Kendelse af 09-10-2024 - indlagt i TaxCons database den 08-11-2024

Journalnr. 23-0056679

Klagepunkt	Skattestyrelsens afgørelse	Klagerens opfattelse	Landsskatterettens afgørelse
Indkomståret 2019 Maskeret udbytte fra [virksomhed1] ApS	619.748 kr.	0 kr.	Stadfæstelse

Faktiske oplysninger

Klageren var i indkomståret 2019 hovedanpartshaver i [virksomhed2] ApS (”holdingselskabet”), som ejede 100 pct. af kapitalen i [virksomhed1] ApS (herefter selskabet). Klagerens ejerandel i holdingselskabet udgjorde 79,01 pct. Den resterende kapital var ejet af klagerens ægtefælle. Begge ægtefæller var i 2019 direktører i holdingselskabet. Selskabet er stiftet den 22. juni 2018 af klagerens ægtefælle. Kapitalen ved stiftelsen udgjorde 50.000 kr. Holdingselskabet blev stiftet af begge ægtefæller den 29. juni 2018 ved indskud af anparterne i selskabet til kurs 17.855,69. Selskabet er opløst ved erklæring den 10. november 2021. Klagerens ægtefælle var direktør i selskabet.

Ifølge årsrapporten for selskabet for 2019 for perioden fra den 1. januar til den 31. december drev selskabet virksomhed med indretning (arkitektur) og rumdesign samt anden hermed beslægtet virksomhed. Bruttofortjenesten udgjorde 786.842 kr. Lønomkostninger udgjorde 733.667 kr., heraf blev 478.864 kr. udbetalt til klagerens ægtefælle. Resultatet før skat var på -30.345 kr. Det gennemsnitlige antal medarbejdere udgjorde én person. Ifølge balancen var der den 31. december 2019 aktiver i selskabet på 1.281.938 kr. Heraf udgjorde likvide beholdninger 1.006.677 kr.

Klageren var i 2019 sammen med sin ægtefælle registreret som ejer af en bankkonto i [finans1], [Kina] med kontonummer [...33]. På kontoen blev der i 2019 indsat følgende beløb:

Dato	Beløb	Valuta
5. januar 2019	52.726,90	USD
20. februar 2019	6.927,00	USD
8. juli 2019	57.718,75	USD
18. november 2019	714,29	USD
17. december 2019	685,35	USD
I alt	118.772,29	USD

Det er oplyst af klagerens repræsentant, at indsætningerne på ægtefællernes fælles bankkonto i [finans1], Hongkong vedrører betalinger for ydelser leveret af selskabet i form af konsulentarbejder udført af klagerens ægtefælle som ansat i selskabet.

Skattestyrelsen har ved en afgørelse af 5. juli 2022 forhøjet klagerens indkomst for indkomståret 2018, jf. ligningslovens § 16 A, med 334.607 kr. vedrørende beskatning af indsætninger på klagerens og klagerens ægtefælles fælles bankkonto i [finans1], [Kina] med kontonummer [...33]. Skattestyrelsens afgørelse for klageren for 2018 er påklaget til Skatteankestyrelsen. Skatteankestyrelsens sagsnummer er [sag1].

Skattestyrelsen har ved en afgørelse af 4. juli 2022 forhøjet selskabets skattepligtige indkomst for indkomståret 2018 med yderligere omsætning på henholdvis 265.153 kr. og 423.500 kr., i alt 688.653 kr. Skattestyrelsen har nedsat indkomsten med 265.153 kr., som yderligere løn til klagerens ægtefælle. Skattestyrelsen afgørelse er påklaget til Skatteankestyrelsen, dog alene for forhøjelsen på 423.500 kr. Skatteankestyrelsens sagsnummer er [sag2].

Skattestyrelsens afgørelse

Skattestyrelsen har forhøjet klagerens aktieindkomst for indkomståret 2019 med 619.748 kr.

Skattestyrelsen har anført følgende begrundelse:

”1. Maskeret udbytte fra [virksomhed1] ApS

(...)

