Kendelse af 17-06-2024 - indlagt i TaxCons database den 26-07-2024

Journalnr. 23-0089220

Klagepunkt	Skattestyrelsens afgørelse	Klagerens opfattelse	Landsskatterettens afgørelse
Indkomståret 2021
Fradrag for udgifter til underleverandører	0 kr.	273.620 kr.	Stadfæstelse
Fradrag for udgifter til yderligere skønnede lønudgifter	273.620 kr.	0 kr.	Forhøjes til 342.025 kr.
Fradrag for udgifter til husleje	0 kr.	16.000 kr.	Stadfæstelse

Faktiske oplysninger

Klageren har drevet virksomheden [virksomhed1] med CVR-nr. [...1] siden den 20. september 2021. Virksomheden har ifølge Det Centrale Virksomhedsregister, CVR, været registreret med branchekode 812100 ”Almindelig rengøring i bygninger” og med bibranchekode 561020 ”Pizzarier, grillbarer, isbarer m.v.”

Virksomheden har siden stiftelsen været registreret som arbejdsgiver. Der foreligger ikke oplysninger om, hvornår virksomheden blev momsregistreret.

Virksomheden har angivet moms således:

Periode	Salgsmoms	EU-køb	Købsmoms	Momstilsvar	Rubrik A
4. kvartal 2021	237.053 kr.	932 kr.	81.186 kr.	156.799 kr.	3.729 kr.

Virksomheden har i perioden fra 1. september 2021 til 31. december 2021 været registreret med mellem 1-4 ansatte.

Klageren har ikke oplyst resultat af virksomhed for indkomståret 2021, hvorefter Skattestyrelsen har anmodet om regnskabsmateriale.

Skattestyrelsen har efterfølgende modtaget regnskabsmateriale i form af saldobalancer, kontospecifikationer, bankkontoudtog, bilagsmateriale samt beskrivelse af virksomheden. Efter anmodning har Skattestyrelsen desuden modtaget blandt andet samarbejdsaftaler, huslejekontrakt samt billeder af virksomhedens lejemål.

Det fremgår af saldobalancen, at virksomheden har haft et resultat før renter på 403.756 kr. (afrundet) i indkomståret 2021.

Virksomheden har ifølge den fremlagte kontospecifikation haft en omsætning på 948.215,80 kr. ekskl. moms i perioden fra 1. januar 2021 til 31. december 2021. Virksomheden har i samme periode bogført 214.170,70 kr. til lønninger. På konto 1326 ”Lønninger, afsluttede projekter (projekt)” er der bogført 273.620 kr. i udgifter til underleverandører, og på konto 6903 ”Indgående(køb) moms” er der bogført 68.405 kr. i købsmoms for ydelser fra underleverandører.

Skattestyrelsen har foretaget kontrol af virksomhedens samhandel med underleverandørerne [virksomhed2] ApS (herefter [virksomhed2]) og [virksomhed3] (herefter [virksomhed3]).

Virksomhedens repræsentant har oplyst, at virksomheden efter opstart indgik et samarbejde med [virksomhed4] (herefter [virksomhed4]) med henblik på levering af diverse rengøringsydelser til [virksomhed4].

Det fremgår af virksomhedens fakturaer til [virksomhed4], at virksomheden har udført rengøringsarbejde, og at mange af de fakturerede timer er anvendt på adresser i Midt- og Østjylland. Virksomhedens repræsentant har oplyst, at flere af adresserne, som fremgår af fakturaerne til [virksomhed4], kan henføres til rengøringsydelser, som to af underleverandørerne ([virksomhed2] og [virksomhed3]) har leveret.

Skattestyrelsen har for perioden 1. januar 2021 til 31. december 2021 forhøjet klagerens skattepligtige indkomst med 420.666 kr. (afrundet) og har i perioden 1. oktober 2021 til 31. december 2021 forhøjet virksomhedens momstilsvar med 72.405 kr. Forhøjelserne er sammensat således:

Indkomståret 2021

Resultat ifølge balance 403.700 kr.*

Nægtet fradrag for [virksomhed2] ApS 160.000 kr.

Nægtet fradrag for [virksomhed3] 113.620 kr.

Nægtet fradrag for husleje 16.000 kr.

Ej fradragsberettigede omkostninger 909 kr.

Ej fradrag for renteomkostninger 57 kr.

Fradrag for udgift til ikke lønredegjorte poster -273.620 kr.

Opgjort skattepligtigt resultat af virksomhed 420.666 kr.*

*afrundet

Periode fra 1. oktober 2021 til 31. december 2021

Ej fradrag for købsmoms vedrørende [virksomhed2] ApS 40.000 kr.

Ej fradrag for købsmoms vedrørende [virksomhed3] 28.405 kr.

Ej fradrag for købsmoms vedrørende husleje 4.000 kr.

I alt 72.405 kr.

Skattestyrelsen har anset virksomhedens brug af underleverandører for at være afholdt for at dække over løn til uregistrerede ansatte. Virksomhedens lønudgifter blev som følge heraf forhøjet med 273.620 kr. (160.000 kr. + 113.620 kr.), svarende til fakturabeløbene ekskl. moms, og virksomhedens fradrag for udgifter til underleverandører blev nedsat tilsvarende. Skattestyrelsen har i den påklagede afgørelse således anset, at det var fakturabeløbene ekskl. moms, der var anvendt til udbetaling af løn til uregistrerede ansatte. Idet Skattestyrelsen har foretaget en omkvalificering af virksomhedens afholdte udgifter, har ændringen ikke haft en indvirkning på opgørelsen af resultat af virksomhed og ansættelsen af klagerens skattepligtige indkomst. Skattestyrelsens nægtelse af fradrag for renteudgifter (57 kr.) og renter på skattekontoen (909 kr.) er ikke påklaget.

Som følge af ovenstående har Skattestyrelsen forhøjet virksomhedens A-skat og AM-bidrag med samlet 160.341 kr. for perioden fra 1. januar 2021 til 31. december 2021.

Skattestyrelsen har ikke godkendt skatte-og momsmæssigt fradrag for følgende fakturaer:

Fakturadato	Fakturanr.	Underleverandør	Beskrivelse	Beløb kr. ekskl. moms	Moms kr.
27-10-2021	264	[virksomhed2] ApS	Div. arbejdsopgaver udført på vegne af [virksomhed1]	160.000,00	40.000,00

20-01-2022	96	[virksomhed3]	Arbejde udført efter aftale i perioden fra d. 01.11.2021 til 15.12.2021 med fastpris aftale	113.620,00	28.405,00
I alt				273.620,00	68.405.00

Af bankkontoudtog fremgår, at virksomheden har betalt fakturaerne ved bankoverførsler den 27. oktober 2021 og 20. januar 2022.

Klageren har sammen med ovennævnte fakturaer fremlagt en fortegnelse over arbejdsopgaver.

Klageren har herudover ikke fremlagt timesedler, korrespondance eller andet underliggende materiale til støtte for virksomhedens underleverandørforhold. Klageren har oplyst, at klageren alene har haft telefonisk kontakt med [virksomhed2] og [virksomhed3].

Følgende gør sig gældende vedrørende de angivne underleverandører:

[virksomhed2] ApS ([virksomhed5] ApS) – CVR-nr. [...2], [virksomhed2], er stiftet den 5. december 2017 og er registreret med branchekode 494100 ”Vejgodstransport” og bibranchekode 422100 ”Anlæg af ledningsnet til væsker”. [virksomhed2]’s formål er at drive vognmandsvirksomhed samt anden hermed beslægtet virksomhed.

Ifølge CVR er [virksomhed2] beliggende på Sjælland. Videre fremgår det af CVR, at [virksomhed2] var registreret med tre ansatte i perioden for fakturaens udstedelse og arbejdets udførsel.

