Dokumentets metadata

Dokumentets dato:20-03-2001
Offentliggjort:15-06-2001
SKM-nr:SKM2001.221.LR
Journalnr.:99/99-4340-00079
Referencer.:
Dokumenttype:Afgørelse

Omgørelse af renter betalt i koncernforhold

Ligningsrådet gav i sagen tilladelse til omgørelse således, at renter betalt for koncerninterne mellemværender kunne tilbageføres, idet de udelukkende fandtes tilskrevet, fordi det af ligningsvejledningen for de pågældende år havde fremgået, at koncerninterne mellemværender skulle forrentes.

De ansøgende selskaber var et moderselskab og en række danske selskaber, hvoraf nogle selskaber var aktive, andre uden driftsaktivitet og endnu andre under afvikling. Koncernen havde et udenlandsk moderselskab.

I indkomstårene 1995-1998 har de enkelte sambeskattede koncernselskaber foretaget renteberegning af samtlige koncernmellemværender som følge af den af skattemyndighederne fulgte praksis.

Der blev oprindeligt anmodet om genoptagelse af skatteansættelserne for de relevante indkomstår til kommunen, der afviste at genoptage skatteansættelserne, da der var foretaget bogføring af de anførte renteudgifter. