Kendelse af 10-09-2024 - indlagt i TaxCons database den 15-10-2024

Journalnr. 24-0014993

Klagen skyldes, at Skattestyrelsen ikke har imødekommet selskabets anmodning om genoptagelse og tilbagebetaling af moms for perioden 1. januar 2004 til 31. december 2015, idet momsen anses for endeligt overvæltet på selskabets kunder, jf. SKM2015.733.SKAT og SKM2015.734.SKAT.

Landsskatteretten stadfæster Skattestyrelsens afgørelse.

Faktiske oplysninger

[virksomhed1] A/S (herefter selskabet) har til formål at drive virksomhed ved handel med elektroniske databehandlingsanlæg og ethvert tilbehør hertil samt enhver i forbindelse hermed stående virksomhed.

Selskabet har ved brev af 10. september 2014 anmodet daværende SKAT om genoptagelse af selskabets momstilsvar. Følgende fremgår af anmodningen:

”...

Baggrunden for anmodningen er, at EU-Domstolen ved dom af 13. marts 2014 i sag C-464/12, ATP PensionsService, har underkendt hidtidig dansk praksis i forhold til, hvad der udgør momsfritaget "forvaltning af investeringsforeninger" efter momslovens § 13, stk. 1, nr. 11, litra f, samt udvidet anvendelsesområdet efter momslovens § 13, stk. 1, nr. 11, litra c, for betalingstransaktioner.

EU-Domstolen fastslår i ATP-dommen, at en pensionskasse kan anses som en investeringsforening i momsmæssig forstand, når pensionskassen tilbyder sine medlemmer en kollektiv investeringsordning med risikospredning. Det indebærer, at leverandører af forvaltningsydelser til pensionskasser ikke skal opkræve moms heraf.

Da vi som leverandør til forskellige pensionsselskaber og pensionskasser har leveret sådanne ydelser, som formentlig bliver omfattet af praksisændringen, er vi af kunderne blevet mødt med krav om tilbagebetaling af momsen.

Vi skal derfor anmode om genoptagelse af vores momstilsvar, således at vi kan imødekomme kundernes krav om tilbagebetaling af den fejlagtigt opkrævede moms.

Vi arbejder i øjeblikket på at opgøre det endelige krav og denne henvendelse sker således alene med henblik på at afbryde forældelsesfristen den 13. september 2014.

...”

Selskabet har ved henvendelse af 26. april 2016 oplyst følgende vedrørende genoptagelsesanmodningen og tilbagebetalingskravet:

”...

Det er vores vurdering, at de af [virksomhed1] A/S leverede ydelser ikke som følge af ATP-dommen eller af andre årsager skal anses for momsfrie. Såfremt [virksomhed1] A/S' ydelser imidlertid måtte blive anset for momsfrie helt eller delvist, og den hidtidige momsmæssige behandling af [virksomhed1] A/S' ydelser samlet set har været til ugunst for [virksomhed1] A/S, ønsker [virksomhed1] A/S imidlertid at benytte sig af retten til ekstraordinær genoptagelse, og denne henvendelse skal i så fald anses som en anmodning om ekstraordinær genoptagelse i henhold til skatteforvaltningslovens § 32 fra og med 2004 (eller — i det omfang et krav om genoptagelse fra og med 2004 måtte være forældet — fra det tidligst mulige tidspunkt).

...

For det første er langt hovedparten af [virksomhed1] A/S' ydelser ikke relevante for investeringsforeninger, men benyttes mere bredt af den finansielle sektor og andre sektorer. Der er således på ingen måde tale om, at ydelserne opfylder de specifikke og væsentlige funktioner, som investeringsforeninger kræver, hvilket som nævnt ovenfor er et krav for momsfritagelse i henhold til EU-domstolens praksis.