Det fremgår af fakturaen, at arbejdet er udført i perioden fra 20. september 2021 til 20. oktober 2021. Fakturaen indeholder ikke oplysninger om det udførte arbejde, men angiver alene følgende beskrivelse ”div. arbejdsopgaver udført på vegne af [virksomhed1]”. Ligeledes indeholder fakturaen ikke oplysninger om, hvor arbejdet er udført, eller hvem der har udført arbejdet. Det fremgår af fakturaen, at der er faktureret 800 timer.

Klageren har oplyst, at den fremlagte fortegnelse over arbejdsopgaver relaterer sig til arbejde udført af [virksomhed2]. Fortegnelsen indeholder en oversigt over datoer, antal timer og antal medarbejdere samt adressen for arbejdernes udførsel. Det fremgår af fortegnelsen, at der er anvendt 452,5 timer, og at arbejdet er udført både i hverdage og i weekender. Fortegnelsen er udarbejdet i en notesbog og er uden datoangivelse. Ifølge klagerens repræsentant kan adresserne, som fremgår af fortegnelsen, henføres til virksomhedens viderefakturering til [virksomhed4].

Skattestyrelsen har oplyst, at bankkontoen, som fremgår af fakturaen, ikke er tilknyttet [virksomhed2], og at fakturaen ikke er bogført i [virksomhed2]’s bogholderi. Det er Skattestyrelsens opfattelse, at der foreligger tvivl om leveringsforholdet.

[virksomhed3] – CVR-nr. [...3], [virksomhed3], blev stiftet den 29. oktober 2018 og er opløst efter konkurs den 20. januar 2023. [virksomhed3] var registreret med branchekode 741010 ”Industriel design og produktdesign”. [virksomhed3]’s formål var at drive virksomhed med handel og service samt enhver i forbindelse hermed stående virksomhed.

Ifølge CVR var [virksomhed3] beliggende på Sjælland. CVR indeholder ikke oplysninger om ansatte i perioden for fakturaens udstedelse og arbejdets udførsel.

Det fremgår af fakturaen, at arbejdet er udført i perioden fra 1. november 2021 til 15. december 2021. Fakturaen indeholder ikke oplysninger om det udførte arbejde, men angiver alene følgende beskrivelse ”arbejde udført efter aftale”. Ligeledes indeholder fakturaen ikke oplysninger om, hvor arbejdet er udført, eller hvem der har udført arbejdet. Det fremgår af fakturaen, at der er faktureret 598 timer.

Klagerens repræsentant har oplyst, at arbejdet er udført på adresserne [adresse1] i [by1], [...] og [adresse2] og kan henføres til virksomhedens viderefakturering til [virksomhed4]. I relation til arbejdet udført på [adresse2] har repræsentanten oplyst, at arbejdet blev udført som led i ejendomsudviklingsfirmaet [virksomhed6] byggeprojekt af 248 boliger, og at de enkelte rengøringsydelser nærmere er specificeret i fakturaerne til [virksomhed4].

Klageren har den 15. januar 2023 rettet henvendelse til [virksomhed3] med henblik på at fremskaffe dokumentation for levering af rengøringsydelserne. [virksomhed3] har ikke vendt retur på klagerens forespørgsel.

Skattestyrelsen har oplyst, at [virksomhed3] i den påklagede periode ikke har angivet moms og har faktureret forskelligartede ydelser inden for flere brancher. Skattestyrelsen har endvidere oplyst, at betalinger til [virksomhed3] efterfølgende er overført til udlandet med tilnærmelsesvis samme beløb. Det er Skattestyrelsens opfattelse, at der i den påklagede periode ikke har været tegn på almindelig drift i [virksomhed3]. Skattestyrelsen har således vurderet, at den udstedte faktura er fiktiv.

Husleje

Ifølge lejekontrakten har virksomheden indgået en lejeaftale på et erhvervslokale på 110 kvm med en månedlig husleje på 5.000 kr. inkl. moms med startdato den 1. september 2021. Huslejekontrakten er uden datering og underskrift og indeholder ikke oplysninger om adresse eller nærmere identificerbare oplysninger på udlejeren. Virksomheden har bogført 16.000 kr. i udgifter til husleje på konto 3410 ”Husleje m/moms”.

Det fremgår af bankkontoudtog, at der hver måned er overført 5.000 kr. i husleje med posteringsteksten ”[finans1] – lejemål, måned 2021”. Der er ikke fremlagt fakturaer til støtte for de månedlige betalinger.

Af billederne fremgår en garage, hvor der opbevares et mindre lager af rengøringsartikler.

Skattestyrelsens afgørelse

Skattestyrelsen har ikke godkendt fradrag for udgifter til underleverandører og fradrag for udgifter til husleje på henholdsvis 273.620 kr. og 16.000 kr. i indkomståret 2021.

Skattestyrelsen har ved opgørelsen af virksomhedens indkomst for indkomståret 2021 indrømmet et skønsmæssigt fradrag for yderligere lønudgifter på 273.620 kr., svarende til fakturabeløbene på fakturaerne fra de to underleverandører ekskl. moms.

Skattestyrelsen har som begrundelse for afgørelsen anført følgende:

”1.4. Skattestyrelsens bemærkninger og begrundelse

Efter skattekontrollovens § 2, har du pligt til at oplyse dit resultat af virksomhed.

Du har ikke oplyst resultat af virksomhed for 2021.

Det følger af statsskattelovens § 4, stk. 1, at du er skattepligtig af dine indtægter.

Efter statsskattelovens § 6, stk.1, gives der fradrag for udgifter der afholdes med det formål, at erhverve sikre og vedligeholde indkomsten.

Den indsendte saldobalance udviser et resultat på 403.700 kr. for indkomståret 2021.

Ved gennemgangen af det indsendte regnskabsmateriale, har vi fundet anledning til bemærkninger ved følgende forhold:

Underleverandører

På konto 1326, lønninger afsluttede projekter, har du taget fradrag for 273.620 kr.

Som dokumentation herfor, har du indsendt leverandørfakturaer fra [virksomhed2] ApS og [virksomhed3].

[virksomhed2] ApS

Af leverandørfaktura nr. 264 fra [virksomhed2] ApS, fremgår beskrivelsen på fakturaen som ” Div. Arbejdsopgaver udført på vegne af [virksomhed1]”

Der er faktureret 800 timer a 200 kr. for perioden 20/9-21 til 20/10-21. i alt 160.000 kr. i har bedt dig indsende underliggende dokumentation for de fakturerede 800 timer, f.eks. i form af timesedler, eller e-mails mellem dig og leverandøren.

Vi har ikke modtaget den forespurgte dokumentation.

Betalingsoplysninger anført på fakturaen er registreringsnummer [...] og kontonummer [...91], og er oplyst til at være registreret i [finans2].

Ved kontrolopslag har vi konstateret, at kontoen er registreret i [finans3], og ikke tilhører selskabet.

Vi har gennem kontrol af bogholderiet hos [virksomhed2] ApS konstateret, at fakturaen ikke er udstedt i deres bogholderi, ligesom indbetalingen på 200.000 kr. inkl. moms, ikke fremgår af deres konto. [virksomhed2] oplyser og dokumenterer således, at de ikke har udlejet mandskab, eller leveret ydelser i øvrigt via din virksomhed.

Det er derfor vores vurdering, at der ikke er dokumenteret realitet bag leverandørfakturaen. Uden dokumenteret realitet for den erhvervsmæssige tilknytning, kan der ikke gives fradrag for 160.000 kr. efter statsskattelovens § 6, stk. 1 litra a.

[virksomhed3]

Af leverandørfaktura nr. 96 fra [virksomhed3], fremgår beskrivelsen på fakturaen som ” Arbejde udført efter aftale i perioden fra d. 01.11.2021 til 15.12.2021 med fastpris aftale” Der er faktureret 598 timer a 190 kr. i alt 113.620 kr.

Vi har bedt dig indsende underliggende dokumentation for de fakturerede 598 timer, f.eks. i form af timesedler, eller e-mails mellem dig og leverandøren. Vi har ikke modtaget den forespurgte dokumentation.

