Kendelse af 21-08-2024 - indlagt i TaxCons database den 24-10-2024

Journalnr. 23-0052438

Klagen skyldes, at Skattestyrelsen har forhøjet selskabets momstilsvar med i alt 181.650 kr. for perioden 1. oktober 2019 til 31. december 2019. Forhøjelsen skyldes nægtelse af fradrag for købsmoms af selskabets udgifter til underleverandører.

Landsskatteretten stadfæster Skattestyrelsens afgørelse.

Faktiske oplysninger

[virksomhed1] ApS, CVR-nr. [...1], herefter selskabet, blev stiftet den 3. april 2013 og er fortsat aktivt. Selskabet er ejet og drevet af [person1]. Selskabet er registreret under branchekoden 439990 ”Anden Bygge- og anlægsvirksomhed, som kræver specialisering”. Formålet med selskabet er entreprenørvirksomhed.

Selskabet har ifølge Det Centrale Virksomhedsregister været registreret med 2-4 ansatte og 2-4 årsværk i perioden fra 1. januar 2019 til 31. december 2019.

Selskabet blev momsregistreret fra den 3. april 2013 og blev den 1. august 2013 registreret for selskabsskat, A-skat, AM-bidrag og ATP. Selskabet afregner moms kvartalsvis.

Selskabet har angivet følgende momstilsvar i den påklagede periode:

Periode	Salgsmoms	Købsmoms	Momstilsvar
4. kvartal 2019	1.290.004 kr.	688.650 kr.	601.354 kr.

Skattestyrelsen har i forbindelse med kontrol af selskabets underleverandører [virksomhed2] og [virksomhed3] ApS ændret selskabets momstilsvar med i alt 181.650 kr. for 4. kvartal 2019. Forhøjelsen skyldes nægtelse af fradrag for købsmoms af fakturaer udstedt af de to underleverandører:

Periode	Underleverandører	Beløb ekskl. moms	Moms	Beløb inkl. moms
4. kvartal 2019	[virksomhed2]	348.000 kr.	87.000 kr.	435.000 kr.
4. kvartal 2019	[virksomhed3]	378.600 kr.	94.650 kr.	473.250 kr.
I alt		726.600 kr.	181.650 kr.	908.250 kr.

Følgende gør sig gældende for de to underleverandører:

[virksomhed2], CVR-nr.38370480, er startet den 1. februar 2017 og ophørt den 4. november 2019. Virksomhedsformen er enkeltmandsvirksomhed.[virksomhed2] var ejet og drevet af [person2]. [virksomhed2] er registreret under branchekoden 451110 ”Engroshandel med personbiler, varebiler og minibusser” og bibrancherne 812900 ”Andre rengøringsydelser”, 467320 ”Engroshandel med lak, maling, tapet, gulvbelægning m.v.” og 412000 ”Opførelse af bygninger”.

Ifølge Det Centrale Virksomhedsregister har [virksomhed2] været registreret med 5-9 ansatte og 2-4 årsværk.

Selskabet har angivet købsmoms vedrørende udgifter til [virksomhed2], og som dokumentation herfor har selskabet fremlagt følgende faktura:

Fakturadato	Fakturanr.	Beløb ekskl. moms	Moms	Beløb inkl. moms
19. oktober 2019	932	348.000 kr.	87.000 kr.	435.000 kr.

Fakturaen vedrører ”Aconto for facadepudsarbejde pa [adresse1] i [by1]”. Arbejdet er ikke yderligere specificeret på fakturaen udover beløbets størrelse. Fakturaen er suppleret med en specifikation, som viser, hvor mange procent af projektet som er udført samt den afregningsmæssige status.

Herudover har selskabet fremlagt en entreprisekontrakt indgået den 12. marts 2019. Af entreprisekontrakten fremgår, at der foreligger bilag i form af en arbejdsbeskrivelse for facadeisolering, tegninger i henhold til arkitekt tegningsliste samt tidsplan. Disse bilag er ikke blevet fremlagt for Skattestyrelsen eller Skatteankestyrelsen og Landsskatteretten.

Selskabet har anført, at selskabet forud for samarbejdet med de to underleverandører har foretaget kontrol af oplysninger på Det Centrale Virksomhedsregister og af momsregistrering. Selskabet har også oplyst, at det er [virksomhed2], der har udarbejdet timeregnskab, samt at ejeren selv har deltaget i udførelsen af opgaverne.

Skattestyrelsen har oplyst, at [virksomhed2] har ændret karakter i 2018, og at virksomhedens omsætning i 2019 er steget kraftigt. Skattestyrelsen har endvidere oplyst, at [virksomhed2]s momsindberetninger ikke stemmer overens med indsætninger og overførsler på virksomhedens bankkonti. Skattestyrelsen har også oplyst, at det ikke har været muligt at komme i kontakt med [virksomhed2], at [virksomhed2] har overført omsætning til udenlandske bankkonti, at [virksomhed2] har sammenhæng med flere virksomheder, som er blevet tvangsafmeldt af Skattestyrelsen, og at [virksomhed2] har angivet en forholdsvis lille A-indkomst set i forhold til [virksomhed2]s aktivitet.

[virksomhed3] ApS, CVR-nr. [...2], herefter [virksomhed3], er stiftet den 10. april 2015 og ophørt den 19. august 2021. [virksomhed3] har været ejet og drevet af [person3] i perioden fra den 1. august 2019 til den 19. august 2021.

[virksomhed3] har fra den 10. april 2015 til den 12. april 2019 haft 3 ejere. Herefter overgik ejerskabet til den ene ejer for perioden fra den 12. april 2019 til den 1. august 2019. Fra den 1. august 2019 overgik ejerskabet til [person3].

[virksomhed3] er registreret under branchekoden 412000 ”Opførelse af bygninger” og bibranchen 451110 ”Engroshandel med personbiler, varebiler og minibusser”. Selskabets formål er at drive virksomhed med investering i ejendomme og opførelse af bygninger samt hermed beslægtet virksomhed.

Ifølge Det Centrale Virksomhedsregister har [virksomhed3] ikke haft registrerede ansatte frem til december 2019. I december 2019 har [virksomhed3] haft 6 ansatte fordelt på 1,02 årsværk.

Selskabet har angivet moms vedrørende udgifter til [virksomhed3], og som dokumentation herfor har selskabet fremlagt følgende faktura:

Fakturadato	Fakturanr.	Beløb ekskl. moms	Moms	Beløb inkl. moms
10. december 2019	187	378.600 kr.	94.650 kr.	473.250 kr.

Fakturaen vedrører ”Projekt: [adresse1] ifl. slutopgorelse”. Fakturabeløbet er ikke yderligere specificeret udover beløbets størrelse. Fakturaen er suppleret med en specifikation, som viser hvor mange procent af projektet, som er udført, samt den beløbsmæssige status.

Herudover er der fremlagt en entreprisekontrakt indgået den 25. oktober 2019. Arbejdet vedrører samme projekt som fakturaen fra [virksomhed2]. Entreprisekontrakten er i vid udstrækning enslydende med kontrakten indgået med [virksomhed2]. Selskabet har ikke fremsendt de underliggende arbejdsbeskrivelser, arkitekttegninger eller tidsplan.

Selskabet har fremlagt en mail fra [person3] til [person1] dateret den 11. januar 2020 med overskriften ”Diverse firmaoplysninger fra [virksomhed3] efter aftalen”. Mailen er herudover tom. Yderligere har selskabet fremlagt to billeder af opslag på skat.dk foretaget af [virksomhed3] bygning. Det ene billede viser en oversigt over medarbejdere ansat hos [virksomhed3]. Det fremgår ikke af billedet, hvilken periode ansættelsen vedrører, eller hvor meget de ansatte er aflønnet med. Det andet billede viser et beløb på [virksomhed3] bygnings skattekonto. Det fremgår ikke af billedet, hvad beløbet dækker over, eller hvilken angivelsesperiode opslaget vedrører.

Selskabet har oplyst, at det er [virksomhed3], der har udarbejdet timeregnskab.

Skattestyrelsen har oplyst, at overførslerne til [finans1] er videreoverført til betalingstjenesten Paysera i Litauen. Herudover er det oplyst, at [virksomhed3] bygning ikke har udbetalt løn i 2019 og har udbetalt ca. 60.000 kr. i løn i 2020.

Skattestyrelsens varsling og fastsættelse

Skattestyrelsen har fremsendt forslag til afgørelse 5. maj 2023 og sendt endelig afgørelse den 6. juni 2023.

Skattestyrelsen har den 20. marts 2023 modtaget regnskabsoplysninger, herunder kontoudskrifter, kontospecifikationer, regnskaber samt fakturaer fra selskabets revisor.

Skattestyrelsens afgørelse

Skattestyrelsen har forhøjet selskabets momstilsvar med 181.650 kr. for perioden 1. oktober 2019 til 31. december 2019. Forhøjelsen skyldes nægtelse af fradrag for købsmoms for udgifter til underleverandører.

Som begrundelse for afgørelsen har Skattestyrelsen anført følgende (uddrag):

”...

1.4. Skattestyrelsens bemærkninger og begrundelse

Skattestyrelsen har gennemgået selskabets bogføring, kontoudskrifter fra bank, samt de foreliggende købsfakturaer vedrørende underleverandører.

For at selskabet kan opnå fradrag for købsmoms, skal udgiften dokumenteres efter momslovens § 37, stk. 1 og momsbekendtgørelsens § 79 og 82, når der er tale om leverede ydelser.

Som tilfredsstillende dokumentationsgrundlag efter momslovens § 37 i virksomheder med udlejning af arbejdskraft, ses i praksis ofte timeregistreringer fordelt på de enkelte medarbejdere, der indeholder antal arbejdede timer, hvor arbejdet er udført og for hvilken kunde. Endvidere er entydig og klar identifikation på hver enkelt person, der har udført arbejdet, særligt relevant specielt når der afregnes på fast pris / tilbudsarbejde, uden timefakturering.