Dernæst påtager [virksomhed1] A/S sig på ingen måde via leveringen af de tekniske IT-ydelser ansvaret for at gennemføre selve forvaltningen af investeringsforeningen (den momsfritagne transaktion) [. Som beskrevet ovenfor leverer [virksomhed1] A/S alene teknisk bistand i form af IT-ydelser til brug for den mere generelle drift af (finansielle) virksomheder.

Det bemærkes i den sammenhæng, at [virksomhed1] A/S' ansvar i henhold til kontraktgrundlaget med kunderne er begrænset til at give licens til kundemes brug af software-ydelserne, jf. tilsvarende Østre Landsrets dom af 5. januar 2016, j.nr. B-1728-10 (SKM 2016.47 ØL).

For det tredje kan konsulentydelserne på ingen måde siges at være underleverandørydelser til forvaltningen af en investeringsforening. Selve projektkonsulentdelen ved indkøb af nye IT-systemer falder fuldstændig uden for underleverandør-synspunktet. For så vidt angår supporteringen, test, drift og rådgivning omkring kundens IT-systemer kan disse heller ikke anses for at være en underleverandørydelser, da de er tilknyttet IT-ydelser, der har karakter af teknisk bistand, jf. det ovenfor nævnte.

...”

Selskabet har i deres bemærkninger af 19. oktober 2023 til Skattestyrelsens forslag til afgørelse oplyst følgende vedrørende overvæltning:

”...

For det første er det er klart, at [virksomhed1] vil videregive en eventuelt tilbagebetalt moms til sine kunder, og [virksomhed1] opnår derved ikke en uberettiget berigelse ved tilbagebetaling af momsbeløbet. På den måde vil konsekvenserne af den ulovlige afgift blive udlignet uden, at den bliver udbetalt dobbelt, jf. præmis 19 i EU-domstolens dom C-398/09, Lady & Kid A/S.

Det er [virksomhed1]s generelle opfattelse, at moms som er opkrævet efter myndighedernes anvisning, naturligvis skal betales tilbage til kunderne, som er blevet opkrævet denne moms og har båret byrden.

Der er efter [virksomhed1]s opfattelse intet belæg for at lægge vægt på, hvorvidt dette har været aftalt i den oprindelige aftale eller i en senere aftale. Uanset hvad har tilbagebetalingen været forudsat ved den oprindelige aftale.

Vi bemærker, at der er tale om levering af ydelser, der i overensstemmelse med dagældende dansk praksis er blevet pålagt moms. Dertil kommer, at det er aftagerne, der har båret momsbyrden.

Det forhold, at der er aftagerne har båret momsbyrden indebærer imidlertid ikke, at [virksomhed1] er afskåret fra at kunne fremsætte et tilbagesøgningskrav mod Skattestyrelsen. Det indebærer således alene, at det beløb, der tilbagebetales fra Skattestyrelsen i henhold til det fremsendte genoptagelseskrav, endeligt skal tilfalde aftagerne og ikke [virksomhed1].

Vi bemærker, at genoptagelse af momstilsvaret som leverandør er den almindelige og anerkendte måde efter skatteforvaltningsloven at tilbagesøge et momsbeløb, hvor det efterfølgende – som her – viser sig, at beløbet ikke skulle være pålagt og indbetalt til Skattestyrelsen.

...”

Selskabet har ikke opgjort det beløbsmæssige krav, ligesom selskabet heller ikke har oplyst, hvem aftagerne af de leverede ydelser er.

Selskabet har som dokumentation for tilbagebetalingskravet fremlagt udvalgte fakturaer, hvoraf det fremgår, at de leverede ydelser, er tillagt moms. De fremlagte fakturaer er udstedt til henholdsvis [virksomhed2] og [virksomhed3] (herefter aftagerne/kunderne).

Skattestyrelsens afgørelse

Skattestyrelsen har ikke imødekommet selskabets anmodning om genoptagelse og tilbagebetaling af moms for perioden 1. januar 2004 til 31. december 2015.

Af Skattestyrelsens begrundelse fremgår blandt andet følgende:

”...