1.4.	Skattestyrelsens bemærkninger og begrundelse

Du har modtaget en indtægt på din og din ægtefælles fælles konto i [finans1], [Kina] med kontonr. [...33] i indkomståret 2019. Din ægtefælle har forklaret, at han har oppebåret indtægten (52.726,90 USD) ved konsulentarbejde udført i Kina og [Kina] og faktureret til kinesiske selskaber under ophold i Kina. Din ægtefælle har ikke indsendt en faktura på denne del af indtægten til Skattestyrelsen. Der foreligger således ikke nogen dokumentation for hvilke kinesiske selskaber der har betalt fakturaen, eller hvem der har udstedet fakturaen. Den anden del af indtægten (57.718,75 USD) udgør omsætning i [virksomhed1] ApS, og er medregnet for regnskabsåret 2020.

Din ægtefælles rådgiver har oplyst, at de ikke kan redegøre for de yderligere beløb på i alt 8.326,64 USD, modtaget på din ægtefælles og din konto i [finans1], [Kina] i 2019.

Din ægtefælle har drevet virksomheden [virksomhed1] v/[person1] med CVR-nr. [...1] indtil 2017. Virksomheden bliver den 22. juni 2018 omdannet til selskabet [virksomhed1] ApS (CVR- nr. [...2]) med regnskabsmæssig virkning fra den 1. januar 2018. Din ægtefælle har i årene 2015-2018 haft yderligere omsætning ved konsulentarbejde udført i Kina. Se Skattestyrelsens afgørelse af den 24. juni 2022 i sagsid: [sag3]. Din ægtefælles rådgiver har forklaret over for Skattestyrelsen, at indtægten i 2019 ligeledes skal medregnes som yderligere omsætning ved konsulentarbejde udført i Kina af din ægtefælle i indkomståret 2019.

Det er således Skattestyrelsens opfattelse, at arbejdet i 2019 er udført af din ægtefælle og for selskabet [virksomhed1] ApS, da konsulentarbejdet er fortsat uændret i forhold til tidligere år 2015- 2018. Din ægtefælles rådgiver skriver ligeledes, at indtægten den 5. januar 2019 udgør en indtægt ved konsulentarbejde, udført af din ægtefælle i Kina. Den del af indtægten i 2019 skal således korrekt set indtægtsføres i regnskabet for [virksomhed1] ApS i indkomståret 2019. Indtægten den 8. juli 2019 er derimod indtægtsført i [virksomhed1] ApS i indkomståret 2020. Du har modtaget indtægten på din og din ægtefælles fælles konto i [finans1], [Kina] i 2019. Det er derfor Skattestyrelsens opfattelse, at der er foretaget udlodning af maskeret udbytte i 2019, selvom indtægten er indtægtsført i Nordborg i 2020.

Selskabet [virksomhed1] ApS er ejet med 100 % af [virksomhed2] ApS, hvor du har en ejerandel på 79,01 % i [virksomhed2] ApS. Indtægten har du fået indbetalt på din og din ægtefælles private konto i [finans1], [Kina] med kontonr. [...33]. Derved har selskabet [virksomhed1] ApS også givet afkald på indtægten i din interesse som aktionær.

Det fremgår ligeledes af Den Juridiske Vejledning 2022-2, afsnit C.B.3.5.3.1. at der skal foretages en konkret vurdering af hver enkelt sag, hvor der særligt skal lægges vægt på aktionærens selvstændige interesse i den pågældende disposition, samt lægges vægt på, hvorvidt dispositionen er foretaget i selskabets interesse.

Din ægtefælles rådgiver [person2] har anført, at din ægtefælle har foretaget overførslen til sin private konto af indtægter, som rettelig tilkom [virksomhed1] ApS i hans egenskab af at være direktør og enerådende i selskabet. Hertil bemærker [person2] også, at du som den eneste anden aktionær i selskabet var uden indblik i eller indflydelse på de foretagne dispositioner.

Selskabet [virksomhed1] ApS er ejet med 100 % af [virksomhed2] ApS, hvor du har en ejerandel på 79,01 %. Indtægten er indbetalt på din og din ægtefælles private konto i [finans1], [Kina] med kontonr. [...33]. Det er således Skattestyrelsens opfattelse, at du som den eneste anden aktionær i [virksomhed1] ApS, har eller burde have haft kendskab til de foretagne dispositioner i 2019. Der ligges her vægt på, at du havde adgang til kontoen i [finans1], [Kina], hvortil overførslen blev foretaget, og at du var hovedaktionær i [virksomhed1] ApS.

