Kendelse af 21-06-2024 - indlagt i TaxCons database den 23-07-2024

Journalnr. 23-0108694

Klageren har for indkomståret 2022 anmodet om at anvende reglerne for grænsegængere og derved få overført sin ægtefælles uudnyttede personfradrag. For dette indkomstår har klageren tillige indberettet befordringsfradrag med 26.033 kr. Klageren har endvidere gjort gældende, at Skattestyrelsens afgørelse er ugyldig.

Skattestyrelsen har truffet afgørelse om, at klageren i indkomståret 2022 er fuldt skattepligtig til og skattemæssigt hjemmehørende i Danmark, og derfor ikke kan anvende reglerne for grænsegængere. Derudover har Skattestyrelsen truffet afgørelse om, at klageren ikke er berettiget til befordringsfradrag i indkomståret 2022.

Landsskatteretten ændrer Skattestyrelsens afgørelse vedrørende skattemæssigt hjemsted for indkomståret 2022, idet klageren anses for at være hjemmehørende i Polen. Klageren kan herefter anvende reglerne for grænsegængere og få overført sin ægtefælles uudnyttede personfradrag.

Landsskatteretten stadfæster Skattestyrelsens afgørelse vedrørende befordringsfradrag for indkomståret 2022.

Faktiske oplysninger

Klageren er polsk statsborger og har været registreret i det danske folkeregister på adressen [adresse1], [by1], i perioden fra den 6. august 2009 til den 7. maj 2014. Herefter har klageren været registeret som udrejst til Polen.

Klageren har i forbindelse med nærværende klagesag oplyst, at han har lejet en etværelses lejlighed i Danmark til 95 kr. pr. nat på adressen [adresse2], [by2].

Klageren har i indkomståret 2022 modtaget A-indkomst fra [virksomhed1] ApS, CVR-nr. [...1], med 484.344 kr. Det fremgår af Det Centrale Virksomhedsregister (CVR), at klagerens arbejdsgiver er registreret med branchekoden ”433200 Tømrer- og bygningssnedkervirksomhed”. Ifølge klagerens skatteoplysninger har klagerens arbejdsgiver indberettet 2.165 arbejdstimer og arbejdssted på [adresse3], [by3].

Ifølge Google Maps er afstanden mellem klagerens oplyste adresse i Danmark på [adresse2], [by2], og arbejdssted på [adresse3], [by3], 16,8 km hver vej med bil.

Det fremgår videre af klagerens skatteoplysninger, at klageren i det omhandlede indkomstår har haft en arbejdsgiveradministreret pensionsordning og modtaget indkomst fra sin aldersopsparing ved [virksomhed2]. Klageren har i indkomståret tillige haft en dansk bankkonto.

Klageren har fremlagt kalender for indkomståret 2022, hvorpå klageren har angivet, hvilke dage klageren har været på arbejde og hvilke dage han har rejst til Polen og Danmark.

Ifølge kalenderen har klageren haft varierende arbejdsuger på mellem fem og seks arbejdsdage i perioden fra mandag til søndag. Ved en gennemgang af arbejdsdagene kan det konstateres, at klageren har været på arbejde 216 dage i 2022.

Klageren har ægtefælle og børn i Polen, som klageren bor sammen med på adressen [adresse4], [Polen]. Hertil er der fremlagt en kopi af klagerens vielsesattest, børnenes fødselsattest, handicapbevis for klagerens søn, polsk bopælsattest og certifikat for skattemæssigt hjemsted (CFR-1) i Polen for 2022. Endvidere har klageren fremlagt certifikat for klagerens ægtefælles indkomst i Polen i 2022. Heraf fremgår det, at ægtefællen ikke har haft indkomst i Polen. Klageren har oplyst, at ægtefællen hjemmepasser deres handicappede søn og at klageren derfor er den eneste forsørger i husstanden.

Ifølge Google Maps er der 1.139 km mellem klagerens adresse i Polen og arbejdssted i Danmark.

For indkomståret 2022 har klageren via TastSelv indberettet et befordringsfradrag på 26.033 kr.

Klageren har for det omhandlede indkomstår fremlagt elektroniske og fysiske fly- og færgebilletter for klagerens flyrejser mellem [DK] Lufthavn og [...] Lufthavn i Polen og færgerejser mellem [Tyskland] og [by4]. Der er fremlagt 8 flybilletter fra Danmark til Polen, 8 flybilletter fra Polen til Danmark og 2 færgebilletter fra Tyskland til Danmark.