Anmodningen om ændring af afgiftstilsvaret og om tilbagebetaling af moms imødekommes ikke, da Skattestyrelsen på det foreliggende grundlag finder, at momsen af de omhandlede ydelser må anses for fuldt og endeligt overvæltet på aftagerne af ydelserne. Tilbagebetaling af momsen til den afgiftspligtige kan derfor ifølge styresignalerne SKM2015.733.SKAT og SKM2015.734.SKAT ikke ske.

Skattestyrelsen bemærker hertil følgende:

En momspligtig virksomhed kan som udgangspunkt få ændret sin moms for perioder, hvor angivelsesfristen ligger inden for 3 år fra den dag, hvor virksomheden beder om genoptagelse. Det er en betingelse, at virksomheden kommer med oplysninger, der kan begrunde en ændring af momsen (ordinær genoptagelse), jf. skatteforvaltningslovens § 31, stk. 2 (lovbekendtgørelse nr. 835 af 3. juni 2022).

I visse tilfælde kan momsen dog ændres længere tilbage end 3 år (ekstraordinær genoptagelse). Det gælder for eksempel, når hidtidig praksis er endelig underkendt, jf. skatteforvaltningslovens § 32, stk. 1, nr. 1.

[virksomhed1] A/S har anmodet om ekstraordinær genoptagelse af selskabets momstilsvar blandt andet for perioden 1. januar 2004 til 31. december 2015 med henvisning til C-464/12, ATP PensionService.

I styresignalet SKM2015.734.SKAT fastlægges betingelserne for at få genoptaget og tilbagebetalt moms som følge af EU-Domstolens dom i sag C-464/12, ATP PensionService A/S.

Styresignalet SKM2015.734.SKAT vedrører tilbagebetaling af moms i visse situationer, hvor der er opkrævet og indberettet moms af ydelser til visse pensionsinstitutter

Af SKM2015.734.SKAT fremgår under afsnittet ”Opgørelsen af tilbagebetalingskravet”:

”Efter dansk rets almindelige regler om opgørelse af tilbagebetalingskrav skal beregningen af det for meget erlagte beløb, der skal tilbagebetales, ske med reduktion af kravet som følge af overvæltning. Retspraksis, herunder praksis fra EU-Domstolen, har anerkendt, at der på moms- og afgiftsområdet kan ske reduktion af tilbagebetalingskravet, hvis tabet er reduceret som følge af overvæltning til næste omsætningsled. Se Den juridiske vejlednings afsnit A.A.15.1”.

Af SKATs styresignal SKM2015.733.SKAT - SKATs retningslinjer for tilbagebetaling af beløb opkrævet i strid med EU-retten - fremgår af pkt. 3.1.1.4 ”Overvæltning”:

”Indirekte skatters karakter og beregningsgrundlag kan bevirke, at de erfaringsmæssigt overvæltes fuldt ud på næste omsætningsled. Der kan som udgangspunkt ikke ske tilbagebetaling, hvis den for meget betalte afgift er overvæltet på virksomhedens kunder. Dette skyldes, at den afgiftspligtige skal kompenseres for sit tab, men ikke beriges ved en tilbagebetaling.

I hvilket omfang den konkrete afgift må anses for overvæltet, afhænger af virksomhedens prisfastsættelse og/eller konkurrencesituationen. En virksomhed kan have været i en situation, hvor den ikke har fået dækning for afgiften, enten fordi virksomheden på grund af konkurrencesituationen ikke har kunnet indregne afgiften i sine priser (dvs. har nedsat prisen før afgiften), eller fordi virksomheden nok har indregnet afgiften i priserne, men har lidt et omsætningstab på grund af konkurrencesituationen.

Overvæltning udelukker således ikke i alle tilfælde tilbagebetaling. Såfremt det mellem parterne har været aftalt eller forudsat at overføre evt. tilbagebetalte beløb til dens kunder vil tilbagebetaling heller ikke medføre en ugrundet berigelse for virksomheden. I disse tilfælde er overvæltningen ikke endelig.”