[person2] har derudover anført, at din ægtefælle er mindretalsaktionær i selskabet [virksomhed1] ApS, men udgjorde dettes ledelse i indkomståret 2019, og at det derfor vil være mest korrekt at kvalificere det overførte beløb, som maskeret løn til din ægtefælle som selskabets direktør.

[person2] henviser her til overførslen i 2019 svarende til 52.726,90 USD (345.313 kr.).

Din ægtefælle modtog i indkomståret 2019 478.864 kr. i lønindkomst fra [virksomhed1] ApS. De overførte beløb på i alt 784.392 kr. vil give et meget stort ledelsesvederlag til ham på i alt 1.263.256 kr., dvs. ca. 164 % højere end det oplyste vederlag.

Som udgangspunkt er et meget stort ledelsesvederlag dog ikke i sig selv tilstrækkeligt til at statuere maskeret udbytte. Der kan dog statueres maskeret udlodning ved udbetalt ledelsesvederlag, når interessesammenfald mellem selskab og hovedaktionær har medført et vederlag, der er større end det ville være mellem parter uden interessesammenfald. Med til vurderingen af maskeret udbytte ved kontant aflønning til din ægtefælle i hans egenskab af at være aktionær og direktør i [virksomhed1] ApS skal der indgå en række oplysninger:

•	Din ægtefælles samlede ledelsesvederlag i 2019 på 478.864 kr.
•	Din ægtefælles lønindkomst fra [virksomhed1] ApS har i årene 2018-2020 ikke differentieret sig væsentligt fra hinanden.
•	[virksomhed1] ApS har udbetalt ekstraordinært udbytte i 2019 på 1.000.000 kr.
•	Hverken din ægtefælle eller hans rådgiver har indsendt oplysninger eller dokumentation for, at han i indkomståret 2019 har ydet en større arbejdsindsats som direktør i selskabet.
•	Der er ikke forelagt nogen oplysninger for Skattestyrelsen om størrelsen på et ledelsesvederlag til en direktør, hvor der ikke er interessesammenfald mellem direktør og selskab.

Se dertil Den Juridiske Vejledning 2022-2, afsnit C.B.3.5.2.2.

I SKM2017.203.BR formulerer byretten i sin begrundelse, at det antages i praksis, at der skal fore- ligge 3 betingelser for, at der af skattemyndighederne kan foretages korrektion i et vederlag udbetalt til en hovedaktionær. Der skal dels være tale om forretningsmæssigt unormale dispositioner mellem et selskab og hovedaktionæren, dels skal der være et interessefællesskab mellem selskab og hovedaktionæren, og endelig skal det være aktionærindflydelsen, der har forårsaget anvendelse af de forretningsmæssigt unormale dispositioner. Det er Skattestyrelsens vurdering, at din ægtefælles opfylder disse 3 betingelser. Vi har blandt andet lagt vægt på størrelsen af din ægtefælles lønindkomst i 2019 og de omkringliggende år. Vi har derudover lagt vægt på, at der ikke forelig- ger dokumentation i form af ansættelseskontrakter, bestyrelsesmødereferater, vederlagsaftaler eller lignende for, at overførslerne i 2019 er et udtryk for honorering af en aftalt særlig arbejdsindsats eller anden målopfyldelse.

Det er derfor Skattestyrelsens opfattelse, at de overførte beløb på i alt 784.392 kr. i indkomståret 2019 ikke kan kvalificeres som yderligere løn til din ægtefælle i hans egenskab af at være selskabets direktør, men derimod udloddet udbytte. Der kan henvises til byrettens begrundelse i SKM2017.203.BR.

[virksomhed1] ApS mangler derfor en indtægt, og selskabet har givet afkald på indtægten i din interesse som aktionær. Se Den Juridiske Vejledning 2021-2, afsnit C.B.3.5.3.1.

Det er således Skattestyrelsens opfattelse, at der skal statueres maskeret udlodning af udbytte til dig fra selskabet [virksomhed1] ApS af indtægten i 2019 efter reglerne i statsskattelovens § 4 og ligningslovens § 16 A, stk. 1.

Du skal som aktionær beskattes af alt, hvad der overføres til dig i kraft af din status som aktionær efter reglerne i ligningslovens § 16 A.

Du skal beskattes af maskeret udbytte forholdsmæssigt i forhold til dine ejerandele i holdingselskabet [virksomhed2] ApS. 79,01 % af udbyttet skal således henføres til beskatning hos dig, da udbyttet anses for at være strømmet igennem [virksomhed2] ApS og udloddet til dig. Se Landsskatterettens afgørelse SKM2021.141.LSR.

Maskeret udbytte i 2019 opgøres således til:

Dato	Beløb	Valuta	Valutakurs		DKK
5. januar 2019	52.726,90	USD	654,91		345.313,74
20. februar 2019	6.927,00	USD	657,86		45.569,96
8. juli 2019	57.718,75	USD	665,46		384.095,19
18. november 2019	714,29	USD	675,58		4.825,60
17. december 2019	685,35	USD	669,51		4.588,49
I alt i 2019 (afrundet)						784.392,00 kr.
Ejerandel af [virksomhed2] ApS				79,01 %		619.748,00 kr.

Dit modtagne maskerede udbytte på i alt 619.748 kr. i 2019 er skattepligtig efter ligningslovens § 16 A, stk. 1, og beskattes som aktieindkomst efter personskattelovens § 4 A, stk. 1.”

Skattestyrelsen har udtalt følgende til klagen:

”Det er Skattestyrelsens opfattelse, at der i klagen den 28. juni 2023 ikke er fremkommet nye oplysninger, som vi ikke allerede har kommenteret i vores afgørelse den 28. marts 2023.”

Klagerens opfattelse

Klageren har nedlagt påstand om, at forhøjelsen af klagerens aktieindkomst for indkomståret 2019 skal nedsættes til 0 kr.

Til støtte herfor har klagerens repræsentant anført:

”(...)

HOVEDANBRINGENDER

Til støtte for den nedlagte påstand gøres det helt overordnet gældende, at alle beløb, indsat på [person3]s og hendes ægtefælles fælles konto, er oppebåret af [person3]s ægtefælle ved konsulentarbejde udført i Kina og [Kina].

Konsulentarbejdet er udført uden nærmere instruktion fra [person3], ligesom det i det hele har været [person3]s ægtefælle, der, som direktør og ansvarlig for driften af selskabet, fuldt ud og personligt har oppebåret de indtægter, der blev indsat på den fælles konto.

[person3]s ægtefælle, [person1], er rette indkomstmodtager af indtægterne indsat på den fælles konto. Han alene er ansvarlig herfor og har tilsvarende gjort dette gældende ved behandling af denne sag og sin personlige skattesag.

Det gøres gældende, at en beskatning af beløbene kan og skal gennemføres som lønindkomst hos [person3]s ægtefælle. Dette medfører på ingen måde, at der derved sker en fejlkvalifikation af indtægterne eller i øvrigt gennemføres en forvredet beskatning heraf. Tværtimod er det en fuldt ud korrekt kvalifikation.”

Klagerens repræsentant har den 2. maj 2024 fremsendt følgende bemærkninger til Skatteankestyrelsens sagsfremstilling og forslag til afgørelse:

”(...)

Jeg skal venligst bekræfte, at vi har modtaget og gennemgået Skatteankestyrelsens sagsfremstilling og forslag til afgørelse af 19. april 2024 vedrørende spørgsmålet om beskatning af maskeret udlodning fra selskabet [virksomhed1] ApS.

Vi er grundlæggende uenige i Skatteankestyrelsens forslag til afgørelse og anmoder, på denne baggrund, om at blive indkaldt til et retsmøde med Landsskatterettens retsmedlemmer, forud for at der træffes afgørelse i sagen.

Det er væsentligt at være opmærksom på, at det er ubestridt, at der er grundlag for beskatning af de udbetalte midler i nærværende sag. Derfor er Skatteankestyrelsens henvisning til Højesterets dom, optrykt som SKM2008.85, uden relevans. Tilsvarende er tilfældet i forhold til henvisningen til Østre Landsrets dom af 11. maj 2010, offentliggjort som SKM2010.350.

Begge ovenstående domme vedrører spørgsmålet om, hvorvidt der reelt var tilgået den omhandlede skatteyder en økonomisk fordel på selskabets bekostning.

I nærværende sag bestrides det ikke, at midlerne, indsat på klager og klagers ægtefælles fælles konto, reelt hidrører fra og udgør skattepligtig omsætning i [virksomhed1] ApS. Den reelle problemstilling er, hvorvidt beskatningen skal foretages som løn hos [person3]s ægtefælle, [person1], eller som maskeret udlodning i forhold til ægtefællernes ejerskab af holdingselskabet, der var 100 % ejer af [virksomhed1] ApS.

[person3] og [person1] er enige om, at beskatningen skal gennemføres som lønindkomst tilgået [person1] for sit arbejde i [virksomhed1] ApS i det omhandlede år. Honoraret vedrører arbejde, udført af [person1] på konsulentbasis i Kina. Det er dog, som anført, ubestridt, at beskatning af indkomsten reelt burde være gennemført i [virksomhed1] ApS.

Det gøres gældende, at skattemyndighederne normalt accepterer parternes ønske om og kvalifikation af indkomster af den omhandlede art, medmindre kvalifikationen helt åbenbart medfører en voldsom og komplet arbitrær beskatning med et væsentligt andet skattegrundlag, end parterne ellers ville opnå.

Nærværende sag vedrører alene spørgsmål om, hvorvidt den samlede beskatning og skattebetaling påføres [person1] eller deles mellem [person1], [person3] samt selskabet.

Baseret på realiteten i den leverede ydelse – der er leveret af [person1] i Kina uden nærmere involvering af selskabet og dettes aktiver eller [person3]s involvering – gøres det gældende, at en beskatning som lønindtægt ved [person1] på ingen måde vil føre til en arbitrær beskatning eller forvridning af det reelle beskatningsgrundlag. Tværtimod vil en sådan beskatning være fuldstændig korrekt.

Beskatningen, som der ubestridt er grundlag for, skal således foretages som løn hos [person1] og ikke som maskeret udlodning.

Det bemærkes, at kvalifikationen – som anført ovenfor – ikke vil medføre en væsentligt ændret samlet beskatning af det oppebårne honorar. Denne vil blot blive henført til rette skattesubjekt, [person1].

Det gøres gældende, at skattemyndighederne normalt i praksis anerkender parternes vurdering og fordeling af en sådan indtægt, i tilfælde som nærværende, hvor der er grundlag for en forhøjelse af skatteansættelserne, og denne kan kvalificeres både som løn og maskeret udlodning. Dette særligt i tilfælde som nærværende hvor vedkommende, som optjente og oppebar beløbet, var ansat som lønnet direktør i det selskab, hvori beløbet blev udeholdt.

(...)”

Retsmøde

Skattestyrelsens udtalelse til Skatteankestyrelsens indstilling:

”(...)

Skattestyrelsen er enig i Skatteankestyrelsens forslag til afgørelse sådan som det fremgår af Skatteankestyrelsens sagsfremstilling og forslag til afgørelse dateret den 19. april 2024. Skatteankestyrelsen indstiller stadfæstelse af den påklagede afgørelse.

Der er efter Skattestyrelsens opfattelse hverken med klagen eller senere fremlagt oplysninger, der kan ændre Skattestyrelsens opfattelse af sagen.

Det fremgår af Skatteankestyrelsens sagsfremstilling at sagen angår om udeholdt omsætning i selskabet på 784.392 kr. i 2019, skal beskattes hos klageren i forhold til klagerens ejerandel i selskabet.

Det er ubestridt, at de omhandlede indsætninger på klagerens og klagerens ægtefællesfælles bankkonto i [finans1], [Kina] udgør udeholdt omsætning i selskabet.

Det er også ubestridt, at klagerens ægtefælle ikke har ladet sig beskatte af den udeholdte omsætning i selskabet som yderligere løn.

Skattestyrelsen fastholder, at klageren skal beskattes af maskeret udlodning, jf. ligningslovens § 16 A i forhold til klagerens udbytteret i selskabet. Klageren ejer 79,01 % af moderselskabet, [virksomhed2] ApS.

Når beløb som her overføres fra et selskab til anpartshavernes formuesfære, skal anpartshaverne også kunne dokumentere, at betalingen som hævdet angår løn. Kan anpartshaverne ikke dette, foreligger der i skattemæssig henseende udbytte.

Klageren har således bevisbyrden for, at de omhandlede betalinger er sket som løn og ikke udbytte, og denne bevisbyrde har klageren ikke løftet.