Ud fra en gennemgang af fly- og færgebilletterne og klagerens kalender, kan det konstateres, at klageren primært har rejst til Polen om morgenen på den første fridag efter en arbejdsperiode og har rejst retur til Danmark dagen inden den første arbejdsdag i den næstkommende arbejdsperiode.

Klageren har den 30. marts 2023 anmodet Skattestyrelsen om beskatning efter reglerne for grænsegænge samt om overførsel af sin ægtefælles uudnyttede personfradrag.

Skattestyrelsen har fremsendt forslag til afgørelse den 30. august 2023 med frist for indsigelser den 15. september 2023. Klagerens årsopgørelse nr. 2 for indkomståret 2022 blev dannet den 20. september 2023 i overensstemmelse med Skattestyrelsens forslag til afgørelse.

Klageren indsendte den 26. september 2023 materiale til Skattestyrelsen, som svarede følgende til klageren:

”Der er ikke fremkommet nye oplysninger i sagen. Skattestyrelsen fastholder og henviser derfor til den afgørelse, du tidligere har modtaget. Ønsker du at klage over afgørelsen henvises til den klagevejledning, der fremgår af din årsopgørelse af den 20. september 2023.”

Skattestyrelsens afgørelse

Skattestyrelsen har truffet afgørelse om, at klageren har haft skattemæssigt hjemsted i Danmark i indkomståret 2022, og at han derved ikke har kunnet anvende grænsegængerreglerne. Derudover har Skattestyrelsen truffet afgørelse om, at klageren ikke er berettiget til fradrag for befordring mellem bopælsadressen i Polen og arbejdspladsen i Danmark i indkomståret 2022.

Som begrundelse har Skattestyrelsen anført følgende i forslag til afgørelse:

”(...)

Skattemæssigt hjemsted

Skattestyrelsens vurdering af dit skattemæssige hjemsted er foretaget på grundlag af de oplysninger, der er tilgængelige for os.

Det er dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og Polen, artikel 4, der regulerer hvilket land, der er skattemæssigt hjemsted.

Der er tale om en prioriteret rækkefølge. Det betyder, at kan det skattemæssige hjemsted ikke afgøres efter artikel 4, stk. 1, går man videre til stk. 2, litra a-d osv.

Skattestyrelsen har i henhold til kriterierne i artikel 4 vurderet følgende:

Litra a - Du har bolig i begge lande, og du har de stærkeste personlige forbindelser i Polen på grund af, at du har bolig med din ægtefælle og børn der.

Du har de stærkeste økonomiske forbindelser i Danmark på grund af din arbejdsindtægt her.

Litra b - Du har sædvanligt ophold i Danmark, da du varetager et fuldtidsarbejde i Danmark. Du har flere opholdsdage i Danmark end i Polen. Antal opholdsdage er optalt på baggrund af dine dokumenterede rejser til og fra Polen i form af fly og færgebilletter.

Ud fra de oplysninger vi har, kan dit skattemæssige hjemsted ikke afgøres ud fra artikel 4, litra a.

Skattestyrelsen anser, at dit skattemæssige hjemsted er i Danmark, fordi du har din arbejdsindtægt og de fleste opholdsdage i Danmark jf. dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og Polen

Når du har fast bolig til rådighed her i landet, anser vi, at du er fuldt skattepligtig i Danmark jf. Kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1.

Der henvises til afgørelse fra Landsskatteretten - SKM2021.51.LSR – Skattepligt – afslag på befordringsfradrag – dobbelt domicil – Polen – Danmark.

Befordringsfradrag mellem sædvanlig bopæl og arbejdsplads

Der er kun én bopæl, der kan kvalificeres som "sædvanlig bopæl", og begrebet skal derfor ses i modsætning til andre opholdssteder.

Det forhold, at du har en bolig til rådighed i Polen med din ægtefælle medfører ikke, at du kan betragtes for at have sædvanlig bopæl i Polen i 2022.

Når der er tvivl, skal den sædvanlige bopæl fastlægges ud fra en vurdering af, hvor personen har centrum for sine livsinteresser.

Vurderingen kan ikke ske ud fra et enkelt kriterium, idet forhold som:

•	personlige
•	sociale
•	familiemæssige
•	boligmæssige

tilknytning og opholdenes hyppighed samt tilmelding til folkeregistret indgår i vurdering af, i hvilket land den sædvanlige bopæl anses at være.