Det er en grundlæggende betingelse for skattemyndighedernes imødekommelse af et krav om tilbagebetaling til den afgiftspligtige af uberettiget opkrævet moms, at momsen ikke er overvæltet på næste omsætningsled.

Allerede fordi Skattestyrelsen på det foreliggende grundlag finder, at momsen af de af [virksomhed1] A/S leverede ydelser til deres aftagere er overvæltet fuldt og endeligt på aftagerne, imødekommer Skattestyrelsen ikke anmodningen om ændring af afgiftstilsvaret, da et eventuelt tilbagebetalingskrav ikke tilkommer [virksomhed1] A/S.

Skattestyrelsen henviser herved til, at det i anmodning fra [virksomhed1] A/S af 10. september 2014 er oplyst, at:

”Da vi som leverandør til forskellige pensionsselskaber og pensionskasser har leveret sådanne ydelser, som formentlig bliver omfattet af praksisændringen, er vi af kunderne blevet mødt med krav om tilbagebetaling af momsen.

Vi skal derfor anmode om genoptagelse af vores momstilsvar, således at vi kan imødekomme kundernes krav om tilbagebetaling af den fejlagtigt opkrævede moms.”

Der er endvidere ikke i anmodningen oplysninger om, at der skulle foreligge en forudgående aftale med aftagerne om, at en eventuelt tilbagebetalt moms fra skattemyndighederne til [virksomhed1] A/S skal viderebetales til aftagerne.

På den baggrund må det på det foreliggende grundlag lægges til grund, at momsen af ydelser leveret af [virksomhed1] A/S er fuldt og endeligt overvæltet på deres aftagere. Et eventuel tilbagebetalingskrav tilkommer derfor ikke [virksomhed1] A/S.

Skattestyrelsen har på ovenstående baggrund ikke fundet anledning til at tage stilling til, om øvrige betingelser for ændring af afgiftstilsvaret er opfyldt, herunder betingelserne efter momslovens § 13, stk. 1, nr. 11, litra f og c, for momsfritagelse af de leverede ydelser.

..”

Selskabets opfattelse

Selskabet har nedlagt påstand om, at anmodningen om genoptagelse og tilbagebetaling af moms for perioden 1. januar 2004 til 31. december 2015 skal imødekommes.

Selskabets har til støtte for sin påstand anført følgende:

”...

Vi gør til støtte for den nedlagte påstand gældende, at Skattestyrelsens overvæltningssynspunkt ikke kan anses for at være i overensstemmelse med praksis. Efter skatteforvaltningslovens regler kan den afgiftspligtige (leverandøren) anmode om genoptagelse af sit afgiftstilsvar. Dette må medføre, at eventuelle overvæltningsbetragtninger ikke kan afskære en leverandør muligheden for at anmode om tilbagesøgning af forkert opkrævet moms. Overvæltning kan alene indebære, at et beløb, der tilbagebetales fra Skattestyrelsen i henhold til det fremsatte genoptagelseskrav, endeligt skal tilfalde aftagerne og ikke leverandøren.

En leverandørs fremsættelse af momskrav er den sædvanlige og anerkendte måde at tilbagesøge moms på i henhold til skatteforvaltningsloven, og det har hidtil ikke været et krav for tilbagesøgning af moms, at leverandøren kunne dokumentere, at der på leveringstidspunktet for ydelserne blev indgået en aftale eller lignende om, at eventuel tilbagebetaling af moms fra skattemyndighederne ville blive refunderet til aftageren. De leverede ydelser har været pålagt moms, jf. fakturaeksempler der vedlægges som bilag 2.

Vi gør gældende, at momsen konkret ikke er ”endeligt” overvæltet på [virksomhed1]s aftagere i den forstand, at der sker uberettiget berigelse af den afgiftspligtige ([virksomhed1]), da momsbeløb, som Skattestyrelsen tilbagebetaler, vil blive viderebetalt til aftagerne i det omfang disse har båret momsbyrden.

