Kendelse af 17-06-2024 - indlagt i TaxCons database den 26-07-2024

Journalnr. 23-0081141

Klagepunkt

Skattestyrelsens

afgørelse

Klagerens opfattelse

Landsskatterettens

afgørelse

Værdi af overdraget ejendom (50 %)

3.475.000 kr.

1.657.500 kr.

Stadfæstelse

Faktiske oplysninger

Ifølge skøde overtog klagen og hans ægtefælle, [person1], i lige sameje ejendommen [adresse1], [by1], fra klagerens far, [person2], den 1. august 2021.

Ejendommen blev overdraget for i alt 3.315.000 kr. og blev berigtiget ved udstedelse af et gældsbrev på 292.000 kr. samt kontant betaling på 3.023.000 kr.

Den offentlige ejendomsvurdering var på overdragelsestidspunktet 3.900.000 kr. Overdragelsen er dermed sket inden for +/- 15 % af den offentlige ejendomsvurdering.

Klageren har den 20. april 2022 underskrevet arveafkald på al arv fra sine forældre ([person2] og [person3]). Af arveafkaldet fremgår:

”Undertegnede, [person4], boende [adresse2], [by2], som er søn af [person3] og [person2], giver hermed afkald på al forventet arv efter mine forældre, jf. arvelovens § 42. Afkaldet gives uden vederlag og er betingelsesløst.

[person2] sidder i uskiftet bo efter [person3]. Arveafkaldet gælder også mine livsarvinger. Min medarving [person5] er herefter universalarving efter begge mine forældre.”

Klageren har til Skatteankestyrelsen om arveafkaldet oplyst, at klagerens far spurgte klageren, om han ønskede at overtage huset. Klagerens broder havde ikke et ønske om at overtage huset efter faderen. De igangsatte processen med overdragelse uden at tænke videre over, om priserne var steget. Der var ingen pejlemærker herfor. Efter overdragelsen blev to nabohuse sat til salg til priser, der oversteg overdragelsessummen. Klageren skulle dele værdierne i boet med broderen, og det blev klart for klageren, at hans køb af ejendommen ville blive fordrejet henset til de faktiske salgspriser i området.

Af [...dk] fremgår, at ejendommen [adresse3], [by1], blev udbudt til salg for 8.500.000 kr. i juli 2021. Ejendommen blev solgt for 8.220.000 kr. i marts 2022. Ejendommen [adresse4], [by1], blev udbudt til salg for 9.200.000 kr. i januar 2022 og blev solgt for 9.050.000 kr.

Ved [person2]s død den 11. maj 2022 var boets åbningsstatus opgjort til 3.928.897 kr.

Ifølge det oplyste boede [person2] i ejendommen [adresse1], [by1], frem til sin død.

Den 14. februar 2023 har Skattestyrelsens afdeling [...] modtaget tinglyst skøde, bankkonto for berigtigelse af handelen samt gældsbrev. Oplysningerne blev samme dato oversendt til Skattestyrelsens afdeling [...].

Ved Skattestyrelsens behandling af gaveelement blev der den 23. februar 2023 indkaldt købsaftale for overdragelse af ejendommen til klageren og klagerens ægtefælle. Ifølge Skattestyrelsen blev det den 15. marts 2023 oplyst, at der ikke er udarbejdet købsaftale i forbindelse med overdragelsen.

Skattestyrelsen anmodede Vurderingsstyrelsen om en udtalelse om ejendommens handelsværdi pr. 1. august 2021. Af Vurderingsstyrelsens udtalelse af 13. marts 2023 fremgår:

”Vurderingsstyrelsen er af Skattestyrelsen blevet bedt om at udtale sig om handelsværdien på ejendommen [adresse1], [by1] med ejendomsnummer [...].

Vurderingsstyrelsen mener at handelsværdien pr. 1. august 2021er kr. 6.950.000.

Ejendommen

Matr.nr. [...1], [...], [by3]

Byzone

Ejendommen har opførelses år 1977 og der er etableret solcelleanlæg i 2012.

Fritliggende enfamiliehus i mursten med betontagsten. Bebygget areal 154 m², heraf indbygget udestue på 15 m² og et samlet [...dk]real på 139 m².
Carport opført 1979 i træ med betontagsten på 33 m².

Ejendommen har udendørs swimmingpool.

Vurderingsstyrelsen har den 2. marts 2023 anmodet ejer [person4] om indsendelse af billeder. Vi har tillige spurgt ejer om der er sket istandsættelse/renovering efter overtagelsen. Ejer har telefonisk oplyst at væggene var blevet malet, da farverne var 80`agtig. Der er ellers ikke istandsat noget.

Den 8. marts 2023 er billederne modtaget.

Det vurderes på baggrund af indsendte billeder at ejendommen er i god stand og med en fantastisk udsigt over [...], da ejendommen er højt beliggende.

Begrundelse

Handlede ejendomme på [adressen], [by1]

Udsøgning af ejendomme solgt i fri handel på [adressen], ses at være solgt 2 i 1. kvt. 2022.

[adresse4], 148 m² bolig, opført 1978, solgt 24.01.2022 for kr. 9.050.000, m² pris kr. 61.149.

[adresse3], 149 m² bolig, opført 1977, solgt 24.03.2022 for kr. 8.220.000, m² pris kr. 55.168.

Disse 2 ejendomme er meget sammenlignelige og med samme udsigt over [...], men er solgt i 1. kvt. 2022. Disse priser skal derfor tilbagediskonteres til prisniveauet 3. kvt. 2021.
Gennemsnitlig m2 pris 3. kvt. 2021 kr. 30.733.
Gennemsnitlig m² pris 1. kvt. 2022 kr. 33.032.
Stigning på 7,48 %.

[adresse4] – 9.050.000 /1,0748 = kr. 8.420.171/m² kr. 56.893.

[adresse3] – 8.220.000 /1,0748 = kr. 7.647.734/m² kr. 51.327.

Handlede omkringliggende ejendomme fra 1. januar 2021 til 1. august 2021, i postnr. [by1], på boliger opført mellem 1970-1990 på mellem 100-150 m² bolig.

Udsøgninger over omkringliggende handlede ejendomme med registreret boligareal mellem 100-150 m², opført mellem 1970-1990 i postnr. 3140, viser at der er handlet 10 ejendommen fra 1. januar 2021 til 1. august 2021.

Disse ses handlet for m² pris mellem kr. 20.653 – 38.721.

Gennemsnitlig m² pris for disse handlede ejendomme er kr. 26.622.

Der er ingen af boligerne som har samme beliggenhed og samme frie udsigt over [...].

Bla. ses;

[adresse5], solgt 18.04.2021 for m² pris på kr. 38.721, 129 m² beboelse, opførelses år 1971.

[adresse6], solgt 05.01.2021 for en m² pris på kr. 27.176, 147 m² bolig, opført 1987.

Handler indenfor grundværdiområdet

Handlede ejendomme udsøgt i grundværdiområde 41191 hvor i ejendommen er beliggende fra 1. januar 2021 til 24. januar 2022 viser at ejendommene gennemsnitlig er handlet 72,7 % over seneste vurdering.

Svarer til at [adresse1], skulle have en handelsværdi på kr. 6.735.300/m² pris på kr. 48.455 såfremt ejendommen havde fulgt denne stigning.

Konklusion

Ved Vurderingsstyrelsens prisfastsættelse af ejendommen er der taget hensyn til ejendommens beliggenhed og ejendommens stand.

Der er til prisfastsættelsen set på handlede ejendomme i området og sammenlignelige ejendomme på [adressen].

Der er yderligere taget hensyn til et usikkerhedsskøn.”