Dokumentationsgrundlaget til fakturaer må godt fremgå som særskilt dokumentation og ikke nødvendigvis som en del af fakturaens indhold, f.eks. e-mails, der supplerer og forklarer indhold af en faktura. Selskabet skal opbevare denne dokumentation på lige fod med fakturaerne.

Dokumentationsgrundlaget i henhold til momslovens § 37 skal bruges til at vurdere, om de fakturerede og tilkøbte arbejdsydelser også stemmer overens med de ydelser, selskabet sælger videre og dermed om der er fradragsret i henhold til momslovens § 37, stk. 1.

Efter momsbekendtgørelsens § 57, stk. 1, nr. 5 og 6 skal en faktura indeholde specifikke krav om mængden og arten af de leverede ydelser samt oplysning om leveringsperiode/slutdato. Der skal kunne redegøres for art og omfang af leverance, hvilket i praksis typisk vil sige timesedler, når der er tale om arbejdsydelser.

For at selskabet kan opnå skattemæssigt fradrag for udgifter afholdt af selskabet, skal udgifterne være med til at erhverve, sikre og vedligeholde indkomsten i selskabet i henhold til statsskattelovens § 6, stk. 1 litra a.

Selskabet har ikke fremlagt arbejdssedler eller timeopgørelser, der kan henføres til de konkrete fakturaer, som kan dokumentere eller på anden måde godtgøre, at de omhandlende tjenesteydelser rent faktisk er leveret til selskabet.

Det, at fakturaerne er betalt via bankoverførsler, kan ikke alene udgøre et sikkert bevis for, at der er leveret en ydelse til selskabet.

Dokumentationsgrundlaget i denne sag er ikke fyldestgørende ifølge Skattestyrelsens opfattelse.

Efter Skattestyrelsens opfattelse kan der rejses berettiget tvivl om realiteten af fakturaerne fra disse underleverandører i forhold til, om der er sket levering af de fakturerede ydelser fra de pågældende underleverandører.

Skattestyrelsen har i henhold til punkt 1.1 oplistet konstaterbare faktiske forhold vedrørende de virksomheder, som Skattestyrelsen ikke kan godkende hverken momsmæssigt eller skattemæssigt fradrag for.

Skattestyrelsen kan konstatere at:

•	Fakturaudstedere angiver ikke moms i henhold til udstedte salgsfakturaer.
•	Fakturaudstedere angiver ikke løn i overensstemmelse med solgte mandskabstimer.
•	Fakturaudstedere svarer ikke på Skattestyrelsens henvendelser.
•	Fakturaudstedere videreoverfører fakturabeløb til udlandet. Skattestyrelsen er bekendt med at overførsler til [finans1] videreoverføres til [finans2] i Litauen.
•	Fakturaudstedere er begge under opløsning eller opløst efter konkurs.
•	Fakturaudstedere er i begge tilfælde, i forbindelse med kontrol, vurderet af Skattestyrelsen som stråmandsselskaber, der helt eller delvist udsteder falske eller fiktive fakturaer.

Selvom vi er i besiddelse af købsfakturaerne samt de underliggende specifikationer til købsfakturaerne og samarbejdsaftaler mellem parterne, kan der imidlertid ikke godkendes fradrag for moms af disse, uden at der også fremlægges timesedler eller anden form for specifikation og dokumentation af de købte ydelser, som kan dokumentere hvem der reelt har udført arbejdet.

Skattestyrelsen anser ikke at der er sket levering af ydelser til brug for selskabets momspligtige leverancer, idet der henvises til praksis herom i danske domme SKM2008.721.BR, SKM2016.9.BR, SKM2017.40.BR, SKM2021.371.BR, SKM2009.325.ØLR, SKM2017.117.ØLR, SKM2017.461.ØLR, SKM2019.332.ØLR.

I de nævnte danske domme ovenfor, er der i alle tilfælde tale om nægtet fradrag for købsmoms, hvor der lægges vægt på, at købervirksomhederne havde en skærpet bevisbyrde for, at ydelserne er købt og betalt som anført i fakturaerne og ikke ansås for at have løftet denne. I de nævnte domme lægges der ved denne vurdering vægt på, at fakturaerne ikke var tilstrækkeligt specificeret i henhold til krav herom.

Videre understørres Skattestyrelsens vurdering af EU-dommene342/87Genius Holding BV, C-642/11 Stoy Trans, 152/02 Terra Baubedart-Handel GmbH, C-712/17 EN:SA samt 285/11 Bonik.

Når der kan rejses tvivl om, hvorvidt der reelt er sket levering af fakturaens indhold, påhviler der, ifølge ovenstående danske retspraksis, selskabet en skærpet bevisbyrde for, at leveringen faktisk er foretaget. Denne bevisbyrde er ikke opfyldt.

Skattestyrelsen konkluderer herved, at det ikke er dokumenteret, at mandskabet er leveret fra henholdsvis [virksomhed2] og [virksomhed3] ApS.

Skattestyrelsen anser fakturaer fra virksomhederne [virksomhed2] og [virksomhed3] ApS som værende uden reelt indhold og ikke udtryk for faktisk leverede ydelser. Der er henset til at der er tale om så usædvanlige omstændigheder, at det må anses for usandsynligt, at der er sket levering af de pågældende ydelser.

Skattestyrelsen antager at er tale flytning af penge og ikke betaling for leverede varer og ydelser. Som følge heraf godkender vi ikke fradrag for købsmoms vedrørende fakturaer fra disse virksomheder. Endvidere godkendes I ikke skattemæssigt fradrag for udgifterne til disse virksomheder.

Vi anser det for overvejende sandsynligt, at de fakturerede betalte beløb til de nævnte virksomheder og selskaber for returneret til selskabet. Ved denne vurdering betragtes de foretagne betalinger via bank herefter som en alternativ hævning af selskabets midler samtidig med opnåelse af fradrag i regnskaberne.

Det gøres på baggrund af anførte sammenfattende omstændigheder gældende, at virksomheden ikke har løftet sin skærpede bevisbyrde for, at købsfakturaerne fra underleverandører dækker over reelle leverancer af timer vedrørende leje af mandskab fra disse virksomheder til [virksomhed1] ApS.

Skattestyrelsen nægter [virksomhed1] ApS fradrag for købsmoms for perioden 4. kvartal 2019 med i alt 181.650 kr. i henhold til nedenstående opgørelse:

	2019
Angivet Købsmoms	688.650
Købsmoms, ikke godkendt fradrag af Skattestyrelsen:	181.650
[virksomhed2]	87.000
[virksomhed3] ApS	94.650
Købsmoms ændret til	507.000
= Regulering	181.650

*Der ses bort fra ørebeløb og regnes alene i hele kr.

Samlet opkrævning af moms udgør således 181.650 kr. (87.000 kr. + 94.650 kr.) for 2019.

1.4 Skattestyrelsens endelige afgørelse

Skattestyrelsen har den 25. maj 2023 modtaget selskabets bemærkninger til forslag af 5. maj 2023. Bemærkningerne fremgår af sagsfremstillingens punkt 1.2. Disse bemærkninger vil Skattestyrelsen tage stilling til nedenfor.

Vedrørende købsmoms 2019

Det følger af momslovens § 37, stk. 1, at en virksomhed, der er momsregistreret, kan få momsfra-drag for virksomhedens indkøb af varer og ydelser, der udelukkende anvendes til brug for virksomhedens leverancer. Det fremgår af momslovens § 37, stk. 2 nr. 1, at den fradragsberettigede afgift, er afgiften af varer og ydelser, der er leveret til virksomheden.

Det er Skattestyrelsens vurdering, at fakturaerne fra [virksomhed2] og [virksomhed3] ApS er fiktive, hvorfor der ikke kan opnås fradrag for købsmomsen heraf. Det er Skattestyrelsens vurdering, at der ikke er leveret en ydelse fra såvel [virksomhed2] som [virksomhed3] ApS, da det er vores vurdering at disse hverken har haft de tekniske, menneskelige eller økonomiske ressourcer til at levere den fakturerede arbejdskraft.

I selskabets bemærkninger henvises der til EU-dommene i sag C-368 og C-438, hvoraf det bemærkes, at fakturakravene, afhængig af omstændighederne, kan have en underordnet betydning.

Det fremgår ligeledes, at det ikke er muligt at nægte en afgiftspligtig person fradrag med den begrundelse, at en anden afgiftspligtig person har tilsidesat sin pligt til at svare moms.

Det at [virksomhed2] og [virksomhed3] ApS har udstedt mangelfulde fakturaer, samt ikke har svaret korrekt moms af de udstedte fakturaer, er ifølge Skattestyrelsen blot to af flere indikatorer for, at selskaberne ikke har drevet reel virksomhedsdrift, men derimod været stråmandsselskaber, der har været anvendt til at udstede fiktive fakturaer.

I selskabets bemærkninger fremgår det, at [virksomhed1] ApS er af den opfattelse, at Skattestyrelsen ikke har løftet bevisbyrden for, at der er tale om, at [virksomhed2] og [virksomhed3] bygning ApS ikke er reelle firmaer, med henvisning til SKM2019.332.ØLR, hvoraf det fremgår, at den i sagen omhandlende direktør, har forklaret at han modtog penge for at underskrive papirer, at han intet vidste om selskabets drift, selskabet havde ingen ansatte, og direktøren var alene indsat som stråmand. Konklusionen herfor var at det omtalte selskab ikke havde været i stand til at levere den fakturerede ydelse, da der ikke var tale om et reelt firma.

Vedrørende [virksomhed2]

[virksomhed1] ApS har fremlagt en entreprisekontrakt mellem [virksomhed1] ApS og [virksomhed2], som er underskrevet af begge parter den 12. marts 2019. Derudover er der fremsendt et udtræk fra Erhvervsstyrelsen vedrørende [virksomhed2] dateret den 16. oktober 2019. Ligeledes et udtræk over forespørgsel på momsnumre for [virksomhed2] fra Skattestyrelsens hjemmeside dateret den 16. oktober 2019.

Derudover har Skattestyrelsen modtaget to fakturaer, faktura 901 og 932, samt dertilhørende specifikationer til fakturaerne. Fakturaerne er dateret henholdsvis den 29. september 2019 og 19. oktober 2019.

