælle og besøger familie og venner i Polen.

Øvrige momenter

Bankkonto i Polen Siden 2013 aktivt medlem af det lokale [forening1] i Polen.

Bankkonto i Polen.

Bankkonto i Polen.

Skattestyrelsen har i sin vurdering i nærværende sager lagt vægt på en række forhold.

Klageren har siden den 19. august 2008 været tilmeldt det danske folkeregister og siden den 17. august 2012 har klageren haft folkeregistersadresse på [adresse1], [by1], hvor han fortsat har bopælsadresse.

Klageren har siden den 16. april 2012 været fuldtidsansat hos [virksomhed1] A/S, [adresse3], [by2].

Ifølge klagerens skatteoplysninger for indkomståret 2019 har klageren haft en lønindkomst på i alt 375.166 DKK og havde 1.636 arbejdstimer hos [virksomhed1] A/S (et årsværk anses for at være på 1.924 timer år).

Ifølge klagerens skatteoplysninger for indkomståret 2020 har klageren haft en lønindkomst på i alt 383.649 DKK og havde 1.623 arbejdstimer hos [virksomhed1] A/S (et årsværk anses for at være på 1.924 timer år).

Klageren har derudover betalt fagligt kontingent og A-kassebidrag i Danmark, ligesom han har haft en dansk bankkonto og et fast månedligt medlemskab i et træningscenter.

Ifølge den af klagerens repræsentants fremlagte opgørelse har klageren i indkomståret 2019 opholdt sig 179 dage i Danmark og 186 dage i Polen. Opgørelsen er fremlagt i sagen.

Ifølge Skattestyrelsens afgørelse for 2020 om klagerens skattemæssige hjemsted efter artikel 4 i dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Polen og Danmark, har Skattestyrelsen på grundlag af klagerens oplysninger opgjort, at klageren har været 196 dage i Danmark i 2020 og mindst har opholdt sig 169 dage i Polen. Ifølge repræsentantens opgørelse har klageren opholdt sig 191 dage i Danmark og 175 dage i Polen i indkomståret 2020. Klagerens repræsentant har hertil oplyst, at klageren i perioden fra den 26. marts 2020 til den 13. april 2020 ekstraordinært har opholdt sig i Danmark grundet pandemien, og har derfor i nogle perioder arbejdet to uger i Danmark og har haft fri i to uger, hvor klageren har opholdt sig i Polen.

Klagerens sædvanlige transport til og fra arbejdsstedet er i overvejende grad sket til og fra klagerens bopælsadresse i Danmark.

I indkomståret 2019 har klageren efter det oplyste haft 138 arbejdsdage og har befordret sig i alt 276 gange tur/retur mellem bopælsadressen i Danmark og arbejdsstedet, Klageren har hertil oplyst, at han i indkomståret 2019 har befordret sig i alt 24 gange tur/retur (jf. sagens Bilag 12) mellem bopæls-adressen i Polen og arbejdsstedet i Danmark.

I indkomståret 2020 har klageren efter det oplyste haft 151 arbejdsdage i Danmark, hvor han har befordret sig i alt 302 gange tur/retur mellem bopælsadressen i Danmark og arbejdspladsen i Danmark. Klageren har hertil oplyst, at han i indkomståret 2020 har befordret sig i alt 17 gange tur/retur i 2020 (jf. sagens Bilag 12).

Klageren er polsk statsborger. Klageren har fremlagt Tax Residency Certificate (CFR-1) fra Polen.

Klageren boede i de omhandlede indkomstår 2019 og 2020 i en ejerlejlighed sammen med sin ægtefælle i Polen.

Det er oplyst, at klageren i begge omhandlede indkomstår har haft et fast arbejdsmønster, hvor klageren arbejdede seks dage i Danmark fra torsdag til onsdag med en fridag søndag, og dernæst holdt syv dage fri, hvor klageren opholdt sig i Polen.

Arbejdsdagene i Danmark var som udgangspunkt på 12 timer, hvor arbejdsugen sluttede onsdag kl. 15.30, hvorefter klageren rejste til Polen. Klageren arbejdede en uge og havde fri en uge, hvor han var i Polen sammen med sin familie og venner.

På den sidste fridag inden arbejdsugen begyndte den følgende torsdag, rejste klageren tilbage til Danmark.

Klagerens økonomiske forhold og klagerens betydelige antal opholdsdage i Danmark trækker således efter Skattestyrelsens opfattelse i retning af at boligen i Danmark er klagerens sædvanlige bopæl efter ligningslovens § 9 C.

Klagerne har arbejdet for samme arbejdsgiver i Danmark siden den 16. april 2012, hvorfor der ikke er tale om en midlertidig arbejdsplads. Den varige stilling i Danmark i kombination med tilmeldingen til en dansk A-kasse samt folkeregisteradressen i Danmark skal tillægges vægt og viser efter Skattestyrelsens opfattelse, at boligen i Danmark ikke blot var af ubetydelig karakter. Klageren har i hele perioden og siden 2012 haft rådighed over en fast bolig i Danmark og desuden været tilmeldt det danske folkeregister.

Oplysningerne om klagerens familiemæssige og personlige forhold trækker omvendt i retning af at boligen i Polen er klagerens sædvanlige bopæl efter ligningslovens § 9 C. Klageren ejer fast ejendom i Polen, hvor han fortsat er registreret som boende sammen med sin ægtefælle og klageren besøger ifølge det oplyste familie og venner når han er i Polen.

Efter en samlet konkret vurdering er det fortsat Skattestyrelsens opfattelse, at klagerens sædvanlige bopæl efter ligningslovens § 9 C skal anses for at være i Danmark, især henset til det antal dage klageren har opholdt sig i Danmark og henset til at klageren siden 2008 har været tilmeldt folkeregisteret i Danmark og siden 2012 har haft bolig på samme adresse i Danmark. Klageren har endvidere siden 2012 uafbrudt arbejdet i Danmark hos den samme danske arbejdsgiver, hvor klageren i øvrigt fortsat arbejder.

Det tidsmæssige aspekt er således inddraget og tillagt vægt i en række afgørelser.

Dette var således tilfældet i SKM2019.603.LSR, hvor Landsskatteretten statuerede sædvanlig bopæl i Danmark efter ligningslovens § 9 C i indkomstårene 2014-2016, og i den forbindelse bemærkede:

”Klageren har boet i Danmark siden 2010 indtil nu, og i denne periode har klageren arbejdet for H1 A/S, først som ferieafløser og fra den 9. april 2011 som fastansat.

Klageren blev tilmeldt det danske folkeregister, da han flyttede til Danmark i 2010. I hele perioden har klageren boet til leje på samme adresse.

Ud fra en samlet vurdering finder Landsskatteretten, at klagerens sædvanlige bopæl er i Danmark i relation til fradrag for udgifter til befordring, jf. ligningslovens § 9C.

Der lægges vægt på, at klageren har opretholdt stærke økonomiske forbindelser til Danmark, da klageren siden 2011 har haft en fuldtidsstilling i Danmark. Endvidere ses det, at klageren i hele perioden har haft rådighed over en fast bolig og desuden været tilmeldt det danske folkeregister.”

I SKM2023.547.ØL blev det tidsmæssige aspekt ligeledes inddraget, herunder at den pågældende fortsat arbejdede i Danmark.

Herudover er der truffet en række afgørelser, som findes i Landsskatterettens afgørelsesdatabase.

I den forbindelse kan bl.a. nævnes sagen med journalnr. 21-0060947, der har en række lighedspunkter med nærværende sager og hvor Landsskatteretten fandt at klagerens sædvanlige bopæl var i Danmark i indkomståret 2019.

SKM2023.199.LSR og Byretten i [by3]s dom afsagt den 6. maj 2024

Skatteankestyrelsen har i sine to breve begge dateret den 6. maj 2024 bedt Skattestyrelsen redegøre for, hvilke konkrete momenter der gør, at nærværende sager på klageren adskiller sig fra SKM2023.199.LSR, som har været til hovedforhandling i Retten i [by3] den 23. april 2024, hvorved Skatteministeriet ikke har bestridt, at skatteyderen i indkomståret 2019 havde sædvanlig bopæl i Polen efter ligningslovens § 9 C.

Som allerede anført ovenfor har Byretten i [by3] den 6. maj 2024 afsagt dom i sagen, hvor afgørelsen fra Landsskatteretten i SKM2023.199.LSR var indbragt for domstolene.

Skatteministeriet har i den sag taget bekræftende til genmæle og således anerkendt, at sagsøgerens sædvanlige bopæl efter ligningslovens § 9 C var i Polen, dog således at den nærmere beløbsmæssige opgørelse af befordringsfradraget hjemvises til fornyet behandling hos Skattestyrelsen.

Af de faktiske omstændigheder i sagen, der var til hovedforhandling i Retten i [by3] den 23. april 2024 fremgår at sagsøgeren er polsk statsborger, er registreret som indrejst til Danmark den 19. juni 2017, og indtil den 1. februar 2020 havde folkeregisteradresse på en adresse i [by4].

Ifølge udskrift af BBR-meddelelsen bestod ejendommen i [by4] af et rækkehus på 81 m2 med tre værelser. Sagsøgeren har under sagen oplyst, at han delte bopælen med to andre polske statsborgere i 2019.