Ved tidligere undersøgelse af [virksomhed3] fremgår det, at selskabet udelukkende har haft en lønansat i perioden hvor arbejdet skulle være udført, ligesom der ikke ses betalinger til underleverandører. Det ses af selskabets konti, at selskabet kort efter modtagelsen af fakturaindbetalingerne overfører næsten det samme beløb til en udenlandsk bankkonto.

I Skattestyrelsens afgørelse til [virksomhed3] fremgår:

”Det er Skattestyrelsens vurdering, at fakturaindbetalingerne på [virksomhed3] ApS’ Bankkonto i 2021 og 2022, dækker over betalinger af fiktive fakturaer, og ikke en reel leveret ydelse af selskabet. Det er Skattestyrelsens vurdering at selskabet har ageret som fakturafabrik i perioden november 2021 – februar 2022. Skattestyrelsen har lagt følgende til grund:

•	Selskabet har faktureret mange forskelligartede ydelser til kunder inden for forskelligartede brancher.
•	Der ikke er sammenhæng mellem selskabets branche, hovedanpartshaverens forklaring omkring aktivitet og de fakturerede ydelser.
•	At det er usandsynligt at selskabet har kunne generere en omsætning på 10.597.786 kr. på 4 måneder uden lønansatte.
•	Selskabet har ikke umiddelbare tegn på betaling af driftsomkostninger, herunder underleverandører, der gør det muligt at levere de fakturerede ydelser.
•	Selskabet overfører kort efter indbetalingerne næsten samme beløb til udlandet.
•	Selskabet har ikke foretaget momsangivelse for perioden.

Det er Skattestyrelsens samlede vurdering, at [virksomhed3] ikke har haft de tekniske, menneskelige eller økonomiske ressourcer til at levere de ydelser, der er faktureret til kunderne, og dermed ikke har leveret nogen reel momspligtig ydelse. Det er Skattestyrelsens vurdering, at fakturaer udstedt af selskabet i 2021 og 2022 er fiktive, og alene er udstedt med henblik på at give fakturamodtagerne et uberettiget momsfradrag, samt mulighed for at dække over sort løn.”

På baggrund af ovenstående gennemgang er det derfor vores vurdering, at du ikke har dokumenteret realitet bag leverandørfakturaen,

Uden dokumenteret realitet for den erhvervsmæssige tilknytning, kan der ikke gives fradrag for 113.620 kr. efter statsskattelovens § 6, stk. 1 litra a.

Husleje

På konto 3410 for huslejeudgift, har du taget fradrag for 16.000 kr. Af det indsendte bilag fremgår hverken CVR-nr. eller CPR-nr. på udstederen.

Du har indsendt billeder fra garagen som viser, at du opbevarer et mindre lager af rengøringsmateriale m.v.

Når modtageren af den betalte husleje, ikke kan identificeres med CVR-nr. eller CPR-nr. er det vores opfattelse, at du ikke har fradrag efter statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a, for huslejeudgiften, som opgøres til 16.000 kr.

(...)

Skattestyrelsens svar på din rådgivers bemærkninger

Vi er enige i at enkeltmandsvirksomheden [virksomhed1], er registreret med startdato 20. september 2021. Det fremgår dog af det indsendte materiale, at arbejdet på faktura 1, er udført fra den 18.-31. august 2021. Det fremgår af faktura 2, at der er solgt timer i perioden fra den 1.- 18. september 2021. Der er således solgt timer i et væsentligt omfang, allerede inden der er sket registrering af virksomheden.

Virksomheden er registreret som arbejdsgiver fra 20. september 2021, men har ikke haft lønomkostninger før november måned 2021. Der er foretaget nul-indberetninger for september og oktober måned 2021. Vi vedlægger udskrift fra E-indkomst som bilag 2.

Vi medgiver, at [person1] må have haft voldsomt svært ved at følge med efterspørgslen, når han fra første dag, den 18. august 2021, har faktureret 23 timer til [virksomhed4]. Timer han må have leveret selv, da han ikke har haft medarbejdere, eller udgifter til fremmed hjælp.

Efter blot en times søvn, gør han rent i 33 timer den 19. august og efterfølgende 31 timer den 20. august. I perioden frem til 20. september 2021, er der således kun ganske få dage hvor der faktureres mindre end 24 timer.

Det er vores opfattelse, at selv den mest passionerede indehaver ikke kan levere flere timer end døgnet indeholder.

I den forbindelse må vi undres over, at virksomheden ikke har forlangt yderligere specifikation til de modtagne leverandørfakturaer, når virksomhedens egne salgsfakturaer er så detaljerede.

Vedrørende muligheden for at anvende vikarhjælp, henvises der uden dokumentation til Danmarks statistik, hvor det argumenteres, at det for 61 % af virksomhederne var svært at finde hjælp i branchen.

Det er vores overbevisning, at de resterende 39 % således ikke havde problemer.

[person1] opnår kontakt til underleverandørerne ”via en bekendt” men har ikke ønsket at oplyse, hvem denne bekendte er, og om det er den samme bekendte der har formidlet kontakten ved alle tre underleverandører.

Som anført i sagsfremstillingen, har de tre omtalte underleverandører ikke haft de tekniske, menneskelige eller økonomiske ressourcer til at levere de ydelser, der er faktureret til kunderne hos [virksomhed1].

Specifikationsgraden af de modtagne fakturaer vedrørende underleverandører er lav, idet der ikke fremgår hvor arbejdet er udført, og hvem der har udført det.

Trods gentagne anmodninger om fremsendelse af dokumentation til understøttelse af de fremlagte fakturaer, har vi ikke tidligere modtaget f.eks. time- eller arbejdssedler. [person1] har ved hver anmodning oplyst, at fremgangsmåden ved brug af de eksterne medarbejdere, var at notere antallet af fremmødte personer på et stykke papir, som han efter modtagelse af leverandørfakturaen smed ud, i den tro at notatet ikke havde betydning.

Det undrer os derfor, at notaterne nu er dukket op i en notatbog med spiralryg.

(...)

Underleverandører

Vi fremhæver følgende vedrørende underleverandørerne;

[virksomhed2] ApS

Med de indsendte bemærkninger er indsendt bilag 1- fortegnelse over arbejdsopgaver [virksomhed2] ApS.

Det fremgår af bilag 1, at notatet sidder fast i en notatbog med spiralryg. Det ses fortsat ikke af bilag 1, hvem der har udført arbejdet.

Bilag 1- fortegnelse over arbejdsopgaver [virksomhed2] ApS, kan ikke efter vores opfattelse tillægges værdi, da fortegnelsen må anses for udarbejdet efterfølgende og fortsat ikke opfylder kravene i bekendtgørelsen.

•	Der er for perioden 20/9-21 – 20/10-21 faktureret ”div. Arbejdsopgaver udført på vegne af [virksomhed1] 800 timer a 200 kr.”
•	[virksomhed2] ApS har 3 ansatte – og kunne ikke levere 800 timer på en måned.
•	[virksomhed2] ApS er registreret i branchen ”vejgodstransport” og er geografisk beliggende på Sjælland.
•	Det er dokumenteret, at selskabet er blevet udsat for identitetstyveri - idet andre har udstedt salgsfakturaer i deres navn.
•	Kontonummeret anvist til betaling tilhører ikke [virksomhed2] ApS, men en person der ikke har tilknytning til selskabet.

[virksomhed1] er registreret med startdato 20. september 2021. Det er samme dag [virksomhed2] ApS skal have leveret de første medarbejdere. Det må siges at være en kort rekrutteringsproces.

[person1] skal betale for 800 rengøringstimer uagtet, at der kun er leveret 452 timer. Timeprisen bliver således 354 kr. og med en viderefakturering til [virksomhed4] på 220 kr. pr. time, ses der således ikke en avance på timerne.