Skattestyrelsen kan derved konkludere, at [virksomhed1] ApS’ undersøgelser af [virksomhed2] på Skattestyrelsens hjemmeside og Erhvervsstyrelsens hjemmeside den 16. oktober 2019, er foretaget mere end et halvt år efter, at de to selskaber har indgået og underskrevet entrepriseaftalen. Derudover er den første faktura udstedt og delvist betalt allerede inden disse undersøgelser.

Skattestyrelsen har under kontrol af [virksomhed2] konstateret, at betalinger til [finans3] ([finans1]) konto [...41] med henvisning til [...], bliver overført til udlandet, herunder betalingerne fra [virksomhed1] ApS.

Skattestyrelsen har i sagsfremstillingens punkt 1.1 oplistet de faktiske forhold, der ligger til grund for Skattestyrelses vurdering af [virksomhed2].

Det er fortsat Skattestyrelsens opfattelse, at [virksomhed2] i 2018 overgår til at være en fiktiv virksomhed, der udelukkende er anvendt med svig for øje, og at virksomheden ikke har været i stand til at levere de fakturerede varer og ydelser. Det er Skattestyrelses opfattelse, at virksomheden alene har ladet sine bankkonti anvendt til gennemstrømning af penge. Der levnes ingen beløb som udtryk for overskud eller reel virksomhedsdrift, ligesom der på bankkontoen ikke ses afholdt almindelige forekommende udgifter til virksomhedsdrift.

Vi anser derfor ikke [virksomhed2] for at være en afgiftspligt person, der har drevet selvstændig økonomisk virksomhed, jf. momslovens § 3, stk. 1.

På baggrund af ovenstående, er det Skattestyrelses opfattelse, at [virksomhed1] ApS har handlet forsætligt eller groft uagtsomt. Vi henviser til reglerne for forældelse i sagsfremstillingens punkt 1.3.

Vedrørende [virksomhed3] ApS

[virksomhed1] ApS har fremlagt en entreprisekontrakt mellem [virksomhed1] ApS og [virksomhed3] ApS, som er underskrevet af begge parter henholdsvis den 25. oktober 2019 og den 27. oktober 2019. Derudover er der fremsendt et billede fra [virksomhed3] ApS’ medarbejder kartotek trukket fra Skattestyrelsens hjemmeside. Af dette kartotek fremgår 6 ansatte med navn og cpr-nr. Det fremgår ikke hvilken periode medarbejderne er ansat. [virksomhed1] ApS har modtaget dette kartotek pr. mail fra [virksomhed3] ApS den 11. januar 2020.

Derudover har Skattestyrelsen modtaget fakturaer, faktura 0187, samt dertilhørende specifikationer til fakturaen. Fakturaen er dateret den 10. december 2019.

Skattestyrelsen kan derved konkludere, at [virksomhed1] ApS’ ikke har foretaget undersøgelser af [virksomhed3] ApS på Skattestyrelsens hjemmeside og Erhvervsstyrelsens hjemmeside i lighed med undersøgelserne af [virksomhed2] beskrevet ovenfor. Derudover bemærkes det at fakturaen fra [virksomhed3] ApS er udstedt og betalt allerede inden modtagelsen af selskabets medarbejder kartotek.

Skattestyrelsen kan konstatere, at [virksomhed3] ApS ikke har haft nogle ansatte i indkomståret 2019. Det fremsendte billede af selskabets medarbejderkartotek formodes at vedrøre indkomståret 2020, hvorfor dette er irrelevant for det i denne sag omhandlede indkomstår.

Skattestyrelsen har under kontrol af [virksomhed3] ApS konstateret, at betalinger til [finans3] ([finans1]) konto [...41] med henvisning til [...], bliver overført til udlandet, herunder betalingerne fra [virksomhed1] ApS.

Skattestyrelsen har i sagsfremstillingens punkt 1.1 oplistet de faktiske forhold, der ligger til grund for Skattestyrelses vurdering af [virksomhed3] bygning ApS.

Det er fortsat Skattestyrelsens opfattelse, at [virksomhed3] ApS er en stråmandsvirksomhed, der har været anvendt med svig for øje, og at virksomheden ikke har været i stand til at levere de fakturerede varer og ydelser.

På baggrund af ovenstående, er det Skattestyrelsens opfattelse, at [virksomhed1] ApS har handlet forsætligt eller groft uagtsomt. Vi henviser til reglerne for forældelse i sagsfremstillingens punkt 1.3.

I henhold til SKM2009.325.ØLR skal [virksomhed1] ApS løfte den skærpede bevisbyrde for fakturaernes realitet. Det skal dokumenteres, at de underleverandører, der er anført som fakturaudstedere, reelt har leveret fradragsberettigede ydelser til selskabet.

Dokumentationsgrundlaget i denne sag er ikke fyldestgørende ifølge Skattestyrelsens opfattelse.

Skattestyrelsen fastholder at [virksomhed1] ApS nægtes fradrag for udgifter til [virksomhed2] samt [virksomhed3] ApS, og at den samlet opkrævning af moms udgør 181.650 kr.

Ligeledes fastholder Skattestyrelsen, at der ikke kan opnås skattemæssigt fradrag for udgifterne til [virksomhed2] samt [virksomhed3] ApS, da det er Skattestyrelsens opfattelse at fakturaerne er fiktive.

Der kan alene opnås fradrag efter Statsskattelovens § 6, såfremt udgifterne er med til at erhverve, sikre og vedligeholde indkomsten.

Højesteret har i dom af 26. marts 2019, SKM 2019.231.HR fastslået, at det er en betingelse for fradrag efter momsloven, at der faktisk er sket en leverance. Det er i den forbindelse uden betydning om den der ønsker fradrag, var i god tro med hensyn til leverancens eksistens.

... ”

Skattestyrelsen har den 4. juli 2023 endvidere anført:

”...

Skattestyrelsens fastholder, at underleverandørerne [virksomhed2] og [virksomhed3] ApS har udstedt fiktive fakturaer, og at disse virksomheder ikke har haft de tekniske, menneskelige og økonomiske ressourcer til at udføre det fakturerede arbejde. Det er Skattestyrelsens opfattelse, at fakturaerne er fiktive. Når fakturaer er falske eller fiktive, kan der ikke opnås fradrag for købsmoms efter ML § 37 stk. 1. Ligeledes kan er ikke opnås skattemæssigt fradrag efter SL § 6 stk. 1 litra a.

...”

Skattestyrelsen har sendt følgende bemærkninger til Skatteankestyrelsens indstilling:

”...

Skattestyrelsens vurdering

Skattestyrelsen er enig med Skatteankestyrelsens forslag til afgørelse, der indstiller stadfæstelse af Skattestyrelsens afgørelse fra den 6. juni 2023.

Skattestyrelsen finder således fortsat, at klageren ikke har løftet den skærpet bevisbyrde for, at de i sagen omhandlede underleverandører har leveret momsbelagte ydelser til klageren, hvorfor der ikke er grundlag for at indrømme fradrag for købsmoms af de fremlagte fakturakopier, jf. momslovens § 37, stk. 1, modsætningsvist

Faktiske forhold

Klageren er registreret for moms under branchekoden er 43 99 90 Anden bygge- og anlægsvirksomhed.

Skattestyrelsen har under kontrollen modtaget kopi af selskabets bankkonto, saldobalancer, kontospecifikationer samt købs- og salgsfakturaer. Det fremgår af klagerens kontospecifikationer til regnskabet, at selskabet har afholdt udgifter til fremmed arbejde.

Efter en gennemgang af det fremsendte bogføringsmateriale, samt købs- og salgsfakturaer fra perioden, har Skattestyrelsen i sin afgørelse af 6. juni 2023 nægtet klageren momsfradrag for købsmoms af udgifter til underleverandører.

Klageren har påklaget dette med påstand om, at forhøjelsen af klagerens momstilsvar nedsættes til det selvangive.

Materielt

Ad fradrag for købsmoms

Det beror på en konkret vurdering, hvorvidt klageren har fradrag for udgifter til de omhandlede underleverandører. Det er imidlertid alene klageren, som den der ønsker fradraget, der skal dokumentere retten hertil, herunder at der er sket levering af momsbelagte ydelser til klageren.

Det følger af EU-domstolens praksis samt Højesterets dom SKM2019.231HR, at fradrag for købsmoms af leverancer efter momslovens § 37, stk. 1, er betinget af, at leverancerne faktisk er blevet leveret.

Henset til de usædvanlige forhold i sagen vedrørende forholdende omkring de pågældende underleverandører, finder Skattestyrelsen fortsat, at der foreligger en væsentlig tvivl forbundet med realiteten af de omhandlede fakturaer.

Der er i vurderingen blandt andet lagt vægt på underleverandørernes forhold, herunder at underleverandørerne, eksempelvis har været registreret med forskellige branchekoder, har ikke afregnet korrekt moms, eller angivet fuld A-skat og AM-bidrag, og i øvrigt er ophørt efter konkurs.

Underleverandørerne ses således ikke at have haft de nødvendige ressourcer til at udfører de på fakturakopierne angivet ydelser.

Skattestyrelsen har ved gennemgang af de pågældende underleverandørers forhold vurderet, at der er tale om fiktive underleverandører, uden reel realitet, hvis formål har været at agere som fakturafabrikker. Der henvises yderligere til gennemgangen af de enkelte underleverandører i den påklagede afgørelses side 4-7 vedr. [virksomhed2] og [virksomhed3].

For [virksomhed2] gør sig særligt gældende, at de overfører indestående på bankkonti til udenlandske bankkonti, at der efter overførslerne ikke levnes midler til overskud eller reel virksomhedsdrift, at der på [virksomhed2]s bankkonto ikke er afholdt udgifter til almindelig virksomhedsdrift og at [virksomhed2] har sammenhæng med flere virksomheder, som er blevet tvangsafmeldt af Skattestyrelsen. For [virksomhed3] gør sig særlig gældende, at de har usædvanlige transaktionsmønstre, og at de ikke har udbetalt løn i 2019.