Vi bemærker for fuldstændighedens skyld, at det ved aftaleindgåelsen har været forudsat, at det for det tilfælde, at momsen måtte vise sig at være pålagt fejlagtigt – om end i overensstemmelse med dagældende dansk praksis – så vil momsen blive søgt tilbage hos skattemyndighederne og tilbagebetalt til aftagerne, hvis kravet imødekommes af skattemyndighederne. Dette er i overensstemmelse med en typeforudsætning ved aftaleindgåelsen, der også følger af et almindeligt loyalitetshensyn i kontraktforhold, som de i sagen omhandlede.

...”

Landsskatterettens afgørelse

Landsskatteretten skal tage stilling til, om det er med rette, at Skattestyrelsen ikke har imødekommet selskabets anmodning om genoptagelse og tilbagebetaling af moms for perioden 1. januar 2004 til 31. december 2015, jf. SKM2015.733.SKAT og SKM2015.734.SKAT.

Landsskatteretten skal således tage stilling til, om selskabet, med henvisning til de ovenfor nævnte styresignaler, har et krav på tilbagebetaling af den angivne og indbetalte moms, da selskabet ikke vil opnå en ubegrundet berigelse herved, som følge af, at selskabet har til hensigt at tilbageføre eventuelt tilbagebetalt moms til aftagerne/kunderne.

Retsgrundlaget

Ifølge momslovens § 3, stk. 1, er afgiftspligtige personer juridiske eller fysiske personer, der driver selvstændig økonomisk virksomhed.

Ifølge momslovens § 4, stk. 1, 1. pkt., betales der afgift af varer og ydelser, der leveres mod vederlag her i landet.

Af momslovens § 13, stk. 1, nr. 11, litra f), fremgår det:

”Følgende varer og ydelser er fritaget for afgift:

(...)

11) Følgende finansielle aktiviteter

(...)

f) forvaltning af investeringsforeninger”

Følgende fremgår af momslovens § 46, stk. 7:

”Betaling af afgift påhviler enhver, der på en faktura anfører afgiftsbeløb eller anden angivelse af, at fakturabeløbet indbefatter afgift.”

Videre fremgår følgende af momslovens § 52a, stk. 7:

”Afgiftspligtige personer, der i strid med stk. 6 på en faktura anfører afgiftsbeløb eller anden angivelse af, at fakturabeløbet indbefatter afgift, skal indbetale afgiftsbeløbet til told- og skatteforvaltningen. Det samme gælder, hvis en afgiftspligtig person på en faktura anfører afgift med et for stort beløb eller på en faktura over leverancer af varer eller ydelser, hvoraf der ikke skal betales afgift, anfører afgiftsbeløb eller anden angivelse af, at fakturabeløbet indbefatter afgift. Indbetaling kan dog undlades, hvis fejlen berigtiges over for aftageren af varerne eller ydelserne.”

Adgangen til at søge tilbagebetaling af uretmæssigt opkrævet og indbetalt moms er ikke reguleret ved bestemmelser i momsloven og hviler på en fortolkning af national praksis samt praksis fra EU-Domstolen, som er beskrevet i Den Juridiske Vejledning, afsnit D.A.11.1.4.3.1 (2021-2), hvoraf følgende fremgår om berigtigelse:

"I tilfælde, hvor den fejlagtigt fakturerede moms er indbetalt til Skattestyrelsen, er berigtigelsesadgangen her i landet derimod kun reguleret af EU-domstolens praksis samt dansk retspraksis om tilbagebetaling. Kravet i ML § 52 a, stk. 7, om, at fakturaudstederen skal have berigtiget fejlen overfor fakturamodtager, finder dog som udgangspunkt også anvendelse i tilfælde, hvor den fejlagtigt fakturerede moms er indbetalt til Skattestyrelsen. Se SKM2014.527.ØLR.