Der henvises til Den Juridiske Vejledning afsnit C.A.4.3.3.1 – Sædvanlig bopæl.

Ved Skattestyrelsens vurdering af din sædvanlige bopæl, har vi lagt vægt på, at du

•	har haft fuldtidsarbejde ved den samme arbejdsgiver siden 2020, og du opholder dig størstedelen af året i Danmark.
•	har boet på adressen [adresse2], [by2] siden du blev ansat.

Vi vurderer, at din sædvanlige bopæl er i Danmark, og dine udgifter til befordring mellem Danmark og Polen anses at være en privat udgift, der ikke er fradragsberettiget.

Der er alene fradrag for udgifter, der er anvendt til at erhverve, sikre og vedligeholde indkomsten jf. Statsskattelovens § 6, litra a.

Ægtefælles personfradrag

Ved henvendelse af 30. marts 2023 anmoder du om overførsel af din ægtefælles uudnyttede personfradrag.

Som det fremgår af ovennævnte, mener vi, at du er fuld skattepligtig i Danmark og, at Danmark er dit skattemæssige hjemsted. Du kan derfor ikke bruge grænsegænger reglerne i kildeskattelovens § 5 A-D.

Det betyder, at du ikke kan få overført din ægtefælles personfradrag.

(...)”

Skattestyrelsen har den 11. januar 2024 fremsendt en supplerende udtalelse til klagen, hvor følgende fremgår:

”(...)

Der er ikke nye oplysninger i sagen, som ikke står i sagsfremstillingen.

SKAT's afgørelse er truffet den 20.09.2023 ved udarbejdelsen af årsopgørelse nr. 2, og ikke den 30.08.2023.

SKAT har anmodet om dokumentation, som sandsynliggør befordringsfradrag i det omfang, der er anmodet om. Dette er kun delvist dokumenteret ved det indsendte materiale.

På baggrund af det modtagne materiale har SKAT vurderet, at [person1] er hjemmehørende i Danmark i henhold til artikel 4 i DBO'en med Polen og har sædvanlig bopæl i Danmark i henhold til Ligningsloven § 9C.

Den 26.09.2023 er der indsendt yderligere dokumentation. SKAT har vurderet, at der ikke var nye oplysninger i forhold til vurderingen af hjemsted efter artikel 4 eller den sædvanlige bopæl efter Ligningsloven § 9C og har derfor ikke ændret vurderingen af sædvanlig bopæl eller vurderingen af hjemsted. Dette er meddelt [person1] i en mail af 16.10.2023.

SKAT vurderer ikke, at der i det modtagne materiale er oplysninger, som er nye i forhold til den trufne afgørelse af 20.09.2023.

(...)”

Skattestyrelsen har den 16. april 2024 indsendt en supplerende udtalelse, hvor følgende fremgår:

”(...)

Skattestyrelsen har gennemgået det tilsendte materiale og vurderer ikke der er fremkommet nye oplysninger der ændre Skattestyrelsens vurdering af hvor det skattemæssige hjemsted er efter artikel 4 i DBO’en med Polen.

(...)”

Klagerens opfattelse

Klageren har nedlagt påstand om, at han for indkomståret 2022 er berettiget til fradrag for befordring og til at få overført sin ægtefælles uudnyttede personfradrag. Klageren har endvidere nedlagt påstand om, at Skattestyrelsens afgørelse er ugyldig.

Til støtte for påstanden har klageren anført følgende:

”(...)

Skatteyderen [person1] som parten i sagen nr: [sag1] indgiverer klage over Skattestyrelsensafgørelse fra den 30. august 2023.

Parten anmodder om ophævelsen af afgørelsen samt henvisning den til fornyet behandling ved skattemyndigheden.

Ovenstående afgørelse kan ikke tilsluttes, fordi skatteyderens argumenter blev ikke taget i visse punkter i betragtning.

Om der er tale om et relevant anbringende der bør kommenteres i begrundelsen, afhænger af en konkret vurdering.

Derfor anmoder Parten om, at afgørelsen annulleres, og at den tages op til fornyet overvejelse under hensyntagen til de her fremførte argumenter.

Skattemyndigheden traf efter at have ført skattesagen truffet afgørelse den 30.08.2023 i begrundelsen anførte skattemyndigheden, at kørselsfradrag et blev brugt urimeligt,samt fradraget for ægtefælle gælder heller ikke på grund af fuldskattepligtsstatus af skatteyderen [person1].