Sagsøgeren har for Retten i [by3] fremlagt oversatte udgaver af en polsk bopælsattest og ”Certificate of Tax Residence”, hvor det fremgår, at han ejer fast ejendom i Polen og siden den 30. august 1980 har været registeret med fast bopæl på en adresse i Polen, som han altså også ejer. Der er tale om et parcelhus i Polen.

På sagsøgerens adresse i Polen er der registeret fem andre personer, herunder sagsøgers hustru, datter og søn. Den fremlagte vielsesattest viser, at sagsøgeren blev gift med sin nuværende hustru den 5. april 2003 i Polen.

Den af sagsøger fremlagte ansættelseskontrakt af 9. marts 2016 viser, at sagsøgeren blev ansat som timelønnet hos sin danske arbejdsgiver den 7. marts 2016. Det fremgår af skatteoplysningerne, at sagsøgeren i 2019 var ansat hos sin danske arbejdsgiver i perioden 1. januar til 8. december 2019. Der er dog også fremlagt en oversigt over sagsøgerens arbejdstid i 2019, hvor det fremgår, at hans sidste arbejdsdag i 2019 var den 21. december 2019.

Af et i sagen fremlagt kontoudtog fremgår, at sagsøgeren indbetalte månedligt til en dansk fagforening i 2019.

Sagsøgeren har desuden for byretten fremlagt attest af 6. juli 2023 om, at han siden 2013 har været aktivt medlem af det [forening1] i hans hjemby i Polen.

Der er også fremlagt et deltagelseskort, der indeholder en oversigt over de dage, hvor sagsøgeren har deltaget i øvelser/redninger for brandkorpset i 2019.

Sagsøgeren har under sagen oplyst, at han alene benytter sin bolig i Danmark som overnatnings-facilitet mellem arbejdsdage.

Desuden er det oplyst, at han i så vidt muligt omfang bruger samtlige fridage og ferieperioder i Polen. Det er oplyst, at han arbejder 6 dage i Danmark fra torsdag til onsdag med en fridag søndag, hvorefter han har 7 dages fri. Umiddelbart efter endt arbejdsuge kører han til sin bopæl i Polen, hvor han opholder sig indtil den næste arbejdsperiode.

Endelig har sagsøgeren opgjort fordelingen af ophold i 2019 til 193 dage i Polen og 172 dage i Danmark. Som dokumentation herfor er der fremlagt kontoudtog og kvitteringer fra køb af brændstof og forbrug i Polen.

På baggrund af sagens faktiske oplysninger og herunder de supplerende oplysninger, der er for byretten sammenholdt med praksis, er det Skatteministeriets vurdering at sagsøgeren skal anses for at have sit centrum for livsinteresser i indkomståret 2019 i Polen, jf. ligningslovens § 9 C.

Oplysningerne om sagsøgerens familiemæssige og personlige forhold peger efter Skatteministeriets opfattelse på, at boligen i Polen var der, sagsøgeren havde centrum for livsinteresser. Sagsøgeren ejede i 2019 fast ejendom i Polen, hvor han fortsat er registreret som boende sammen med sin ægtefælle og to (dengang) mindreårige børn. Opretholdelsen af familiens bopæl i Polen er i den sammenhæng tillagt vægt, ligesom karakteren af hans ophold i Danmark har betydning, jf. SKM2008.632BR, hvor den midlertidige karakter af opholdene i Finland blev taget i betragtning.

Det er oplyst, at sagsøgeren har opholdt sig 193 dage i Polen og 172 dage i Danmark i indkomståret 2019. Sagsøgeren har oplyst, at han rejste til Polen for at opholde sig med sin familie under alle fridage og ferieperioder bortset fra de søndage, hvor han alene havde én fridag (mellemdage).

I Skatteministeriets vurdering indgår også, at der var en del, der talte for, at sagsøgerens bopæl i Danmark i indkomståret 2019, hvor han delte et mindre rækkehus med to andre personer, kunne anses som en bolig, der primært var etableret med henblik på varetagelsen af stillingen hos sagsøgerens danske arbejdsgiver, og dermed ikke udtryk for det sted, hvor sagsøgeren havde centrum for livsinteresser.

Dertil kommer, at sagsøgeren ejede fast ejendom i Polen med sin ægtefælle, som han beholdt, og som familien blev boende i, mens han alene lejede en bolig i Danmark.

De personlige og sociale forhold trækker således i retning af Polen.

Heroverfor står de økonomiske forhold og det betydelige antal opholdsdage i Danmark.

Sagsøgerens lønmodtagerjob i Danmark i kombination med tilmeldingen til en dansk A-kasse samt folkeregisteradressen i Danmark skal tillægges vægt og viser, at boligen i Danmark ikke blot var af ubetydelig karakter, og sagsøgeren har arbejdet for samme arbejdsgiver i Danmark siden marts 2016, hvorfor der ikke er tale om en midlertidig arbejdsplads.

Sammenfattende er det Skatteministeriets vurdering, at disse økonomiske momenter ikke er tilstrækkelige til – henset til de ovenfor anførte personlige og sociale forhold – at sagsøgeren må anses for at have opgivet sin sædvanlige bopæl i Polen.

På baggrund af en konkret helhedsvurdering af de faktiske oplysninger i sagen har Skatteministeriet derfor vurderet, at sagsøgerens sædvanlige bopæl efter ligningslovens § 9 C i indkomståret 2019 var i Polen De to konkrete sager for klageren

I forhold til nærværende to sager for indkomstårene 2019 og 2020 er det Skattestyrelsens opfattelse, at de konkrete omstændigheder adskiller sig fra dem i sagen i retten i [by3].

I nærværende to sager er det Skattestyrelsens opfattelse, at klagerens økonomiske og erhvervsmæssige interesser klart er i Danmark, hvor han har arbejdet- og fortsat arbejder - hos samme arbejdsgiver i en tidsubegrænset stilling siden 2012 og er tilmeldt A-kasse og har betalt fagligt kontingent.

Klageren har også siden 19. august 2008 været tilmeldt det danske folkeregister og har siden den 17. august 2012 haft folkeregistreringsadresse på [adresse1], [by1], hvor han – efter det oplyste - fortsat har bopælsadresse.

Varigheden af arbejdet i Danmark samt den lange årrække med arbejde i Danmark i en fast stilling indgår således i vurderingen. Klageren har dermed opretholdt stærke økonomiske forbindelser til Danmark.

Hertil kommer det betydelige antal opholdsdage i Danmark.

Ifølge den af klagerens repræsentants fremlagte opgørelse har klageren i indkomståret 2019 opholdt sig 179 dage i Danmark og 186 dage i Polen. Opgørelsen er fremlagt i sagen.

I 2020 har klageren har været 196 dage i Danmark og mindst har opholdt sig 169 dage i Polen. Som allerede bemærket ovenfor har repræsentanten oplyst, at klageren den 26. marts 2020 til den 13. april 2020 ekstraordinært har opholdt sig i Danmark grundet pandemien, i hvilken periode rejser til udlandet blev frarådet. Heroverfor er det Skattestyrelsens opfattelse, at klageren ikke har opholdt sig ekstraordinært og midlertidigt i Danmark i ovenfor anførte periode, fordi klageren både har haft bopæl og haft arbejdet her i landet i mere end 10 år.

For så vidt angår de personlige og sociale forhold trækker de i retning af Polen. Klageren er gift, og bor sammen med sin ægtefælle i en ejerlejlighed i Polen, og opholder sig der, når han ikke arbejder i Danmark. I sagen fra [by3], havde klageren ingen medlemskaber i DK, men derimod var han medlem af et frivilligt brandkorps i Polen, hvor han deltog i øvelser/redninger, jf. hans rednings- og træningsdeltagelseskort.

I nærværende sager har skatteyderen, er der ikke oplysninger om nogle medlemskaber i Polen, men klageren har tværtimod et fast månedligt medlemskab i et træningscenter i DK.

Ud fra en helhedsvurdering er det Skattestyrelsens opfattelse, at der er mest vægtige momenter, der taler for, at klagerens sædvanlige bopæl var i Danmark, blandt andet henset til varigheden af både arbejde i Danmark og opretholdelsen af bolig Danmark.

Oplysningerne om klagerens personlige og sociale forhold i Polen er derfor efter Skattestyrelsens opfattelse ikke udslagsgivende i vurderingen af, hvor klageren skal anses for at have sædvanlig bopæl i ligningslovens § 9 C’s forstand.

Afslutningsvis bemærker Skattestyrelsen, at den for indkomståret 2020 har truffet afgørelse om, at klageren er fuldt skattepligtig til Danmark i henhold til kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1, og om at klageren anses for skattemæssigt hjemmehørende i Polen i henhold til artikel 4, stk. 2, litra c (statsborgerskab) i dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og Polen.

Skattestyrelsen har for indkomståret 2019 ikke truffet afgørelse om klagerens skattemæssige hjemsted i indkomståret 2019 i henhold til artikel 4 i dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og Polen. Skatteankestyrelsen anfører derfor i sin indstilling herom, at Landsskatteretten derfor ikke kan behandle spørgsmålet herom, jf. skatteforvaltningslovens § 11, stk. 1 samt at det i klagen anførte om skattemæssigt hjemsted i stedet må anses for en anmodning om genoptagelse vedrørende dette forhold. Datoen for genoptagelsesanmodningen er herefter den 2. juni 2021, hvor Skatteankestyrelsen modtog klagen.

(...)”

Klagerens opfattelse

Klagerens repræsentant har nedlagt påstand om, at klageren er berettiget til befordringsfradrag for 34 gange tur/retur mellem bopælen i Polen og arbejdsstedet i Danmark i indkomståret 2020.

Til støtte for påstanden er følgende anført:

”(...)

1 Påstand

Der nedlægges påstand om, at [person5]s skatteansættelse for indkomståret 2020

ændres på baggrund af følgende korrektion af befordringsfradrag efter ligningslovens § 9

C:

Befordring mellem sædvanlig bopæl i Polen og arbejdsstedet

i Danmark gives med DKK 37.385

Befordring mellem sekundær bopæl i Danmark og arbejdsstedet

i Danmark annulleres for DKK 16.574

Befordringsfradrag for 2020 – nettoregulering DKK 20.811

Befordringsfradrag, der anmodes om, er beregnet på baggrund af 34 ture mellem bopælen

i Polen og arbejdspladsen, jf. beregningen vedlagt som Bilag 2.

(...)

3 Anbringender

Til støtte for den nedlagte påstand gøres det overordnet gældende, at [person5]s sædvanlige bopæl i henhold til ligningslovens § 9 C, er [person5]s bopæl i Polen, jf. nærmere nedenfor.

Begrebet ”sædvanlig bopæl”, der anvendes i ligningslovens § 9 C, er ikke nærmere defineret i lovteksten. I Skattestyrelsens juridiske vejledning 2023-1, afsnit C.A.4.3.3.1.1 er følgende anført (min fremhævning):

”Afgrænsning, sædvanlig bopæl

Der er kun én bopæl, der i forhold til LL § 9 C kan kvalificeres som "sædvanlig bopæl". Begrebet skal derfor ses i modsætning til andre opholdssteder. Hvis der er tvivl, skal den sædvanlige bopæl fastlægges ud fra en vurdering af, hvor personen har centrum for sine livsinteresser . Fastsættelsen kan ikke ske ud fra et enkelt kriterium.

I vurderingen indgår forhold som:

•	personlig tilknytning
•	social tilknytning
•	familiemæssig tilknytning
•	boligmæssig tilknytning
•	opholdenes hyppighed
•	tilmelding til folkeregisteret.

Sædvanlig bopæl skal forstås på samme måde i forhold til bestemmelserne i LL § 9 B og § 9 C.”

Ifølge Skattestyrelsen vil vurderingen af, hvilken bolig der udgør den sædvanlige bopæl i tvivlstilfælde således skulle afgøres ud fra hvilket land, der må anses for at være vedkommendes ”centrum for livsinteresser”. Denne vurdering foretages ud fra en række momenter, hvor de citerede forhold fremhæves som momenter, der indgår i vurderingen. Det skal bemærkes, at begrebet sædvanlig bopæl skal ses i modsætning til andre opholdssteder.

3.1 Midtpunkt for livsinteresser – skattemæssigt hjemsted

Reglerne om befordringsfradrag i ligningslovens § 9 C og reglerne om fastsættelse af det skattemæssige hjemsted i dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og Polen (”DBO’en”) er to særskilte regelsæt. Uanset at der er tale om to særskilte regelsæt er de faktuelle forhold, der indgår som momenter i de relevante vurderinger, imidlertid i vidt omfang sammenfaldende. Det er derfor indledningsvis relevant at fastslå grundlaget for, at [person5]s skattemæssige hjemsted er Polen.

Ifølge Afgørelsen har Skattestyrelsen fastlagt [person5]s skattemæssigt hjemsted på baggrund af statsborgerskab, jf. art. 4, stk. 2, litra c i DBO’en. Heroverfor gøres det til støtte for den nedlagte påstand gældende, at [person5]s skattemæssige hjemsted er i Polen som følge af, at Polen udgør [person5]s midtpunkt for livsinteresser, jf. DBO’ens art. 4, stk. 2, litra a.

Det gøres gældende, at en afvejning af [person5]s tilknytning til Polen henholdsvis Danmark i personlig, social, kulturel, politisk og økonomisk henseende efter en samlet afvejning er stærkest til Polen. Der lægges herved vægt på, at tilknytning til Danmark som følge af, at [person5] arbejder i Danmark, alene er af økonomisk karakter.

Jeg skal til støtte for denne afvejning henvise til dom af 14. oktober 2021 offentliggjort som SKM2021.544.BR . I sagen var en oprindeligt dansk bosiddende skatteyder ansat i Tyskland. Den danske bopæl blev opretholdt i en periode sammen med ægtefællen, og i Tyskland rådede vedkommende over en lejebolig på 90 m2, som tjente til overnatningsmulighed mellem arbejdsdagene i Tyskland. Som sagen er gengivet, er det ubestridt, at skatteyderen opholdt sig flere dage i Tyskland end i Danmark.

De faktuelle forhold i sagen er således i vidt omfang sammenlignelige med nærværende sag, om end med omvendt fortegn forstået således, at det i nærværende sag er Danmark, der er arbejdslandet – og Polen, hvor den primære bolig med familien er.

Byretten fandt i sagen, at skatteyderen havde skattemæssigt hjemsted i Danmark, da Danmark efter en samlet vurdering fandtes at være midtpunkt for skatteyderens livsinteresser. Byretten lagde herved vægt på, at skatteyderen sammen med sin hustru havde erhvervet en ejendom i Danmark, imens der i Tyskland alene var rådighed over en 90 m2 stor lejet lejlighed. Videre blev der lagt vægt på, at en stor del af indtægterne fra arbejdet for den tyske arbejdsgiver blev overført til Danmark, som grundlag for familiens underhold. Byretten har i begrundelsen for dommens resultat yderligere anført:

”Retten har derudover lagt vægt på, at ejendommen Y1-adresse har dannet rammen om familielivet for konen og børnene i hverdagene og for hele familien i weekenderne, idet A tilbragte næsten alle weekender og fridage i Danmark, medmindre han var på ferie med familien i udlandet, herunder således at han ved arbejdsdagens ophør om fredagen kørte direkte til Danmark og returnerede til Tyskland tidligt mandag morgen direkte til arbejdet.

Dertil kommer, at A ikke har godtgjort, at han har andre væsentlige personlige interesser i Tyskland ud over nogle sociale relationer i tilknytning til hans arbejdsliv.”

Omstændighederne i SKM2021.544.BR er således i vidt omfang sammenlignelige med nærværende sag. Der kan herved særligt peges på, at [person5]s løn tjent i Danmark i vidt omfang dækker parrets underhold i Polen, at hustruen opholder sig i Polen samt at [person5] har et mindre lejemål til rådighed for overnatninger under arbejdsophold i Danmark, imens den primære bolig er i Polen. I SKM2021.544.BR var det hensigten, at hustruen og børnene skulle blive boende i Danmark, indtil de blev store nok til at flyve fra reden, hvorefter hustruen skulle flytte til Tyskland. Hustruen flyttede efter hensigten til Tyskland i 2017. [person5]s hustru i Polen bor som nævnt fortsat i Polen, og hun har ikke nogen hensigt om at flytte til Danmark, hvilket yderligere støtter at midtpunkt for livsinteresserne er i Polen.

Det gøres med henvisning til SKM2021.544.BR gældende, at [person5] er skattemæssigt hjemmehørende i Polen i henhold til DBO’ens art. 4, stk. 2, litra a (midtpunkt for livsinteresser).

Jeg er bekendt med, at Landsskatteretten i en række nyere afgørelser vedrørende polske statsborgere har fundet, at det skattemæssige hjemsted ikke kan fastslås i henhold til DBO’ens art. 4, stk. 2, litra a om midtpunkt for livsinteresser. Der kan f.eks. henvises til SKM2019.603.LSR, som Skattestyrelsen har påberåbt sig i Afgørelsen og SKM2021.51.LSR. Det skal i relation til disse afgørelser gøres gældende, at afgørelsen SKM2021.544.BR dels er afsagt af en højere instans i den retlige trinfølge og dels er afsagt senere end afgørelserne fra Landsskatteretten.

Det skal i forlængelse heraf yderligere bemærkes, at afgørelsen SKM2021.51.LSR er indbragt for domstolene, hvorfor sagen ikke er endeligt afgjort.

Af de herved anførte årsager, skal sagen afgøres i henhold til SKM2021.544.BR – og ikke den af Skattestyrelsen påberåbte afgørelse.

Sammenfattende gøres det således gældende, at [person5] er skattemæssigt hjem-

mehørende i Polen i henhold til DBO’ens art. 4, stk. 2, litra a (midtpunkt for livsinteresser).

3.2 Sammenhæng til fastsættelse af det skattemæssige hjemsted

Reglerne om befordringsfradrag i ligningslovens § 9 C og reglerne om fastsættelse af det skattemæssige hjemsted i DBO’en er to særskilte regelsæt. Uanset at der er tale om to særskilte regelsæt er de faktuelle forhold, der indgår som momenter i de relevante vurderinger, imidlertid i vidt omfang sammenfaldende.

I praksis ses de to særskilte vurderinger at lede til samme konklusion i denne type af sager, hvor en polsk bosiddende person er i Danmark dele af året for at varetage indtægtsgivende arbejde. I praksis fra Landsskatteretten ses således som et gennemgående kendetegn, at de sager, hvor boligen i Danmark anses som den sædvanlige bopæl, er tilfælde, hvor det skattemæssige hjemsted efter DBO’en ligeledes er i Danmark.

Der kan henvises til SKM2021.51.LSR. I sagen fandt Landsskatteretten, at en skatteyder, som havde bolig til rådighed i både Danmark og Polen, var skattemæssigt hjemmehørende i Danmark i henhold til DBO’en. Af afgørelsen fremgår følgende:

”Retten lagde herefter vægt på, at han opholdt sig mest i Danmark, hvorfor han ifølge dobbeltbeskatningsoverenskomsten måtte anses for hjemmehørende i Danmark. Skatteyderen var derfor ikke berettiget til befordringsfradrag, da den sædvanlige bopæl var i Danmark.”

SKM2021.51.LSR understøtter således sammenhængen mellem fastlæggelse af det skattemæssige hjemsted i henhold til DBO’en og den sædvanlige bopæl i henhold til ligningslovens § 9 C.

Skattestyrelsen har til støtte for resultatet i Afgørelsen påberåbt sig Landsskatterettens afgørelse i SKM2019.603.LSR. Også i denne afgørelse fandt Landsskatteretten, at klageren var skattemæssigt hjemmehørende i Danmark i henhold til DBO’en, som følge af at klageren opholdt sig mere i Danmark end i Polen.

SKM2019.603.LSR er således yderligere et eksempel på, at vurdering af det skattemæssige hjemsted efter DBO’en og den sædvanlige bopæl efter ligningslovens § 9 C har sammenfaldende resultat.

Hverken SKM2021.51.LSR eller den af Skattestyrelsen påberåbte afgørelse SKM2019.603.LSR støtter således Skattestyrelsens opfattelse af, at den sædvanlige bopæl kan være i Danmark, når det skattemæssige hjemsted er i Polen.

Der kan derudover henvises til afgørelse fra Landsskatteretten af 1. februar 2021, j.nr. 20-0071006. I sagen blev det skattemæssige hjemsted fastlagt i Danmark på baggrund af, at vedkommende skatteyder opholdt sig flere dage i Danmark end i Polen og således havde sædvanligt ophold i Danmark, jf. DBO’ens art. 4, stk. 2, litra b. Skattestyrelsen anførte i relation til fastlæggelse af den sædvanlige bopæl:

”Skattestyrelsen vurderer ud fra ovenstående afsnit ”Kørselsfradrag (Befordring)” at din sædvanlige bopæl er i Danmark. Du har indsendt oplysninger, hvor det fremgår, at du mener, at din sædvanlige bopæl er i Polen, hvor din familie bor og at du opholder dig i Polen når din arbejdssituation gør det muligt. Der er dermed både, personlig, familiemæssig, social og boligmæssig tilknytning til Polen. Skattestyrelsen har anmodet om materiale vedrørende dine arbejdspladser og rejser i Danmark. Dette ses ikke at være indkommet. Skattestyrelsen vurderer derfor, at du både har økonomisk og boligmæssig tilknytning til Danmark, samt at du sædvanligvis opholder dig i Danmark . Skattestyrelsen fastholder derfor, at din sædvanlige bopæl er i Danmark. ” (min under- stregning)

Der kan videre henvises til afgørelse fra Landsskatteretten af 10. februar 2021, j.nr. 20- 0081942, hvor Skattestyrelsen under sine bemærkninger og begrundelse til sin afgørelse har anført følgende:

”For 2017, 2018 og 2019 er det Skattestyrelsens vurdering, at du ikke er berettiget til dit registrerede kørselsfradrag for denne periode, da dit skattemæssige hjemsted anses for at være i Danmark.” (min understregning)

Der kan desuden henvises til afgørelse fra Landsskatteretten af 7. december 2021, j.nr. 20-0089892, hvor der af afgørelsen fremgår følgende:

”Skattestyrelsen har truffet afgørelse om, at klageren i 2017, 2018 og 2019 er fuldt skattepligtig til og skattemæssigt hjemmehørende i Danmark, og at han derfor ikke er berettiget til befordringsfradrag mellem Danmark og Polen.” (min understregning)

Endelig henvises til afgørelse fra Landsskatteretten af 14. marts 2022, j.nr. 21-0003550, hvor følgende fremgår:

”Skattestyrelsen har anset klageren for at være fuldt skattepligtig til og skattemæssigt hjemmehørende i Danmark, og at han derfor ikke er berettiget til befordringsfradrag mellem Danmark og Polen eller overførsel af uudnyttet personfradrag fra sin ægtefælle efter grænsegængerreglerne i kildeskattelovens §§ 5 A-D.” (min understregning)

Tilsvarende sammenhæng mellem fastlæggelse af det skattemæssige hjemsted og den sædvanlige bopæl kan udledes af afgørelserne LSR2021.20-0080638, LSR2021.20- 0087800 og LSR2021.20-0073281.

Det skal hertil bemærkes, at Skattestyrelsen i forslag til afgørelse af 23. maj 2022 havde vurderet, at [person5] var skattemæssigt hjemmehørende i Danmark i henhold til DBO’en, men efter supplerende bemærkninger fandt i Afgørelsen, at [person5] rettelig var skattemæssigt hjemmehørende i Polen, idet [person5]s hjemsted ikke kan fastslås på baggrund af DBO’ens art. 4, stk. 2, litra b (sædvanligt ophold), men i stedet efter DBO’ens art. 4, stk. 2, litra c (statsborgerskab).

Skattestyrelsen anførte i forslag til afgørelse af 23. maj 2022 følgende:

”Vi godkender ikke fradrag for kørsel mellem Danmark og Polen, fordi dit skattemæssige hjemsted er Danmark.”

Skattestyrelsen fastholdt imidlertid i Afgørelsen, at den sædvanlige bopæl blev anset for at være lejligheden i Danmark selvom Skattestyrelsen i Afgørelsen ændrede det skattemæssige hjemsted til at være i Polen.

Det gøres gældende, at ovennævnte afgørelser, understøtter sammenhængen mellem reglerne om fastlæggelse af skattemæssigt hjemsted i henhold til DBO’en og fastlæggelse af den sædvanlige bopæl i henhold til ligningslovens § 9 C.

Det bestrides således med henvisning til den ovenfor omtalte praksis, at Danmark kan være centrum for livsinteresser i relation til ligningslovens § 9 C, i tilfælde hvor Danmark ikke i henhold til DBO’en har status som skattemæssigt hjemsted.

Som konsekvens af at [person5] har midtpunkt for sine livsinteresser i Polen, jf. ovenfor, gøres det i sammenhæng med de nedenfor omtalte momenter gældende, at boligen i Polen, udgør den i henhold til ligningslovens § 9 C sædvanlige bopæl.

3.3 Antagelser uden holdepunkter

Skattestyrelsen har lagt til grund, at [person5], som følge af at han har opholdt sig i Danmark siden 2012, har opbygget et socialt netværk i Danmark. Skattestyrelsen anfører følgende i Afgørelsen:

”Derudover er det vores vurdering, at du igennem 10 år i Danmark alt andet lige må have fået nogle bekendtskaber i Danmark, som gør, at du har en personlig og social tilknytning til Danmark”.

Det bestrides, at [person5] har fået sådanne bekendtskaber, som påstået af Skattestyrelsen.

Skattestyrelsens vurdering er uden holdepunkter af nogen art – Skattestyrelsen synes ikke at tage i betragtning, at en arbejdsuge på cirka 72 timer (og flere, når der tages ekstravagter) ikke efterlader meget tid til at opbygge bekendtskaber og skabe en personlig og social tilknytning til Danmark. Der skal henvises til, at [person5] skal nå at have tilstrækkelig hvile mellem arbejdsdagene, der som udgangspunkt er af 12 timers varighed - og vagterne ligger normalt i tidsrummet fra kl. 03.30 til kl. 15.30.

3.4 Enkeltmomenter i vurderingen

En gennemgang af momenterne, der indgår ved fastsættelsen af den sædvanlige bopæl, i henhold til den juridiske vejledning, viser, at momenterne i overvejende grad understøtter, at boligen i Polen udgør den sædvanlige bopæl.

De oplistede momenter omfatter følgende, jf. også den juridiske vejledning, 2023-1, afsnit C.A.4.3.3.1:

•	Personlig tilknytning
•	Social tilknytning
•	Familiemæssig tilknytning
•	Opholdenes hyppighed
•	Tilmelding til folkeregisteret

Jeg skal videre henvise til den juridiske vejledning, 2023-1, afsnit C.A.7.1.3, hvor momenterne til fastlæggelse af den ”sædvanlige bopæl” er uddybet i relation til ligningslovens § 9 A om rejseudgifter:

”Familiemæssig tilknytning

I praksis lægges der stor vægt på den familiemæssige tilknytning . Det sted, hvor lønmodtagerens eventuelle samlever/ægtefælle og/eller børn bor, er normalt lønmodtagerens sædvanlige bopæl. Forældres og søskendes bopæl indgår også i vurderingen og får mere vægt, hvis lønmodtageren ikke har en samlever/ægtefælle og/eller børn.” (min understregning)

Det er dokumenteret, at [person5] på sin bopæl i Polen bor sammen med sin hustru. Det gøres med henvisning til den ovenfor citerede passage i den juridiske vejledning gældende, at momentet vedrørende den familiemæssige tilknytning skal tillægges stor vægt i vurderingen.

”Periodens længde

Længden af den periode, lønmodtageren skal arbejde på det midlertidige arbejdssted, indgår også i vurderingen. Hvis der eksempelvis er tale om en kort periode, taler det for, at den sædvanlige bopæl er opretholdt. Hvis der er tale om en række kortere perioder hos samme eller forskellige arbejdsgivere i samme område, indgår det også i vurderingen.”

[person5]s arbejdsplads i Danmark har ikke karakter af en midlertidig arbejdsplads. I relation til fastlæggelse af den sædvanlige bopæl vil dette moment kunne tale for, at den sædvanlige bopæl i Polen ikke skulle være opretholdt.

”Udlejning

Hvis hele den "sædvanlige bopæl" er udlejet i en del af den periode, hvor der bliver arbejdet på et midlertidigt arbejdssted, kan lønmodtageren ikke være på rejse efter LL § 9 A i denne periode, se ovenfor i dette afsnit.

Hvis kun en del af den "sædvanlige bopæl" er udlejet, har det betydning, hvor stor en del der er udlejet. Jo større del af bopælen, der er udlejet, jo større vægt vil udlejningen få ved bedømmelsen af, om den sædvanlige bopæl er bevaret.

Hvis lønmodtageren har udlejet så stor en del af sin bopæl (hus/lejlighed), at der kun er et værelse med opmagasinerede møbler til rådighed, er det Skattestyrelsens opfattelse, at udlejningen medfører, at den "sædvanlige bopæl" ikke er til rådighed.”

[person5] bor i ejerbolig i Polen. Boligen udlejes ikke helt eller delvist, men benyttes løbende af [person5]s hustru samt af [person5] på fridage og under ferier. Dette moment taler således for, at [person5] har opretholdt sin sædvanlige bopæl i Polen.

”Opholdenes hyppighed

Det har også betydning, hvor lønmodtageren opholder sig, når lønmodtageren ikke arbejder på det midlertidige arbejdssted, f.eks. i forbindelse med ferie og fridage og eventuelle arbejdsløshedsperioder.”

[person5] benytter alene den sekundære bopæl i Danmark som overnatningsfacilitet mellem arbejdsdage, som i øvrigt er af 12 timers varighed, jf. ovenfor. Herudover er der ophold i Danmark på såkaldte mellemdag (søndage), da det pga. afstanden ikke er muligt at rejse til Polen for at afholde én fridag. Under alle øvrige fridage og ferieperioder har [person5] opholdt sig i Polen sammen med sin familie. [person5] opholdt sig i 2020, når der ses bort fra ekstraordinært ophold i Danmark grundet COVID-19, flere dage i Polen end i Danmark. Det skal ligeledes bemærkes, at [person5] i 2019 opholdt sig flere dage i Polen end i Danmark.

Sammenfattende understøtter momentet omkring opholdenes hyppighed, at den sædvanlige bopæl er i Polen.

”Boligmæssig tilknytning

I vurderingen indgår også en sammenligning af boligforholdene, herunder størrelsen og indretningen af boligerne.

Det kan f.eks. være, om den ene bopæl er en ejerbolig, mens den anden er lejet, om et lejemål er tidsbegrænset eksempelvis i form af en fremlejekontrakt, eller om den ene bopæl er et værelse hos familie eller på et vandrerhjem, mens den anden bopæl er en lejlighed eller et hus.

Det er også væsentligt, hvor lønmodtagerens indbo er, f.eks. om det er opmagasineret, eller fortsat er i den "oprindelige" bolig, eller det er flyttet med, lige- som det har betydning, om et eventuelt lejemål er lejet møbleret.”

Momentet omkring boligmæssig tilknytning taler entydigt for, at boligen i Polen er den sædvanlige bopæl. Der er tale om en ejerbolig i Polen, mens boligen i Danmark er lejet. Hertil kommer, at boligen i Polen bebos sammen med hustruen og er indrettet herefter.

Lejeboligen i Danmark er alene indrettet med henblik på overnatning mellem arbejdsdage. [person5] har således i sagens natur ikke flyttet sit indbo til Danmark, men alene indrettet den sekundære bolig i Danmark efter behovet, imens [person5]s og hustruens indbo i øvrigt er i familiens hjem i Polen.

ӯkonomisk tilknytning

Driver lønmodtageren virksomhed, ejer fast ejendom eller har anden økonomisk tilknytning til enten det ene eller andet sted, indgår det også i vurderingen.”

[person5] arbejder for den danske arbejdsgiver, hvilket er – eneste – baggrund for ophold i Danmark. Momentet omkring økonomiske tilknytning taler således for, at den sædvanlige bopæl er i Danmark.

” Social tilknytning

Det indgår også i vurderingen, hvor lønmodtageren er medlem af foreninger m.v. (sports-, kulturelle eller sociale foreninger). Hvis lønmodtageren er medlem af sådanne foreninger begge steder, hvor er det sportslige, kulturelle eller sociale engagement så størst (antal af foreninger hvert sted og deltagelse i aktiviteter hvert sted)?”

[person5]s sociale – og kulturelle – tilknytning er stærkest til Polen. [person5]s familie og sociale omgangskreds er i Polen, hvor [person5] har været bosiddende hele sit liv og tillige er statsborger.

” Tilmelding til folkeregistret

Det har også betydning, hvor lønmodtageren er tilmeldt folkeregistret.”

[person5] er tilmeldt folkeregisteret i Danmark, men er også ved de polske myndigheder registreret med permanent ophold på den polske adresse, jf. HYPERLINK \l "_bookmark3" Bilag 4. Da [person5] er registreret med bopæl i begge lande, understøtter dette moment for så vidt både Danmark og Polen, som den sædvanlige bopæl.

Dertil kommer, at tilmeldingen til folkeregisteret i 2012 og indtil nu er en konsekvens af, at [person5] ifølge lovgivningen er forpligtet til at foretage registreringen. Pligten til at foretage registrering i folkeregisteret er således en konsekvens af en underliggende faktisk omstændighed i form af [person5]s ophold i Danmark, samt det forhold at [person5] er beskæftiget i Danmark af en dansk arbejdsgiver og derfor skattepligtig til Danmark, jf. CPR-loven § 3, stk. 1, nr. 1 og 3.

Ifølge CPR-loven er der tilsvarende pligt til under givne faktuelle omstændigheder at melde fraflytning fra Danmark, jf. lovens § 24. Registrering af en folkeregisteradresse i Danmark udtrykker derfor ikke i sig selv en subjektiv holdning om tilhørsforhold, men er alene en konsekvens af en forpligtelse uden givne faktuelle forhold.

Blandt de oplistede momenter peger den overvejende del på, at boligen i Polen udgør den sædvanlige bopæl, herunder momentet vedrørende familiemæssig tilknytning, som skal tillægges stor vægt, jf. ovenfor.

Skattestyrelsen har i Afgørelsen påberåbt sig TfS 1999,420, som vedrørte en dansk person, der var ansat i et revisionsfirma i [by5], som i 1987 boede sammen med sin daværende kæreste i Hoptrup indtil kæresten senere på året flyttede til Tyskland i forbindelse med ansættelse som lærer. Skatteyderen bevarede sit arbejde i [by5] i 1987 og 1988, og der blev kun i begrænset omfang søgt arbejde i Tyskland.

Den i TfS 1999,420 behandlede sag omhandlede således spørgsmålet om etablering af en ny sædvanlig bopæl. Nærværende sag omhandler ikke spørgsmålet om etablering af sædvanlig bopæl. Allerede som følge heraf, er TfS 1999,240 ikke sammenlignelig med nærværende sag.

Det gøres gældende, at fastlæggelse af den sædvanlige bopæl skal foretages ud fra en saglig vurdering af de relevante forhold – og det bestrides at vurderingen alene kan baseres på de enkelte momenter, der konkret kan understøtte Skattestyrelsens afvisning af befordringsfradrag for kørsel til og fra bopælen i Polen.

3.5 Sammenfattende

Det gøres sammenfattende gældende, at der ved vurderingen af den sædvanlige bopæl skal lægges vægt på, at [person5] har personlig-, bolig- og familiemæssig tilknytning til Polen, idet hustruen bor på den fælles adresse i Polen.

Yderligere gøres det gældende, at [person5] opholder sig i Polen de dage, hvor der er arbejdsfri, herunder friuger, ferier mm., og at lejeboligen i Danmark dermed alene tjener til overnatning mellem arbejdsdagene, som er af 12 timer og 6 dage om ugen under opholdene i Danmark. Hertil kommer det, at [person5] i overvejende grad i 2020 har opholdt sig i Polen, når der ses bort fra ekstraordinært ophold i Danmark grundet COVID-19.

Det bestrides, at varetagelse af indtægtsgivende arbejde i Danmark, det faktum at [person5] har haft bolig til rådighed til brug for ophold i forbindelse med arbejde, samt tilmelding til det danske folkeregister, kan føre til at lejligheden i Danmark udgør den sædvanlige bopæl.

Det gøres på baggrund af de herved oplistede kriterier gældende, at den sædvanlige bopæl er hjemme i Polen.”

Klagerens repræsentant har den 25. januar 2024 sendt bemærkninger til sagsfremstillingen af 13. december 2023, hvoraf følgende er anført:

”(...)

1 Generet om fastlæggelsen af den sædvanlige bopæl

Det gøres overordnet gældende, at [person5]s bopæl i Polen udgør hans sædvanlige bopæl, jf. ligningslovens § 9C i indkomstårene 2019 og 2020.

Det gøres videre gældende, at fastlæggelse af den sædvanlige bopæl skal fastlægges ud fra en samlet vurdering af, hvor den skattepligtige har centrum for sine livsinteresser, hvori indgår forhold som personlig, social, familie- og boligmæssig tilknytning til stedet, opholdenes hyppighed og tilmelding til folkeregistret.

Der henvises til forarbejderne til ligningslovens § 9 C, som ifølge Østre Landsrets dom af 5. juli 2023, jf. SKM2023.547.ØLR, som tillige omtales nedenfor, kan udlægges som følger:

(...)

Der henvises tillige til Den Juridiske Vejledning, 2024-1, afsnit C.A.4.3.3.1, hvor følgende er anført:

(...)

Skatteankestyrelsen har i Indstillingerne lagt afgørende vægt på [person5]s økonomiske tilknytning til Danmark, som er fundet tungere end den personlige, sociale, familiemæssige og boligmæssige tilknytning til Polen.

Det gøres heroverfor gældende, at fastsættelse af den sædvanlige alene bopæl ud fra, hvor skatteyderen har sine økonomiske interesser, er i strid med såvel praksis som forarbejderne til ligningslovens § 9 C.

Det bemærkes i den sammenhæng, at [person5]s personlige, sociale, familiemæssige og boligmæssige tilknytning til Polen er dokumenteret i sagen både for så vidt angår indkomståret 2019 og 2020.

2 Retspraksis

Skatteankestyrelsen har i Indstillingerne henvist til en række afgørelser til støtte for bedømmelsen sagen.

I relation til spørgsmålet om fastlæggelse af det skattemæssige hjemsted har Skatteankestyrelsen henvist til domstolsafgørelserne SKM2008.632.BR og SKM2023.547.ØLR samt Landsskatterettens afgørelse, SKM2023.199.LSR.

I relation til bedømmelsen af befordringens omfang, har Skatteankestyrelsen henvist til SKM2004.162.HR.

(...)

Sammenfattende gøres det følgelig gældende, at SKM2008.632.BR ikke støtter, at [person5]s værelse i Danmark udgør den sædvanlige bopæl i modsætning til den permanente bolig i Polen, hvor hustruen er bosiddende.

(...)

På disse helt centrale punkter adskiller SKM2023.547.ØLR sig fra nærværende sag, hvor det er fuldt dokumenteret, at [person5] ikke har haft overvejende ophold i Danmark. Ligeledes er [person5]s tilknytning til Polen, herunder den familiemæssige tilknytning, fuldt ud dokumenteret.

(...)

I relation til sagen vedrørende indkomståret 2020 henviser jeg til vielsesattest, jf. Bilag 3, bopælsattest, jf. Bilag 4, Certificate of fiscale residence, jf. Bilag 5, arbejdstidsregistrering for 2020, jf. Bilag 6, opgørelse af opholdsdage i 2020, jf. Bilag 7 samt kontoudtog for 2020, jf. Bilag 8.

Det bemærkes at Skattestyrelsen ikke har anfægtet, at [person5] har rejst mellem Polen og Danmark i det oplyste omfang. For så vidt angår indkomståret 2020 er denne accept eksplicit udtrykt derved, at Skattestyrelsen har anerkendt at [person5] har skattemæssigt hjemsted i Polen, jf. Skattestyrelsens afgørelse af 15. december 2022 vedrørende indkomståret 2020.

2.1.3 SKM2023.199.LSR

Landsskatterettens afgørelse i sagen er baseret på en ”samlet og konkret vurdering”, hvorved Landsskatteretten har inddraget momenter i fastlæggelsen af den sædvanlige bopæl, som der ikke i forudgående praksis er støtte for at inddrage, herunder har Landsskatteretten lagt vægt på, at der er kørt flere gange mellem det lejede værelse i Danmark og arbejdspladsen, end der er kørt mellem boligen i Polen og arbejdspladsen. Landsskatterettens afgørelser er truffet uden støtte i hverken retspraksis eller trygt administrativ praksis.

SKM2023.199.LSR er indbragt for domstolene og sagen er derfor endnu ikke endeligt afgjort.

2.1.4 SKM2009.659.SR

Jeg skal dernæst henvise til Skatterådets bindende svar i SKM2009.659.SR, der påberåbes til støtte for, at [person5]s bolig i Polen udgør den sædvanlige bopæl i ligningslovens § 9 C’s forstand.

(...)

Omstændighederne i SKM2009.659.SR er i vidt omfang sammenlignelige med omstændighederne i nærværende sag. Alle personlige, sociale og familiemæssige relationer knytter sig til den ene bolig, imens den anden bolig alene bruges til overnatning mellem arbejdsdag pga. lang afstand til arbejdspladsen.

Det gøres gældende, at SKM2009.659.SR entydigt understøtter, at [person5]s bolig i Polen udgør den sædvanlige bopæl i ligningslovens § 9 C’s forstand.

2.1.5 LSR2016.14-0074630

I Landsskatterettens afgørelse af 12. februar 2016 blev der ved fastlæggelse af den sædvanlige bopæl ligeledes lagt afgørende vægt på den personlige tilknytning, idet boligen, hvor skatteyderen boede sammen med sin samlever og sit barn, blev anset for at være den sædvanlige bopæl.

LSR2016.14-0074630 påberåbes ligeledes til støtte for, at [person5]s bolig i Polen udgør den sædvanlige bopæl i ligningslovens § 9 C’s forstand.

2.2 Praksis – dokumentation for befordringens omfang

(...)

Skatteankestyrelsen har i Indstillingerne vedrørende 2019 og 2020 henvist til ”klagerens påståede 48 kørsler til og fra Polen...” henholdsvis ”... klagerens påståede 34 kørsler til og fra Polen...”.

Skatteankestyrelsen synes således at gøre gældende, at [person5] ikke har dokumenteret

eller i hvert fald sandsynliggjort, at befordringen til og fra hjemmet i Polen har fundet sted i det oplyste opfang.

Det gøres heroverfor gældende, at [person5] har dokumenteret – eller i hvert fald sandsynliggjort – at befordringen mellem arbejdsgiveren i Danmark og bopælen i Polen har fundet sted, i det oplyste omfang. Som tillige anført ovenfor, har Skattestyrelsen ikke anfægtet, at [person5] har rejst mellem Polen og Danmark i det oplyste omfang.

(...)”

Klagerens repræsentant har den 26. februar 2024 sendt bemærkninger til Skattestyrelsens udtalelse af 9. februar 2024, hvoraf følgende er anført:

”(...)

Det fremhæves indledningsvist, at Skattestyrelsen i deres udtalelse lægger stor vægt på afgørelsen SKM2023.199.LSR. Det skal ordensmæssigt gentages, at SKM2023.199.LSR er indbragt for domstolene og endnu ikke er endeligt afgjort.

Skattestyrelsens udtalelse af 9. februar 2024 giver ikke anledning til ændring af klagernes synspunkter – og det gøres således fortsat gældende, at [person5]s bopæl i Polen udgør hans sædvanlige bopæl i indkomstårene 2019 og 2020, jf. ligningslovens § 9 C, jf. nærmere indlæg af 25. januar 2024 i sagerne.”

Klagerens repræsentant har den 30. april 2024 sendt et supplerende indlæg. Repræsentanten har korrigeret den nedlagte påstand beløbsmæssigt på baggrund af beregninger af befordringsfradraget. Repræsentanten har blandt andet anført følgende:

”(...)

Yderligere korrigeres påstandene beløbsmæssigt på baggrund af beregninger af befordringsfradrag, jf. nærmere nedenfor.

--o0o--

Sagen, SKM2023.199.LSR, anses i vidt omfang som værende sammenlignelig i forhold til spørgsmålet vedrørende den sædvanlige bopæl i sagen vedrørende [person5]:

•

Begge skatteydere har i vidt omfang samme arbejdsmønster. Arbejdsdagene i Danmark er som udgangspunkt af 12 timers varighed, og arbejdsplanerne er tilrettelagt således, at der arbejdes i ”skift”, således der som udgangspunkt arbejdes 6 dage i Danmark med en enkelt fridag imellem, hvorefter man tilsvarende har fri en uge til at tage hjem til familien i Polen.

•	Begge skatteydere har derfor ligeledes et forholdsvist fast rejsemønster, idet begge skatteydere efter endt arbejdsuge rejser til Polen, hvor de ligeledes begge er registreret med fast bopæl.

•	Begge skatteydere har ejerbolig i Polen, hvor de bor sammen med deres familier, når ikke de er på arbejde i Danmark.

•	Begge skatteydere har i de pågældende indkomstår ikke overvejende ophold i Danmark.

1 Grundlaget for opgørelse af befordringsfradraget

Grundlaget for befordringsfradrag fremgår af ligningslovens § 9 C. Det fremgår nærmere af bestemmelsens stk. 2, at der kan opnås fradrag for den del af befordringen tur/retur mellem bopæl og arbejdsplads, der overstiger 24 km. Dernæst fremgår det af stk. 3, at der for befordringen udover 24 km op til 120 km beregnes fradrag pr. km med den takst Skatterådet har fastsat. For befordringen udover 120 km, beregnes der halv takst pr. kilometer.

Taksterne fastsat af Skatterådet for indkomståret 2019 fremgår af bekendtgørelse nr. 1308 af 20. november 2018:

(...)

Taksterne fastsat af Skatterådet for indkomståret 2020 fremgår af bekendtgørelse nr. 1166 af 19. november 2019:

(...)

