Kendelse af 06-01-2025 - indlagt i TaxCons database den 06-02-2025

Journalnr. 24-0012415

Klagepunkt

Skattestyrelsens afgørelse

Klagerens opfattelse

Landsskatterettens afgørelse

Indkomståret 2017

Forhøjelse af klagerens aktieindkomst

415.913 kr.

0 kr.

Nedsættes til 0 kr.

Indkomståret 2018

Forhøjelse af klagerens aktieindkomst

143.810 kr.

0 kr.

Nedsættes til 0 kr.

Faktiske oplysninger

Af Skattestyrelsens tidligere afgørelse af 18. juni 2018 vedrørende klagerens indkomstår 2014 – 2016 fremgår:

”1.1 De faktiske forhold

Ifølge oplysninger fra Folkeregisteret fraflytter du [adresse1], [by1], Danmark til Luxembourg den 3. oktober 2015. Du tilflytter igen til Danmark [adresse2], [by2], den 1. oktober 2016.

...

1.4. SKATs bemærkninger og begrundelse

...

2016:Da du flytter til Danmark den 1. oktober 2016, skal du oplyse din aktiebeholdning samt kursværdien heraf på tilflytningsdagen. Din revisor har indsendt opgørelse over aktiebeholdning og kursværdi. Angående kursen på [finans1] aktier anvendes den højeste kurs den 1. oktober 2016 ved opslag på Nasdaq, som var kurs 204.

Skattepligten indtræder igen den 1. oktober 2016. Ifølge de foreliggende oplysninger, er der ikke solgt aktier i perioden 1. oktober 2016 til 31. december 2016.

I SKATs TastSelv Aktier og investeringsbeviser er beholdning og indgangsværdi ikke registreret korrekt. Vi tilretter de opgjorte indgangsværdier, som nu træder i stedet for købesummer. Se vedlagte bilag med indgangsværdi den 1. oktober 2016.

Da du ifølge vores oplysninger ikke har solgt aktier i 2016 efter den 1. oktober 2016, er der korrekt ikke at medregne aktieavance for 2016.”

I brev af 6. juli 2018 fra Skattestyrelsen til klageren fremgår:

”Vi har indberettet værdien på dine aktier ved tilflytning til Danmark i TastSelv Aktier og investeringsbeviser.

Der vedlægges udskrift fra TastSelv Aktier og investeringsbeviser der viser de indberettede værdier pr. 1. oktober 2016. Der vedlægges endvidere rettet opgørelse over indgangsværdi den 1. oktober 2016.

Det bemærkes at de nu indberettede indgangsværdier har indflydelse på din automatisk beregnede aktieavance for 2017. Du bedes selv kontrollere og rette aktieindkomsten for 2017.

Hvis du er uenig i de foretagne indberetninger, eller har spørgsmål i øvrigt hertil, bedes du rette henvendelse til undertegnede.”

Det fremgår af Skattestyrelsens værdipapirsystem (herefter VPS), at Skattestyrelsens sagsbehandler har indberettet et ”salg” af klagerens beholdning af aktier ved tilflytning den 30. september 2016 til klagerens oprindelige købspris, og at der den 1. oktober 2016 er indberettet et ”køb” af samme antal aktier til den værdi, som aktierne havde på tilflytningstidspunktet. Det fremgår også, at der vedrørende aktien [virksomhed1] ADR, som første gang er anskaffet den 12. december 2016, er sket en selskabshændelse den 23. december 2016.

Efter Skattestyrelsens indberetning af indgangsværdier for indkomståret 2016 har VPS automatisk beregnet en avance for indkomståret 2017 på 237.126 kr. Af VPS-oversigten ses, at der ikke er beregnet en avance for [virksomhed1] aktien, og at beholdningen blev negativ med 481 stk. Der er samtidig et rødt udråbstegn ud for aktien. [virksomhed1] AGSPONSERED ADR fremgår af beholdningen med 4.981 stk.

For indkomståret 2018 har VPS automatisk beregnet en avance på 22.058 kr. Af avanceberegningen ses, at der ikke er beregnet en avance for [virksomhed1] aktien, og at beholdningen efter køb og salg var negativ med 31 stk. Der er samtidig et rødt udråbstegn ud for aktien. [virksomhed1] AGSPONSERED ADR fremgår af beholdningen med 4.981 stk.

Af klagerens servicebrev for indkomståret 2017, som var tilgængeligt i TastSelv den 15. marts 2018, er rubrik 66 Gevinst/tab på aktier, optaget til handel på reguleret marked, samt aktiebaserede investeringsbeviser med minimumsbeskatning og investeringsbeviser i akkumulerede investeringsforeninger, der ikke er investeringsselskaber, oplyst til 222.626 kr.*

Af klagerens servicebrev for indkomståret 2018, som var tilgængeligt i TastSelv den 8. marts 2019, er rubrik 66 Gevinst/tab på aktier, optaget til handel på reguleret marked, samt aktiebaserede investeringsbeviser med minimumsbeskatning og investeringsbeviser i akkumulerede investeringsforeninger, der ikke er investeringsselskaber, oplyst til 22.058 kr.*

Af klagerens servicebreve for henholdsvis 2017 og 2018 fremgår:

”En stjerne (*) ud for en rubrik betyder, at vi har modtaget oplysninger til rubrikken, men oplysningen ikke umiddelbart kan overføres til oplysningsskemaet.

...

Rubrik 66 Vi har beregnet et forslag til gevinst/tab, ud fra de oplysninger vi har. Vi mangler oplysninger fra dig for at kunne beregne på alle dine værdipapirer. Da vores system har visse begrænsninger, har du pligt til at rette beløbet, hvis det ikke er rigtigt. I TastSelv kan du vælge Ret årsopgørelsen/selvangivelsen og klikke på den lille lommeregner ud for rubrik 66 og se vores beregninger.”

Klagerens årsopgørelse nr. 1 for indkomståret 2017 blev dannet den 3. april 2018, og aktieindkomsten i rubrik 66 var oplyst til 222.626 kr.

Klagerens årsopgørelse nr. 1 for indkomståret 2018 blev dannet den 26. marts 2019, og aktieindkomsten i rubrik 66 var oplyst til 22.058 kr. På side 2 er oplyst: ”Beløb markeret med # er oplyst via TastSelv”. Der fremgår 6 markeringer på årsopgørelsen med #. Der er ingen markering ud for rubrik 66.

Skattestyrelsen har sendt forslag til afgørelse til klageren den 11. september 2023.

Skattestyrelsen har ikke indhentet yderligere oplysninger fra klageren inden udsendelsen af forslag til afgørelse.

Der er enighed, at om den beregnede aktieavance for indkomstårene 2017 og 2018 udgjorde henholdsvis 638.539 kr. og 165.868 kr.

Skattestyrelsens afgørelse

Skattestyrelsen har forhøjet klagerens aktieindkomst med henholdsvis 415.913 kr. for indkomståret 2017 og 143.810 kr. for indkomståret 2018.

Skattestyrelsen har som begrundelse bl.a. anført:

”1. Aktier, der er optaget til handel på et reguleret marked

...

1.3. Skattestyrelsens bemærkninger og begrundelse - foreløbig

Gevinst ved salg af aktier, der er optaget til handel på et reguleret marked, er skattepligtigt.

Du har solgt aktier i perioden 2017-2022.

Vi har gennemgået dine aktiebeholdninger, som har ført til følgende forhøjelser og nedsættelse af din aktieindkomst sådan:

År	Resultat beregnet i værdipapir-systemet	Medregnet på årsopgørelsen	Forhøjelse (+)/nedsættelse (-) af aktieindkomsten
2017	638.539 kr.	222.626 kr.	+415.913 kr.
2018	165.868 kr.	22.058 kr.	+143.810 kr.
2019	74.761 kr.	74.761 kr.	-
2020	496.798 kr.	694.908 kr.	-198.110 kr.
2021	326.662 kr.	-52.110 kr.	+378.772 kr.
2022	168.375 kr.	-53.569 kr.	+221.944 kr.

Nedenfor fremgår vores behandling af diverse selskabshændelser, beholdningsdifferencer og depotoverførsler.

[virksomhed1] aktier

Skattestyrelsens værdipapirsystem på TastSelv har i 2017, 2018, 2020 og 2022 ikke automatisk beregnet gevinst eller tab ved salg af dine [virksomhed1] aktier, på grund af manglende oplysninger om en selskabshændelse.

I 2016 har du både haft [virksomhed1] aktier købt på den amerikanske børs og den tyske børs.

Den 23. december 2016 har selskabet valgt ikke længere at udbyde aktierne via den amerikanske børs, og din aktiebeholdning på 4.981 stk. er derfor blevet vekslet til tyske [virksomhed1] aktier. Din beholdning af tyske [virksomhed1] aktier var herefter 17.035 stk.

Indberetning i værdipapirsystemet

Vi har behandlet selskabshændelsen i værdipapirsystemet. Vi har derfor flyttet din beholdning på 4.981 stk. (Isin[...]) ved at indsætte et salg af 4.981 stk. til 137.664,38 kr. – svarende til købesummen på aktierne. Vi har herefter indsat et køb af 4.981 stk. (Isin [...]) til en købesum på 137.664,38 kr. (Se tidligere vedlagte bilag 1).

Herefter stemmer din beholdning af [virksomhed1] aktier i systemet med beholdningen jævnfør skatteoplysningerne.

Beregning af gevinst og tab for 2017, 2018, 2020 og 2022

Efter ovenstående indberetning i værdipapirsystemet, beregner systemet nu følgende gevinster og tab ved salg af dine [virksomhed1] aktier:

Gevinst 2017:	401.412,58 kr.
Gevinst 2018:	143.809,24 kr.
Tab 2020:	-221.355,23 kr.
Gevinst 2022:	223.488,72 kr.

De beregnede gevinster og tab ligger til grund for vores foreslåede ændringsbeløb.

Gevinsterne beskattes som aktieindkomst, og overføres til rubrik 66 på dine årsopgørelser. Tabet modregnes i øvrige gevinster ved salg af aktier, der er optaget til handel på et reguleret marked for 2020.

På tidligere vedlagte udskrift fra værdipapirsystemet for 2017 (se tidligere vedlagte bilag 1), 2018 (se tidligere vedlagte bilag 2), 2020 (se tidligere vedlagte bilag 3) og 2022 (se tidligere vedlagte bilag 4), kan du se de beregnede gevinster og tab ved salg af aktierne i 2017, 2018, 2020 og 2022.

...

1.5. Skattestyrelsens bemærkninger og begrundelse - endelig

Vi har modtaget bemærkninger fra din repræsentant Advokat [person1] fra [virksomhed2] den 25. oktober 2023.

I bemærkningerne fremgår alene at der klages over indkomstårene 2017 og 2018, og de talmæssige opgørelser i sagen bestrides ikke.

Idet der ikke klages over indkomstårene 2020-2022 fastholder vi derfor vores ændringer, som beskrevet under punkt 1.3., og i overensstemmelse med forslag af 11. september 2023 for disse indkomstår.

Af klagen fremgår, at I ikke mener, at der er grundlag for ekstraordinær genoptagelse af skatteansættelserne for indkomstårene 2017 og 2018 efter skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1., nr. 5.

Vi kan ikke imødekomme jeres klage angående dette punkt.

Vi mener ud fra en samlet bedømmelse af forholdet, at det er minimum groft uagtsomt, at du ikke har oplyst om din samlede gevinst ved salg af aktier i 2017 og 2018. Det mener vi ud fra følgende forhold.

Du har for indkomståret 2016 fået tildelt indgangsværdier på dine aktier ved tilflytning til Danmark i 2016. Du er derfor bekendt med, at der er aktiebeholdninger, som ved salg kan udløse beskatning.

Skattestyrelsen har desuden tidligere behandlet din skat for henholdsvis indkomståret 2014 og indkomstårene 2015+2016 hvad angår beskatning af aktier, hvorfor manglende angivelse ikke ses at skyldes ukendskab til reglerne. Du burde af samme årsag også have været klar over, at gevinst ved salg af aktier, skal oplyses på årsopgørelsen.

Særligt i den forbindelse bemærker vi, at du på dine servicebreve for både 2017 og 2018 er gjort opmærksom på de manglende oplysninger sådan:

”Rubrik 66 Vi har beregnet et forslag til gevinst/tab, ud fra de oplysninger vi har. Vi mangler oplysninger fra dig for at kunne beregne på alle dine værdipapirer. Da vores system har visse begrænsninger, har du pligt til at rette beløbet, hvis det ikke er rigtigt. I TastSelv kan du vælge Ret årsopgørelsen/selvangivelsen og klikke på den lille lommeregner ud for rubrik 66 og se vores beregninger.”

Du burde ud fra ovenstående have vidst, at Skattestyrelsen ikke havde de nødvendige oplysninger for at kunne beregne korrekte gevinster eller tab ved dine aktiesalg. Beløbene er desuden af sådan størrelse, at du af den grund burde have opdaget, at hele din gevinst for årene ikke var blevet beskattet.

Det har betydet, at din skatteansættelse for 2017 og 2018 har været opgjort på et forkert grundlag. Vi kan derfor ændre din skatteansættelse med gevinst ved salg af aktier, selv om du er omfattet af kort frist.

Der er praksis for, at manglende oplysning om gevinst ved salg af aktier anses for at være groft uagtsomt.

Det følger bl.a. af SKM2018.448.LSR, hvor SKAT var berettiget til at genoptage en sag om beskatning om aktiegevinster og –tab for årene 2011-2014, idet skatteyder ikke havde selvangivet gevinst og tab på værdipapirer de pågældende år, og idet klagerens skatteforhold ikke kunne anses omfattet af den korte ligningsfrist, da klageren måtte anses at have handlet groft uagtsomt.

Videre i SKM2022.491.BR., hvor retten fandt, at skatteyderen ved at undlade at selvangive sine aktiegevinster forsætligt eller groft uagtsomt havde bevirket, at hans skatteansættelser for 2013 og 2014 var foretaget på et urigtigt eller ufuldstændigt grundlag, og derfor kunne genoptages efter Skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5.

Vi bemærker, at selv om, at der ikke rejses eller gennemføres en straffesag, kan din skatteansættelse ændres med henvisning til bl.a. SKM2006.153.HR, SKM2006.190.HR, SKM2011.211.HR, SKM2013.910.BR og SKM2023.32.BR.

Ud fra ovenstående fastholdes vores ændringer, som beskrevet under punkt 1.3., og i overensstemmelse med forslag af 11. september 2023 for disse indkomstår.”

Udtalelse fra Skattestyrelsen

I forbindelse med Skatteankestyrelsens klagesagsbehandling har Skattestyrelsen den 13. februar 2024 udtalt følgende:

“Udtalelse

Sagen omhandler salg af aktier i indkomstårene 2017, 2018 og 2020-2022.

I indsigelse af 25. oktober 2023 er der alene klaget over, at sagen er genoptaget ekstraordinært for indkomstårene 2017 og 2018 efter skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1., nr. 5.

Det fremgår dog af klage af 8. februar 2024 at borger, på det foreliggende grundlag, ikke kan genkende de værdier, som Skattestyrelsen har anvendt. Det er ikke nærmere specificeret, hvori eventuelle differencer består. Skattestyrelsen må afvise, at de talmæssige opgørelser ikke skulle hvile på et korrekt grundlag.

Vi mener ud fra en samlet bedømmelse af forholdet, at det er minimum groft uagtsomt, at borger ikke har oplyst om den samlede gevinst ved salg af aktier i 2017 og 2018. Det mener vi ud fra følgende forhold.

Borger har for indkomståret 2016 fået tildelt indgangsværdier på hans aktier ved tilflytning til Danmark i 2016. Borger er derfor bekendt med, at der er aktiebeholdninger, som ved salg kan udløse beskatning.

Skattestyrelsen har desuden tidligere behandlet borgers skat for henholdsvis indkomståret 2014 og indkomstårene 2015+2016 hvad angår beskatning af aktier, hvorfor manglende angivelse ikke ses at skyldes ukendskab til reglerne. Borger burde af samme årsag også have været klar over, at gevinst ved salg af aktier, skal oplyses på årsopgørelsen.

Særligt i den forbindelse bemærker vi, at borger på hans servicebreve for både 2017 og 2018 er gjort opmærksom på de manglende oplysninger sådan:

Borger burde ud fra ovenstående have vidst, at Skattestyrelsen ikke havde de nødvendige oplysninger for at kunne beregne korrekte gevinster eller tab ved hans aktiesalg. Beløbene er desuden af sådan størrelse, at borger af den grund burde have opdaget, at hele hans gevinst for årene ikke var blevet beskattet.

Det har betydet, at borgers skatteansættelse for 2017 og 2018 har været opgjort på et forkert grundlag. Vi kan derfor ændre borgers skatteansættelse med gevinst ved salg af aktier, selv om borger er omfattet af kort frist.

Der er praksis for, at manglende oplysning om gevinst ved salg af aktier anses for at være groft uagtsomt.

Vi indstiller sagen fastholdt på det foreliggende grundlag.

Der er ikke nye oplysninger i sagen, som ikke står i sagsfremstillingen.

Hvis der kommer yderligere oplysninger fra klager, ønsker Skattestyrelsen at blive hørt i sagen igen, inden der træffes afgørelse i sagen.”

Klagerens opfattelse

Klagerens repræsentant har fremsat påstand om, at klagerens aktieindkomst for indkomstårene 2017 og 2018 nedsættes med henholdsvis 415.913 kr. og 143.810 kr. Subsidiært har repræsentanten fremsat påstand om, at sagen hjemvises til fornyet behandling hos Skattestyrelsen.

Til støtte for påstandene har repræsentanten bl.a. anført:

“PÅSTANDE

Der nedlægges principalt påstand om, at [person2]s skatteansættelse for indkomståret

2017	nedsættes med kr. 415.913 og
2018	nedsættes med kr. 143.810.

Der nedlægges subsidiært påstand om, at sagen hjemvises til fornyet behandling hos Skattestyrelsen.

...

ANBRINGENDER

Til støtte for den nedlagte påstand gøres det overordnet gældende, at der ikke er grundlag for at genoptage [person2]s skatteansættelser for indkomstårene 2007-2018 ekstraordinært. Det gøres i den forbindelse nærmere gældende, at hverken [person2], eller nogen på hans vegne, forsætligt eller groft uagtsomt har bevirket, at skattemyndighederne har foretaget en ansættelse på et urigtigt eller ufuldstændigt grundlag. Betingelserne for ekstraordinær genoptagelse af [person2]s skatteansættelser for indkomstårene 2017-2018, efter skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5, er således ikke opfyldt.

...

Der er i sagen enighed om, at [person2] ikke er omfattet af bekendtgørelsen om en kort frist for skatteansættelse af personer med enkle økonomiske forhold, hvorfor genoptagelsen skal ske efter hovedreglen i skatteforvaltningslovens § 26, stk. 1.

Skattestyrelsens forslag vedrørende indkomstårene 2017 og 2018 skulle således være afsendt senest henholdsvis den 1. maj 2021 og den 1. maj 2022.

Skattestyrelsens forslag til afgørelse i den påklagede sag, er fremsendt den 11. september 2023, jf. Bilag 3, og genoptagelsen af skatteansættelserne for indkomstårene 2017 og 2018 kan således ikke ske ordinært.

Det følger af bestemmelsen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5, at en ansættelse af indkomst- eller ejendomsværdiskat kan foretages eller ændres, hvis den skattepligtige eller nogen på dennes vegne forsætligt eller groft uagtsomt har bevirket, at skattemyndighederne har foretaget en ansættelse på et urigtigt eller ufuldstændigt grundlag. Skatteforvaltningslovens § 27 er en suspensions- og undtagelsesregel til skatteforvaltningslovens § 26 og til § 1 i bekendtgørelse nr. nr. 1095 af 15. november 2005 om en kort frist for skatteansættelse af personer med enkle økonomiske forhold, og skal derfor fortolkes indskrænkende.

...

Skattestyrelseslovens § 35, stk. 1, nr. 5, blev videreført i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5, uden, at dette medførte en ændring af bestemmelsens anvendelsesområde.

I bogen Skatteforvaltningsloven med kommentarer af Poul Bostrup, Susanne Dahl og Hans Henrik Bonde Eriksen, 1. udgave, 2006, Jurist- og Økonomforbundets Forlag, side 324, fremgår om anvendelsesområdet for skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5:

”Efter bestemmelsens ordlyd forudsættes, at der skal foreligge en kvalificeret og positiv fejl, dvs. at fejlen skal kunne tilregnes den skattepligtige eller dennes repræsentant som forsætlig eller groft uagtsom...”

Videre fremgår af side 325:

”Borgeren kan ikke påberåbe sig direkte og egentlige retsvildfarelser (ukendskab til reglerne) som argumentation for mildere uagtsomhedsgrad.

...

Dog vil uegentlige eller indirekte retsvildfarelser, dvs. hvor der er tvivl om retsfaktum i reglen og tvivl om det faktiske forløb for personen set i forhold til reglen og dennes rette fortolkning kunne indgå i vurderingen af uagtsomhedsgraden, hvilket dog igen skal måles op mod hvilken ”bonus pater” der gælder for den pågældende via dennes stilling, position, uddannelsesbaggrund, habitus m.v.”

Videre fremgår af side 329:

”Ved sådanne positive fejl, der kan medføre suspension af fristen i skatteforvaltningslovens § 26, jf. § 27, stk. 1, nr. 5, vil der være et samspil til overtrædelse af skattestraffereglerne i skattekontrollovens § 13 og § 16 m.fl.

I modsætning til anvendelsesområdet for den inden lov nr. 410 af 2. juni 2003 gældende § 35, stk. 1, nr. 6, i skattestyrelsesloven, hvorefter anvendelse af bestemmelsen ikke forudsætter, at der er begået et strafbart forhold, men at der skal være udvist ”mere end almindelig uagtsomhed af den skattepligtige eller dennes repræsentant”, er vurderingen af, om der foreligger grov uagtsomhed eller forsæt efter skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5, identisk med vurderingen i forhold til de tilsvarende begreber i skattekontrolloven.

Bestemmelsen finder således kun anvendelse i tilfælde, hvor der foreligger et realiseret strafbart forhold, jf. skattekontrollovens afsnit III. Bestemmelsens anvendelse er imidlertid ikke betinget af, at der gøres et strafansvar gældende mod den skattepligtige.”

Som det fremgår af ovennævnte, skal der efter bestemmelsernes indhold foreligge et realiseret strafbart forhold efter skattekontrollovens afsnit III, særligt centreret om bestemmelserne i §§ 13 og 16, før den skattepligtige er omfattet af suspensionsbestemmelsen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5. Skattekontrollovens §§ 13 og 16 er centreret om de situationer, hvor den skattepligtige har forsæt til at unddrage eller ved grov uagtsomhed unddrager det offentlige skat, afgiver urigtige og vildledende oplysninger til brug for en opgørelse af en skatteansættelse eller skatteberegning, eller ikke reagerer på en for lavt sat skatteansættelse.

I bogen Skatte- og afgiftsproces af Hans Henrik Bonde Eriksen, Susanne Dahl og Poul Bostrup, 3. udgave, 2010, Jurist- og Økonomforbundets Forlag, side 438-439, er anført følgende vedrørende suspensionsreglen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5:

”Bestemmelsen indebærer, at SKATs ansættelsesfrist efter § 26, stk. 1, suspenderes, såfremt den skattepligtige eller dennes repræsentant forsætlig eller groft uagtsomt har bevirket, at en skatteansættelse er foretaget på et urigtigt eller ufuldstændigt grundlag.

Simpel uagtsomhed er ikke en tilstrækkelig positiv fejl til at kunne begrunde suspension, jf. princippet i TfS 1992.19ØLD.

(...)

Uagtsomheden skal efter en konkret vurdering kunne tilregnes den skattepligtige eller dennes repræsentant som en sådan positiv fejl, der kan betegnes som mindst groft uagtsom.”

Som det fremgår af ovennævnte, skal der foreligge en kvalificeret og positiv fejl, som kan tilregnes den skattepligtige eller dennes repræsentant som forsætlig eller groft uagtsom. En positiv fejl rummer de forhold, hvor den afgiftspligtige enten svigagtigt har fortiet oplysninger, eller direkte har meddelt urigtige oplysninger. Skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5, er således en suspensions-regel, som kun kan finde anvendelse, hvis den skattepligtige eller en repræsentant for denne har handlet forsætligt eller groft uagtsomt. Det forudsættes altså, at der er noget at bebrejde skatteyderen.

Suspensionen indtræder ikke, hvis forholdet alene kan bebrejdes den skattepligtige eller en repræsentant som simpel uagtsomhed. Derimod forudsætter suspension, at den skattepligtige forsætligt, det vil sige med viden eller vilje, eller ved grov uagtsomhed har forholdt oplysningerne fra SKAT. Disse betingelser svarer til betingelserne for strafansvar efter skattekontrollovens § 13 eller § 16.

Vurderingen skal det efter højesteretspraksis tages i betragtning, at der er tale om helt almindelige skatteborgere, der således ikke har haft nogen særlig forudsætning for at selvangive. Jeg skal i den forbindelse henvise til TfS 2006, 305 H, der fastslår, at det er skatteyderens egne forudsætninger der tillægges betydning, når der skal ske en vurdering af den konkrete tilregnelse.

...

Det ses således af retsanvendelsen i Højesterets dom TfS 2006, 305 H, at det bør tillægges væsentlig betydning, om der er tale om en skatteyder, der har – eller burde have – indgående skattemæssig viden.

Udover ovennævnte dom kan der tillige henvises til Landsskatterettens kendelse af den 17. August 1994, offentliggjort i TfS 1994, 690 LSR.

...

På linje med denne kendelse er ligeledes Landsskatterettens kendelse af den 7. februar 1995, offentliggjort i TfS 1995, 284 LSR.

...

Af anden relevant praksis kan jeg henvise til Landsskatterettens afgørelse af den 30. juni 2015, j.nr. 13-0115046.

...

Det kan således konstateres, at selvom der var tale om udeholdt lønindkomst af betydelig størrelse over en årrække fra 2005 til 2010, så var hverken størrelsen af den udeholdte indkomst for det enkelte år eller den samlede udeholdte indkomst for alle årene af en sådan betydning, at beløbsstørrelsen bevirkede, at der kunne anses at være handlet hverken forsætligt eller groft uagtsomt, jf. skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5.

Der kan endvidere henvises til Landsskatterettens afgørelse af den 23. oktober 2015, j.nr. 13-0233518.

...

”Klagerens selvangivne opfattelse af de skatteretlige regler kan, uanset den er fejlagtig, ikke anses for mere end simpelt uagtsom.

SKAT har herefter ikke hjemmel til at foretage en ændring af klagerens selvangivne indkomst vedrørende indkomståret 2009.”

Helt i tråd med den ovenfor omtalte praksis nåede Landsskatteretten også i denne afgørelse frem til, at der på trods af en objektivt set positiv fejl i skatteyders selvangivelse alene var tale om subjektiv tilregnelse som simpel uagtsomhed, hvilket ikke kunne begrunde suspension af den almindelige ansættelsesfrist.

Yderligere kan nævnes Landsskatterettens afgørelse af den 21. september 2016, j.nr. 13-0212679. Sagen omhandlede blandt andet et spørgsmål om beskatning af værdi af fri bil af en BMW X6 i indkomstårene 2008-2011.

...

Som det fremgår af ovennævnte praksis, er det således ikke afgørende, hvorvidt der er selvangivet forkert.

Afgørende er derimod de subjektive forhold som knytter sig til netop den manglende eller fejlagtige selvangivelse, idet der således skal foretages en helt konkret vurdering i hver enkelt sag.

Endelig skal der henvises til Landsskatterettens afgørelse, j.nr. 15-2191731. Sagen omhandlede en skatteyder, som i indkomståret 2010 var ansat som seniorforsker ved et universitet.

...

Særligt når der er tale om aktiebeholdninger, hvor der er forsøgt selvangivet efter bedste evne, er administrativ praksis særligt tilbageholdende med at statuere grov uagtsomhed. Der kan f.eks. henvises til Skatteankenævnets afgørelse i j.nr. 15- 3239386, hvor det alene blev fundet simpelt uagtsomt, at en skatteyder ikke havde selvangivet en aktieavance.

... ...

Under henvisning til ovenstående praksis er det min opfattelse, at [person2] har gjort alt hvad han kunne for at give Skattestyrelsen de fornødne oplysninger og for at selvangive korrekt.

Det bestrides således på det kraftigste, at der skulle være noget at tilregne ham som groft uagtsomt, hvorfor der følgelig ikke er grundlag for ekstraordinært at genoptage hans skatteansættelser efter skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5.

[person2] har stedse indleveret selvangivelser, og det ses da også af Skattestyrelsens afgørelse, jf. Bilag 1, at ikke alle ændringer er til ugunst for [person2] – det synes således søgt at konkludere, at han skulle have haft nogen intention om at bevirke, at skattemyndighederne har foretaget en ansættelse på et urigtigt eller ufuldstændigt grundlag.

Det urigtige grundlag består i øvrigt i rene tekniske aktiehændelser, og ikke i, at f.eks. handler er sket i dølgsmål eller at salgssummer m.v. ikke er oplyst.

[person2]s uskyld bevises efter min opfattelse meget klart af den omstændighed, at han sammen med sin ægtefælle medvirkede til Skattestyrelsens tidligere kontrol af [person2]s skatteansættelser for indkomstårene 2015 og 2016, jf. Bilag 3, hvor de udtrykkeligt anmodede Skattestyrelsen om at sikre, at alting var registreret korrekt, og hvorefter [person2] har haft en begrundet forventning om, at Skattestyrelsen ikke manglede nogen oplysninger vedrørende i hvert fald 2017.”

Klagerens bemærkninger til Skattestyrelsens udtalelse

Klagerens repræsentant har ikke fremsat bemærkninger til Skattestyrelsens udtalelse.

Klagerens yderligere bemærkninger til sagen

Repræsentanten har fremsat følgende bemærkninger i forbindelse med mødet med Skatteankestyrelsen:

”Det blev på mødet aftalt, at vi skulle fremsende dokumentation vedrørende konverteringen af [virksomhed1]-aktier fra den amerikanske børs til den tyske børs. [person2] har Bodil har aldrig modtaget direkte oplysninger i forbindelse med konverteringen, men har fundet den relevante dokumentation her.

Oplysningerne giver efter vores bedste opfattelse ikke anledning til at ændre Skattestyrelsens beløbsmæssige opgørelse.

I referatet, s. 1, 4. afsnit, sidste linje, vil [person3] og [person2] gerne præcisere, at aktierne blev flyttet fra et medarbejderaktiedepot, oprettet af [virksomhed3] i [finans2]. Der var således ikke tale om et depot som [person2] selv havde oprettet, og [person2] og [person3] har stedse anset aktierne – ligesom ægteparrets øvrige aktiver – for at være i fælleseje, uanset hvor de lå. Hverken [virksomhed3] eller banken var opmærksom på problemstillingen, og det ses da også ud fra måden Skattestyrelsen har ”rettet op” på problemet, at systemet ikke er gearet til at håndtere denne specielle situation, hvilket [person3] og [person2] selvsagt ikke kunne vide.

Under overskriften [virksomhed1]-aktierne, første afsnit, sidste linje, mangler årstallet 2018. Derudover vil [person3] og [person2] gerne præcisere, at Skattestyrelsen – trods konkret viden om de forkerte registreringer i systemet, ikke orienterede [person3] eller [person2] om, at de skulle foretage sig noget. Dette gælder både i forbindelse med afgørelserne af 18. juni og 22. juni 2018 men også i forbindelse med det endelige brev om aktieværdier af 6. juli 2018.

I forlængelse af ovenstående kan tilføjes, at tidspunktet for afslutningen af kontrolsagerne ligger efter de servicebreve vedrørende indkomståret 2017, som Skattestyrelsen mener ægteparret skulle have reageret på, ligesom begge ægtefællers årsopgørelser for indkomståret 2017 havde været på plads siden april 2018, og at disse ikke anførte noget om manglende oplysninger.”

Landsskatterettens afgørelse

Landsskatteretten skal tage stilling til, om betingelserne for ekstraordinær genoptagelse i henhold til skatteforvaltningslovens §§ 27, stk. 1, nr. 5, og 27, stk. 2, 1. pkt., er overholdt.

Retsgrundlaget

Af skatteforvaltningslovens § 26, stk. 1, fremgår følgende om den ordinære ansættelsesfrist:

”§ 26: Told- og skatteforvaltningen kan ikke afsende varsel som nævnt i § 20, stk. 1, om foretagelse eller ændring af en ansættelse af indkomstskat, ejendomsværdiskat, grundskyld eller dækningsafgift senere end den 1. maj i det fjerde år efter indkomstårets udløb. Ansættelsen skal foretages senest den 1. august i det fjerde år efter indkomstårets udløb. Denne frist gælder ikke for den skatteberegning, der er en følge af ansættelsen. Har det betydning for den skattepligtiges mulighed for at varetage sine interesser, at fristen for at foretage ansættelsen forlænges, skal en anmodning om en rimelig fristforlængelse imødekommes. Skatteministeren kan for grupper af skattepligtige fastsætte kortere frister end angivet i 1. og 2. pkt.

[...]”

Af skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5, og stk. 2, fremgår følgende om den ekstraordinære ansættelsesfrist:

”§ 27: Uanset fristerne i § 26 kan en ansættelse af indkomstskat, ejendomsværdiskat, grundskyld eller dækningsafgift foretages eller ændres efter anmodning fra den skattepligtige eller efter told- og skatteforvaltningens bestemmelse, hvis:

[...]

5)	Den skattepligtige eller nogen på dennes vegne forsætligt eller groft uagtsomt har bevirket, at skattemyndighederne har foretaget en ansættelse på et urigtigt eller ufuldstændigt grundlag.

[...]

Stk. 2. En ansættelse kan kun foretages i de i stk. 1 nævnte tilfælde, hvis den varsles af told- og skatteforvaltningen eller genoptagelsesanmodning fremsættes af den skattepligtige senest 6 måneder efter, at told- og skatteforvaltningen henholdsvis den skattepligtige er kommet til kundskab om det forhold, der begrunder fravigelsen af fristerne i § 26. En ansættelse, der er varslet af told- og skatteforvaltningen, skal foretages senest 3 måneder efter den dag, hvor varsling er afsendt. Denne frist gælder ikke for den skatteberegning, der er en følge af ansættelsen. Har det betydning for den skattepligtiges mulighed for at varetage sine interesser, at fristen for at foretage ansættelsen forlænges, skal en anmodning om en rimelig fristforlængelse imødekommes. Told- og skatteforvaltningen kan behandle en anmodning om genoptagelse, der er modtaget efter udløbet af fristen i 1. pkt., hvis særlige omstændigheder taler derfor.”

Ved Højesterets dom af 13. december 2021, offentliggjort som SKM2021.707.HR, blev en skatteyder eller nogle på hendes vegne anset at have handlet groft uagtsomt ved ikke at reagere på urigtige skatteansættelser, der skyldtes, at hendes søn havde indtastet forkerte købspriser i værdipapirsystemet.

Af samme dom fremgår, at kundskabstidspunkt i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, må anses for at være det tidspunkt, hvor skattemyndigheden er kommet i besiddelse af tilstrækkelige oplysninger til, at der foreligger grundlag for ekstraordinær ansættelse efter skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5. I det konkrete tilfælde fandt Højesteret, at SKAT mere end 6 måneder forud for varslingen havde været i besiddelse af sådanne tilstrækkelige oplysninger, idet SKAT alene ved at sammenholde oplysningerne i årsopgørelserne, registreringerne i værdipapirsystemet og indberetningerne fra [finans2] kunne konstatere, at As skatteansættelser var urigtige, og at dette skyldtes groft uagtsomt forhold hos hende eller hendes repræsentant.

Landsskatterettens begrundelse og resultat

Det fremgik af klagerens servicebreve, at Skattestyrelsen for rubrik 66 havde beregnet et forslag til gevinst/tab ud fra de oplysninger, som Skattestyrelsen havde. Af servicebrevene fremgik endvidere, at Skattestyrelsen manglede oplysninger fra klageren for at kunne beregne på alle klagerens værdipapirer. Endelig fremgik det af servicebrevene, at Skattestyrelsens system havde visse begrænsninger, og at klageren derfor havde pligt til at rette beløbet, hvis det ikke var rigtigt. I servicebrevene blev klageren vejledt til at anvende TastSelv for at rette beløbene.

Henset hertil finder Landsskatteretten, at klageren ved at undlade at reagere på de forkerte skatteansættelser for indkomstårene 2017 og 2018 har handlet groft uagtsom, hvorfor betingelserne for ekstraordinær ansættelse af indkomsten efter skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5, er opfyldt.

Det følger herefter af skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, 1. pkt., at en ekstraordinær ansættelse efter stk. 1, nr. 5, kun kan foretages, hvis den varsles af Skattestyrelsen senest 6 måneder efter, at Skattestyrelsen er kommet til kundskab om, at en skatteansættelse er urigtig eller ufuldstændig, og at dette skyldes groft uagtsomt eller forsætligt forhold hos klageren eller dennes repræsentant.

Skattestyrelsen var mere end 6 måneder forud for den 11. september 2023 i besiddelse af de oplysninger, der dannede grundlag for varslingen om ekstraordinær forhøjelse af skatteansættelserne for indkomstårene 2017 og 2018.

Det fremgår af udtræk fra værdipapirsystemet, at Skattestyrelsen allerede i forbindelse med indberetning af indgangsværdier for klageren kunne se, at der var en selskabshændelse for [virksomhed1]-aktien i 2016, som havde betydning for beregningen af avancerne. Den påklagede forhøjelse er beregnet på baggrund af denne oplysning, og der er ikke forud for varslingen af forhøjelsen indhentet yderligere oplysninger.

Det kan ikke føre til et andet resultat, at det først var i forbindelse med gennemgangen af aktieavanceberegningen i september 2023, at Skattestyrelsen blev opmærksom herpå.

Varslingsfristen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, 1. pkt., er dermed ikke overholdt.

Landsskatteretten ændrer Skattestyrelsens afgørelse og nedsætter forhøjelsen til 0 kr.