Ovenstående afgørelse kan ikke tilsluttes, fordi,skatteyderens argumenter blev ikke taget i betragtning i visser punkter.

Fakter om skatteyderen

-Skatteyderen bor fast i Polen med sin kone og børn på adressen:

[adresse4]

[Polen]

Polen (domicillandet)

Skatteyderen fast bolig til rådighed finder sted i Polen

(domicillandet), hvor er midtpunkt for hans livsinteresser.

"Regel nr. 1: Fast bolig til rådighed og centrum for livsinteresser

En fysisk person med dobbeltdomicil anses i modeloverenskomstens forstand for hjemmehørende i det land, hvor han eller hun har en fast bolig til rådighed. Se modeloverenskomstens artikel 4, stk. 2, litra a, 1. led.

En fysisk person med dobbeltdomicil, der har en fast bolig til rådighed i begge lande, anses i modeloverenskomstens forstand for hjemmehørende i det land, hvor han eller hun har de stærkeste personlige og økonomiske forbindelser. Dette kaldes også centrum for livsinteresser.

I den forbindelse er det nødvendigt at se på de faktiske forhold, herunder:

hvor personen har sin familie (og øvrige sociale tilknytning)

hvor personen har sin politiske, kulturelle tilknytning eller andre aktiviteter hvor personen har sit forretningssted, det sted hvorfra personen administrerer sine aktiviteter osv.

Omstændighederne skal bedømmes som et hele, hvori også personens egne handlinger indgår. Den omstændighed, at personen bibeholder sin bolig i det land, hvor han altid har boet, hvor han har arbejdet, og hvor han har sin familie og ejendele, kan sammen med andre elementer skabe en formodning for, at han har bevaret midtpunkt for sine livsinteresser i dette land.

Se modeloverenskomstens artikel 4, stk. 2, litra a, 2. led og punkt 15 i kommentaren til artikel 4. (kilde SKAT) ... "

Her skal bemærkes, at skatteyderen bor i Polen med sin handicappede søn, [person2], som kræver konstant pleje.

Af denne grund arbejder skatteyderens ægtefælle ikke, og skatteyderen forbliver familiens eneste forsørger.

- I Danmark bor skatteyderen på et værelse.

- Arbejdet i Danmark foregår i ordningen 3 + 1 eller 5 + 2, hvor tallene er uger - det vil sige f.eks. 3 ugers arbejde og en uge tilbringer med familien i Polen.

- Skatteyderen ansøgte om befordringsfradraget 13.553 kr. der svarer udgifter for alle rejser til Polen-tur/retur (hvor han var med sin familie på sit bopælssted),samt skattefradrag for kone (blanket 04.031)

Skatteyderen [person1] har den 30. marts 2023 sendt blanketter 04.009 og 04.031,forudsat til grænsearbejdere og anerkendelse skatteyderen med begrænset skattepligt status til Danmark.samt andre relevante dokumenter til Skattestyrelsens vurdering i forbindelse med hans årsopgørelse for 2022.

Den 03. juli 2023 har Skattestyrelsen sendt brev med anmodning om at tilsende supplerende oplysninger og dokumenter,men Skattestyrelsen har ikke taget Partens argumenter til betragtning.

Derfor skatteyderen påstår at ovenstående afgørelse kan ikke blive anses for bindende,fordi skatteyderens argumenter ikke er taget i betragtning:

- Skatteyderen pennanente adresse forbliver i Polen,hvor han bor med sin kone og børn,og hvor hans skattemæssige hjemsted er placeret. (domicillandet)

Derudover sender man ekstra dokumentation, der bekræfter centrum for skatteyderen livsinteresser,og at skatteyderen er fuld skattemæssigt hjemmehørende i hans hjemland.(dvs.CFR-1 certifikat,attest fra polske myndigheder om indkomst optjent i Danmark i 2022)

- Ved bopæl adressen skatteyderen forstår sted hvor forbliver hans centrum for livsinteresser og dettte finder sted i Polen,under hensyntagen til det faktum at være forbundet med familien.

Danmark forbliver sted hvor han udfører arbejde, men det vil aldrig være fast bopæl for sagsparten eller hans familie, så langt som børnene og konen bor i Polen, studerer i Polen, og familieydelser opkræves i Polen.

I denne forstand opholdet i Danmark udtømmer ikke opfattelse ikke grundlaget for kun at anerkende fuld beskatning på Kongeriget Danmarks område og har kun af midlertidig karakter.

På grund af sagens argumenter og begrundelsen af klagen, anmoder parten om at tage hensyn til alle oplysninger stillet til rådighed af parten i sagen.

I betragtning af ovenstående konkluderer jeg som indledningsvis

(...)”

Klageren har den 23. december 2023 fremsendt følgende udtalelse:

”(...)

Hermed sender jeg sagsfremstilling til min klage, det bemærkes, at det omtvistede forhold kræver

afklaring, da den endelige afgørelse vedrørende Skattestyrelsen ikke er afgivet, dog har

Skattestyrelsen den 20. september 2023 ændret min årsopgørelse 2022 (bilag 6 - 20/ 9/2023

Årsopgørelse 2022) i overensstemmelse med meddelelserne i brevet "Vi foreslår at ændre din

skat" af 30. august 2023 (bilag nr. 5 - 30. august 2023 Brev fra Skattestyrelsen

på trods af parternes argumenter.

Parten udtalte sig den 26. september 2023 i sagen uden at acceptere Skattestyrelsens

argumenter, dog sendte Skatte Styrelsen den 16. oktober 2023 et svar, hvori det blandt andet

fremgår, at "Ønsker du at klage over afgørelsen henvises til den.

klagevejledning, der fremgaar af din årsopgørelse af den 20. september 2023."(bilag nr. 7 -

26/09/2023 E-mail kommunikation_indbakke - info.skat.dk teksten markeret med gul farve)

Af frygt for, at afgørelsen om ændring af min årsopgorelsen 2022 af 20. september 2023, som er

ændret af Skattestyrelsen, og som ikke er afleveret til parten i anden form, besluttede jeg, at jeg

skulle klage over den for ikke at overstige retten til at klage.

Skattestyrelsens endelige afgørelse blev ikke afleveret til mig,kun nyeste årsopgørelse efter

ændring har jeg modaget samt med e-mail kommunikation på info.skat.dk (bilag nr. 7 - 26/09/2023

E-mail kommunikation_indbakke - info.skat.dk)

(...)”

Klageren har den 2. april 2024 i forbindelse med Skatteankestyrelsens materialeanmodning udtalt følgende:

”(...)

Jer sender hermed min ansættelseskontrakt, lønsedler,

kalender 2022,bankudskrifter.

Hvad angår oplysninger om mine boligforhold i Danmark og Polen,det skal bemærkes, at jeg lejer et værelse i Danmark, adresse [adresse2] [by2], som jeg betaler 95 kr.pr. nat.

Jeg bor i Polen med min kone og vores børn. Min søn er handicappet

(...)”

Klageren har den 7. maj 2024 fremsendt sine bemærkninger til sagsfremstillingen, hvor følgende fremgår:

”(...)

Damer og herre

Jeg kan ikke tilslutte mig de fremlagte argumenter, i det mindste på grund af min søns fulde handicap og behovet for, at min kone tager sig af ham fuldt ud *de relevante certifikater var tilsendt til Dem i bilagene

(...)”

Landsskatterettens afgørelse

Landsskatteretten skal for indkomståret 2022 tage stilling til klagerens skattepligt, herunder skattemæssige hjemsted for at kunne afgøre, om klageren kan anvende reglerne for grænsegængere og derved få overført sin ægtefælles uudnyttede personfradrag. Derudover skal Landsskatteretten tage stilling til, hvorvidt klageren for det samme indkomstår er berettiget til fradrag for befordring efter ligningslovens § 9 C. Landsskatteretten skal videre tage stilling til, om Skattestyrelsens afgørelse er ugyldig, herunder om reglerne for partshøring er opfyldt.

Partshøring – ugyldighed

Retsgrundlaget

Det følger af skatteforvaltningslovens § 19, stk. 1, at Skattestyrelsen forinden de træffer en afgørelse, skal udarbejde en sagsfremstilling. Det gælder dog kun, hvis oplysningerne er til ugunst for den pågældende part og er af væsentlig betydning for sagens afgørelse.

Ligeledes følger det af skatteforvaltningslovens § 20, stk. 1, at hvis told- og skatteforvaltningen agter at træffe en afgørelse om ansættelse af indkomstskat på et andet grundlag end det, der er oplyst til told- og skatteforvaltningen, skal den skattepligtige underrettes om den påtænkte afgørelse.