[person1] oplyser at have foretaget undersøgelser af cvr. nummer, og hvorvidt betalingen er foretaget til et dansk kontonummer. Det undrer os, at [person1] ikke i sin grundige undersøgelse, har fundet hjemmesiden tilhørende [virksomhed2] ApS, idet den i al tydelighed ville

have gjort det klart, at virksomheden beskæftiger sig med transport af gods, og ikke et eneste sted tilbyder rengøringshjælp.

[virksomhed3];

Når vi sammentæller de gule markeringer på bilag 3 - har [virksomhed3] leveret 896 timer til [virksomhed1] og ikke 846 som oplyst i bemærkningerne.

Alene i november måned udgør sammentællingen 778 timer, hvilket medfører undren over leverandørens ønske om fortsat at levere timer, hvis aftalen fra start har omfattet 598 timer.

•	Der er faktureret ”Arbejde udført efter aftale i perioden fra d. 01.11.2021 til 15.12.2021 med fastpris aftale 598 stk. a 190 kr.”
•	[virksomhed3] har ingen ansatte
•	[virksomhed3] er opløst efter konkurs den 20. januar 2023.
•	[virksomhed3] er registreret i branchen ”industriel design og produktdesign” og er geografisk beliggende på Sjælland.

Det oplyses, at [virksomhed1] har haft 555 løntimer vedrørende egne medarbejdere i december måned. Det er vi uenige i.

Ifølge virksomhedens indberetninger til E-indkomst, er der lønredegjort 740 timer vedrørende december måned. De 740 timer fordeler sig med 185 timer på følgende medarbejdere; [person2], [person3], [person4], og [person5] Differencen mellem de til [virksomhed4] fakturerede timer, og egne lønredegjorte timer udgør således omtrent 33 timer, som formodes dækket af indehaveren.

(...)

Samlet vurdering af underleverandører

Vi er enige i, at det må bero på en samlet vurdering af de faktiske omstændigheder, hvorvidt der er sket levering af fremmed arbejde fra underleverandørerne til [virksomhed1].

Det er vores opfattelse, at [person1], burde have indset, at det ikke kan anses for sædvanlig praksis i rengøringsbranchen at købe vikartimer af en virksomhed hvis formål er ”tømrer og bygningssnedkervirksomhed og hermed forbundet virksomhed” beliggende på Sjælland, og som ifølge cvr.dk ikke har ansatte, at det ikke kan anses for sædvanlig praksis i rengøringsbranchen at købe vikartimer af en virksomhed beskæftiget i ”industriel design og produktdesign” beliggende på Sjælland, og som ifølge cvr.dk ikke har ansatte, at det ikke kan anses for sædvanlig praksis i rengøringsbranchen at købe vikartimer af en vognmand beliggende på Sjælland, og som ifølge cvr.dk kun har haft 3 ansatte.

Virksomhedens specifikationsgrad af egne salgsfakturaer vidner om kendskab til reglerne. Situationen kan tolkes som en bevidst omgåelse af reglerne, idet der ikke er stillet samme krav til leverandørfakturaer.

I virksomhedens eget bogholderi udgør årets resultat over 400.000 kr., men dette er ikke oplyst som resultat af virksomhed på [person1]s oplysningsskema.

Det er vores opfattelse, at [person1] ikke har udvist den fornødne agtpågivenhed.

Under hensyn til de anførte usædvanlige forhold, er det vores opfattelse, at [person1] ikke har dokumenteret, at han har modtaget de ydelser, som fakturaerne vedrører af de selskaber der har udstedt fakturaerne. Den anvendte arbejdskraft har været under [person1]s instruktionsbeføjelse på lige vilkår med det øvrige personale, hvorfor vi fastholder vurderingen af udgiftens kvalifikation som lønudgift, og ikke fremmed arbejde.

Vi fastholder derfor opgørelsen af det skattepligtige resultat, og forhøjer [person1]s indkomst med i alt 420.666 kr.”

(...)

Det er vores opfattelse, at det opgjorte lønbeløb til ukendte modtagere ligger udenfor den allerede angivne løn i virksomheden.

Det er vores vurdering, at virksomheden har taget fradrag for lønudgiften, da udgiften til underleverandører er fratrukket som driftsudgift”

Skattestyrelsens udtalelse

Skattestyrelsen har i udtalelse af 26. oktober 2023 anført følgende:

”Det fremgår af den indsendte klage, at Skatteyder ikke kunne have vidst at underleverandørerne udviste svigagtig adfærd, idet skatteyder ikke har haft adgang til at kontrollere ejeren af kontonummeret, eller undersøge ansættelsesforhold hos underleverandøren.

Det er vores opfattelse, at en ansvarlig selvstændig erhvervsdrivende foretager en due diligence i forbindelse med indgåelse af væsentlige samarbejder, for derved at undgå forskellige risici.

Det fremgår deslige af kontrakten indgået med [virksomhed4], at anvendelsen af underleverandører skal godkendes ved [virksomhed4].

De samlede omstændigheder viser efter vores opfattelse, at skatteyder vidste eller burde have vist, at der ikke er tale om normal forretningsgang.”

Skattestyrelsen har i udtalelse af 15. november 2023 supplerende anført:

”Det fremgår af skrivelsen, at [virksomhed7] savner en præcision af, hvad Skattestyrelsen forstår ved en due diligence i [person1]s sag.

Vi er klar over, at en due diligence oftest ses udført i sammenhæng med overtagelse af en virksomhed dog har vi søgt at anvende begrebet i dets egentlige betydning - som blot er "rettidig omhu".

Vi ønsker derfor kort at præcisere hvilke undersøgelser, der efter vores opfattelse, ville være udtryk for rettidig omhu, inden indgåelse af et leverandørsamarbejde.

•	Hvem handler jeg med?

- Hvem ejer/driver virksomheden?

- Er virksomheden registreret i den forventede branche?

- Har virksomheden ansatte så den kan levere de ønskede ydelser?

- Hvilken information er tilgængelig på en evt. hjemmeside?

- Hvilken oplevelse har andre med virksomheden- f.eks. en simpel google søgning?

Alle ovenstående oplysninger er offentligt tilgængelige hvorfor de kunne være gennemført hurtigt og simpelt.

Vælger man herefter at indlede et samarbejde, er det vores opfattelse, at det er udtryk for rettidig omhu at være ekstra opmærksom på eksempelvis:

•	Ved mandskabsleje - har jeg så den egentlige instruktionsbeføjelse?
•	Indgår jeg en skriftlig aftale?
•	Udarbejdes der timesedler?
•	Har jeg dokumentation for, at der er leveret den ydelse jeg betaler for?

Ovenstående undersøgelser og overvejelser, er efter vores opfattelse ikke ualmindelige at gennemføre, og slet ikke omkostningstunge. Dette gør sig gældende uanset branche.

Som tidligere fremhævet i sagen, er det fortsat vores opfattelse, at de samlede omstændigheder viser, at [person1] vidste eller burde have vidst, at underleverandørerne ikke havde de tekniske, økonomiske eller menneskelige ressourcer til at levere de ønskede ydelser.”

Skattestyrelsen har den 19. april 2024 desuden bemærket følgende til Skatteankestyrelsens indstilling:

”Skattestyrelsens er enig i Skatteankestyrelsens indstilling til forslag til afgørelse, der forhøjer fradrag for skønnede udgifter lønninger og forhøjelse af manglende indeholdelse af A-skat og AM-bidrag.

Skattestyrelsens begrundelse

Faktiske forhold

Klager har den 20. september 2021 stiftet og siden drevet enkeltmandsvirksomheden [virksomhed1], med CVR-nummer [...1].

Virksomheden er registreret med branchekoden ”812100 Alminde rengøring i bygninger” og med bibranche ”561020 Pizzarier, grillbarer, isbarer m.v.”

Virksomheden er stadig aktiv.