Det er herved Skattestyrelsens opfattelse, at der af ovenstående årsager tilfalder klageren en skærpet bevisbyrde for at dokumentere, at der er sket levering af de fakturerede ydelser til klageren, jf. SKM 2019.332.ØLR, SKM2009.325.ØLR og SKM2017.40.BR.

Klageren har til støtte for sin fradragsret fremlagt en række specifikationer, fakturakopier, samarbejdskontrakter, men har ikke fremlagt tilhørende bilag til samarbejdskontrakterne, og har ligeledes ikke bevaret kopi af timesedlerne. Klageren har heller ikke kunne redegøre for grundlaget for samarbejdet med underleverandørerne.

Skattestyrelsen finder ikke, at klageren ved fremlæggelse af fakturakopier og øvrige materiale har løftet den skærpet bevisbyrde. Der henses til, at de fremlagte fakturaer ikke indeholder tilstrækkelige oplysninger om beskrivelse af arbejdsopgaver, hvor og hvornår arbejdet er udført og hvem der har udført arbejdet. Fakturaerne opfylder således ikke kravene i den dagældende momsbekendtgørelses § 58, stk. 1, nr. 5 og nr. 6.

Det er ikke muligt ud fra de fremlagte timesedler/arbejdssedler at se, hvem der skulle havde udført det pågældende arbejde.

Der er herudover ikke fremlagt anden korrespondance med underleverandørerne, som omhandler stedet for, omfang og specifikation på de fakturerede opgaver, indsigelser om eventuelle mangler ved arbejdet m.v., som underleverandøren ifølge fakturakopierne skulle have udført.

Det er klageren, som den der ønsker fradraget, som skal dokumentere retten hertil. Herunder at løfte den skærpet bevisbyrde.

Skattestyrelsen har som angivet ovenfor, ikke fundet, at det ud fra de fremlagte fakturaer og øvrige materiale, kan dokumenteres, at de pågældende underleverandører har udført det fakturerede arbejde. Skattestyrelsen finder således, at klageren ikke har løftet bevisbyrden for, at de omhandlede underleverandører har leveret momsbelagte ydelser til klageren, hvorfor der ikke er grundlag for at indrømme momsfradrag for de fremlagte fakturaer, jf. momslovens § 37, stk. 1, modsætningsvis.

Formalitet

Det er fortsat Skattestyrelsens vurdering, at det må tilregnes klageren som et udslag af grov uagtsomhed. Der henses til, at klageren har taget uberettiget fradrag for købs-moms for fiktive fakturaer, der ikke dækker over reelt udførte leverancer, hvorfor Skattestyrelsen har været berettiget til at foretage en ekstraordinær genoptagelse af klagers momstilsvar jf. Skatteforvaltningslovens § 32, stk. 1, nr. 3.

Selskabet har fremsendt materiale angående den ændrede momsperiode til Skattestyrelsen den 24. marts 2023. Skattestyrelsen har sendt varsling om ændringen af momstilsvaret den 5. maj 2023 og fastsat ændringen ved afgørelse den 6. juni 2023. Det fastholdes, at fristreglerne efter § 32, stk. 2 er overholdt.

Ydermere fastholdes, at den påklagede afgørelse ikke lider af en begrundelsesmangler, og derved ikke kan anses for at være ugyldig som følge heraf.

Der henvises til, at der i den påklagede afgørelse er redegjort for de oplysninger, der vedrører sagens faktiske omstændigheder, som er tillagt væsentlig betydning for afgørelsen, samt henvist til relevante lovbestemmelser.

...”

Selskabets opfattelse

Selskabets repræsentant har fremsat påstand om, at forhøjelsen af selskabets momstilsvar skal nedsættes til 0 kr. for perioden fra den 1. oktober 2019 til den 31. december 2019, idet selskabet har ret til fradrag for moms, jf. momslovens § 37.

Repræsentanten har endvidere fremsat påstand om, at afgørelsen er ugyldig, jf. forvaltningslovens § 24, idet Skattestyrelsen ikke har begrundet den ekstraordinære genoptagelse tilstrækkeligt.

Til støtte for påstandene har repræsentanten den 14. juni 2023 anført (uddrag):

”...

Begrundelse

Ugyldighed

Vurderingen af, om der foreligger grov uagtsomhed eller forsæt efter bestemmelsen, er nu identisk med vurderingen i forhold til de tilsvarende tilregnelsesregler for statuering af ansvar efter straffebestemmelser i skattekontrollovens kap. 9. Det bygger på Fristudvalgets bet 2003 1426, som derefter blev lovfundament, jf. lovforslag 175 af FT 2002/2003 af 12/3-2003, hvor følgende fremgik af lovforarbejderne: "...Vurderingen af, om der foreligger grov uagtsomhed eller forsæt efter den foreslåede bestemmelse, er identisk med vurderingen i forhold til de tilsvarende begreber i skattekontrolloven. Bestemmelsen finder således kun anvendelse i tilfælde, hvor der foreligger et strafbart forhold, jf. skattekontrollovens afsnit III. Bestemmelsens anvendelse er imidlertid ikke betinget af, at der gøres et strafansvar gældende mod den skattepligtige. Uanset at der således ikke er rejst en straffesag, eller der eventuelt er sket frifindelse i denne, kan bestemmelsen således finde anvendelse, idet baggrunden for udfaldet i straffesagen kan bero på straffesagens særlige karakter herunder eksempelvis andre krav til bevisets styrke end i den civile skattesag."

Bestemmelsen finder anvendelse i tilfælde, hvor der foreligger et forhold efter skattekontrollovens afsnit III. Bestemmelsens anvendelse er imidlertid ikke betinget af, at der gøres et strafansvar gældende mod den skattepligtige. Dette betyder således også, at uanset der ikke er rejst en straffesag, eller der eventuelt er sket frifindelse i en straffesag, kan bestemmelsen finde anvendelse, idet baggrunden for udfaldet i straffesagen kan bero på straffesagens særlige karakter, herunder eksempelvis andre krav til bevisets styrke og andre konkrete omstændigheder end i den civile skattesag, men det er dog klart, at hvis en skattestraffesag meget firkantet i sin begrundelse, når frem til at der ikke er hverken grov uagtsomhed eller forsæt - så skal også skattesagen falde, og dette var tilfældet i TfS 1994.690 LSR. I TfS 1994.690 LSR var der tale om en automobilforhandler, der ikke havde fået selvangivet værdien af en frirejse vundet i en forhandlerkonkurrence, og han klagede over, at skattemyndighederne havde forhøjet den skattepligtige indkomst med en værdi af 26.055 kr. af frirejsen. Skattemyndighederne havde endvidere gjort strafansvar gældende efter dagældende SKL § 13, stk. 2, men politimesteren havde opgivet påtale, idet man ikke fandt, at der var begået noget, der kunne tilregnes den pågældende som andet end simpelt uagtsomt. Klageren nedlagde derfor påstand om, at den skønsmæssige forhøjelse var forældet efter den skattemæssige ordinære frist. LSR bemærkede, at forhøjelsen, der hvilede på et skøn, var foretaget efter udløbet af ansættelsesfristen for det pågældende indkomstår. Da klagerens manglende opgivelse af værdien af frirejsen alene kunne tilregnes ham som simpel uagtsom, var forældelsesfristen ikke suspenderet, hvorfor adgangen til forhøjelse var forældet.

Vigtigt for suspensionsreglens anvendelse er, at myndigheden foretager en konkret vurdering og kan begrunde dette i de individuelle sager. Skattestyrelsen/skattemyndighederne skal løfte beviset for, at der foreligger mere end den blotte simple og almindelige uagtsomhed, idet den simple uagtsomhed er helt straffri, og derfor heller ikke kan bevirke suspension af frister. Simpel og almindelig uagtsomhed vil aldrig kunne være en tilstrækkelig "positiv fejl" til at kunne begrunde suspension, jf. klart princippet i dommen TfS 1992 19 ØLD.

Se også til illustration SKM 2021.243.LSR, hvor der var opnået forkerte fradrag for ratepension som skyldtes en forkert indberetning fra pensionsselskabet, men da oplysningen stod i et låst felt som skatteyder ikke kunne rette i, fandt Landsskatteretten det betænkeligt at fastslå, at der forelå grov uagtsomhed ved den manglende reaktion fra klagers side jf. princippet i den tidligere SKL § 1 A og nuværende SKL § 82, stk. 2. Da det forkerte fradrag for bidrag til livsvarig livrente tilsvarende skyldtes en forkert indberetning fra pensionsselskabet, og da der var tale om et mindre beløb også set ad sammenhængen mellem pensionsordningerne, fandt Landsskatteretten heller ikke, at der ved dette fradrag var grundlag for at fastslå, at der forelå grov uagtsomhed på grund af den manglende reaktion.

Denne såkaldte tilregnelse kræver en individuel vurdering i hver enkelt sag og kræver en direkte begrundelse i sagerne om, at fristafbruds-bestemmelsens opfyldelse foreligger, jf. også ugyldighedsafgørelsen i SKM 2003.248 ØLD. Om sondringen mellem simpel og grov uagtsomhed hhv. skattestrafferetten og skatteforvaltningsretten henvises til professor dr. jur. Jan Pedersens artikel i SR SKAT 2015.160, og han konkluderer med rette som følger: "Det kan imidlertid konstateres, at der findes et stort antal afgørelser, hvor der eksisterer en uoverensstemmelse mellem den skattestrafferetlige og skatteforvaltningsretlige behandling. Herved fjernes retsstillingen fra det skattepolitiske udgangspunkt om, at den ekstraordinære ansættelse er forbeholdt tilfælde, hvor der foreligger en strafbarunddragelse".

De faktuelle forhold skal være i strid med en skattebestemmelse og en straffebestemmelse – og yderligere skal denne krænkelse være sket med subjektiv tilregnelse, der som minimum kan kvalificeres som grov uagtsomhed. Myndigheden skal dog i skattesagen ikke sondre mellem grov uagtsomhed og forsæt, idet den bevisbyrde må ligge i en eventuel straffesag. Højesteret tilkendegav i SKM 2008.702 HD, at selve sondringen mellem grov uagtsomhed og forsæt ikke er et admininstrativt skøn, hvor det subjektive element selvstændigt skal begrundes i skatteansættelsessagerne, men dette forudsætter selvfølgelig, at det underliggende objektive konstaterbare forhold er tilstrækkeligt dadelværdigt i en grad, at det overskrider den almindelige simple uagtsomhed, og dette skal kunne begrundes, jf. forvaltningslovens § 24. De objektive forhold - dvs. skatteyders adfærd og hændelsesforløbet, skal af forvaltningen beskrives og kunne indgå i en forvaltningsretlig begrundelse for, at der foreligger adgang til suspension efter bestemmelsen. Efter FVL § 24 om begrundelsespligt skal der fremhæves de faktiske omstændigheder og bevisligheder m.v. som begrunder anvendelse af den ekstraordinære frist og at man bryder den ordinære frist, jf. også det begrundelseskrav, som Østre Landsret krævede i ugyldighedsafgørelsen i SKM 2003.248 ØLD (TfS 2003.496 ØLD). Østre Landsret fandt, at forholdet kunne være groft uagtsomt, men da der henset til fristproblematikkens væsentlighed ved sådanne afgørelser, dvs. truffet uden for den ordinære frist i SFL § 26, slet ikke var henvist til eller i øvrigt i begrundelsen argumenteret for anvendelse af suspensionsreglen eller berettigelsen til dette, så medførte den manglende begrundelse af suspensionen - og alene derfor - at der forelå en så væsentlig sagsbehandlingsfejl, at afgørelsen var ugyldigt foretaget.

Uagtsomhed er som udgangspunkt en bebrejdelsesværdig adfærd, og der foreligger uagtsomhed, når en person ikke har udvist den agtpågivenhed, som vedkommende har pligt til at udvise. I skatte- og afgiftsstrafferetten er det kun grov uagtsomhed og forsæt, der er ansvarspådragende.

Det vil sige, at borgeren i kvalificeret grad skal have undladt at udvise den påkrævede omhu. Hvis borgeren blot har tilsidesat almindelig agtpågivenhed, foreligger der kun simpel uagtsomhed, og denne skyldgrad er ikke strafbar indenfor skatte- og afgiftsstrafferetten. Retssikkerhedsmæssigt er det naturligt og obligatorisk efter reglen om fristgennembrud, at den subjektive tilregnelse også vurderes og kan begrundes ved anvendelse af fristreglerne, idet den "simple uagtsomhed" kun kan omlignes/kontrolleres og ændres skatterevisionsmæssigt inden for den ordinære frist efter SFL § 26. Når sagerne alt andet lige bliver så konkrete og individuelle, vil der følgelig ikke være stor præjudikatsværdi på de mange enkeltsager og offentliggjorte afgørelser, da de netop beror på en meget konkret vurdering af det enkelte tilfælde og de foreliggende omstændigheder m.v.

Skattestyrelsens begrundelse for anvendelsen af SFL § 32, stk. 1 nr. 3:

”Det er vores opfattelse, at der i dette tilfælde er tale om minimum grov uagtsomhed i forbindelse med angivelse af moms for virksomheden.”

Det er vores opfattelse at dette ikke opfylder betingelsen i forvaltningslovens § 24 om en forvaltningsretlig begrundelse for man bryder den ordinære frist jf. Østre Landsret SKM 2003.248 ØLD (TfS 2003.496 ØLD).

Købsmoms 2019

Det følger af momslovens § 37, stk. 1, at en virksomhed, der er momsregistreret, kan få momsfradrag for virksomhedens indkøb af varer og ydelser, der udelukkende anvendes til brug for virksomhedens leverancer.

Kravene til dokumentationen for retten til fradrag af købsmoms følger af momsbekendtgørelsen, navnlig § 82, ligesom kravene præciseres i Den juridiske vejledning 2021-1, afsnit D.A.11.1.7. Her fremgår følgende:

"Det er en betingelse for fradragsret, at fakturaen indeholder alle de oplysninger, der kræves i henhold til momsbekendtgørelsens § 82, navnlig de oplysninger, som er nødvendige for at identificere den person, der har udstedt disse fakturaer og arten af de leverede tjenesteydelser. Se sag C-438/09, JB."

EU-Domstolen har i dom af 22. december 2010 i sag C-438/09 (Boguslaw Juliusz Dankowski) udtalt, at:

“Artikel 18, stk. 1, litra a), og artikel 22, stk. 3, litra b), i Rådets sjette direktiv 77/388/EØF af 17. maj 1977 om harmonisering af medlemsstaternes lovgivning om omsætningsafgifter - Det fælles merværdiafgiftssystem: ensartet beregningsgrundlag, som ændret ved Rådets direktiv 2006/18/EF af 14. februar 2006, skal fortolkes således, at en afgiftspligtig person har ret til fradrag af merværdiafgift erlagt for tjenesteydelser leveret af en anden afgiftspligtig, som ikke er registreret med hensyn til denne afgift, såfremt fakturaerne vedrørende disse tjenesteydelser indeholder alle de oplysninger, som kræves i henhold til nævnte artikel 22, stk. 3, litra b), navnlig de oplysninger, som er nødvendige for at identificere den person, der har udstedt disse fakturaer, og arten af de leverede tjenesteydelser.”

I sag C-438/09JB tager EU-Domstolen stilling til det præjudicielle spørgsmål om fortolkning af dokumentationskravene i momssystemsdirektivet, herunder om en afgiftspligtig person har ret til fradrag af moms erlagt for tjenesteydelser leveret af en anden afgiftspligtig, som ikke svarer moms.

Sagen vedrører nærmere den afgiftspligtige aftagers ret til fradrag for moms for disse tjenesteydelser.

Af sagens præmis 27 fremgår klart, at det er en overordnet betingelse for fradragsretten at være i besiddelse af en faktura. EU-Domstolen fastslår efterfølgende i sagens præmis 35 og 36, at det ikke er muligt at nægte en afgiftspligtig fradragsret med den begrundelse, at en anden afgiftspligtig person har tilsidesat sin pligt til at svare moms - dette, endda selvom den afgiftspligtige helt har forsømt at foretage momsregistrering af virksomhed.

Herefter går EU-Domstolen videre til i præmis 38 at tage stilling til fakturakravenes vægtning. I præmis 38 anfører EU-Domstolen efterfølgende, at de fakturaoplysninger, der er særligt egnede til at sandsynliggøre, at der er sket en levering mod vederlag, vægtes tungest.

Dette fremgår f.eks. også af afgørelsen i C-368 G15 kft. af den 15. juli 2010, hvor EU-Domstolen fastslog, at korrekt angivelse af dato og fortløbende nummerering af fakturaer ikke var blandt de fakturakrav, der vægtede tungest.

Sammenfattende viser EU-dommene i sag C-368 af den 15. juli 2010 og sag C-438 af den 22. december 2010 dermed, at selvom fakturakravene umiddelbart virker som et beviskrav, så kan fakturakravene - afhængig af omstændighederne - have en underordnet betydning.

Til spørgsmålet om, hvorvidt en afgiftspligtig person har ret til fradrag for moms erlagt for tjenesteydelser leveret af en anden afgiftspligtig person, som ikke svarer moms og ikke er momsregistreret, udtaler EU-Domstolen i sagens præmisser 35 og 36 følgende;

"Når den kompetente afgiftsmyndighed er i besiddelse af de nødvendige oplysninger for at kunne fastslå, at den afgiftspligtige person, som aftager af de omhandlede handelstransaktioner, er momsbetalingspligtige, kan den ikke foreskrive supplerende betingelser hvad angår den afgiftspligtiges ret til at fra drage den indgående afgift, der kan medføre, at udøvelsen af denne ret bortfalder (jf. dom af 8.5.2008, forenede sager C-95/07 og C-96/07, G13, Sml. I, s. 3457, præmis 64, og af 30.9.2010, sag C-392/09, G14, Sml. I, s. 8791, præmis 40)...'"

En tjenesteyders eventuelle tilsidesættelse af forpligtelsen i medfør af sjette direktivs artikel 22, stk. 1, kan således ikke rejse tvivl om fradragsretten i henhold til dette direktivs artikel§ 17, stk. 2, for aftageren af tjenesteydelserne"

Det fremgår således klart af EU-Domstolens praksis, at det ikke er muligt at nægte en afgiftspligtig person fradrag med den begrundelse, at en anden afgiftspligtig person har tilsidesat sin pligt til at svare moms - dette, endda selvom den afgiftspligtige helt har forsømt at foretage momsregistrering af virksomhed.

Skattestyrelsen har i deres forslag henvist til SKM2019.332. ØRL.

”Det fremgår af SKATs afgørelse, at G1 ApS ikke har nogen ansatte. LB, som var registreret som selskabets direktør, var på offentlige ydelser og har ikke fået løn fra selskabet. Han har til SKAT forklaret, at han modtog 5.000 kr. for at underskrive nogle papirer vedr. selskabet, og at han intet vidste om selskabets drift. Det fremgår af kontooplysningerne vedr. dette selskab, at alle indbetalinger straks blev tømt og overført til en anden konto. Der er ingen omstændigheder, som kan antagelig gøre, at der er udført nogen form for arbejde i dette selskab, og der er ingen dokumentation for udbetaling af løn i dette selskab. Fakturaerne fra G1 APS er på i alt 1,4 mio. kr. og udgør en væsentlig del af H1 ApS's samlede omsætning. Fakturaerne indeholder ikke en beskrivelse af det udførte arbejde og ingen specifikation af ydelsernes art, omfang, enhedspriser eller takster. Der findes ingen opgørelse som kan dokumentere, at fakturaerne dækker over et reelt timearbejde. Der er ingen kontrakt mellem H1 ApS og G1 ApS, som kan dokumentere en aftale om arbejdsydelse, og H1 ApS har ikke nogen dokumentation for et løbende samhandelsforhold, herunder i form af kommunikation om arbejdsopgaver med nogen fra G1 ApS.

Under disse omstændigheder har retten ikke grundlag for at tilsidesætte SKATs afgørelse, hvorefter H1 ApS ikke har løftet bevisbyrden for, at der kan opnås fradrag for fakturaerne.

Af de nævnte omstændigheder har retten heller ikke grundlag for at tilsidesætte SKATs vurdering af, at det udførte rengøringsarbejde er udført af ansatte ved H1 ApS, uden at der samtidig er indeholdt A-skat og arbejdsmarkedsbidrag. H1 ApS hæfter derfor for A-skat og arbejdsmarkedsbidrag for det udførte rengøringsarbejde. Sagsøgeren har ikke godtgjort, at den skønsmæssige ansættelse hviler på et forkert grundlag, eller at den er åbenbart urimelig.”

Vores kommentarer til afgørelsen:

Det væsentlige i denne afgørelse er efter vores opfattelse, at Skattestyrelsen har løftet bevisbyrden for, at der er tale om, at G1 ApS er et fupselskab, idet selskabets direktør har forklaret, at han intet vidste om selskabets drift, selskabet havde ingen ansatte, og direktøren var alene indsat som stråmand. Der var endvidere ikke udarbejdet regnskaber for selskabet, som kunne dokumentere, at der havde været drift i selskabets levetid. G1 ApS har således ikke været i stand til at levere en ydelse til H1 ApS, da der ikke var tale om et reelt firma.

Endvidere fandt retten, at det er de ansatte i H1 ApS, som har udført arbejdet, hvorfor H1 ApS hæftede for A-skat og arbejdsmarkedsbidrag for det udførte rengøringsarbejde.

[virksomhed2] cvr. [...3]

Skattestyrelsen har ”ikke” løftet bevisbyrden for, at [virksomhed2] cvr. [...3] ikke er reelt firma, jf. SKM2019.332. Der er tale om en enkelmandsvirksomhed, som har været momsregistreret, med 5-9 ansatte og Bibranche 412000 Opførelse af bygninger. Virksomhedsejer er [person2], [adresse2][by2], [by3], telefon [...].

Der er tale om en enkelmandsvirksomhed, hvorfor ejeren [person2], hæfter personligt for moms, A-skat og AM-bidrag. Skattestyrelsen er således bekendt med [virksomhed2]s ejer og udsteder af fakturaerne, herunder at der er 5-9 ansatte i firmaet.

Der har været oprettet entreprisekontrakt mellem [virksomhed1] ApS og [virksomhed2], begge parter har underskrevet aftalen. Der foreligger løbende arbejdsbeskrivelser samt aktivitet og færdiggørelsesgrad på arbejdsopgaven.

Der er fremsendt dokumentation for at det er [person2], der har modtaget pengene for udførelsen af arbejdsopgaverne.

Det er således vores opfattelse, at manglende afregning af A-skat og arbejdsmarkedsbidrag ikke kan henføres til [virksomhed1] ApS, da det er [virksomhed2]s som er arbejdsgiver. Vedrørende momsfradraget er der tale om personlig hæftelse for [person2] og [virksomhed1] ApS har sikret sig at [virksomhed2] har været registeret for moms inden betaling af fakturaerne.

•	Arten af de leverede ydelser fremgår således af alle de fremsendte.
•	Der fremgår dato på alle de fremsendte fakturaer, altså hvornår arbejdet er afsluttet.
•	Afgiftsgrundlaget fremgår af alle de fremsendte fakturaer.

Det er således vores opfattelse, at momsbekendtgørelsens nr. 808 af 30. juni 2015 er overholdt.

[virksomhed2] har været registreret som arbejdsgiver for den omtalte periode, hvorfor det må være dette selskab, som hæfter for A-skat og arbejdsmarkedsbidrag.

[virksomhed1] ApS kan ikke pålignes et hæftelsesansvar for A-skat og arbejdsmarkedsbidrag for de medarbejdere, som var ansat i [virksomhed2]. Endvidere er det [virksomhed2], som har ført timeregnskab med de ansatte og ikke [virksomhed1] ApS, hvorfor det er fuldstændigt urimeligt at nægte fradrag for moms med henvisning til, at [virksomhed1] ApS ikke har ført et time-sagsregnskab, og at [virksomhed2] ikke har afregnet deres moms, AM-bidrag og A-skat. Sidst men ikke mindst der er tale om en enkelmandsvirksomhed, hvor ejeren selv har deltaget i arbejdsopgaverne og er ikke omfattet af A-skat og AM-bidrag, hvorfor [virksomhed1] ApS ikke kan blive pålagt en hæftelse for [virksomhed2] ejers personlige skatter.

[virksomhed3] ApS cvr. [...2]

Skattestyrelsen har ”ikke” løftet bevisbyrden for, at [virksomhed3] ApS cvr. [...2] ikke er et reelt firma, jf. SKM2019.332. Selskabet fra 1/8-2019 til 19/8-2021 ejet af [person3], telefon [...], fratrådt som direktør 21/4-2020, taget under konkurs 19/8-2021,

Sidste regnskab indleveret 14. januar 2019. Branchekode 412000: Opførelse af bygninger. Antal ansatte oplyst til 6 i 2019.

Der har været oprettet entreprisekontrakt mellem [virksomhed1] ApS og [virksomhed3] ApS, begge parter har underskrevet aftalen. Der foreligger løbende arbejdsbeskrivelser samt aktivitet og færdiggørelsesgrad på arbejdsopgaven.

Der er fremsendt dokumentation for at det er [virksomhed3] ApS ([person3]), der har modtaget pengene for udførelsen af arbejdsopgaverne.

[virksomhed1] ApS har inden betaling også sikret sig at [virksomhed3] ApS var registeret med følgende medarbejder:

CPR-nr..

[...]

Det er således vores opfattelse, at manglende afregning af A-skat og arbejdsmarkedsbidrag ikke kan henføres til [virksomhed1] ApS, da det er [virksomhed3] ApS som er arbejdsgiver. Vedrørende momsfradraget har [virksomhed1] ApS har sikret sig at [virksomhed3] ApS har været registeret for moms inden betaling af fakturaerne. [virksomhed1] ApS har på ingen måde handlet forsætligt eller groft uagtsomt ved betaling af de fremsendte fakturaer fra [virksomhed3] ApS, hvorfor det er vores opfattelse af at [virksomhed1] ApS har været berettiget til at fratrække momsen som fremstod på de fremsendte fakturaer, hvorfor fristen i SFL § 31 er sprunget.

•	Arten af de leverede ydelser fremgår således af alle de fremsendte.
•	Der fremgår dato på alle de fremsendte fakturaer, altså hvornår arbejdet er afsluttet.
•	Afgiftsgrundlaget fremgår af alle de fremsendte fakturaer.

Det er således vores opfattelse, at momsbekendtgørelsens nr. 808 af 30. juni 2015 er overholdt.

[virksomhed3] ApS har været registreret som arbejdsgiver for den omtalte periode, hvorfor det må være dette selskab, som hæfter for A-skat og arbejdsmarkedsbidrag.

[virksomhed1] ApS kan ikke pålignes et hæftelsesansvar for A-skat og arbejdsmarkedsbidrag for de medarbejdere, som var ansat i [virksomhed3] ApS. Endvidere er det [virksomhed3] ApS, som har ført timeregnskab med de ansatte og ikke [virksomhed1] ApS, hvorfor det er fuldstændigt urimeligt at nægte fradrag for moms med henvisning til, at [virksomhed1] ApS ikke har ført et time-sagsregnskab, og at [virksomhed3] ApS ikke har afregnet deres moms, AM-bidrag og A-skat, hvilket [virksomhed1] ApS bliver bekendt med nu.

[virksomhed1] ApS har på ingen måde kunne agerer anderledes, tjek af momsregistering, tjek af registrering af ansatte, tjek af brancekoder, udarbejdelse af aftaler m.v. [virksomhed1] ApS har således været berettiget til at fratrække momsen for 4. kvartal 2019. Hvorfor Skattestyrelsen ikke kan nægte momsfradrag ud fra EU-Domstolen har i dom af 22. december 2010 i sag C-438/09:

"Når den kompetente afgiftsmyndighed er i besiddelse af de nødvendige oplysninger for at kunne fastslå, at den afgiftspligtige person, som aftager af de omhandlede handelstransaktioner, er momsbetalingspligtige, kan den ikke foreskrive supplerende betingelser hvad angår den afgiftspligtiges ret til at fradrage den indgående afgift, der kan medføre, at udøvelsen af denne ret bortfalder (jf. dom af 8.5.2008, forenede sager C-95/07 og C-96/07, G13, Sml. I, s. 3457, præmis 64, og af 30.9.2010, sag C-392/09, G14, Sml. I, s. 8791, præmis 40)...'"

Skattestyrelsen har konstatere at:

Fakturaudstedere angiver ikke moms i henhold til udstedte salgsfakturaer.
Fakturaudstedere angiver ikke løn i overensstemmelse med solgte mandskabstimer.
Fakturaudstedere svarer ikke på Skattestyrelsens henvendelser.
Fakturaudstedere videreoverfører fakturabeløb til udlandet. Skattestyrelsen er bekendt med at overførsler til [finans1] videreoverføres til [finans2] i Litauen.
Fakturaudstedere er begge under opløsning eller opløst efter konkurs.
Fakturaudstedere er i begge tilfælde, i forbindelse med kontrol, vurderet af Skattestyrelsen som stråmandsselskaber, der helt eller delvist udsteder falske eller fiktive fakturaer.

Ad.1

Når den kompetente afgiftsmyndighed er i besiddelse af de nødvendige oplysninger for at kunne fastslå, at den afgiftspligtige person, som aftager af de omhandlede handelstransaktioner, er momsbetalingspligtige, kan den ikke foreskrive supplerende betingelser hvad angår den afgiftspligtiges ret til at fradrage den indgående afgift, der kan medføre, at udøvelsen af denne ret bortfalder (jf. dom af 8.5.2008, forenede sager C-95/07 og C-96/07, G13, Sml. I, s. 3457, præmis 64, og af 30.9.2010, sag C-392/09, G14, Sml. I, s. 8791, præmis 40)...