Skattestyrelsen henviser til den begrundelse, der fremgår af afgørelsen. Skattestyrelsen har her blandt andet lagt vægt på, at der ikke foreligger dokumentation for løn i form af ansættelseskontrakter, bestyrelsesmødereferater, vederlagsaftaler eller lignende for at overførslerne er et udtryk for honorering af en aftalt særlig arbejdsindsats eller anden målopfyldelse.

Klagerens repræsentants anbringende om, at den udeholdte omsætning skal beskattes som yderligere løn hos klagerens ægtefælle er dermed ikke bestyrket af objektive omstændigheder.

(...)”

Indlæg på retsmødet

Repræsentanten nedlagde påstand om, at der skulle ske beskatning af indsætningerne som løn til klagerens ægtefælle. Repræsentanten gennemgik sine anbringender i overensstemmelse med de skriftlige indlæg.

Repræsentanten anførte, at det ikke bestrides, at indsætningerne skulle have været indtægtsført i selskabet og dermed skal beskattes. Repræsentanten anførte, at det samlede skattetilsvar bliver stort set det samme ved beskatning som løn, hvorfor man i højere grad må lægge vægt på parternes ønske om beskatning som løn. Repræsentanten oplyste, at det er klagerens ægtefælle, der har udført arbejdet, som er baggrund for indsætningerne. Klageren havde ikke noget med selskabets drift at gøre og havde ikke kendskab til indsætningerne på bankkontoen.

Skattestyrelsen indstillede i overensstemmelse med tidligere udtalelser, at afgørelsen stadfæstes. Skattestyrelsen anførte, at det er ubestridt, at indsætningerne udgør omsætning i selskabet. Det er klagerens bevisbyrde, at der er tale om yderligere løn. Skattestyrelsen anførte videre, at der ikke er fremlagt dokumentation for, at der er tale om løn. Vedrørende klagerens uvidenhed, anførte Skattestyrelsen, at klageren burde have haft kendskab til indsætningerne på bankkontoen, som hun havde fuld indsigt i. At hun havde overladt driften til sin ægtefælle, ændrer ikke på, at der er tale om maskeret udlodning.

Landsskatterettens afgørelse

Sagen angår, om udeholdt omsætning i selskabet på 784.392 kr. i 2019 skal beskattes hos klageren i forhold til klagerens ejerandel i selskabet.

Retsgrundlaget

Alt, hvad der af selskabet udloddes til aktionærer medregnes som udgangspunkt til den skattepligtige indkomst som udbytte af aktier, jf. ligningslovens § 16 A, stk. 1 og stk. 2, nr. 1.

I Højesterets dom af 15. januar 2008, offentliggjort som SKM2008.85.HR, var det ubestridt, at selskabet i 1999 havde udeholdt indtægter ved salg af biler på 202 t.kr. Højesteret fandt, at det herefter måtte påhvile anpartshaveren at godtgøre, at de udeholdte indtægter i selskabet ikke var tilgået anpartshaveren, eller at købesummerne for bilerne ikke var belastet selskabet.

Tilsvarende resultat i Østre Landsrets dom af 11. maj 2010, offentliggjort som SKM2010.350.ØLR for så vidt angår vinleverancer, der var udeholdt i selskabets regnskab.

Landsskatterettens begrundelse og resultat

Det er ubestridt, at de omhandlede indsætninger på klagerens og klagerens ægtefælles fælles bankkonto i [finans1], [Kina], stammer fra udeholdt omsætning i selskabet. Derfor er Landsskatteretten enig med Skattestyrelsen i, at klageren skal beskattes af maskeret udlodning, jf. ligningslovens § 16 A i forhold til klagerens ejerandel i selskabet. Der henvises til Højesterets dom af 15. januar 2008, offentliggjort som SKM2008.85.HR.

Det er desuden ubestridt, at klagerens ægtefælle ikke har ladet sig beskatte af den udeholdte omsætning i selskabet som yderligere løn. Klagerens repræsentants anbringende om, at den udeholdte omsætning skal beskattes som yderligere løn hos klagerens ægtefælle er i øvrigt ikke bestyrket af objektive omstændigheder.

Landsskatteretten stadfæster derfor Skattestyrelsens afgørelse.