Af Skattestyrelsens talmæssige opgørelse fremgår:

Talmæssig opgørelse:

Gave til [person4]	Jeres opgørelse	Vores opgørelse
Værdi af overdraget ejendom (50 %)	1.657.500 kr.	3.475.000 kr.
Kontant betaling (50 %)	-1.511.500 kr.	-1.511.500 kr.
Gældsbrev (50 %)	-146.000 kr.	-146.000 kr.
Gavebeløb	0 kr.	1.817.500 kr.
Afgiftsfrit beløb		-68.700 kr.
Afgiftsgrundlag		1.748.800 kr.
Gaveafgift, 15 % af afgiftsgrundlag		262.320 kr.
Tinglysningsafgift		-5.204 kr.
Gaveafgift til betaling		257.116 kr.

Skattestyrelsens afgørelse

Skattestyrelsen har truffet afgørelse om, at handelsværdien for klagerens andel af ejendommen [adresse1], [by1], ved overdragelse fra klagerens far, udgør 3.475.000 kr.

Skattestyrelsen har til støtte herfor anført:

”(...)

Dine bemærkninger:

Du mener ikke, der foreligger særlige omstændigheder, fordi arveafkaldet er afgivet 8 måneder og 20 dage efter overdragelsen af ejendommen.

Endvidere mener du, at prisniveauet ved handler på [adressen] først efter overdragelsen af ejendommen til [person4] og [person1] i august 2021 er steget markant.

Endelig mener du, at ”Tilsidesættelse af retskravet på anvendelse af 15 pcts reglen forudsætter, at Skattestyrelsen kan føre bevis for, at der foreligger ”særlige omstændigheder”. ”

For detaljer henvises til de fremsendte bemærkninger.

Skattestyrelsens kommentarer til dine bemærkninger:

Ad. 1. Det er Skattestyrelsens vurdering, at arveafkaldet givet af [person4] over for sin far [person2], som tidligere havde overdraget ejendommen til dig, er givet for at stille de to livsarvinger lige økonomisk. Der er ikke overfor Skattestyrelsen fremført anden forklaring på hvorfor [person4] giver arveafkald. Søskende er ikke omfattet af boafgiftslovens regler om gaveafgift, og det antages i praksis, at der ikke foreligger gavemiljø mellem søskende, som betyder, at udgangspunktet i vores vurdering er, at sådan arveafkald har en økonomisk baggrund.

At tidspunktet for det formaliserede arveafkald ligger godt 8 måneder efter overdragelsen af ejendommen er således uden betydning i den sammenhæng, så længe [person2]s formue ikke er ultimativt delt i dødsboet. Det bemærkes, at tidspunktet for underskrift af arveafkaldet ligger kun 3 uger før [person2] afgår ved døden.

Vi konstaterer tillige, at gavegiver [person2] fortsat bebor ejendommen frem til sin død i maj 2022. Der er oplyst i forbindelse med sagen, at der ikke er lavet særskilt overdragelsesaftale, men på baggrund af de foreliggende oplysninger er det Skattestyrelses antagelse, at gavemodtageren først skulle få fuld rådighed over ejendommen efter gavegivers død, dvs. samtidig med, at arveafkaldet skulle effektueres ved arvedeling.

Ad. 2. Skattestyrelsen vurderer fortsat, at den af Vurderingsstyrelsen skønnede handelsværdi af ejendommen på 6.950.000 kr. er udtryk for handelsprisen på overdragelsestidspunktet.

I jeres bemærkninger er listet en række handler på [adressen], hvoraf 2 handler er sket i foråret 2022. Forud herfor ligger alene frie handler i 2017 og tidligere, som efter vores opfattelse ikke kan anvendes som reference for prisniveauet i 2021.

Vurderingsstyrelsen behandler også disse to handler, idet de anfører:

Med denne forudsætning har de to ejendomme et prisniveau på hhv. 56.893 kr./m² og 51.327 kr./m² i 3. kvt. 2021. Med et forsigtighedsprincip har vurderingsstyrelsen herefter prissat[adresse1] til 50.000 kr./m² og samlet for ejendommen, som har et boligareal på 139 m², en handelspris på 6.950.000 kr.

Som det fremgår af Vurderingsstyrelsens udtalelse, er der i værdien taget hensyn til ejendommens beliggenhed og stand, samt at der er taget hensyn til et usikkerhedsskøn, ligesom der er taget hensyn til prisændring i området omkring [adressen].

Ad. 3. Højesteret, Vestre og Østre Landsret har samstemmende afvist, at der foreligger en fast administrativ praksis, der giver ret til altid at anvende +/- 15 % reglen, hvis der ikke foreligger retlige eller faktiske ændringer på ejendommen. Der er således ikke noget retskrav på anvendelse af 15 -pct. reglen.

Det er fortsat Skattestyrelsens vurdering, at der foreligger særlige omstændigheder ved overdragelsen, idet der kort tid efter overdragelsen af ejendommen gives blankt og uigenkaldeligt arveafkald af [person4] til fordel for den anden arving.

Begrundelse:

Det fremgår af boafgiftslovens § 27, stk. 1, at en gaves værdi skal fastsættes til dens handelsværdi på tidspunktet for modtagelsen. Handelsværdien er den værdi, som en ejendom kunne indbringe ved et salg i fri handel. Af stk. 2 fremgår, at hvis Skattestyrelsen finder, at en værdiansættelse ikke svarer til handelsværdien på tidspunktet for gavens modtagelse, kan Skattestyrelsen ændre værdiansættelsen inden 6 måneder efter anmeldelsens modtagelse.

Retningslinjerne for værdiansættelse af aktiver mellem personer, der er omfattet af boafgiftslovens regler findes i cirkulære nr. 185 af 17. november 1982 om værdiansættelse af aktiver og passiver i dødsboer m.m. og ved gaveafgiftsberegning (værdiansættelsescirkulæret).

Det fremgår af værdiansættelsescirkulærets pkt. 2, at

”De aktiver, der omfattes af skatte- og afgiftsberegningen, ansættes normalt til deres værdi i handel og vandel på det tidspunkt, der er afgørende for afgiftsberegningen. Ved værdien i handel og vandel forstås det beløb, som aktivet vil kunne indbringe ved et salg i det åbne marked”

Udgangspunktet i værdiansættelsescirkulæret er herefter, at det beløb, som gaven kunne indbringe ved et salg på markedsvilkår mellem uafhængige parter, svarer til gavens værdi.

Af værdiansættelsescirkulærets pkt. 6, stk. 2 fremgår at

“Hvis boets eller parternes værdiansættelse omregnet til kontantværdi højst er 15 pct. højere eller lavere end den nævnte kontantejendomsværdi, skal værdiansættelsen lægges til grund ved beregningen af arve- eller gaveafgiften.

Cirkulærets anvisninger er vejledende ved efterprøvelsen af værdiansættelser i den enkelte boopgørelse eller anmeldelse i henhold til værdiansættelsescirkulærets punkt 48.

Højesteret tog i SKM2016.279.HR stilling til, om skattemyndighederne skulle acceptere en værdiansættelse foretaget efter 15 % reglen i værdiansættelsescirkulærets punkt 6, 2. afsnit. I præmisserne udtalte Højesteret bl.a., at pkt. 6 skal ses i sammenhæng med cirkulærets pkt. 48, hvoraf følger, at anvisningerne i cirkulæret alene er vejledende ved efterprøvelsen af værdiansættelser i den enkelte boopgørelse eller gaveanmeldelse. Højesteret tolkede boafgiftslovens § 12 således, at skattemyndighederne skal acceptere en værdiansættelse foretaget efter 15 % reglen, medmindre der foreligger særlige omstændigheder.

Højesteret fandt, at der i sagen konkret forelå særlige omstændigheder. For det første var realkreditlånene i ejendommene i boperioden optaget til højere værdier end overtagelsesværdierne i boopgørelsen. For det andet var overtagelsesværdierne mindre end de værdier, som arvingerne internt havde anvendt ved bodelingen. Derved skulle skattemyndighederne ikke acceptere en værdiansættelse foretaget efter 15 pct. reglen.