Både [virksomhed2] og [virksomhed3] ApS var momspligtig på tidspunktet for betaling af fakturaerne, hvorfor selskabet har haft ret til at fratrække momsen på disse ydelser jf. dom af 8.5.2008.

At fakturaudstedere ikke har angivet moms i henhold til udstedte salgsfakturaer, kan aldrig komme [virksomhed1] ApS til skade.

Ad.2

[virksomhed2] er en enkelmandsvirksomhed. Da arbejdet er udført af ejeren af enkeltmandsvirksomheden, har denne ikke været pligtig til at angive løn, hvorfor [virksomhed1] ApS ikke kan hæfte for et evt. overskud til en enkelmandsvirksomhed.

Kontrakten med [virksomhed2] blev indgået den 12. marts 2019 og der er tale om en slutafregning for udført arbejde for arbejde udført [adresse1] i [by1].

[virksomhed3] ApS har haft ansatte, hvilket [virksomhed1] ApS har undersøg, der er indgået kontrakt med [virksomhed3] ApS og der har været løbende afregning for udført arbejde, det er således vores opfattelse at Skattestyrelsen ikke har løftet deres bevisbyrde for der er tale om en fiktiv virksomhed. Yderligere har Skattestyrelsen kun pålagt [virksomhed1] ApS et hæftelsesansvar fordi [virksomhed3] ApS ikke har overholdt deres forpligtigelse over for Skattestyrelsen.

Ad.3

[virksomhed1] ApS har ingen indflydelse på manglende besvarelse fra [virksomhed2] og [virksomhed3] ApS, spørgsmålet er om Skattestyrelsen har rette henvendelse til politiet for undersøgelse af disse to virksomheder og deres manglende afregning af moms, A-Skat og AM-bidrag.

Ad.4

Skattestyrelsen har ikke fremskaffet dokumentation for at [virksomhed1] ApS, har været involveret i disse overførelser, herunder at [virksomhed1] ApS har modtaget betalinger fra [finans2] i Litauen, der er således tale om en udokumenteret påstand fra Skattestyrelsens side af om at [virksomhed1] ApS skulle havde aflønnet ”ikke” ansatte sort.

Ad.5

Da [virksomhed2] er en enkelmandsvirksomhed, er der personlig hæftelse for moms, A-Skat og AM-bidrag for ejeren, hvorfor Skattestyrelsen opfordres til at dokumenteret at personen er opløst og taget under personlig konkurs.

Det er klart vores opfattelse at Skattestyrelsen ikke har opfyldt deres undersøgelsespligt over for disse virksomheders virke, herunder deres ejere og disse manglende afregninger, men alene sendt et hæftelsesansvar videre til den næste i rækken.

Ad.6

Skattestyrelsen har vurderet at der må være tale om stråmandsselskaber, hvilket klart kan tilbagevises for [virksomhed2], da der her er tale om en enkelmandsvirksomhed og ikke et selskab.

Det er vores opfattelse at Skattestyrelsen igen er kommet med en udokumenteret påstand for at pålægge [virksomhed1] ApS et hæftelsesansvar for de to virksomheders manglende indbetaling af moms, A-Skat, B-Skat og Am-bidrag.

Skattestyrelsen begrundelse:

”Selvom vi er i besiddelse af købsfakturaerne samt de underliggende specifikationer til købsfakturaerne og samarbejdsaftaler mellem parterne, kan der imidlertid ikke godkendes fradrag for moms af disse, uden at der også fremlægges timesedler eller anden form for specifikation og dokumentation af de købte ydelser, som kan dokumentere hvem der reelt har udført arbejdet.”

Da der har været aftalt fast pris på det udførte arbejde har [virksomhed1] ApS ikke ført kontrol med disse virksomheders ansatte timesedler. [virksomhed1] ApS har ført kontrol med det udførte arbejde, hvilket også fremgår af de underliggende specifikationer til fakturaerne. Der er dokumenteret, at det er [virksomhed2] og [virksomhed3] ApS som her udført arbejdet i form af samarbejdsaftaler, underliggende kontraktarbejder og betaling til disse. [virksomhed1] ApS har gjort alt inden for lovens rammer for at undersøge disse firmaer inden der blev indgået et samarbejde med disse.

•	Ej nystartet virksomhed.
•	Aflagt regnskab, dog kun ApS.
•	Registeret for moms.
•	Registeret med ansatte.

Følgende fremgår af Skattestyrelsens hjemmeside om kædesvigt:

”Sådan undgår du leverandører, der svindler for skat og moms:

Når du bruger leverandører til at levere ydelser for din virksomhed, skal du være opmærksom på ikke at blive involveret i svindel med skat og moms. Foregår der svindel hos en leverandør eller underleverandør, kan din virksomhed ufrivilligt blive en del af "kæden". Det kalder vi kædesvig, og vi ved, at der hvert år svindles for store beløb. For at undgå kædesvig kan du f.eks. kontrollere, om dine leverandører er momsregistreret eller registreret som arbejdsgiver (betaler A-skat og am-bidrag).”

Dette har [virksomhed1] ApS foretaget inden der blev indgået kontrakter med de to virksomheder, hvordan kan [virksomhed1] ApS så havde handlet ”groft” uagtsomt, herunder komme til at hæftet for disse virksomheders manglende indbetalinger til Skattestyrelsen. Igen må der henvises til at en tjenesteyders eventuelle tilsidesættelse af forpligtelsen i medfør af sjette direktivs artikel 22, stk. 1, kan således ikke rejse tvivl om fradragsretten i henhold til dette direktivs artikel§ 17, stk. 2, for aftageren af tjenesteydelserne.

...”

Selskabets repræsentant har den 6. juli 2023 endvidere anført:

”...

Skattestyrelsen har fremført følgende:

” Skattestyrelsens fastholder, at underleverandørerne [virksomhed2] og [virksomhed3] ApS har udstedt fiktive fakturaer, og at disse virksomheder ikke har haft de tekniske, menneskelige og økonomiske ressourcer til at udføre det fakturerede arbejde. Det er Skattestyrelsens opfattelse, at fakturaerne er fiktive.”

Det er stadig vores opfattelse, at Skattestyrelsen ikke har dokumenteret deres påstand om, at der er tale om fiktive fakturaer.

Både [virksomhed2] og [virksomhed3] ApS har leveret arbejdskraft til vores klient projekt [adresse1] i [by1]. Der foreligger samarbejdsaftaler og beskrivelse af arbejdets udførelse, herunder også aftalt ekstraarbejde. Der har været foretaget undersøgelse af momsregistrering samt medarbejderkartotek for [virksomhed3] ApS. [virksomhed2] er et enkeltmandsfirma, som har udført arbejdet for vores klient.

Endvidere er det ikke korrekt, som Skattestyrelsen skriver, at der ikke kan godkendes fradrag for de fiktive fakturaer efter SL § 6, stk. 1 litra a, idet Skattestyrelsen netop har godkendt fradrag for betaling af de ”fiktive faktura” efter SL § 6, stk. 1 litra a, da disse har været med til at erhverve, sikre og vedligeholde indkomsten. Vores klient har foretaget betalinger af [virksomhed3] ApS og [virksomhed2]s faktura med moms, og da Skattestyrelsen ikke har godkendt fradrag for momsen, må denne ekstra betaling anses som en driftsomkostning eller tab på fordring efter KGL, da disse to firmaer er gået konkurs.”

Selskabet er ikke kommet med bemærkninger til Skatteankestyrelsens indstilling.

Landsskatterettens afgørelse

Landsskatteretten skal tage stilling til, om det er med rette, at Skattestyrelsen har nægtet selskabet fradrag for købsmoms for udgifter afholdt til to underleverandører på i alt 181.650 kr. for perioden fra den 1. oktober 2019 til den 31. december 2019. Nægtelsen skyldes, at Skattestyrelsen har anset selskabets fakturaer fra underleverandørerne for ikke at være reelle.

Fradrag for købsmoms

Retsgrundlaget

Af momslovens § 37 fremgår følgende (uddrag):

”Virksomheder registreret efter §§ 47, 49, 51 eller 51a kan ved opgørelsen af afgiftstilsvaret som indgående afgift, jf. § 56, stk. 3, fradrage afgiften efter denne lov for virksomhedens indkøb m.v. af varer og ydelser, der udelukkende anvendes til brug for virksomhedens leverancer, som ikke er fritaget for afgift efter § 13, herunder leverancer udført i udlandet, jf. dog stk. 6.

Stk. 2. Den fradragsberettigede afgift er

1) afgiften af varer og ydelser, der er leveret til virksomheden,

...”

Bestemmelsen i momslovens § 37 implementerer 6. direktivs artikel 17, nu momssystemdirektivets artikel 167 til 168 og artikel 178 til 179.

Af dagældende § 82 i momsbekendtgørelse nr. 808 af 30. juni 2015 fremgår følgende:

”Registrerede virksomheder skal til dokumentation af den indgående afgift kunne fremlægge fakturaer, herunder forenklede fakturaer og afregningsbilag, eller enhedsdokumentets eksemplar 8 med eventuelle rettelsesmeddelelser m.v. fra SKAT eller fakturaer for erhvervelser fra andre EU-lande med anførelse af sælgerens og køberens registreringsnummer.”

Momsbekendtgørelsens kapitel 12 indeholder en række fakturakrav. I bekendtgørelsens § 58, stk. 1, er fastsat de nærmere krav til fakturaens indhold:

”Med forbehold for de øvrige bestemmelser i dette kapitel skal en faktura, herunder afregningsbilag, jf. § 68 i denne bekendtgørelse, indeholde:

1) Udstedelsesdato (fakturadato).

2) Fortløbende nummer, der bygger på én eller flere serier, og som identificerer fakturaen.

3) Den registrerede virksomheds (sælgerens) registreringsnummer.

4) Den registrerede virksomheds og køberens navn og adresse.

5) Mængden og arten af de leverede varer eller omfanget og arten af de leverede ydelser.