Landsskatterettens begrundelse og resultat

I den konkrete sag har klageren i sin klage anført, at Skattestyrelsens afgørelse ikke kan tilsluttes, fordi klagerens argumenter ikke blev taget i betragtning, inden Skattestyrelsen traf afgørelse.

Landsskatteretten finder ud fra sagens oplysninger, at klageren er blevet partshørt, inden Skattestyrelsen traf afgørelse i sagen, og at Skattestyrelsens afgørelse derfor er gyldig.

Der henses til, at Skattestyrelsen fremsendte forslag til afgørelse den 30. august 2023 med frist for indsigelser den 15. september 2023, og at årsopgørelse nr. 2 først blev dannet den 20. september 2023. Det forhold, at klageren først er kommet med indsigelser til forslaget efter fristens udløb, ændrer ikke herved. Det bemærkes, at klageren efterfølgende er blevet vejledt i at påklage afgørelsen ved uenighed.

Skattepligt – dobbeltdomicil

Retsgrundlaget

Personer, der har bopæl i Danmark, er fuldt skattepligtige til landet, jf. kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1. Derudover fremgår det af bestemmelsens nr. 2, at personer, der uden at have bopæl her i landet opholder sig her i et tidsrum af mindst seks måneder, heri medregnet kortvarige ophold i udlandet på grund af ferie eller lignende, er fuldt skattepligtige til Danmark. Skattepligten indtræder fra begyndelsen af det ophold her i landet, der begrunder skattepligten, jf. kildeskattelovens § 8, stk. 1.

I dobbeltbeskatningsoverenskomsten af 6. december 2001 mellem Danmark og Polen, fremgår det af artikel 4, stk. 1, at udtrykket ”en person, der er hjemmehørende i en kontraherende stat”, betyder enhver person som i henhold til lovgivningen i denne stat er skattepligtig der på grund af bopæl, hjemsted, ledelsens sæde eller ethvert andet kriterium af lignende karakter, og omfatter også denne stat og enhver dertil hørende politisk underafdeling eller lokal myndighed. Dette udtryk omfatter dog ikke en person, som er skattepligtig i denne stat udelukkende af indkomst fra kilder i denne stat.

Det fremgår af dobbeltbeskatningsoverenskomstens artikel 4, stk. 2, at i de tilfælde, hvor en fysisk person er hjemmehørende i begge stater, bestemmes dennes status efter følgende regler:

a)	han skal anses for kun at være hjemmehørende i den stat, hvor han har en fast bolig til sin rådighed. Hvis han har en fast bolig til sin rådighed i begge stater, skal han anses for at være hjemmehørende i den stat, med hvilken han har de stærkeste personlige og økonomiske forbindelser (midtpunkt for sine livsinteresser);
b)	hvis det ikke kan afgøres, i hvilken stat han har midtpunkt for sine livsinteresser, eller hvis han ikke har en fast bolig til sin rådighed i nogen af staterne, skal han anses for kun at være hjemmehørende i den stat, hvor han sædvanligvis har ophold;
c)	hvis han sædvanligvis har ophold i begge stater, eller hvis han ikke har sådant ophold i nogen af dem, skal han anses for kun at være hjemmehørende i den stat, hvor han er statsborger
d)	hvis han er statsborger i begge stater, eller hvis han ikke er statsborger i nogen af dem, skal de kontraherende staters kompetente myndigheder afgøre spørgsmålet ved gensidig aftale.

Der er tale om en prioriteret orden.

Dobbeltbeskatningsoverenskomsten fortolkes i overensstemmelse med OECD’s modeloverenskomst, hvor der af kommentarerne til artikel 4, stk. 2, om skattemæssigt hjemsted bl.a. fremgår:

”(...)

12. Litra a) betyder derfor, at ved anvendelse af overenskomsten (dvs. hvor der er en konflikt mellem lovene i de to stater) anses bopælen for at være det sted, hvor den fysiske person ejer eller råder over en bolig. Denne bolig skal være af vedvarende karakter, dvs. den fysiske person skal have etableret og bibeholdt den til stadig brug, i modsætning til det at opholde sig et bestemt sted under sådanne vilkår, at det er åbenbart, at opholdet er tilsigtet at være af kort varighed.