Højesteret har i SKM2022.507.HR, som er stadfæstelse af Vestre Landsrets dom gengivet i SKM2021.345.VLR, fastslået, at 15 %-reglen i værdiansættelsescirkulærets pkt. 6, 2. afsnit, skal fortolkes på samme måde, uanset om der er tale om et dødsbo eller en gaveafgiftsberegning. Retterne har afvist, at der foreligger en fast administrativ praksis, der giver ret til altid at anvende +/- 15 % reglen, hvis der ikke foreligger retlige eller faktiske ændringer på ejendommen. Landsretten fandt herefter, at der forelå særlige omstændigheder, da der i sagen forelå konkret pris for ejendommens værdi i handel og vandel.

Samme konklusion når Østre Landsret frem til i SKM2022.3.ØLR. Landsretten påpeger, at en sådan praksis på gaveområdet vil heller ikke harmonere med ordlyden af boafgiftslovens § 27, stk. 1, eller fremstå begrundet i reale forhold. Landsretten fandt herefter, at der forelå særlige omstændigheder, der skyldes særlige konkrete forhold vedrørende ejendommen. Landsretten fastslår, at det er den faktiske handelspris ved køb fra uafhængig tredjemand, der skal lægges til grund for gaveafgiftsberegningen.

Om der foreligger særlige omstændigheder, er en samlet konkret vurdering, hvori der indgår en række forhold. Det vurderes, om der er konkrete holdepunkter for at værdiansættelsen efter +/-15 % reglen ikke er udtryk for den reelle handelsværdi.

Skattestyrelsen har gennemgået de tilgængelige oplysninger og finder, at der er holdepunkter for, at overdragelsessummen på 3.315.000 kr. ikke er udtryk for den omhandlede ejendoms handelsværdi.

Ejendommen er overdraget i august 2021 og 8 måneder senere underskriver [person4] arveafkald på al arv efter sine forældre.

Skattestyrelsen vurderer, at [person4] ved at give arveafkald på al arv i boet efter sine forældre kompenserer den anden arving [person5] for den overdragne ejendoms højere værdi.

Ud fra ovennævnte finder Skattestyrelsen, at der konkret foreligger særlige omstændigheder vedr. overdragelsen af [adresse1], [by1] til [person4] og [person1].

For at fastlægge handelsværdien af ejendommen, har vi bedt Vurderingsstyrelsen om en udtalelse om handelsværdien af ejendommen på overtagelsestidspunktet.

Vurderingsstyrelsen har i udtalelse af 14. marts 2023 udtalt, at handelsværdien af ejendommen pr. 1. august 2021 kan ansættes til 6.950.000 kr. Vurderingsstyrelsens udtalelse er vedlagt.

Skattestyrelsen vurderer derfor, at handelsværdien af ejendommen på overdragelsestidspunktet udgør 6.950.000 kr.

Skattestyrelsen betragter forskellen mellem den reelle værdi på 6.950.000 kr. og den faktiske salgssum på 3.315.000 kr. på 3.635.000 kr. som en gave fra [person2] til [person4] og [person1] med halvdelen til hver.

Det fremgår af boafgiftslovens § 29, stk. 2, at der i gaveafgiften kan fratrækkes tinglysningsafgift, som gavemodtager eller gavegiver har betalt af gaveandelen i forbindelse med ejendomsoverdragelse, og at dette ikke finder anvendelse for den faste del af tinglysningsafgiften.

Ifølge det tinglyste skøde udgør den variable del af tinglysningsafgiften 9.800 kr. Skattestyrelsen har beregnet fradrag for gavens andel af betalt variabel tinglysningsafgift som 19.900 kr. / 2 * 1.817.500 kr. / 3.475.000 kr. = 5.204 kr.

Der henvises til ovenstående talmæssige opgørelse.

Love og regler

(...)”

Af Skattestyrelsens udtalelse af 26. oktober 2023 fremgår:

”Vi har følgende kommentarer til de i klagen anførte oplysninger:

Klager anfører, en tidsforskel mellem overdragelse af ejendommen den 1. august 2021 og underskrift af arveafkaldet den 20. april 2022 ikke kan udgøre en nær tidsmæssig sammenhæng.

Klager anfører endvidere, at ejendommen ikke er videresolgt, hvorfor der ikke foreligger en værdi i handel og vandel.

Skattestyrelsen bemærker hertil:

Ad 1. Tidsforskel mellem overdragelse og arveafkald: Udover de i klagen anførte afgørelser, vil vi henlede opmærksomheden på afgørelser i sagerne LSR 21-0060360 samt SKM2023.268.LSR, der omhandlede ejendomsoverdragelser hvor ejendommen efterfølgende blev sat til salg hhv. 9 måneder og 6 måneder efter gaveoverdragelsen. I begge sager fandtes der at foreligge særlige omstændigheder, som gjorde, at ejendommen ikke kunne overdrages til seneste offentlige vurdering +/- 15 %.

En tidsforskel på 71/2 måned som i denne sag vurderer Skattestyrelsen således også for nær tidsmæssig sammenhæng henset til de to nævnte afgørelser fra Landsskatteretten.

Det er Skattestyrelsens vurdering, at et arveafkald skal sidestilles med et faktuelt salg, idet det oftest er arveladers ønske, at arvinger stilles så lige som muligt. I modsat tilfælde vil der naturligt være oprettet testamente, hvilket ikke er tilfældet i denne sag, hvorfor det må formodes at [person2] må have ønsket at de to arvinger blev stillet lige.

[person2] afgik ved døden den 11. maj 2022 – 3 uger efter underskrift af arveafkaldet, så arveladers hensigt kan desværre ikke bekræftes.

Ad 2. Den ansatte værdi af ejendommen: Skattestyrelsen har anmodet Vurderingsstyrelsen om udtalelse om ejendommens handelsværdi på overdragelsestidspunktet.

Vurderingsstyrelsen har i sin udtalelse konkluderet:

Ved Vurderingsstyrelsens prisfastsættelse af ejendommen er der taget hensyn til ejendommens beliggenhed og ejendommens stand.

Der er til prisfastsættelsen set på handlede ejendomme i området og sammenlignelige ejendomme på [adressen].

Der er yderligere taget hensyn til et usikkerhedsskøn.

Skattestyrelsen fastholder derfor afgørelsen i sin helhed.”

Af Skattestyrelsens supplerende udtalelse af den 28. november 2023 fremgår:

Vi har følgende bemærkninger til det anførte:

LSR-kendelsen i sag 21-0060360 er ikke påklaget til domstolene, hvorfor dens konklusioner er udtryk for gældende praksis efter Skattestyrelsens opfattelse.

Det er Skattestyrelsens vurdering, at Landsskatteretten i sagen offentliggjort som SKM2023.268.LSR i det væsentligste lægger vægt på, at ejendommen udbydes til salg i nær tilknytning (6 mdr) til familieoverdragelsen.

Det fremgår af det offentliggjorte sagsreferat i sag 21-0060360, at det efterfølgende salg ikke har været planlagt, idet Landsskatteretten anfører: ”At klagerens datter valgte at sælge lejligheden, fordi sønnen har allergi, kan ikke føre til et andet resultat.”

Skattestyrelsen har ved fastsættelse af gaveafgiften ikke henset til eventuelle prisstigninger efter overdragelsen. Således har Vurderingsstyrelsen udtalt at handelsværdien på overdragelsestidspunktet den 1. august 2021 udgør 6.950.000 kr., hvor der er taget hensyn til et usikkerhedsskøn. Skattestyrelsen vurderer derfor ejendommens handelsværdi til 6.950.000 kr. på overdragelsestidspunktet. Eventuelle efterfølgende prisstigninger er ikke taget i betragtning ved værdiansættelsen.”

Af Skattestyrelsens udtalelse af 8. marts 2024 til Skatteankestyrelsens indstilling fremgår:

”Skattestyrelsen er enig i Skatteankestyrelsens forslag til afgørelse, sådan som det fremgår af Skatteankestyrelsens sagsfremstilling og forslag til afgørelse dateret den 15. januar 2024. Skatteankestyrelsen indstiller stadfæstelse af Skattestyrelsens afgørelse.

Der er efter Skattestyrelsens opfattelse hverken med klagen eller senere fremlagt oplysninger, der kan ændre Skattestyrelsens opfattelse af sagen.