Skattestyrelsen har ved afgørelse af 29. august 2023, truffet afgørelse om at forhøje virksomhedens skattepligtige resultat for indkomståret 2021, forhøjelse af momstilsvar for perioden 1. oktober 2021 til 30. juni 2022 og manglende indeholdelse af A-skat og AM-bidrag for indkomstårene 2021 og 2022.

Fradrag for udgifter til underleverandører

Udgifter afholdt i årets løb til at erhverve, sikre og vedligeholde indkomsten er fradragsberettiget jf. statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a.

Bevisbyrden for afholdelsen og størrelsen af en udgift, og for at udgiften er fradragsberettiget, påhviler som udgangspunkt den skattepligtige. Det følger af Højesterets dom af 19. marts 2004, offentliggjort i SKM2004.162.HR.

Beviskravet vil efter retspraksis typisk blive skærpet i tilfælde, hvor der foreligger usædvanlige omstændigheder, der kan tale imod, at der er tale om fradragsberettigede udgifter. Der henvises til Retten i [by2] dom af 22. oktober 2013, offentliggjort i SKM2013.796.BR, dom afsagt ved Retten i [by3] den 10. februar 2017, offentliggjort som SKM.2017.210.BR. og afgørelser afsagt ved Landsskatteretten den 27. september og 15. november 2018, offentliggjort som SKM.2018.539.LSR og SKM.2018.613.LSR.

Skattestyrelsen har fundet, at der foreligger så usædvanlige omstændigheder i forbindelse med virksomhedens brug af underleverandører, at der påhviler virksomheden en skærpet bevisbyrde for at dokumentere, at der er leveret tjenesteydelser.

Der er lagt vægt på klagers forklaring omkring kontakt med underleverandørerne, fakturaernes udfærdigelse og den manglende understøttende dokumentation i form af samarbejdsaftaler, time- eller arbejdssedler som understøtter at parterne skulle have haft et samhandelsforhold og ingen af de tilgængelige oplysninger om underleverandøren tyder på, at der har været almindelig drift.

Der er endvidere lagt vægt på underleverandørernes forhold omkring manglende registrering af ansatte for [virksomhed3] vedkommende og for [virksomhed2] ApS vedkommende, at registrerings- og kontonummer som fremgår af fakturaen, ikke tilhører virksomheden og at det ikke fremgår af virksomhedens bogholderi at de har udstedt en faktura til klagers virksomhed.

Skattestyrelsen fastholder, at klager ikke har løftet den skærpede bevisbyrde for at der er leveret ydelser til klagers virksomhed af de påståede underleverandører, og som følge deraf fastholder vi at der ikke er tale om fradragsberettigede udgifter efter statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a, hvorfor der ikke anerkendes fradrag for de fremlagte fakturaer.

Da klagers virksomhed har modtaget betaling for udført arbejde, har virksomheden leveret ydelser i form af rengøring til sine kunder.

Skattestyrelsen fastholder, at virksomheden ikke har kunne dække de fakturerede timer alene med virksomhedens registrerede ansatte i de pågældende perioder. Sammenholdt med klagers forklaring om, at virksomheden ikke havde ansatte nok til at dække efterspørgslen, fastholdes det virksomhedens mangler indeholdelse af A-skat og AM-bidrag, hvilket fastsættes skønsmæssigt, jf. dagældende opkrævningslovs § 5, stk. 2.

(...)

Husleje

Klageren har ved opgørelsen af virksomhedens resultat for indkomståret 2021 fratrukket i alt 16.000 kr. til udgifter til husleje.

Der er ikke fremlagt en underskrevet lejekontrakt der indeholder oplysninger om lejemålet eller som kan identificere udlejer med enten CVR-eller CPR-nr..

Klager har fremlagt en udateret lejekontrakt, hvortil det bemærkes at lejen er angivet til 5.000 kr., uden at angive om dette er månedligt eller årligt, og klager har fratrukket 16.000 kr.

Det fastholdes derfor, at klager ikke har dokumenteret at der er afholdt en fradragsberettiget udgift som har været med til at erhverv, sikre eller vedligeholde indkomsten, hvorfor der ikke kan ske fradrag for beløbet på 16.000 kr. i indkomståret 2021.”

Klagerens opfattelse

Klagerens repræsentant har fremsat påstand om, at der godkendes fradrag for udgifter til underleverandører på 273.620 kr., og at yderligere lønudgifter således ændres til 0 kr. for indkomståret 2021. Ligeledes har klagerens repræsentant fremsat påstand om, at der kan godkendes fradrag for udgifter til husleje på 16.000 kr. for indkomståret 2021.

Som begrundelse for påstandene har klagerens repræsentant anført følgende:

”1.1 De skattemæssige ændringer

For så vidt angår de skattemæssige ændringer, gøres det helt overordnet gældende, at der ikke er grundlag for at anse underleverandørbetalingerne for at være fiktive, og anvendt til at betale sorte lønudgifter i [virksomhed1].

Det følger af bestemmelsen i statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a, at der ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst kan fradrages driftsomkostninger, som i årets løb er anvendt til at erhverve, sikre og vedligeholde indkomsten. Fradragsretten er således betinget af, at der er en direkte forbindelse mellem afholdelsen af omkostningen og erhvervelsen af indkomsten.

Herom fremgår af Den juridiske vejledning 2023-1, afsnit C.C.2.2.1.2 Driftsomkostningsbegrebet, følgende:

”... Krav om driftsmæssig begrundelse

Driftsomkostningsbegrebet indebærer, at der skal være en direkte og umiddelbar forbindelse mellem afholdelsen af udgiften og erhvervelse af indkomsten. Der skal altså være en aktuel driftsmæssig begrundelse for at afhole udgiften.

Højesteret har slået fast, at der ved ordet "indkomsten" i SL § 6 a forstås den skattepligtige indkomst. Udgifter kan derfor trækkes fra i den skattepligtige indkomst som driftsomkostninger, hvis de er anvendt til at erhverve, sikre og vedligeholde den skattepligtige indkomst. Se SKM2012.13.HR og SKM2015.341.ØLR...”

I henhold til pligtpådragelsesprincippet påhviler det omkostningsbæreren at medregne den fradragsberettigede omkostning fra det tidspunkt, hvorpå der opstår pligt til at betale den.

Afgørende for fradragsretten i medfør af § 6, stk. 1, litra a, er således, at der kan sandsynliggøres en driftsmæssig begrundet sammenhæng med den afholdte udgift, og at der er opstået en endelig retlig forpligtelse til at betale det pågældende beløb, samt at beløbet kan gøres endeligt op.

1.1.1 Praksis

Skattestyrelsen begrunder afgørelsen med, at [person1] ikke har dokumenteret realitet bag leverandørfakturaerne.

Det bestrides, at det er op til ham at dokumentere forholdene hos underleverandørerne for at opnå ret til skatte- og momsfradrag for udgiftens afholdelse som en momsbelagt driftsomkostning.

Det er derimod tilstrækkeligt, at [person1] sandsynliggør, at han i sin egen virksomhed [virksomhed1] har afholdt en udgift med henblik på at erhverve, sikre og vedligeholde indkomsten i virksomheden. I den forbindelse må der foretages en konkret vurdering af de faktiske omstændigheder, hvilket også afspejles klart i praksis.

Fra praksis kan således for det første henvises til Landsskatterettens afgørelse af den 26. april 2023 med j.nr. [sag1].

Sagen omhandlede, hvorvidt en enkeltmandsvirksomhed kunne få skattefradrag for udgifter til underleverandører i medfør af statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a.

Skattestyrelsen nægtede dette under henvisning til, at fakturaerne ikke var tilstrækkeligt udspecificerede. Landsskatteretten fandt derimod, at klageren i tilstrækkelig grad havde sandsynliggjort, at der var tale om udgifter, som var afholdt til at erhverve, sikre og vedligeholde virksomhedens indkomst og henså i den forbindelse til klagerens uddybende forklaringer om indholdet af de leverede ydelser.