6) Den dato, hvor levering af varerne eller ydelserne foretages eller afsluttes, eller hvor et afdragsbeløb betales, forudsat en sådan dato er fastsat og forskellig fra fakturaens udstedelsesdato.

7) Afgiftsgrundlaget, pris pr. enhed uden afgift, eventuelle prisnedslag, bonus og rabatter, hvis disse ikke er indregnet i prisen pr. enhed.

8) Gældende afgiftssats.

9) Det afgiftsbeløb, der skal betales.”

EF-domstolen har i sag C-152/02 (Terra Baubedarf-Handel GmbH) udtalt, jf. præmis 34, at fradraget som omhandlet i 6. direktivs artikel 17, stk. 2 (nu momssystemdirektivets artikel 168), skal ske for den afgiftsperiode, hvori de to betingelser i 6. direktivs artikel 18, stk. 2, 1. afsnit (nu momssystemdirektivets artikel 179), begge er opfyldt. Det vil sige, at der skal være foretaget levering af goder eller tjenesteydelser, og at den afgiftspligtige skal være i besiddelse af en faktura eller et dokument, der ifølge kriterier fastsat af den pågældende medlemsstat kan anses for et tilsvarende dokument.

Ved anmodning om fradrag i henhold til momslovens § 37 påhviler det selskabet at godtgøre, at betingelserne herfor er opfyldt.

Såfremt fakturaerne ikke opfylder de forskriftsmæssige krav om angivelse af ydelsernes art og omfang, foreligger der unormale forhold, hvorefter selskabet pålægges en skærpet bevisbyrde for, at der har foreligget et underleverandørforhold med heraf følgende fradragsret, jf. Østre Landsrets dom af 13. februar 2023, offentliggjort som SKM2023.213.ØLR.

Landsskatterettens begrundelse og resultat

Fakturaerne indeholder ikke de forskriftsmæssige oplysninger i momsbekendtgørelsens § 58, stk. 1, nr. 5 og 6, herunder konkrete oplysninger om omfanget og arten af de leverede ydelser, ligesom fakturaerne ikke indeholder tilstrækkelige oplysninger om de udførte opgaver, og hvor og hvornår arbejdet er udført.

Der påhviler derfor selskabet en skærpet bevisbyrde for, at der er foretaget momspligtige leverancer i henhold til de fremlagte fakturaer.

Selskabet har fremlagt dokumentation i form af specifikationer og samarbejdsaftaler til fakturaerne. Selskabet har dog ikke fremsendt de tilhørende bilag til samarbejdsaftalerne eller bevaret kopi af timesedlerne og har dermed ikke kunnet redegøre for grundlaget for samarbejdet med underleverandørerne, jf. SKM2020.484.BR. Der foreligger endvidere ikke oplysninger om, hvem der har udført arbejdet.

Begge underleverandører har været registreret med ansatte, men har kun indeholdt en forholdsmæssig lille A-skat og AM-bidrag, jf. SKM2021.395.BR. Underleverandørerne har heller ikke afregnet korrekt moms, jf. SKM2024.101.BR, og begge underleverandører er ophørt.

Begge underleverandører har været registreret med flere forskellige branchekoder, som almindeligvis ikke har en forretningsmæssig sammenhæng. For [virksomhed2] gør sig særligt gældende, at de overfører indestående på bankkonti til udenlandske bankkonti, at der efter overførslerne ikke er midler til overskud eller reel virksomhedsdrift, at der på [virksomhed2]s bankkonto ikke er afholdt udgifter til almindelig virksomhedsdrift, og at [virksomhed2] har sammenhæng med flere virksomheder, som er blevet tvangsafmeldt af Skattestyrelsen. For [virksomhed3] bygning gør sig særligt gældende, at [virksomhed3] bygning har usædvanlige transaktionsmønstre, og at [virksomhed3] bygning ikke har udbetalt løn i 2019.

Under disse omstændigheder finder retten, at selskabet ikke har løftet den skærpede bevisbyrde for, at betingelserne for fradrag i henhold til momslovens § 37 er opfyldt. Selskabet har således ikke dokumenteret, at der er foretaget momspligtige leverancer i henhold til de fremlagte fakturaer. Retten finder, at der samlet set er tale om så usædvanlige omstændigheder, at de indsendte fakturaer ikke kan anses for at være reelle.

Det forhold, at fakturaerne er betalt ved elektroniske pengeoverførsler, udgør ikke i sig selv dokumentation for, at levering af ydelser har fundet sted, hvorfor dette ikke kan føre til et andet resultat, jf. førnævnte SKM2023.213.ØLR.

Formalitet

Landsskatteretten skal herudover tage stilling til, hvorvidt Skattestyrelsen har begrundet afgørelsen tilstrækkeligt, og om skatteforvaltningslovens regler om frister for Skattestyrelsens varsling og ændring af skatteansættelser er overholdt.

Retsgrundlaget

Af forvaltningslovens § 22 og § 24, stk. 1 og 2, fremgår følgende:

”§ 22. En afgørelse skal, når den meddeles skriftligt, være ledsaget af en begrundelse, medmindre afgørelsen fuldt ud giver den pågældende part medhold.

...

§ 24. En begrundelse for en afgørelse skal indeholde en henvisning til de retsregler, i henhold til hvilke afgørelsen er truffet. I det omfang, afgørelsen efter disse regler beror på et administrativt skøn, skal begrundelsen tillige angive de hovedhensyn, der har været bestemmende for skønsudøvelsen.

...

Stk. 2. Begrundelsen skal endvidere om fornødent indeholde en kort redegørelse for de oplysninger vedrørende sagens faktiske omstændigheder, som er tillagt væsentlig betydning for afgørelsen.”

Af skatteforvaltningslovens §§ 31, stk. 1, og 32, stk. 1, nr. 3, og stk. 2, fremgår følgende:

”§ 31.Told- og skatteforvaltningen kan ikke afsende varsel om fastsættelse eller ændring af afgiftstilsvar senere end 3 år efter angivelsesfristens udløb. Tilsvarende kan varsel om ændring af godtgørelse af afgift ikke afsendes senere end 3 år efter, at kravet om godtgørelse tidligst kunne gøres gældende.

Fastsættelsen af afgiftstilsvaret henholdsvis godtgørelsen skal foretages senest 3 måneder efter udløbet af fristen efter 1. eller 2. pkt. Har det betydning for den afgiftspligtiges henholdsvis den godtgørelsesberettigedes mulighed for at varetage sine interesser, at fristen efter 3. pkt. forlænges, skal en anmodning om en rimelig fristforlængelse imødekommes.

...

§ 32. Uanset fristerne i § 31 kan et afgiftstilsvar eller en godtgørelse af afgift fastsættes eller ændres efter anmodning fra den afgiftspligtige henholdsvis den godtgørelsesberettigede eller efter told- og skatteforvaltningens bestemmelse, hvis:

...

3) Den afgiftspligtige henholdsvis den godtgørelsesberettigede eller nogen på dennes vegne forsætligt eller groft uagtsomt har bevirket, at afgiftstilsvaret eller godtgørelsen er fastsat på et urigtigt eller ufuldstændigt grundlag.

...

Stk. 2. En ændring af afgiftstilsvaret eller godtgørelsen af afgift kan kun foretages efter stk. 1, hvis den varsles af told- og skatteforvaltningen eller anmodningen fra den afgiftspligtige henholdsvis den godtgørelsesberettigede fremsættes senest 6 måneder efter, at told- og skatteforvaltningen henholdsvis den afgiftspligtige eller den godtgørelsesberettigede er kommet til kundskab om det forhold, der begrunder fravigelsen af fristerne i § 31. En ændring af afgiftstilsvar eller godtgørelse af afgift, der er varslet af told- og skatteforvaltningen, skal foretages senest 3 måneder efter den dag, hvor varsling er afsendt. Har det betydning for den afgiftspligtiges henholdsvis den godtgørelsesberettigedes mulighed for at varetage sine interesser, at fristen efter 2. pkt. forlænges, skal en anmodning om en rimelig fristforlængelse imødekommes. Told- og skatteforvaltningen kan behandle en anmodning om genoptagelse, der er modtaget efter udløbet af fristen i 1. pkt., hvis særlige omstændigheder taler derfor.”

Landsskatterettens begrundelse og resultat

Skattestyrelsen har i sin afgørelse henvist til skatteforvaltningslovens § 32 og har anført, at Skattestyrelsen er af den opfattelse, at selskabet har handlet mindst groft uagtsomt, hvorved der er grundlag for genoptagelse af momstilsvaret for perioden 1. oktober 2019 til 31. december 2019 efter skatteforvaltningslovens § 32. I afgørelsen har Skattestyrelsen beskrevet en række forhold i relation til selskabets underleverandører og de fremlagte fakturaer, som har dannet grundlag for Skattestyrelsens afgørelse om, at fakturaerne ikke er reelle.

På denne baggrund finder Landsskatteretten, at Skattestyrelsens afgørelse ikke lider af en begrundelsesmangel, hvorfor afgørelsen ikke anses for at være ugyldig. Retten har lagt vægt på, at afgørelsen indeholder en henvisning til skatteforvaltningslovens § 32, og at Skattestyrelsen har redegjort for de oplysninger vedrørende sagens faktiske omstændigheder, som er tillagt væsentlig betydning for afgørelsen.

Retten finder, at selskabets angivelse af fradrag for købsmoms vedrørende fakturaer, som ikke er anset for reelle, kan tilregnes selskabet som mindst groft uagtsomt.

Selskabet har fremsendt materiale angående den omhandlede momsperiode til Skattestyrelsen den 20. marts 2023. Skattestyrelsen har sendt varsling om ændringen af momstilsvaret den 5. maj 2023 og fastsat ændringen ved den påklagede afgørelse af 6. juni 2023.

Retten finder herefter, at Skattestyrelsen har foretaget ændringen af afgiftstilsvaret for perioden fra den 1. oktober 2019 til den 31. december 2019 i overensstemmelse med reglerne i skatteforvaltningslovens § 32, stk. 2.

Landsskatteretten stadfæster herefter Skattestyrelsens afgørelse.