Sagen angår, om klagerens fader den 1. august 2021 kunne overdrage ejendommen [adresse1], [by1] til klageren og dennes ægtefælle for 3.315.000 kr. efter 15 %´s reglen i værdiansættelsescirkulæret, cirkulære nr. 185 af 17. november 1982, pkt. 6, 2 afsnit.

På overdragelsestidspunket var den offentlige ejendomsvurdering 3.900.000 kr. Ejendommen er således handlet til en værdi, der ligger inden for den offentlige ejendomsvurdering +/- 15 %.

Klageren har den 20. april 2022 underskrevet arveafkald på al arv fra sine forældre [person2] og [person3].

Skattemyndighederne skal acceptere en værdiansættelse foretaget efter 15 % reglen, medmindre der foreligger særlige omstændigheder, jf. Højesterets dom gengivet i SKM2016.279.HR.

Om der foreligger særlige omstændigheder, afgøres ud fra en samlet konkret vurdering, hvori der indgår en række forhold. Det skal vurderes, om der er konkrete holdepunkter for at værdiansættelsen efter +/-15 % reglen ikke er udtryk for den reelle handelsværdi.

I nærværende sag er det fortsat Skattestyrelsens opfattelse, at der er holdepunkter for, at overdragelsessummen på 3.315.000 kr. ikke er udtryk for den omhandlede ejendoms handelsværdi.

Ejendommen er overdraget i august 2021 og ca. 8 måneder senere underskriver klageren arveafkald på al arv efter sine forældre.

Skattestyrelsen vurderer, at klageren ved at give arveafkald på al arv i boet efter sine forældre kompenserer den anden arving [person5] for den overdragne ejendoms højere værdi.

Skattestyrelsen har derfor fundet, at der konkret foreligger særlige omstændigheder vedrørende overdragelsen af [adresse1], [by1] til klageren og dennes ægtefælle [person1].

Skattestyrelsen er dermed også enig i Skatteankestyrelsens bemærkning i indstillingen om, at henset til, at klageren ca. 8 måneder efter overdragelsen giver arveafkald, hvorefter klagerens broder er universalarving efter klagerens forældre, og hvor boet, jf. åbningsstatus, er opgjort til 3.928.897 kr., foreligger der særlige omstændigheder, der skyldes særlige, konkrete forhold vedrørende ejendommen, hvorfor værdiansættelsen på + / - 15 % af den offentlige ejendomsvurdering kan tilsidesættes.

Arveafkaldet blev givet, idet klageren blev opmærksom på, at salgspriserne for ejendomme i området var steget betragteligt, og at faderens overdragelse af ejendommen ville betyde, at delingen af faderens formue mellem arvingerne blev ændret i forbindelse med opgørelse af boet, såfremt arveafkaldet ikke blev givet.

Det er klagerens repræsentants opfattelse at tidsforskellen mellem overdragelse af ejendommen den 1. august 2021 og underskrift af arveafkaldet den 20. april 2022 ikke kan udgøre en nær tidsmæssig sammenhæng.

Heroverfor er det fortsat Skattestyrelsens opfattelse, at tidsforskellen på ca. 8 måneder har nær tidsmæssig sammenhæng henset til praksis, jf. for eksempel LSR 21-0060360 og SKM2023.268.LSR, der omhandlede ejendomsoverdragelser hvor ejendommen efterfølgende blev sat til salg hhv. 9 måneder og 6 måneder efter gaveoverdragelsen.

Skattestyrelsen er dermed også enig i Skatteankestyrelsens bemærkning i indstillingen om, at det forhold, at der forløber ca. 8 måneder fra overdragelsen til arveafkaldet, og at arveafkaldet gives på et tidspunkt, hvor det ifølge klageren først her bliver klart for ham, at priserne i området er steget, ikke kan ændre herved. Naboejendommen er ifølge oplysninger fra [...dk] blev udbudt til salg allerede i juli 2021, hvilket var før overdragelsen fra klagerens fader.

Fra retspraksis har Skattestyrelsen henvist til blandt andet SKM2016.279.HR hvor Højesteret henviste til skifterettens begrundelse om, at der konkret forelå særlige omstændigheder, idet værdierne af ejendommene i boopgørelsen var mindre end den værdi, som arvingerne reelt anvendte ved bodelingen. Arvingen, der fik ejendommen til en højere værdi end den i boopgørelsen ansatte værdi, kompenserede således den anden arving for aktivets højere værdi ved at give arveafkald.

I SKM2016.279.HR omtales der dermed den situation, hvor en arving i kraft af +/-15 pct.'-reglen får mulighed for at udtage en ejendom til en lavere værdi end ejendommens skønnede handelsværdi mod at kompensere øvrige arvinger ved et arveafkald. Arveafkaldet viser, at ejendommen har en anden og højere værdi end den i boopgørelsen anførte værdi. Et arveafkald kan således være en særlig omstændighed.

I sin indstilling henviser Skatteankestyrelsen til U2020.2097.VL (V.L.K. 4. marts 2020 i kære 3. afd. B-0511-19) der omhandler sagkyndig vurdering af en ejendom i et dødsbo. Her fandt Vestre Landsret, at der forelå særlige omstændigheder, og der skulle derfor foretages sagkyndig vurdering af en ejendom. Landsretten fandt, at boet ikke havde godtgjort, at arveafkaldet skyldtes andre forhold end værdiansættelsen af ejendommen i boopgørelsen.

Af U2020.2097.VL fremgår nærmere, at Skattestyrelsens anmodning om, at der skulle foretages sagkyndig vurdering af en ejendom i et dødsbo, blev taget til følge, idet der ikke kunne ses bort fra muligheden for, at et delvist arveafkald kunne være meddelt for at kompensere for, at ejendommen var udlagt til en værdi væsentligt under handelsværdien.

Vestre Landsrets begrundelse i kendelsen U2020.2097.VL lyder som følger (fremhævningerne med fed skrift er Skattestyrelsens):

”Efter boafgiftslovens § 12, stk. 1, ansættes aktiver og passiver i dødsboer til deres handelsværdi. Skattemyndighederne kan efter boafgiftslovens § 12, stk. 2, ændre boets værdiansættelse eller anmode skifteretten om at udmelde sagkyndige til at foretage vurdering efter dødsboskiftelovens § 93, hvis værdiansættelsen ikke er baseret på en sagkyndig vurdering, og myndighederne finder, at værdiansættelsen ikke svarer til handelsværdien.

Efter værdiansættelsescirkulærets pkt. 6 skal en værdiansættelse af en fast ejendom, der er højst 15 % højere eller lavere end den seneste offentlige kontantejendomsværdi, lægges til grund ved beregningen af arve- eller gaveafgiften. Denne bestemmelse kan fraviges, hvis der foreligger særlige omstændigheder, jf. Højesterets kendelse af 8. marts 2016, gengivet i U 2016.2126 H.

Det fremgår af referat af indledende bomøde den 6. april 2018, at K gav delvist arveafkald til fordel for boet på 1.015.000 kr., og at ejendommen ... skulle sælges til ham for 3.782.500 kr. svarende til den seneste offentlige vurdering minus 15 %. I den endelige boopgørelse af 19. juni 2019 er ejendommen udlagt til K for det nævnte beløb, som derved ligger til grund for arvingernes beregning af boafgift.

Da værdien af den udlagte ejendom er fastsat af de privatskiftende arvinger selv, og da der samtidigt er meddelt et betydeligt arvekald til fordel for boet, kan der ikke ses bort fra muligheden for, at arveafkaldet kan være meddelt for at kompensere for, at ejendommen er udlagt til en værdi væsentligt under handelsværdien, og at arvingerne dermed i realiteten fordeler arven på grundlag af en anden og højere ejendomsværdi end den, der efter boopgørelsen indgår i beregningen af boafgift.