Uanset ordlyden af ligningslovens § 9 C, der henviser til den del af befordringen, ”pr. arbejdsdag”, der overstiger 24 km, beregnes befordringsfradraget for hver befordring tur/retur, og dermed uanset om der køres frem og tilbage samme dag, jf. TfS 1988, 563.

Det er således en forudsætning for at kunne opgøre befordringsfradraget, at afstanden mellem arbejdsstedet og den sædvanlige bopæl fastslås. Som sagens Bilag 11 fremlægges således udskrift fra Google Maps af ruten mellem arbejdsstedet og [person5]s sædvanlige bopæl i Polen. Heraf fremgår det, at den korteste rute mellem arbejdsstedet og den sædvanlige bopæl i Polen er 1.052 km. svarende en distance på 2.104 km tur/retur.

Nedenstående påstandsbeløb for henholdsvis indkomståret 2019 og indkomståret 2020 er opgjort i overensstemmelse med ovenstående, jf. også beregningerne vedlagt som Bilag 12.

Der nedlægges påstand, om at [person5]s skatteansættelse for indkomståret 2019 ændres på baggrund af følgende: Befordringsfradrag mellem den sædvanlige bopæl i Polen og arbejdsstedet i Danmark anerkendes med DKK 51.701,76.

Der nedlægges påstand, om at [person5]s skatteansættelse for indkomståret 2020 ændres på baggrund af følgende: Befordringsfradrag mellem den sædvanlige bopæl i Polen og arbejdsstedet i Danmark anerkendes med DKK 36.252,16.”

Klagerens repræsentant har den 11. juni 2024 sendt supplerende bemærkninger til Skattestyrelsens udtalelse af 28. maj 2024, hvoraf følgende fremgår:

”(...)

1 Sagens fakta

Skattestyrelsen har i udtalelsen opstillet et skema, hvor fakta i sagerne for [person5] henholdsvis SKM2023.199.LSR sammenholdes. På en række punkter er Skattestyrelsens gengivelse af fakta imidlertid ikke korrekt. Dermed forekommer sagerne at have forskelle, som reelt ikke gør sig gældende. Nedenfor følger bemærkninger til de forhold, som er gengivet forkert og upræcist af Skattestyrelsen, så Skatteankestyrelsen kan foretage en reel sammenligning af de to sager ved bedømmelsen af [person5]s sager.

1.1 Bolig i Danmark

Skattestyrelsen påpeger i deres udtalelse en forskel mellem sagerne, idet [person5], ifølge Skattestyrelsen, i Danmark har lejet en bolig, som ikke deles med andre. Det er ikke korrekt. [person5] lejer i Danmark et værelse på adressen [adresse1], [by1], hvor han deler både bad og køkken med andre lejere på adressen.

[person5]s forhold er således fuldstændigt sammenlignelige med SKM2023.199.LSR for så vidt angår boligforholdene i Danmark.

1.2 Folkeregisteradresse i Danmark

Skattestyrelsen har anført, at sagsøgeren i SKM2023.199.LSR (herefter ”Sagsøger”) har haft folkeregisteradresse i Danmark siden den 19. juni 2017 og indtil den 1. februar 2020. Skattestyrelsen giver herved indtryk af, at Sagsøger herefter skulle have opgivet sin folkeregisteradresse i Danmark.

Sagsøger havde imidlertid også efter den 1. februar 2020 folkeregisteradresse i Danmark, idet han blot lejede et værelse på en anden adresse end hidtil. Det bemærkes, at disse fakta er udledt af oplysninger fremlagte af Skattestyrelsen under behandlingen af SKM2023.199.LSR. Det skal yderligere bemærkes, at Sagsøger tiltrådte stillingen hos sin danske arbejdsgiver den 7. marts 2016, hvor han fortsat er ansat. Det er således ikke korrekt, at Sagsøgers ansættelsesforhold skulle være endt i december 2019, som Skattestyrelsen har anført.

Hvad angår nærværende sager, har Skattestyrelsen anført, at [person5] har haft folkeregisteradresse i Danmark siden den 19. august 2008. Hertil skal det præciserende oplyses, at [person5] blev ansat hos [virksomhed1] A/S den 25. april 2012. Han havde inden da været i Danmark og arbejde for andre arbejdsgivere i to afgrænsede perioder med en varighed på 1 år henholdsvis 8 måneder.

[person5] har således arbejdet for en dansk arbejdsgiver i en længere periode, end det var tilfældet i SKM2023.199.LSR om end forskellen ikke er så stor, som Skattestyrelsen udtalelse giver indtryk af.

1.3 Antal opholdsdage i Danmark

Skattestyrelsen har anført, at [person5] i 2019 har opholdt sig 179 dage i Danmark og 186 dage i Polen, hvilket kan tiltrædes. [person5] har således i 2019 opholdt sig mere i Polen end i Danmark.

Skattestyrelsen har videre anført, at [person5] i 2020 – ifølge Skattestyrelsens opgørelse – har opholdt sig 196 dage i Danmark og 169 dage i Polen. Det bemærkes i denne sammenhæng, at det i 2020 var skudår, hvorfor året omfattede 366 dage.

Yderligere har Skattestyrelsen anført følgende vedrørende repræsentantens opfattelse af opholdsdage i henholdsvis Danmark og Polen:

”191 dage i Danmark og 175 dage i Polen (forlænget ophold i DK pga. COVID). Samtlige fridage og ferieperioder bruges så vidt muligt i Polen.”

Det er korrekt, at fordelingen af ophold mellem Danmark og Polen i 2020 ifølge den af [person5] fremlagte opgørelse omfatter 191 dage i Danmark og 175 dage i Polen.

I sammenhængen forekommer det imidlertid misvisende, når Skattestyrelsen tilføjer ”forlænget ophold i DK pga. COVID”. Det forlængede ophold i Danmark grundet COVD er netop talt med i den opgjorte fordeling af opholdsdage. Dette betyder, at i perioden fra og med den 26. marts 2020 til og med den 13. april 2020, hvor [person5] ekstraordinært har opholdt sig i Danmark, er talt med i de 191 dage i Danmark. Såfremt [person5] ikke havde været nødsaget til at blive i Danmark i ovennævnte periode, men derimod opholdt sig i Polen som sædvanligt, ville [person5] have haft en overvægt af opholdsdage i Polen, idet han dermed havde opholdt sig i Danmark i 172 dage og i Polen i 194 dage.

Såfremt der korrigeres for de opholdsdage i Danmark, der alene var foranlediget af regeringens nedlukning af Danmark den 11. marts 2020, ville [person5] således i 2020 have haft lidt flere opholdsdage i Polen end i Danmark svarende til fordelingen af opholdsdage i 2019. Bemærk i øvrigt, at fordelingen med 172 opholdsdage i Danmark og resten i Polen er præcist sammenfaldende med fordelingen af opholdsdage i SKM2023.199.LSR.

Skattestyrelsen har afvist, at opholdet i Danmark i den arbejdsfrie periode fra 26. marts 2020 til 13. april 2020 skulle være ekstraordinært ophold foranlediget af COVID. Heroverfor bemærkes, at Danmark – som også anført ovenfor – blev lukket ned 11. marts 2020, hvor [person5] netop var ankommet til Danmark for at starte en arbejdsperiode. En gennemgang af [person5]s ophold i Danmark i 2019 og 2020 viser, at [person5] konsekvent er rejst til Polen i alle arbejdsfrie perioder og alene i den arbejdsfrie periode efter nedlukningen opholdt sig i Danmark. Det gøres på den baggrund gældende, at opholdet i Danmark i perioden fra 26. marts 2020 til og med den 13. april 2020 ikke var en følge af, at [person5] har arbejdet i Danmark i en årrække, men udelukkende var en konsekvens af risiko for at rejsen til Polen og efterfølgende retur til Danmark var forbundet med stor usikkerhed som følge af restriktioner indført i Danmark henholdsvis Polen som følge af COVID.

1.4 Familie og personlige relationer i Polen

Skattestyrelsen har fremhævet, at Sagsøger i SKM2023.199.LSR boede sammen med sin ægtefælle og to mindreårige børn.

For [person5]s vedkommende har Skattestyrelsen henvist til, at [person5] har en ægtefælle i Polen og besøger familie og venner i Polen. Hertil bemærkes, at [person5] endvidere har børn og børnebørn i Polen, som han besøger under sine ophold i Polen. Det gøres gældende, at børn og børnebørn i Polen tillige understøtter en stærk familiær relation til Polen for [person5].

1.5 Øvrige momenter

Skattestyrelsen har fremhævet, at Sagsøger i SKM2023.199.LSR var medlem af et lokalt frivilligt brandkorps i Polen. Dette moment var imidlertid ikke en del af Skatteministeriets vurdering af den sædvanlige bopæl i SKM2023.199.LSR.

Skatteministeriet tog – som bekendt – bekræftende til genmæle vedrørende den sædvanlige bopæl i Polen forud for hovedforhandlingen af SKM2023.199.LSR. Under hovedforhandlingen bestred Skatteministeriet imidlertid, at oplysningerne om det frivillige brandkorps kunne lægges til grund, jf. Skatteministeriets påstandsdokument af 9. april 2024, øverst (påstandsdokumentet er fremlagt i nærværende sag i anonymiseret udgave, hvortil der henvises). Skatteministeriet bestred herved, at den fremlagte bekræftelse om medlemskab og de fremlagte aktivitetsoversigter kunne lægges til grund for sagens bedømmelse.