Ved fejlagtigt faktureret moms forstås i denne forbindelse moms, der er anført på fakturaen, selvom der efter lovens øvrige bestemmelser ikke skal betales moms.”

Følgende fremgår af afsnit D.A.11.1.4.3.2 (2021-2):

”Efter dansk ret er udgangspunktet, at tilbagebetaling - hvis betingelserne er opfyldt, se afsnit D.A.11.1.4.3.1 - sker til indbetaleren. Det vil i forbindelse med indbetaling af moms til Skattestyrelsen som udgangspunkt sige leverandøren af varen eller ydelsen.

Af hensyn til Danmarks EU-retlige forpligtelser kan tilbagebetaling dog i stedet ske til aftageren af den leverede vare eller ydelse i de tilfælde, hvor det ellers vil være umuligt eller uforholdsmæssigt vanskeligt for aftageren at få momsen tilbagebetalt via et civilretligt krav om tilbagesøgning af fejlagtigt betalte beløb over for leverandøren. Se EF-domstolen dom i sag C-35/05, Reemtsma Cigarettenfabriken GmbH, og C-94/10, Danfoss og Sauer-Danfoss.

Ved Vestre Landsrets efterfølgende dom i Danfoss og Sauer-Danfoss-sagen (SKM2014.44.VLR) fastslog landsretten, at også senere omsætningsled under visse betingelser kan rette krav direkte mod Skatteministeriet. På baggrund af dommen i SKM2014.44.VLR udsendte SKAT styresignal SKM2015.733.SKAT. I styresignalet, der også er i indarbejdet i afsnit A.A.8.3.2.2.2.1.1, er de regler, der finder anvendelse for så vidt angår Skattestyrelsens behandling af krav på beløb opkrævet i strid med EU-retten, præciseret. Styresignalet fastlægger retningslinjerne for, hvornår afgiftspligtige og efterfølgende omsætningsled har mulighed for at rejse krav direkte mod Skattestyrelsen og i afsnit 3.1.1.1.-3.1.1.3 beskrives reglerne for genoptagelse som følge af dommen.”

Retningslinjerne for så vidt angår Skattestyrelsens behandling af krav på beløb opkrævet i strid med EU-retten, er beskrevet i daværende SKATs styresignal af 25. november 2015, offentliggjort som SKM2015.733.SKAT. Følgende fremgår af styresignalets punkt 3.1.1.4 ”Overvæltning”:

”Indirekte skatters karakter og beregningsgrundlag kan bevirke, at de erfaringsmæssigt overvæltes fuldt ud på næste omsætningsled. Der kan som udgangspunkt ikke ske tilbagebetaling, hvis den for meget betalte afgift er overvæltet på virksomhedens kunder. Dette skyldes, at den afgiftspligtige skal kompenseres for sit tab, men ikke beriges ved en tilbagebetaling.

I hvilket omfang den konkrete afgift må anses for overvæltet, afhænger af virksomhedens prisfastsættelse og/eller konkurrencesituation. En virksomhed kan have været i en situation, hvor den ikke har fået dækning for afgiften, enten fordi virksomheden på grund af konkurrencesituationen ikke har kunnet indregne afgiften i sine priser (dvs. har nedsat prisen før afgiften), eller fordi virksomheden nok har indregnet afgiften i priserne, men har lidt et omsætningstab på grund af konkurrencesituationen.

Overvæltning udelukker således ikke i alle tilfælde tilbagebetaling. Såfremt det mellem parterne har været aftalt eller forudsat at overføre evt. tilbagebetalte beløb til dens kunder vil tilbagebetaling heller ikke medføre en ugrundet berigelse for virksomheden. I disse tilfælde er overvæltningen ikke endelig.”