Det foreliggende arveafkald må herefter anses for at udgøre en særlig omstændighed, som kan begrunde en sagkyndig vurdering efter boafgiftslovens § 12, stk. 2, medmindre boet godtgør, at arveafkaldet er begrundet i andre forhold, eller at værdiansættelsen af ejendommen uanset arveafkaldet må anses for retvisende i forhold til handelsværdien.

Arveafkaldet på 1.015.000 kr. er ifølge K givet dels for at kompensere for en skævdeling af indboet (15.000 kr.), dels som kompensation for at tidligere lån til begge arvinger ved gaver var nedskrevet med mere for K end for M (305.000 kr.), og dels på grund af arvingernes forskellige økonomiske situationer og personlige forhold til afdøde.

De oplysninger, der foreligger om baggrunden for arveafkaldet, beror på det, som K har oplyst, efter at Skattestyrelsen stillede spørgsmål til værdiansættelsen, og hans oplysninger er i forhold til størstedelen af arveafkaldet ikke understøttet af objektivt konstaterbare forhold. Boet har herefter ikke godtgjort, at arveafkaldet skyldes andre forhold end værdiansættelsen af ejendommen i boopgørelsen. Boet har endvidere ikke godtgjort, at værdiansættelsen er retvisende i forhold til handelsværdien.

Landsretten finder på den baggrund, at der foreligger sådanne særlige omstændigheder, at betingelserne for at imødekomme Skattestyrelsens anmodning om sagkyndig vurdering af ejendommen efter boafgiftslovens § 12, stk. 2, er opfyldt. Skattestyrelsens anmodning om sagkyndig vurdering af ejendommen ... tages derfor til følge, og sagen hjemvises herefter til fortsat behandling i skifteretten.”

For så vidt angår handelsværdien af ejendommen, har Skattestyrelsen, og som det fremgår af den påklagede afgørelse, bedt Vurderingsstyrelsen om en udtalelse om handelsværdien af ejendommen på overtagelsestidspunktet.

Vurderingsstyrelsen har i udtalelse af 14. marts 2023 udtalt, at handelsværdien af ejendommen pr. 1. august 2021 kan ansættes til 6.950.000 kr.

Skattestyrelsen fastholder, at det er med rette, at handelsværdien pr. 1. august 2021 udgør til 6.950.000 kr., svarende til Vurderingsstyrelsens udtalelse om handelsværdien på overdragelsestidspunktet.

Klagerens opfattelse

Klagerens repræsentant har nedlagt påstand om, at gaveafgiften skal nedsættes til 0 kr., idet der ikke foreligger særlige omstændigheder, hvorfor overdragelse kunne ske i henhold til værdiansættelsescirkulæret.

Til støtte herfor har repræsentanten anført:

”Højesteret har fastslået, at ved overdragelse af fast ejendom mellem parter omfattet af værdiansættelsescirkulæret, så har parterne et retskrav på, at en værdiansættelse af ejendommen på +/- 15 % af den offentlige ejendomsvurdering lægges til grund, medmindre der foreligger ”særlige omstændigheder”, jf. SKM2016.279.HR, jf. SKM2021.567H og SKM2022.507.HR/SKM2021.345.VLR. Og som det ses af retspraksis, så er det værdiansættelsen ved overdragelsen, og dermed også forholdene på overdragelsestidspunktet, der er afgørende for, om Skattemyndighederne har godtgjort, at der forelå ”særlige omstændigheder” på overdragelsestidspunktet.

Skattestyrelsen har i sin afgørelse lagt til grund, at det er ”særlige omstændigheder”, at [person4] den 20. april 2022 afgivet arveafkald.

”Skattestyrelsen har gennemgået de tilgængelige oplysninger og finder, at der er holdepunkter for, at overdragelsessummen på 3.315.000 kr. ikke er udtryk for den omhandlede ejendoms handelsværdi.

Ejendommen er overdraget i august 2021 og 8 måneder senere underskriver [person4] arveafkald på al arv efter sine forældre.

Skattestyrelsen vurderer, at [person4] ved at give arveafkald på al arv i boet efter sine forældre kompenserer den anden arving [person5] for den overdragne ejendoms højere værdi.

Ud fra ovennævnte finder Skattestyrelsen, at der konkret foreligger særlige omstændigheder vedr. overdragelsen af [adresse1], [by1] til [person4] og [person1].”

Skattestyrelsen har til støtte herfor henvist til SKM 2016.279 HR, SKM2022.507.HR/SKM 2021.345 VLR og SKM 2022.3 ØLR som grundlag for sine afgørelser. Ingen af afgørelserne er imidlertid sammenlignelige med nærværende sag og kan derfor ikke anvendes som grundlag for Skattestyrelsens afgørelse.

I SKM 2016.279 HR blev en ejendom udlagt fra et dødsbo til den offentlige ejendomsvurdering – 12 % (= 2 mio. kr.) til en arving, og arvingen gav samtidigt arveafkald til fordel for en anden arving, så denne arvede 2,1 mio. kr. forlods. Således forelå der ”særlige omstændigheder” på overdragelsestidspunktet.

I SKM2022.507.HR/SKM 2021.345 VLR fandt Vestre Landsret og Højesteret, at der på overdragelsestidspunktet forelå ”særlige omstændigheder” vedrørende værdiansættelsen af ejendommen til 1.615.000 kr., idet

”Som anført af landsretten fremgår det af dialogen mellem Y-by Kommune og døtrene, at de allerede den 2. maj 2014 blev bekendt med, at kommunen ønskede at overtage ejendommen, og at der var afsat 5 mio. kr. til overtagelsen. Det fremgår endvidere, at døtrene den 5. maj 2014 accepterede at sælge ejendommen til kommunen for 5 mio. kr.”

Endelig i den sidste påberåbte dom, SKM 2022.3.ØLR, blev en ejendom familieoverdraget for 32,3 mio. kr. (offentlig ejendomsvurdering - 15 %), hvor ejendommen blot 3 måneder forinden var købt fra tredjemand for 61,75 mio. kr. Østre Landsret anførte følgende:

”I en situation som den foreliggende, hvor den omhandlede udlejningsejendom som led i en uafhængig handel var erhvervet af A fra Y1-adresse ved købsaftale af 16. september 2015 for 61.750.000 kr. med overtagelsesdag den 15. december 2015, og hvor ejendommen tre måneder efter denne købsdato ved købsaftale af 17. december 2015 (underskrevet den 28. december 2015) overdrages til As børn og børnebørn med overtagelsesdag den 18. december 2015 for 32.300.0000 kr., finder landsretten, at der foreligger særlige omstændigheder, der skyldes særlige, konkrete forhold vedrørende ejendommen.”

Alle de af Skattestyrelsen fremhævede domme vedrører således ”særlige omstændigheder” ved værdiansættelsen, som parterne var bekendt med på overdragelsestidspunktet.

Dette er ikke tilfældet i nærværende sag, hvor der gives et arveafkald på et tidspunkt næsten 9 måneder efter overdragelsen og dermed tidsmæssigt langt efter tidspunktet for værdiansættelsen.

Udover dommene i SKM2022.507.HR/SKM 2021.345 VLR og SKM 2022.3.ØLR, kan nævnes tre kendelser fra Landsskatteretten.

Landsskatterettens kendelse af 27. juni 2022 (journalnr. 22-0013305), hvor overdragelsen til tredjemand skete 4 1/2 måned efter familieoverdragelsen.

Landsskatterettens kendelse af 17. august 2022 (journalnr. 22-0038675), hvor overdragelsen til tredjemand skete 3 1/2 måned efter familieoverdragelsen.

Landsskatterettens kendelse af 12. september 2022 (journalnr. 21-0035615), hvor ejendommen blev udbudt til salg 4 1/2 måned efter familieoverdragelsen.

Det vil sige overdragelse kort tid efter familieoverdragelsen - det maksimale ses at være 4 1/2 må- ned.

Der er endvidere ikke sket realisation af ejendommen på [adressen], hvormed der ikke er noget reelt prisholdepunkt.

Hertil kommer, at ved opslag på [...dk].dk over handler på [adressen] fremgår det, at den seneste frie handel d. 25. august 2019 er til 3,5 mio. kr., og alle handler siden 1. januar 2016 til 1. august 2021 har ligget i intervallet 3,315 mio. kr. til 5,37 mio. kr., jf. bilag 5.

Handlerne på [adressen] til høje priser sker først d. 24. januar 2022 og d. 24. marts 2022, hvilket formentlig skyldes de højere ejendomspriser i pågældende periode.

[person2], [person4] og [person1] har derfor selvsagt på tidspunktet for overdragelsen i sommeren 2021 været uvidende om, at priserne ville stige markant i slutningen af 2021 og starten af 2022.

Overdragelsen fra [person2] til [person4] og [person1] for 3.315.000 kr. d. 1. august 2021 ligger - målt op imod de realiserede handler i perioden før d. 1. august 2021 - helt udenfor de tilfælde, hvor der kan blive tale om en korrektion af prisen.

Se vedlagte opgørelse i bilag 6 over sager, nævnt i Skattestyrelsens juridiske vejledning (C.A.6.2.1 Gaveafgift), hvor der på baggrund af prisforskellen mellem familieoverdragelsesprisen og købspris / videresalgspris foreligger ”særlige omstændigheder”.

Sammenfattende bestrides det, at der forelå ”særlige omstændigheder” ved værdiansættelsen af ejendommen til 3.315.000 kr. den 1. august 2021 – endsige at Skattestyrelsen har løftet bevisbyrden herfor.

Der er derfor ikke grundlag for at opretholde afgørelserne om at pålægge [person4] og [person1], at betale gaveafgift med 257.116 kr. for [person4] og 263.821 kr. for [person1].”

Af repræsentantens bemærkninger af 24. november 2023 til Skattestyrelsens udtalelse fremgår:

”Skattestyrelsen høringsudtalelse giver klagerne anledning til at fremkomme med nedenstående supplerende bemærkninger, idet det i klagen anførte fastholdes.

Skattestyrelsen henviser til yderligere to afgørelser fra Landsskatteretten - end de i klagen nævnte – til støtte for den trufne afgørelse.

Den første afgørelse er Landsskatterettens afgørelse af 10. maj 2023 i sag 21-0060360. Landsskatteretten har i præmisserne anført følgende:

”Landsskatteretten finder, at det af SKM2016.279.HR kan udledes, at en handel mellem uafhængige parter, kort tid efter en familieoverdragelse, ligeledes kan anses som en særlig omstændighed, der medfører at værdiansættelsen på +/- 15 % af den offentlige ejendomsvurdering kan tilsidesættes.

Henset til, at klageren, 9 måneder efter familieoverdragelsen, udbyder ejendommen til salg, hvorefter ejendommen godt 11 måneder efter overdragelsen, i almindelig fri handel, sælges til 5.695.000 kr., finder Landsskatteretten, at der foreligger særlige omstændigheder, hvorfor værdiansættelsen på + / - 15 % af den offentlige ejendomsvurdering kan tilsidesættes.

Landsskatteretten finder således, at der foreligger særlige omstændigheder, der skyldes særlige, konkrete forhold vedrørende ejendommen, og at handelsværdien, henset til den foreliggende skønserklæring, på overdragelsestidspunktet udgjorde 5.000.000 kr., og at det er denne værdi, som skal lægges til grund ved beregningen af gaveafgiften.”

Højesterets dom i SKM2016.279H drejede sig om ejendom, der blev solgt/udlagt til 1. juli 2013 til arvingen B til den offentlige ejendomsvurdering +/- 15 pct., samtidig med, at arvingen, B den 19. juni 2013 gav arveafkald til fordel for de andre arvinger på 2,1 million kroner, og hvor arvingen, B fik omlagt lånene i ejendommen i august 2013, der viste, at kreditforeningen havde vurderet ejendommen til at være 2 millioner kroner mere værd end den offentlige vurdering.

Landsskatterettens fortolkning af Højesterets dom, hvorefter det af dommen skulle kunne ses, at et efterfølgende salg til tredjemand kort tid efter familieoverdragelsen udgør en ”særlig omstændighed”, bestrides. Således ses det af skifterettens præmisser, hvortil Højesteret henviser, at det er arveafkaldet på 2,1 millioner kroner INDEN familieoverdragelsen af ejendommene, der medfører, at der forelå ”særlig omstændighed” – hvilket blev bestyrket, at kreditforeningens værdiansættelse én måned efter, der viste, at arveafkaldet svarede til differencen mellem overdragelsessummen og den faktiske værdi, som fastslået af kreditforeningen. Det er ud fra dommen ikke grundlag for at fastslå, at den efterfølgende låneomlægning og dermed foretagne værdiansættelse, der udgør den ”særlig omstændighed”.

Videre har Skattestyrelsen henvist til Landsskatterettens kendelse i SKM2023.268.LSR. Landsskatteretten fastslog i denne afgørelse:

”Henset til, at klagerens datter, i nær tilknytning til familieoverdragelsen, udbyder ejendommen til salg, og at lejligheden herefter, 6 måneder efter overdragelsen, i almindelig fri handel sælges til 5.400.000 kr., finder Landsskatteretten, at der foreligger særlige omstændigheder, der skyldes særlige, konkrete forhold vedrørende ejendommen, hvorfor værdiansættelsen på + / - 15 % af den offentlige ejendomsvurdering kan tilsidesættes. Landsskatteretten har ved afgørelsen tillige henset til, at klagerens datter i nær tilknytning til klagerens overdragelse, og lige før overtagelsesdagen, har optaget et lån på 4.216.000 kr. Kreditforeningen kan maksimalt belåne 80 % af ejendommens værdi, hvorfor det finansielle institut har anslået værdien af ejendommen til at udgøre mindst 5.270.000 kr.”

Således forelå der INDEN familieoverdragelsen en værdiansættelse af realkreditforeningen, der vi ste, at den offentlige ejendomsvurdering var helt forkert, hvilket efter retspraksis i sig selv udgør en ”særlig omstændighed”, SKM2022.497.VLR (anket).

Således forelå der ”særlige omstændigheder” inden familieoverdragelserne i de fremhævede afgørelser.

Alle de af Skattestyrelsen fremhævede domme i afgørelsen såvel som i høringsudtalelsen vedrører således ”særlige omstændigheder” ved værdiansættelsen, som parterne var bekendt med på over- dragelsestidspunktet.

De få tilfælde i praksis, hvor en efterfølgende omstændighed er tillagt betydning, er tilfælde, hvor et hurtigt efterfølgende salg har vist, at det efterfølgende salg til en højere pris, må have været planlagt på overdragelsestidspunktet – der henvises til det i klagen anførte, og de der opregnede afgørelser herom.

[person2], [person4] og [person1] var på tidspunktet for overdragelsen i sommeren 2021 uvidende om, at priserne ville stige markant i slutningen af 2021 og starten af 2022. Ligeledes er det åbenbart, at der ikke forelå ”særlige omstændigheder” ved værdiansættelsen af ejendommen til 3.315.000 kr. den 1. august 2021.

Bevisbyrden for dette synspunkt er Skattestyrelsens, og Skattestyrelsen har ikke løftet denne bevisbyrde.

Der er derfor ikke grundlag for at opretholde afgørelserne om at pålægge [person4] og [person1], at betale gaveafgift med 257.116 kr. for [person4] og 263.821 kr. for [person1].

Selv hvis der måtte være et misforhold mellem den offentlige vurdering af lejlighedens markedsværdi, så er det ikke et forhold, der kan udgøre en ”særlig omstændighed”. Til støtte herfor henvises til Højesterets præmisser i SKM2021.267.HR:

”Værdiansættelsescirkulæret bygger på en forudsætning om, at det offentlige er nærmest til at bære risikoen, hvis den offentlige ejendomsvurdering er for lav, jf. bl.a. TfS 1984.418. Dette gælder efter Højesterets opfattelse også, hvor de offentlige ejendomsvurderinger gennem en længere periode ikke er blevet ajourført. Det forhold, at ejendomsvurderingen er blevet videreført uændret siden 2011/2012, kan i overensstemmelse med skattemyndighedernes tilkendegivelser ikke i sig selv udgøre en særlig omstændighed, der kan begrunde fravigelse af udgangspunktet om anvendelse af 15 %’s-reglen. At en udlejningsejendom som følge af generelle prisstigninger må antages at være steget i værdi i forhold til den seneste offentlige vurdering, kan således ikke i sig selv udgøre særlige omstændigheder, der kan begrunde udmelding af sagkyndig vurdering.”

Af repræsentantens bemærkninger af 7. december 2023 til Skattestyrelsens supplerende indlæg fremgår:

”Skattestyrelsens supplerende høringsudtalelse giver klagerne anledning til at bemærke, at Landsskatterettens afgørelse i sag nr. 21-000360 tager Højesterets dom i SKM 2016.279H til indtægt for, at efterfølgende omstændigheder udgør ”særlige omstændigheder” – det er ikke det, der fremgår af dommen, og derfor kan der ikke udledes dette af Højesteretsdommen. Og derfor er klagerne ikke enige i, at afgørelsen i sag nr. 21-000360 har den præjudikatsværdi, som Skattestyrelsen anfører.

Høringsudtalelsen giver ikke anledning til at fremkomme med yderligere bemærkninger, og der henvises til det i indlægget af 24. november 2023 anførte.”

Af repræsentantens bemærkninger til Skatteankestyrelsens indstilling fremgår:

”(...)

Skatteankestyrelsen har i forslaget til afgørelser henvist til kendelse fra Vestre Landsret, U2020.2097V samt Landsskatterettens afgørelser i SKM2023.268.LSR og 21-0060360 til støtte for, at ”særlige omstændigheder” i forbindelse med overdragelsen den 1. august 2021 i ovennævnte sag.

I U2020.2097V var der tale om, at en ejendom i et dødsbo fra dødsboet skulle udlægges til den ene af arvingerne, K. Det fremgår af referat af indledende bomøde den 6. april 2018, at K gav delvist arveafkald til fordel for boet på 1.015.000 kr., og at ejendommen skulle sælges til ham for 3.782.500 kr. svarende til den seneste offentlige vurdering minus 15 %. Det kan derfor lægges til grund, at arveafkaldet blev givet samtidig som led i handlen.

I SKM2023.268.LSR og 21-0060360 er henvist til Højesterets dom gengivet i SKM2016.279.HRD til støtte for, at salg til tredjemand kort tid efter en familieoverdragelse udgør en ”særlige omstændig- hed”, med følgende præmis:

”Landsskatteretten finder, at det af SKM2016.279.HR kan udledes, at en handel mellem uafhængige parter kort tid efter en familieoverdragelse ligeledes kan anses som en særlig omstændighed, der medfører, at værdiansættelsen på +/- 15 % af den offentlige ejendomsvurdering kan tilsidesættes.”

Højesterets dom i SKM2016.279H drejede sig om ejendom, der blev solgt/udlagt til 1. juli 2013 til arvingen B til den offentlige ejendomsvurdering +/- 15 pct., samtidig med, at arvingen, B den 19. juni 2013 gav arveafkald til fordel for de andre arvinger på 2,1 million kroner, og hvor arvingen, B fik omlagt lånene i ejendommen i august 2013, der viste, at kreditforeningen havde vurderet ejendom- men til at være 2 millioner kroner mere værd end den offentlige vurdering.

Landsskatterettens fortolkning af Højesterets dom, hvorefter det af dommen skulle kunne ses, at et efterfølgende salg til tredjemand kort tid efter familieoverdragelsen udgør en ”særlig omstændighed”, bestrides. Således ses det af skifterettens præmisser, hvortil Højesteret henviser, at det er arveafkaldet på 2,1 millioner kroner INDEN familieoverdragelsen af ejendommene, der medfører, at der forelå ”særlig omstændighed” – hvilket blev bestyrket af, at kreditforeningens værdiansættelse én måned efter, der viste, at arveafkaldet svarede til differencen mellem overdragelsessummen og den faktiske værdi, som fastslået af kreditforeningen. Der er ud fra dommen ikke grundlag for at fastslå, at den efterfølgende låneomlægning og dermed foretagne værdiansættelse, der udgør den ”særlig omstændighed”.

Rigtigheden af det fundament som afgørelsen i 21-0060360 bygger på bestrides derfor. Der er simpelthen ikke belæg for Landsskatterettens fortolkning af Højesterets dom i SKM2016.279H, hvorefter efterfølgende omstændigheder skulle udgøre en ”særlig omstændighed”, på overdragelsestidspunktet.

Videre fremgår det af SKM2023.268.LSR:

Således forelå der INDEN familieoverdragelsen en værdiansættelse af realkreditforeningen, der viste, at den offentlige ejendomsvurdering var helt forkert, hvilket efter retspraksis i sig selv udgør en ”særlig omstændighed”, SKM2024.33.HR.

De få tilfælde i praksis, hvor en efterfølgende omstændighed er tillagt betydning, er tilfælde, hvor et hurtigt efterfølgende salg har vist, at det efterfølgende salg til en højere pris, må have været planlagt på overdragelsestidspunktet. Der kan henvises til SKM2022.507.HR/SKM 2021.345 VLR og SKM 2022.3.ØLR og Landsskatterettens kendelser i sagerne 22-0013305, 22-0038675 og 21- 0035615, jf. nærmere redegørelse i klagen.

Det følger af Højesterets kendelse af 26. april 2021 (UfR 2021.2382), at ”særlige omstændigheder” kræver, at der er tale om særlige, konkrete forhold vedrørende den pågældende faste ejendom. Bevisbyrden herfor er skattemyndighedernes.

Der forelå imidlertid ikke ”særlige omstændigheder” den 1. august 2021, da ejendommen blev handlet. Og arveafkaldet blev først givet på et tidspunkt næsten 9 måneder efter overdragelsen og dermed tidsmæssigt langt efter tidspunktet for værdiansættelsen og uden sammenhæng hermed.

Videre er der ikke sket realisation af ejendommen på [adressen], hvormed der ikke er noget reelt prisholdepunkt.

Hertil kommer, at ved opslag på [...dk].dk over handler på [adressen] fremgår det, at den se- neste frie handel d. 25. august 2019 er til 3,5 mio. kr., og alle handler siden 1. januar 2016 til 1. august 2021 har ligget i intervallet 3,315 mio. kr. til 5,37 mio. kr., jf. bilag 5.

Handlerne på [adressen] til høje priser sker først d. 24. januar 2022 og d. 24. marts 2022, hvilket formentlig skyldes de højere ejendomspriser i pågældende periode.

[person2], [person4] og [person1] har derfor selvsagt på tidspunktet for overdragelsen i sommeren 2021 været uvidende om, at priserne ville stige markant i slutningen af 2021 og starten af 2022.

Bevisbyrden for dette synspunkt er Skattestyrelsens, og Skattestyrelsen har ikke løftet denne bevisbyrde.

Der er derfor ikke grundlag for at opretholde afgørelserne om at pålægge [person4] og [person1], at betale gaveafgift med 257.116 kr. for [person4] og 263.821 kr. for [person1].”

Af repræsentantens bemærkninger af 19. marts 2024 fremgår:

”Der er fremsendt kopi af Skattestyrelsens høringsudtalelser til Skatteankestyrelsens forslag til afgørelse i ovennævnte sager. Jeg har 26. februar 2024 kommenteret Skatteankestyrelens forslag til afgørelse, hvortil der henvises.”

Indlæg under retsmødet

Klagerens repræsentant fastholdt påstanden om, at den af Skattestyrelsen beregnede gaveafgift skulle nedsættes til 0 kr. og gennemgik sine anbringender i overensstemmelse med de skriftlige indlæg og det materiale, der blev udleveret på retsmødet. Det blev yderligere anført, at aftalen om overdragelsen blev indgået den 6. juli 2021.

Repræsentanten fremhævede, at det efterfølgende arveafkald ikke kan være en særlig omstændighed, idet arveafkaldet var givet efterfølgende, nemlig den 20. april 2022, og derfor ikke var en kendt særlig omstændighed på aftaletidspunktet. Repræsentanten anførte i den sammenhæng, at Landsskatterettens afgørelse i sagsnr. 21-0060360, der var medtaget i hans materialesamling, er åbenbart forkert, og han anmodede om, at Landsskatteretten nu ændrer denne forkerte praksis.

Skatteforvaltningen indstillede i overensstemmelse med tidligere udtalelser, at afgørelsen stadfæstes. Skattestyrelsen omdelte yderligere retspraksis i form af resumeet af Landsskatterettens afgørelse af 11. oktober 2022, offentliggjort som SKM2023.38.LSR.

Landsskatterettens afgørelse

Sagen angår, om klagerens far i sommeren 2021 kunne overdrage ejendommen [adresse1], [by1], til klageren og klagerens ægtefælle for 3.315.000 kr. efter 15 %´s reglen i værdiansættelsescirkulæret, cirkulære nr. 185 af 17. november 1982, pkt. 6, 2 afsnit.

Retsgrundlaget

En gave er skattepligtig for modtageren, medmindre den er omfattet af boafgiftslovens § 22. Det følger af statsskattelovens § 4, litra c, og § 5, litra b.

Ved overdragelse af formuegoder, herunder fast ejendom, mellem forældre og børn, vil parterne være omfattet af boafgiftslovens § 22, således at reglerne om værdiansættelse i boafgiftslovens § 27 finder anvendelse. Efter denne bestemmelse skal aktivernes værdi fastsættes til handelsværdien på tidspunktet for modtagelsen.

Ved familieoverdragelser kan fast ejendom, der handles mellem forældre og børn, værdiansættes efter bestemmelserne i værdiansættelsescirkulæret, cirkulære nr. 185 af 17. november 1982.

Af cirkulærets pkt. 2 fremgår, at det er værdien i handel og vandel, det vil sige værdien i fri handel mellem uafhængige parter, der skal danne grundlag for værdiansættelsen af det overdragne aktiv.

Af cirkulærets pkt. 6 fremgår, at parterne ved overdragelse af fast ejendom kan handle inden for +/- 15 % af den seneste offentliggjorte kontante ejendomsvurdering. Hvis parternes værdiansættelse omregnet til kontantværdi højst er 15 % højere eller lavere end den nævnte kontantejendomsværdi, skal værdiansættelsen efter cirkulæret lægges til grund ved beregningen af gaveafgiften.

Skattemyndighederne skal acceptere en værdiansættelse foretaget efter 15 %-reglen i værdiansættelsescirkulæret, medmindre der foreligger særlige omstændigheder, jf. Højesterets dom af 8. marts 2016, offentliggjort som SKM2016.279.HR. I Højesterets dom af 26. april 2021, offentliggjort som SKM2021.267.HR, fandt Højesteret, at det forhold, at en udlejningsejendom som følge af generelle prisstigninger måtte antages at være steget i værdi i forhold til den seneste offentlige vurdering, ikke i sig selv udgjorde særlige omstændigheder, der kunne begrunde udmelding af sagkyndig vurdering. Højesteret fandt endvidere, at der ikke var oplyst særlige, konkrete forhold vedrørende ejendommen, som kunne begrunde en sagkyndig vurdering. I Højesterets dom af 18. oktober 2022, offentliggjort som SKM2022.507.HR, fandt Højesteret, at det ikke var godtgjort, at der forelå en fast administrativ praksis for, at en værdiansættelse, der ikke afviger mere end 15 % fra den kontante ejendomsværdi, altid skal lægges til grund af skattemyndighederne på gaveområdet. 15 %-reglen i værdiansættelsescirkulærets pkt. 6, 2. afsnit, fortolkes på samme måde, uanset om der er tale om et dødsbo eller en gaveafgiftsberegning, jf. Østre Landsrets dom af 29. november 2021, offentliggjort som SKM2022.3.ØLR.

I kendelse af 4. marts 2020, offentliggjort som U2020.2097.VL, der omhandler sagkyndig vurdering af en ejendom i et dødsbo, fandt Vestre Landsret, at der forelå særlige omstændigheder, og der skulle derfor foretages sagkyndig vurdering af en ejendom. Landsretten fandt, at boet ikke havde godtgjort, at arveafkaldet skyldtes andre forhold end værdiansættelsen af ejendommen i boopgørelsen.

I afgørelse af 19. april 2023 offentliggjort i SKM2023.268.LSR fandt Landsskatteretten, at handelsværdien af en ejendom overdraget fra far til datter ikke kunne fastsættes inden for +/- 15 % af den seneste offentliggjorte ejendomsvurdering i henhold til værdiansættelsescirkulærets pkt. 6. Da klagerens datter i nær tilknytning til familieoverdragelsen udbød ejendommen til salg, og da lejligheden herefter, 6 måneder efter overdragelsen, blev solgt i almindelig fri handel, fandt Landsskatteretten, at der forelå sådanne særlige omstændigheder, at skattemyndighederne ikke skulle acceptere en værdiansættelse inden for 15 %-reglen. Ved afgørelsen henså Landsskatteretten tillige til, at klagerens datter lige før overtagelsesdagen optog et kreditforeningslån. Landsskatteretten fandt, at klageren ikke havde en berettiget forventning om, at han kunne overdrage ejendommen til den offentlige ejendomsvurdering +/- 15 %.

I afgørelse af 10. maj 2023 i sagen 21-0060360 (findes på www.afgoerelsesdatabasen.dk) havde klageren 9 måneder efter en familieoverdragelse udbudt ejendommen til salg, hvorefter ejendommen 11 måneder efter overdragelsen blev solgt i almindelig fri handel. Landsskatteretten fandt, at der forelå særlige omstændigheder, hvorfor værdiansættelse efter + / - 15 % - reglen kunne tilsidesættes.

Landsskatterettens begrundelse og resultat

Med overtagelsesdag den 1. august 2021 overdrog klagerens far ejendommen til klageren og klagerens ægtefælle for 3.315.000 kr. På overdragelsestidspunket var den offentlige ejendomsvurdering 3.900.000 kr. Ejendommen blev således overdraget til en værdi, der ligger inden for den offentlige ejendomsvurdering +/- 15 %.

Henset til at klageren ca. 9 måneder efter overdragelsen gav arveafkald, hvorefter klagerens broder blev universalarving efter klagerens forældresammenholdt med, at boet, jf. åbningsstatus, var opgjort til 3.928.897 kr., finder Landsskatteretten, at der foreligger særlige omstændigheder, der skyldes særlige, konkrete forhold vedrørende ejendommen, hvorfor værdiansættelsen på + / - 15 % af den offentlige ejendomsvurdering kan tilsidesættes. Landsskatteretten har herved henset til, at arveafkaldet blev givet, idet klageren blev opmærksom på, at salgspriserne for ejendomme i området var steget betragteligt, og at faderens overdragelse af ejendommen ville betyde, at delingen af faderens formue mellem arvingerne blev ændret i forbindelse med opgørelse af boet, såfremt arveafkaldet ikke blev givet.

Det forhold, at der forløb ca. 9 måneder fra overdragelsen til arveafkaldet, og at klageren på overdragelsestidspunktet ikke måtte have være bekendt med, at han og hustruen købte ejendommen af klagerens far for en pris, der var væsentligt lavere end ejendommens handelsværdi, kan ikke føre til et andet resultat.

Der foreligger således sådanne særlige omstændigheder, at ejendommen ikke kunne overdrages til klageren og ægtefællen til værdi inden for +/- 15 % af den offentlige ejendomsvurdering, jf. værdiansættelsescirkulæret.

Landsskatteretten finder herefter, at det er med rette, at Skattestyrelsen har fastsat handelsværdien til 6.950.000 kr., svarende til Vurderingsstyrelsens udtalelse om handelsværdien på overdragelsestidspunktet.

Landsskatteretten stadfæster herefter Skattestyrelsens afgørelse.