Da Skatteministeriet således ikke anerkendte oplysningerne vedrørende medlemskabet af brandkorpset, har dette forhold ikke været tillagt vægt i vurderingen af den sædvanlige bopæl.

2 Sammenligning overfor SKM2023.199.LSR

En gennemgang af [person5]s sager overfor SKM2023.199.LSR viser, at sagerne – reelt – alene adskiller sig derved, at [person5]s blev ansat ved den danske arbejdsgiver i 2012, hvor Sagsøger i SKM2023.199.LSR blev ansat i 2016.

Endvidere er der en forskel i forhold til de familiemæssige relationer, hvor Sagsøger i SKM2023.199.LSR havde hjemmeboende mindreårige børn. Heroverfor følger imidlertid, at [person5] har børn og børnebørn i Polen. Det gøres følgelig gældende, at den familiemæssige tilknytning til Polen dermed ikke kan sige sat være stærkere i SKM2023.199.LSR end det gør sig gældende i [person5]s sager.

(...)”

Klagerens repræsentant har den 8. juli 2024 sendt yderligere oplysninger, hvoraf følgende er anført:

”(...)

Til besvarelse af Skattestyrelsens spørgsmål vedrørende [person1] skal det oplyses, at [person1] er [person5]s søn.

[person1] har ligeledes arbejdet hos en dansk virksomhed og har i den sammenhæng haft en overnatningsmulighed i Danmark. Det bemærkes i den sammenhæng, at en række personer har haft overnatningsmulighed på adressen [adresse1], [by1].

Det oplyses afslutningsvist, at [person5] og hans kone ejer deres bolig i Polen, samt at de sammen har optaget et realkreditlån til finansiering heraf.”

Retsmøde

Klagerens repræsentant fastholdt påstanden om, at klagerens sædvanlige bopæl var i Polen, og at der skulle gives befordringsfradrag for kørsel mellem bopælen og arbejdsstedet i Danmark. Repræsentanten gennemgik sine anbringender i overensstemmelse med de skriftlige indlæg og det materiale, der blev fremsendt inden retsmødet. Repræsentanten anførte yderligere, at Skatteministeriet den 23. april 2024 til hovedforhandling i Retten i [by3] ved behandling af Landsskatterettens afgørelse af 26. januar 2023, offentliggjort som SKM2023.199.LSR, havde taget bekræftende til genmæle, og at skatteyderen i den pågældende sag havde sædvanlig bopæl i Polen. Det blev fremhævet, at skatteyderen i den omtalte sag og klageren i nærværende sag havde samme arbejdsmønster, at begge havde familie, hus og fast adresse i Polen, og at der ikke var tale om overvejende ophold i Danmark.

Skattestyrelsen indstillede i overensstemmelse med tidligere udtalelser, at afgørelsen skulle stadfæstes.

Landsskatterettens afgørelse

Landsskatteretten skal tage stilling til, i hvilket omfang klageren har været berettiget til befordringsfradrag efter ligningslovens § 9 C i indkomståret 2020.

Befordringsfradrag

Retsgrundlaget

Fradrag for befordring mellem sædvanlig bopæl og arbejdsplads beregnes med udgangspunkt i den normale transportvej ved bilkørsel efter en kilometertakst, der fastsættes af Skatterådet. Fradrag sker kun for den del af befordringen pr. arbejdsdag, der overstiger 24 km. Det fremgår af ligningslovens § 9 C.

Der er kun én bopæl, der i forhold til ligningslovens § 9 C kan kvalificeres som sædvanlig bopæl, og begrebet skal derfor ses i modsætning til andre opholdssteder. I tvivlstilfælde fastlægges den sædvanlige bopæl ud fra en samlet vurdering af, hvor den skattepligtige har centrum for sine livsinteresser. I vurderingen indgår forhold som personlig, social, familie- og boligmæssig tilknytning til stedet, opholdenes hyppighed og tilmelding til folkeregistret. Fastlæggelsen kan således ikke ske ud fra et enkelt kriterium.

Bevisbyrden for skattemæssigt fradrag påhviler som udgangspunkt skatteyderen. Den, der anser sig berettiget til et befordringsfradrag efter ligningslovens § 9 C, må således i fornødent omfang kunne dokumentere eller i hvert fald sandsynliggøre, at befordring mellem sædvanlig bopæl og arbejdsplads rent faktisk har fundet sted i det selvangivne omfang. Det har Højesteret fastslået i dom af 19. marts 2004, offentliggjort i SKM2004.162.HR.

I byretsdommen afsagt den 18. juni 2008, offentliggjort i SKM2008.632.BR fik skatteyderen ikke godkendt fradrag for befordring mellem Danmark og Finland, idet retten fandt, at centrum for skatteyderens livsinteresser var i Danmark, uanset hans nærmeste pårørende opholdt sig i Finland. Retten lagde vægt på, at skatteyderen i væsentligt omfang bestred sit hverv som advokat fra kontoret i Danmark, hvor han også var tilmeldt folkeregistret. Skatteyderens ophold i Finland hos kæreste og barn blev heroverfor anset for at være af midlertidig karakter.

I Østre Landsrets dom afsagt den 5. juli 2023, offentliggjort i SKM2023.547.ØLR fandt retten ud fra en samlet vurdering af forholdene, at skatteyderens sædvanlige bopæl var boligen i Danmark. Retten lagde herved vægt på, at skatteyderens økonomiske og erhvervsmæssige interesser var i Danmark, hvor han havde arbejdet siden 2014 hos samme arbejdsgiver i en stilling, der siden 2015 havde været tidsubegrænset, ligesom han var tilmeldt A-kasse i Danmark. Ydermere lagde retten vægt på, at skatteyderen siden 2014 havde haft samme bolig og været tilmeldt folkeregisteret på samme adresse i Danmark, ligesom han efter det oplyste opholdt sig mest i Danmark. Skatteyderens tilknytning til Polen og boligen i Polen fremstod i vidt omfang udokumenteret.

Landsskatterettens begrundelse og resultat

Efter en samlet konkret vurdering af sagens faktiske omstændigheder finder Landsskatteretten, at klagerens sædvanlige bopæl i indkomståret 2020 har været i Danmark i relation til ligningslovens § 9 C.

Landsskatteretten har lagt vægt på, at klagerens økonomiske og erhvervsmæssige interesser har været i Danmark, hvor han siden 2011 uafbrudt har arbejdet hos [virksomhed1] A/S i en stilling, der efter de faktiske oplysninger må forstås som en tidsubegrænset stilling, hvor han i et betydeligt omfang har udført indtægtsgivende arbejde og oppebåret en lønindkomst på i alt 383.649 kr. i indkomståret 2020. Klageren har derudover betalt fagligt kontingent og A-kassebidrag i Danmark, ligesom han i indkomståret 2020 har haft en dansk bankkonto og et fast månedligt medlemskab i et træningscenter.

Landsskatteretten har ydermere lagt vægt på, at klageren siden 2008 har været tilmeldt det danske folkeregister og har siden 2012 haft samme bolig og været tilmeldt folkeregistret på samme adresse i Danmark. Klageren har derudover siden 2016 boet sammen med sin søn på adressen, hvorfor klageren ligeledes anses at have haft personlige interesser i Danmark. Klagerens sædvanlige transport til og fra arbejdsstedet er som udgangspunkt sket til og fra bopælsadressen i Danmark, idet klageren efter det oplyste har haft 151 arbejdsdage og har befordret sig i alt 151 gange tur/retur mellem bopælsadressen i Danmark og arbejdsstedet, hvorimod klageren ifølge den fremlagte opgørelse af ophold i henholdsvis Danmark og Polen, har befordret sig i alt 34 gange tur/retur mellem bopælsadressen i Polen og arbejdsstedet i indkomståret 2020.

Under disse omstændigheder finder Landsskatteretten, at klageren i henhold til reglerne i ligningslovens § 9 C har haft sædvanlig bopæl på [adresse1], [by1] i Danmark i indkomståret 2020 og han har herefter været berettiget til et befordringsfradrag mellem sin bopælsadresse i [by1] og arbejdsstedet efter reglerne i ligningslovens § 9 C. Allerede derfor finder Landsskatteretten, at klagerens påståede 34 kørsler til og fra Polen ikke berettiger til befordringsfradrag efter reglerne i ligningslovens § 9 C.

Det forhold, at klageren har haft bopælsadresse i Polen samt sagens øvrige omstændigheder, kan ikke føre til et andet resultat.

Repræsentantens henvisning til, at Landsskatterettens afgørelse af 26. januar 2023, offentliggjort som SKM2023.199.LSR, som havde været til hovedforhandling i Retten i [by3] den 23. april 2024, hvorved Skatteministeriet ikke havde bestridt, at skatteyderen i indkomståret 2019 havde sædvanlig bopæl i Polen efter ligningslovens § 9 C, og at retten havde opfordret Skatteministeriet til at tage bekræftende til genmæle, medfører ikke et ændret resultat, da der foretages en konkret vurdering af de faktiske forhold i den enkelte sag.

Skattestyrelsen har godkendt et befordringsfradrag, der omfatter klagerens transport mellem bopælsadressen i [by1] og arbejdsstedet med i alt 16.574 kr. i indkomståret 2020. Landsskatteretten finder ikke grundlag for at tilsidesætte det af Skattestyrelsen godkendte fradrag i indkomståret 2020.

Landsskatteretten stadfæster Skattestyrelsens afgørelse.