Landsskatterettens begrundelse og resultat

Betingelserne for tilbagebetaling af moms opkrævet i strid med EU-retten, som beskrevet i SKM2015.733.SKAT, findes at være i overensstemmelse med EU-Domstolens praksis, idet leverandøren kan anmode om tilbagebetaling af en EU-stridig moms i de tilfælde, hvor momsen ikke er endeligt overvæltet på aftageren, mens det i de tilfælde, hvor momsen er endeligt overvæltet, tilkommer aftageren at rejse kravet direkte mod skattemyndigheden.

Efter den dagældende administrative praksis blev pensionskasser og andre pensionsinstitutter anset for at drive forsikringsvirksomhed og ikke bankvirksomhed eller investeringsforeningsvirksomhed, og forvaltningsydelser leveret til pensionskasserne var derfor ikke omfattet af fritagelsen for transaktioner vedrørende forvaltning af investeringsforeninger i momslovens § 13, stk. 1, nr. 11, litra f), men derimod momspligtige efter momslovens § 4, stk. 1.

Den dagældende administrative praksis blev underkendt ved EU-Domstolens dom af 13. marts 2014 i sag C-464/12 (ATP PensionService A/S). Som følge heraf offentliggjorde daværende SKAT den 25. november 2015 styresignalet SKM2015.734.SKAT, som fastlægger betingelserne for genoptagelse og tilbagebetaling af moms. Følgende fremgår under afsnittet ”Opgørelsen af tilbagebetalingskravet”:

”Efter dansk rets almindelige regler om opgørelse af tilbagebetalingskravet skal beregningen af det for meget erlagte beløb, der skal tilbagebetales ske med reduktion af kravet som følge af overvæltning. Retspraksis, herunder praksis fra EU-Domstolen, har anerkendt, at der på moms- og afgiftsområdet kan ske reduktion af tilbagebetalingskravet, hvis tabet er reduceret som følge af overvæltning til næste omsætningsled. Se Den Juridiske Vejledning afsnit A.A.15.1.”

Selskabet har den 10. september 2014 anmodet om genoptagelse og tilbagebetaling af moms, idet selskabet har opkrævet og indbetalt moms af ydelser leveret til pensionsselskaber og pensionskasser, jf. EU-Domstolens dom i sag C-464/12 (ATP PensionService A/S), og SKM2015.734.SKAT.

Selskabet har oplyst til daværende SKAT, at momsbyrden i forbindelse med leveringen af de omhandlede ydelser er båret af aftagerne/kunderne, og at en eventuelt tilbagebetalt moms derfor vil blive overført fra selskabet til aftagerne/kunderne med henblik på udligning af momsbyrden.

Landsskatteretten lægger herefter til grund, at selskabet har overført momsbyrden til aftagerne/kunderne ved leveringen af de omhandlede ydelser, hvorfor en tilbagebetaling som udgangspunkt vil medføre en ugrundet berigelse af selskabet.

En tilbagebetaling vil dog ikke medføre en ugrundet berigelse, såfremt selskabet i henhold til det oprindelige aftalegrundlag er forpligtet til at videreføre et tilbagebetalt beløb til aftagerne/kunderne.

Selskabet har ikke godtgjort, at selskabet på leveringstidspunktet var retligt forpligtet til at videreføre en tilbagebetalt moms til aftagerne/kunderne, og som følge heraf må momsen anses for endeligt overvæltet på aftagerne/kunderne.

Landsskatteretten finder herefter, at det er med rette, at Skattestyrelsen ikke har imødekommet selskabets anmodning om genoptagelse og tilbagebetaling af moms for perioden 1. januar 2004 til 31. december 2015.

Det forhold, at selskabet vil viderebetale eventuelt tilbagebetalt moms til aftagerne/kunderne, ændrer ikke ved, at momsen er endeligt overvæltet, og at selskabet som følge heraf ikke har et tilbagebetalingskrav mod Skattestyrelsen, jf. SKM2015.734.SKAT.

Landsskatteretten stadfæster herefter Skattestyrelsens afgørelse.