Landsskatteretten fandt herefter, at de leverede ydelser efter klagerens forklaring måtte anses for at ligge inden for de naturlige rammer af virksomheden, ligesom der blev lagt vægt på, at der var overensstemmelse mellem bogføringen af fakturaerne og fakturaernes udstedelsesdatoer.

På den baggrund gav Landsskatteretten klageren medhold i, at der skulle godkendes fradrag for udgiften til underleverandører.

Afgørelsen illustrerer, at der skal foretages en prøvelse af de faktiske omstændigheder ved vurderingen af, om en udgift kan anses for afholdt med henblik på at erhverve, sikre og vedligeholde indkomsten i virksomheden. Ydre omstændigheder, som eksempelvis fakturaens indhold, er ikke i sig selv nok til at nægte fradrag under henvisning til statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a.

For det andet kan der fra praksis henvises til Landsskatterettens afgørelse af den 4. april 2013 med j.nr. 12-0189675. Sagen omhandlede helt overordnet spørgsmålet om, hvorvidt klageren var berettiget til fradrag for driftsudgifter.

Klageren havde i indkomstårene 2007 og 2008 bogført udgifter på henholdsvis 1.554.309 kr. og 1.203.549 kr. relaterende til en virksomhed registreret i Hongkong.

Mellem klageren og den registrerede virksomhed i Hongkong forelå der en rammeaftale, som ikke var underskrevet. Herom forklarede klageren, at samarbejdet blev fastlagt ved mundtlige aftaler.

Efter det oplyste fra klageren, forestod virksomheden i Hongkong etableringen af en billeddatabase i 2007 og 2008 samt udførelsen af et varesammenligningsprojekt i 2007, hvilket var årsagen til de bogførte udgifter på henholdsvis 1.554.309 kr. og 1.203.549 kr.

Landsskatteretten udtalte om fradragsretten for udgifterne følgende:

”...Det er en betingelse for godkendelse af fradrag, at der foreligger behørig dokumentation for udgiftens afholdelse og dens sammenhæng til virksomhedens drift. Landsskatteretten anser det for dokumenteret, at klagerens virksomhed har afholdt udgifterne til billeddatabasen og varesammenligningsprojektet til [virksomhed1] Ltd, idet der er dokumentation for pengestrømmene, og idet modydelsen er tilstrækkeligt sandsynliggjort. Udgifternes sammenhæng til driften af virksomheden anses derfor for at være til stede.

Der godkendes herefter fradrag for de faktiske udgifter til [virksomhed1] Ltd med henholdsvis 1.553.822 kr. (1.203.635 kr. og 350.187 kr.) i indkomståret 2007 og med 1.203.549 kr. i indkomståret 2008.” (mine understregninger)

Af denne sag kan udledes, at det ikke er til hinder for fradragsretten, at der indgås mundtlige aftaler, og at det på baggrund af oplysninger om f.eks. pengestrømme kan anses for dokumenteret, at de omhandlende omkostninger er afholdt. Videre kan udledes, at levering af modydelsen alene skal være sandsynliggjort.

Højesteret har for det tredje i SKM2015.697.HR fundet, at udlån af arbejdskraft er at sidestille med levering af ydelser, jf. momslovens § 4, stk. 1, hvorfor den udlånende virksomhed skal betale moms af det vederlag, som modtages fra låneren, hvorfor det er helt korrekt, når [virksomhed2] ApS, [virksomhed3] og [virksomhed8] ApS har udstedt fakturaer for levering af arbejdskraft inkl. moms.

1.1.2 Den konkrete sag

På samme måde som i Landsskatterettens afgørelse af 26. april 2023 med j.nr. [sag1] gælder i nærværende sag, at de hos underleverandørerne købte rengøringsydelser, falder inden for de naturlige rammer af [virksomhed1]s virksomhed, ligesom der ses en klar tidsmæssig linje imellem [virksomhed1]s leverance af rengøringsydelser til [virksomhed4], fakturering til [virksomhed4], og betaling af underleverandørerne. Ligeledes er det påvist, at [virksomhed1] i alle tilfælde har opnået en avance imellem indkøbsprisen og videresalgsprisen af rengøringsydelserne, hvilket understøtter den driftsmæssige begrundelse for at afholde udgifterne for levering af arbejdskraft til underleverandørerne.

I nærværende sag har [person1] dokumenteret, at der er sket betaling via kontooverførsel af de i sagen omhandlende underleverandørfakturaer i overensstemmelse med, hvad der gjorde sig gældende i Landsskatterettens afgørelse af den 4. april 2013 med j.nr. 12-0189675. Der er ingen indikationer på, at disse penge på nogen måde skulle være kanaliseret tilbage til [person1] og anvendt til sorte lønninger i [virksomhed1], ligesom Skattestyrelsen da også oplyser, at betalingen til [virksomhed3] er videreført til en udenlandsk konto, hvorfor det også af den grund bestrides, at beløbet samtidigt kan være anvendt til sorte lønninger i [virksomhed1].

Det er vores opfattelse, at Skattestyrelsen på ingen måde har godtgjort, at de af [virksomhed1] afholdte udgifter til underleverandører ikke er fradragsberettigede, momsbelagte driftsomkostninger i hen hold til § 6, stk. 1, litra a, og at de i stedet skal omkvalificeres til ikke-momsbelagte lønudgifter.”

Klagerens repræsentant har ved indlæg af 10. november 2023 supplerende anført:

”Vi skal bemærke, at det fastholdes, at [person1] ikke kendte til eller burde have haft kendskab til forhold hos de omhandlende underleverandører, som kunne karakteriseres som svigagtig adfærd hos disse.

At Skattestyrelsen anfører, at [person1], som forholdsvis lille erhvervsdrivende skulle foretage en omfattende due diligence på rengøringsopgaver i underentreprise, illustrerer blot at Skattestyrelsen ikke har forståelse for, hvordan det foregår i servicebranchen.

Ved begrebet ”due diligence” forstås almindeligvis den procedure en virksomhed iværksætter før en virksomhedsoverdragelse gennemføres. Derudover sidestilles begrebet i almindelig tale med undersøgelser af juridiske forhold i og omkring den virksomhed, der ønskes opkøbt. Desuden er det almindelig forekommende, at der – igen som led i en virksomhedsoverdragelse – kan laves en teknisk due diligence, eller due diligence af kommercielle forhold, IP og f.eks. IT-relateret forhold.

Skattestyrelsen præciserer ikke nærmere, hvad der skal forstås ved indholdet af den due diligence, som kræves af [person1] i nærværende sag, men det må i almindelighed have formodningen imod sig, at en virksomhed vil udlevere interne forretningsoplysninger om f.eks. bank-og ansættelsesforhold som led i en ”due diligence”.

Det vil være yderst uhensigtsmæssigt, hvis alle små erhvervsdrivende pålægges at lave en omfattende og bekostelig due diligence på selv de mindste underentrepriser.

Vi henviser i øvrigt til det i klagen anførte, og Skattestyrelsens udtalelse giver ikke anledning til yderligere bemærkninger.”

Klagerens repræsentant er fremkommet med følgende bemærkninger til Skatteankestyrelsens forslag til afgørelse:

”Det bemærkes indledningsvis, at det i klage af den 5. oktober 2023 anførte fastholdes.

Det fastholdes således, at der ikke er grundlag for at nægte [person1] fradrag for udgifter til underleverandørerne [virksomhed2] ApS og [virksomhed3], ligesom der ej heller er grundlag for at nægte fradrag for købsmoms i denne henseende.

Det gøres i den forbindelse gældende, at det på ingen måde er dokumenteret eller godtgjort, at [person1] vidste eller burde have vidst, at de omhandlede transaktioner blev foretaget som led i skatte- eller afgiftssvig. Dette navnlig under henvisning til det forhold, at der udelukkende er foretaget en vurdering af de objektive forhold hos underleverandørerne. Der er herved ikke henvist til objektive forhold hos [person1], som indikerer, at han kendte eller burde have kendt til eventuelle svigagtige forhold hos underleverandørerne.