13. Med hensyn til begrebet “bolig” skal det bemærkes, at enhver form for bolig kan tages i betragtning (hus eller lejlighed, som tilhører eller er lejet af den fysiske person, lejet møbleret værelse). Men boligens varige karakter er væsentlig. Dette betyder, at personen skal have arrangeret det således, at boligen er til vedkommendes rådighed kontinuerligt til enhver tid, og ikke lejlighedsvis med henblik på et ophold, som efter årsagen til det i sagens natur er af kort varighed (ferierejse, forretningsrejse, uddannelsesrejse, deltagelse i kursus på en skole osv.). Et hus, som ejes af en fysisk person, kan f.eks. ikke anses for at være til rådighed for den fysiske person, når huset er udlejet og reelt overdraget til en udenforstående part, således at den fysiske person ikke længere er i besiddelse af eller har mulighed for at bebo huset.

(...)”

Fuldt skattepligtige til Danmark, der er dobbeltdomicileret og anses for skattemæssigt hjemmehørende i en anden stat, og tillige tjener mindst 75 % af deres samlede indkomst i Danmark, kan vælge at blive beskattet efter grænsegængerreglerne og derved bl.a. få overført en ægtefælles uudnyttet personfradrag. Det fremgår af kildeskattelovens §§ 5 A-D.

Landsskatterettens begrundelse og resultat

I indkomståret 2022 har klageren modtaget løn fra sin danske arbejdsgiver, som klageren ifølge den fremlagte kalender har arbejdet for i Danmark i 216 dage.

Klageren har ikke i indkomståret 2022 været registeret på en dansk bopælsadresse i folkeregister, men har oplyst, at han har lejet en lejlighed i Danmark for 95 kr. pr. nat, ligesom klageren har en bolig i Polen, hvor klagerens ægtefælle og børn bor, og som klageren besøger jævnligt.

Ud fra ovenstående forhold finder Landsskatteretten, at det som minimum kan lægges til grund, at klageren i indkomståret 2022 har taget ophold i Danmark, og som følge heraf som udgangspunkt er fuldt skattepligtig til Danmark i dette indkomstår, jf. kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 2.

Da klageren samtidig har en bolig til rådighed i Polen, er klageren derfor hjemmehørende i både Polen og Danmark, jf. dobbeltbeskatningsoverenskomstens artikel 4, stk. 1. Der foreligger herefter en dobbeltdomicilsituation omfattet af artikel 4, stk. 2, i dobbeltbeskatningsoverenskomsten.

I og med at klageren i det omhandlede indkomstår er hjemmehørende i begge lande, skal klageren anses for kun at være hjemmehørende i den stat, hvor klageren har en fast bolig til sin rådighed, jf. dobbeltbeskatningsoverenskomstens artikel 4, stk. 2, litra a, 1. pkt.

Efter en konkret vurdering finder Landsskatteretten, at klageren ikke har haft en fast bolig til rådighed i Danmark i det omhandlede indkomstår. Der foreligger i den sammenhæng ikke nærmere oplysninger om den lejlighed, som klageren har lejet i Danmark. Det forhold, at klageren betaler leje pr. nat, taler dog for, at lejligheden ikke er til klagerens rådighed kontinuerligt men nærmere lejlighedsvist, hvilket ikke ses at tilsigte et varigt boligforhold. Derudover er der henset til, at klageren ikke har været registeret i folkeregisteret med en dansk bopælsadresse siden 2014.

Da klageren ikke har haft en fast bolig til rådighed i Danmark, har klageren dermed været skattemæssigt hjemmehørende i Polen i indkomståret 2022, jf. dobbeltbeskatningsoverenskomsten.

På den baggrund har klageren derfor kunne anvende reglerne for grænsegængere i dette indkomstår, jf. kildeskattelovens §§ 5 A-D. Klageren har således også været berettiget til at få overført sin ægtefælles uudnyttede personfradrag efter kildeskattelovens § 5 C. Det lægges herved til grund, at den kvalificerende indkomst i denne periode har udgjort mere end 75 pct. af globalindkomsten.

Landsskatteretten ændrer Skattestyrelsens afgørelse vedrørende dette punkt.

Befordringsfradrag

Retsgrundlaget

Fradrag for befordring mellem sædvanlig bopæl og arbejdsplads beregnes med udgangspunkt i den normale transportvej ved bilkørsel efter en kilometertakst, der fastsættes af Skatterådet. Fradrag sker kun for den del af befordringen pr. arbejdsdag, der overstiger 24 km. Det fremgår af ligningslovens § 9 C.

Der er kun én bopæl, der i forhold til ligningslovens § 9 C kan kvalificeres som sædvanlig bopæl, og begrebet skal derfor ses i modsætning til andre opholdssteder. I tvivlstilfælde fastlægges den sædvanlige bopæl ud fra en samlet vurdering af, hvor den skattepligtige har centrum for sine livsinteresser. I vurderingen indgår forhold som personlig, social, familie- og boligmæssig tilknytning til stedet, opholdenes hyppighed og tilmelding til folkeregistret. Fastlæggelsen kan således ikke ske ud fra et enkelt kriterium.

I Østre Landsrets dom af 5. juli 2023, offentliggjort som SKM2023.547.ØLR, fandt retten ud fra en samlet vurdering af forholdene, at skatteyderens sædvanlige bopæl var boligen i Danmark. Retten lagde herved vægt på, at skatteyderens økonomiske og erhvervsmæssige interesser var i Danmark, hvor vedkommende havde arbejdet siden 2014 hos samme arbejdsgiver i en stilling, der siden 2015 havde været tidsubegrænset, ligesom vedkommende var tilmeldt A-kasse i Danmark. Ydermere lagde retten vægt på, at skatteyderen siden 2014 havde haft samme bolig og været tilmeldt folkeregisteret på samme adresse i Danmark, ligesom vedkommende efter det oplyste havde opholdt sig mest i Danmark. Skatteyderens tilknytning til Polen og boligen i Polen fremstod i vidt omfang udokumenteret.

I byretsdommen af 18. juni 2008, offentliggjort som SKM2008.632.BR, fik skatteyderen ikke godkendt fradrag for befordring mellem Danmark og Finland, idet retten fandt, at centrum for skatteyderens livsinteresser var i Danmark, uanset vedkommendes nærmeste pårørende opholdt sig i Finland. Retten lagde vægt på, at skatteyderen i væsentligt omfang bestred sit hverv som advokat fra kontoret i Danmark, hvor vedkommende også var tilmeldt folkeregistret. Skatteyderens ophold i Finland hos kæreste og barn blev heroverfor anset for at være af midlertidig karakter.

Landsskatteretten har ved afgørelse af 26. januar 2023, offentliggjort som SKM2023.199.LSR, fastslået, at der ikke er noget til hinder for, at en skatteyder kan være skattemæssigt hjemmehørende efter dobbeltbeskatningsoverenskomsten i ét land og have sædvanlig bopæl i et andet land i forhold til befordringsfradrag efter ligningslovens § 9 C, idet der er tale om to forskellige regelsæt, hvor der foretages to selvstændige vurderinger.

Landsskatterettens begrundelse og resultat

Klageren har i indkomståret 2022 modtaget løn fra [virksomhed1] ApS med arbejdssted på [adresse3], [by3], hvor klageren har haft 2.165 arbejdstimer på 216 dage. Derudover har klageren indbetalt til en pensionsordning i Danmark og haft en dansk bankkonto i indkomståret. Der foreligger ikke oplysninger om, at klageren har haft en indkomst i Polen i indkomståret.

Af ovenstående årsager finder Landsskatteretten, at klagerens økonomiske og erhvervsmæssige tilknytning har været i Danmark i det pågældende indkomstår.

Henset til klagerens arbejde i Danmark og de dokumenterede flyrejser mellem Danmark og Polen, har klageren opholdt sig i Danmark i den væsentligste del af indkomståret, mens klageren alene har opholdt sig i Polen i forbindelse med fridage og ferier. Henset til dette har klageren således boet i Danmark i forbindelse med sit arbejde, hvorfor klagerens sædvanlige transport til og fra arbejdsstedet har været fra den lejlighed, som klageren har lejet i Danmark, og ikke fra klagerens adresse i Polen. Det bemærkes hertil, at klagerens boligforhold i Polen ikke er nærmere begrundet.

På baggrund af de faktiske omstændigheder finder Landsskatteretten, at klagerens sædvanlige bopæl i relation til befordringsfradrag efter ligningslovens § 9 C har været i Danmark i indkomståret 2022.

Da afstanden mellem klagerens arbejdssted og sædvanlige bopælsadresse i Danmark er under 24 km, er klageren derfor ikke berettiget til et fradrag for befordring i indkomståret 2022.

Klagerens befordring til og fra Polen i forbindelse med familiebesøg er derimod en privat udgift, som ikke berettiger til befordringsfradrag efter ligningslovens § 9 C.

Landsskatteretten stadfæster Skattestyrelsens afgørelse vedrørende dette punkt.