Der er ikke fra Skattestyrelsens side henvist til konkrete forhold hos [person1], som efter en samlet vurdering kan føre til, at skattemyndighederne i nærværende sag kan siges at have løftet sin bevisbyrde for, at skatteyderen, [person1], bør nægtes skatte- og momsmæssigt fradrag i anledning af dennes indkøb af rengøringsydelser hos de omtalte to underleverandører.

Skatteankestyrelsen anfører i brev af den 21. februar 2024, at blandt andet følgende forhold skal føre til nægtelse af [person1]s ret til skatte- og momsmæssigt fradrag for udgifter til underleverandører:

•	Underleverandørerne var beliggende med stor geografisk afstand til flere af de oplyste arbejdsadresser.
•	Underleverandørerne var i CVR-registeret registreret under andre brancher end de brancher, de i henhold til fakturaerne leverede ydelser indenfor.

For så vidt angår Skatteankestyrelsens henvisning til den geografiske afstand, må det heroverfor blot påpeges, at infrastrukturen i det danske samfund anno 2021 muliggjorde arbejde på tværs af landet. Den geografiske afstand kan således ingenlunde begrunde, at der ikke skulle være realitet i de af underleverandørerne udstedte fakturaer. Det ses da også ganske ofte, at et selskab beliggende på Sjælland kontraherer med en virksomhed beliggende i Jylland.

Det forhold, at underleverandørerne formelt var registreret under branchekoder, som ikke stemmer overens med de leverede ydelser, kan ikke føre til, at [person1] burde have kendt til eventuelle svigagtige forhold hos underleverandørerne. Det bemærkes i den forbindelse, at den formelle registrering ikke på nogen måde kan anses som juridisk bindende i spørgsmålet om, inden for hvilket område det pågældende selskab måtte ønske at udøve erhvervsmæssig virksomhed.

Spørgsmålet om, hvilke krav der kan stilles til et selskab, der ønsker fradrag for købsmoms i forbindelse med indkøb af momsbelagte varer og ydelser til brug for selskabets egne momsbelagte aktiviteter, har været til genstand for behandling i en nyligt afsagt dom fra EU-Domstolen af den 11. januar 2024 (sag C-537/22).

I sag C-537/22Global Ink Trade Dom af 11. januar 2024 blev EU-Domstolen forelagt en anmodning om en præjudiciel afgørelse vedrørende fortolkningen af artikel 167, artikel 168, litra a) og artikel 178. litra a) i Rådets direktiv 2006/112/EF af 28. november 2006 om det fælles merværdiafgiftssystem, det vil sige momsdirektivet. Artikel 168, litra a) er implementeret i dansk ret ved momslovens § 37, hvorved EU-Domstolen med nærværende dom har behandlet fortolkningen af momslovens § 37.

Den konkrete sag angik nærmere et ungarsk selskab ved navn Global Ink Trade, som drev virksomhed indenfor engroshandel. I perioden fra juli 2012 til juli 2013 indkøbte virksomheden diverse elektronisk udstyr af den ungarske virksomhed Office Builder Kft.

Det blev senere konstateret, at dette selskab, Office Builder Kft, ikke havde overholdt sine afgiftsmæssige forpligtelser, i hvilken forbindelse spørgsmålet blev, om Global Ink Trade var berettiget til at foretage fradrag for købsmoms på de af Office Builder Kft. solgte varer.

Den øverste afgiftsmyndighed i Ungarn fastslog, at der efter dennes opfattelse ikke var grundlag for at indrømme Global Ink. Trade det omtalte momsfradrag. Dette blev begrundet med, at Global Ink Trade ikke havde udvist den fornødne omhu i forbindelse med udøvelsen af sin virksomhed, herunder ved at undlade at indhente tilstrækkelige oplysninger om leverandørens reelle identitet og om dennes overholdelse af sine afgiftsforpligtelser. Global Ink Trade havde således efter myndighedens opfattelse gjort sig skyldig i passiv svig.

EU-Domstolen fastslog i præmis 32, at fradragsretten for købsmoms udgør et grundlæggende princip i det fælles momssystem, ligesom det også blev fastslået, at adgangen til fradrag som udgangspunkt ikke kan begrænses.

Videre fastslog domstolen i præmis 35-36, at retten til fradrag kan nægtes, dersom det på baggrund af objektivt konstaterbare forhold er godtgjort, at den afgiftspligtige person vidste eller burde vide, at vedkommende ved sin erhvervelse af varer eller ydelser deltog i en transaktion, som var led i afgiftssvig.

I forlængelse heraf fremførtes det i præmis 37, at nægtelsen af fradrag er en undtagelse til anvendelse af det grundlæggende princip om fradrag for købsmoms, hvorfor det påhviler skatte- og afgiftsmyndigheder i tilstrækkelig grad at godtgøre, at den afgiftspligtige person vidste eller burde vide, at denne deltog i afgiftssvig.

EU-Domstolen understregede i præmis 39, at der ved vurderingen af, om den afgiftspligtige person har udvist den fornødne omhu, det vil sige om denne vidste eller burde vide, at denne deltog i afgiftssvig, ikke kan stilles krav om, at der foretages komplekse og vidtrækkende kontroller af den leverandør, som leverer varer eller ydelser.

På baggrund af EU-Domstolens ovennævnte dom gøres det gældende, at [person1] ikke burde have udvist en større omhu end sket. Der kan således ikke stilles krav om, at [person1] burde have foretaget mere dybdegående undersøgelser af underleverandørernes formelle registreringer.

Dette understøttes desuden af præmis 44 i den ovenfor omtalte EU-dom, hvor følgende fremgår:

”Når afgiftsmyndigheden således bl.a. støtter sig på uregelmæssigheder, der er begået i forhold til udstederen af en faktura, kan bedømmelsen af beviserne derfor ikke føre til, at nævnte afgiftspligtige person, som er modtager af denne faktura, indirekte forpligtes til at foretage kontroller hos sin medkontrahent, som principielt ikke påhviler denne.”

I forlængelse heraf fremgår videre følgende af dommens præmis 49:

”(...) påhviler det imidlertid den forelæggende ret at efterprøve, at afgiftsmyndighedens krav ikke bevirker, at denne person pålægges at foretage komplekse og vidtrækkende kontroller vedrørende sin leverandør ved de facto at overføre udførelsen af de kontrolforanstaltninger, som påhviler denne myndighed, til nævnte afgiftspligtige person som omhandlet i den retspraksis, der er nævnt i nærværende doms præmis 39 og 44.”

EU-Domstolen understregede herved, at EU-landenes forvaltningsmyndigheder ved håndhævelsen af reglerne om fradrag for købsmoms ikke kan stille sådanne vidtgående krav til undersøgelsesforanstaltninger, at der reelt bliver tale om, at den afgiftspligtige person pålægges at foretage kontroller, som påhviler den offentlige forvaltning selv.

Efter en samlet vurdering må det – særligt med afsæt i den nyligt afsagte EU-dom – fastholdes, at der ikke er grundlag for at nægte fradrag i forbindelse med indkøb af rengøringsydelser hos [virksomhed2] ApS og [virksomhed3]. Dette uafhængigt af, om disse underleverandører måtte have begået afgiftssvig.”

Klagens repræsentant har den 3. maj 2024 bemærket følgende til Skatteankestyrelsens indstilling og Skattestyrelsens udtalelse hertil:

”Efter en nærmere gennemgang af det modtagne materiale kan det oplyses, at vi ikke har yderligere bemærkninger. Vi henviser i det hele til det tidligere anførte, der fastholdes. Det er således fortsat vores opfattelse, at der ikke er grundlag for at nægte [person1] fradrag for udgifter til underleverandørerne [virksomhed2] ApS og [virksomhed3], ligesom der ej heller er grundlag for at nægte fradrag for købsmoms i denne henseende.”

Der har været afholdt møde mellem klagerens repræsentant og Skatteankestyrelsens sagsbehandler.

Klagerens repræsentant uddybede det i klagen og supplerende indlæg anførte vedrørende de to fakturaer fra de to underleverandører.

Klagerens repræsentant anførte, at klagerens viderefakturering af timer til [virksomhed4] ikke kan sammenholdes én til én med de timer, som klagerens virksomhed ifølge fakturaerne fra underleverandørerne har betalt for, og de ydelser, som klageren selv har leveret. I relation hertil fremhævede repræsentanten, at det høje antal timer, som klageren har viderefaktureret, ikke skyldes uregistreret arbejdskraft, men at klageren har faktureret det antal timer, han kunne forsvare i forhold til [virksomhed4], selvom der reelt har været anvendt færre timer til at udføre det pågældende arbejde.

Klagerens repræsentant anførte endvidere, at Skattestyrelsen ikke har ført bevis for, at de afholdte udgifter til underleverandører er ført retur til klageren eller dennes virksomhed til aflønning af uregistrerede ansatte.

Klagerens repræsentant oplyste, at klageren forsøger at komme i kontakt med underleverandører med henblik på at fremskaffe yderligere dokumentation.

Landsskatterettens afgørelse

Landsskatteretten skal tage stilling til, om det er med rette, at Skattestyrelsen har nægtet virksomheden fradrag for udgifter til underleverandører med i alt 273.620 kr. og i stedet har godkendt et skønsmæssigt fradrag for yderligere lønudgifter, svarende til fakturabeløbene på de to fakturaer fra de to underleverandører i indkomståret 2021.

Landsskatteretten skal endvidere tage stilling til, om det er med rette, at Skattestyrelsen har nægtet virksomheden fradrag for udgifter til husleje på 16.000 kr. i indkomståret 2021.

Retsgrundlaget

Udgifter afholdt i årets løb for at erhverve, sikre og vedligeholde indkomsten er fradragsberettiget i henhold til statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a. Der skal foreligge en direkte og umiddelbar forbindelse mellem afholdelsen af udgiften og erhvervelsen af indkomsten, herunder skal udgiftsafholdelsen ligge inden for de naturlige rammer af virksomheden.

Bevisbyrden for skattemæssige fradrag påhviler som udgangspunkt den skattepligtige. Det følger af Højesterets dom af 19. marts 2004, offentliggjort i SKM2004.162.HR.

Den, der anser sig for berettiget til fradrag for udgifter til underleverandører, skal således kunne dokumentere eller i hvert fald sandsynliggøre, at ydelserne ifølge de pågældende fakturaer er reelle.

Landsskatterettens begrundelse og resultat

Fradrag for udgifter til underleverandører

Fakturaerne indeholder ikke mængden og arten af de leverede ydelser, ligesom det ikke af fakturaerne fremgår, hvor arbejdet er udført. Virksomheden har ikke opbevaret et kontrolspor og en intern kopi af timesedlerne, ligesom virksomheden ikke har fremlagt samarbejdskontrakter. Underleverandørerne har været registreret med få eller ingen ansatte på fakturatidspunktet og har været beliggende med geografisk stor afstand til virksomheden og flere af de oplyste arbejdsadresser. Hertil kommer, at der er sket betaling uden tilknytning til den pågældende underleverandør, ligesom der er konstateret usædvanligheder i forhold til virksomhedens foregående og efterfølgende kontakt til underleverandørerne.

Under disse omstændigheder finder Landsskatteretten, at den fremlagte dokumentation i form af udstedte fakturaer ikke er tilstrækkelig dokumentation for, at der er tale om fradragsberettigede udgifter efter statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a.

Den fremlagte fortegnelse over arbejdsopgaver, som ifølge virksomheden er udført af [virksomhed2], kan ikke føre til et andet resultat. Retten har lagt vægt på, at timeantallet er uoverensstemmende med det fakturerede timeantal, og at oplysningerne i fortegnelsen ikke på anden vis kan dokumenteres. Hertil kommer, at timeprisen, som fremgår af fakturaen, er den samme, uanset at det af fortegnelsen fremgår, at arbejdet er udført i både hverdage og weekender.

Klagerens repræsentants forklaringer om, hvor arbejderne er udført, har retten endvidere ikke tillagt vægt. Retten har herved henset til, at der ikke er fremlagt dokumentation for, at det er den pågældende underleverandør, der har udført arbejdet på de angivne adresser, ligesom der ikke foreligger oplysninger om, hvem der i givet fald har udført arbejdet.

Det af repræsentanten i øvrigt anførte kan heller ikke føre til et andet resultat.

Landsskatteretten stadfæster Skattestyrelsens afgørelse vedrørende dette punkt.

Skønsmæssigt fradrag for yderligere lønudgifter

Landsskatteretten har i afgørelsen af klagesagen med sagsnr. [sag2] forhøjet Skattestyrelsens afgørelse vedrørende virksomhedens indeholdelsespligtige A-skat og AM-bidrag, hvor Skattestyrelsen har anset de afholdte udgifter svarende til nettobeløbet på 273.620 kr., som fremgår af de to fakturaer fra [virksomhed2] og [virksomhed3], for at være yderligere løn i indkomståret 2021. I sagen med sagsnr. [sag2] har retten i lighed med Skattestyrelsen anset udgifterne til [virksomhed2] og [virksomhed3] som en lønudgift, men har anset, at bruttobeløbet, som fremgår af de to fakturaer, svarende til 342.025 kr., udgør beregningsgrundlaget for udgifter til aflønning af uregistrerede ansatte. Som konsekvens heraf har Landsskatteretten opgjort en yderligere lønudgift for virksomheden på 68.405 kr., hvilket svarer til de to fakturaers momsbeløb.

Efter indeholdelsen af A-skat og AM-bidrag udgør lønudgiften på 68.405 kr. en almindelig driftsomkostning, der er afholdt for at erhverve, sikre og vedligeholde virksomhedens indkomst. Udgiften til løn, for hvilken der er indeholdt A-skat og AM-bidrag, er en fradragsberettiget udgift efter statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a.

Retten ændrer herefter Skattestyrelsens afgørelse og godkender et yderligere skønsmæssigt fradrag for lønudgifter på 68.405 kr., som skal fratrækkes i virksomhedens ansatte resultat af virksomhed for indkomståret 2021.

Landsskatteretten ændrer Skattestyrelsens afgørelse vedrørende dette punkt.

Skattestyrelsens afgørelse omfatter alene indkomståret 2021. Landsskatteretten har alene hjemmel til at træffe afgørelse over Skattestyrelsens afgørelse, jf. skatteforvaltningslovens § 11, stk. 1 nr. 1. Idet Skattestyrelsen ikke har behandlet indkomståret 2022, har retten ikke kompetence til at træffe afgørelse vedrørende dette indkomstår.

Fradrag for udgifter til husleje

Klageren har ved opgørelsen af virksomhedens resultat for indkomståret 2021 fratrukket udgifter til husleje på i alt 16.000 kr.

Landsskatteretten finder, at der ikke kan godkendes fradrag for udgifter til husleje. Retten har lagt vægt på, at huslejekontrakten er uden datoangivelse, ikke er underskrevet og ikke indeholder oplysninger om adresse for lejemålet, ligesom retten har henset til, at der ikke er fremlagt fakturaer eller andet underliggende materiale til støtte for de månedlige huslejebetalinger. Endvidere er det ikke muligt at identificere modtageren af betalingerne, hverken ud fra huslejekontrakten eller posteringer på kontoudtoget. Retten finder herefter, de afholdte udgifter savner en tilstrækkelig sammenhæng med klagerens indtægtsgivende arbejde, og at klageren ikke har sandsynliggjort, at der er tale om udgifter, der er afholdt for at erhverve, sikre og vedligeholde indkomsten, jf. statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a.

Landsskatteretten stadfæster Skattestyrelsens afgørelse vedrørende dette punkt.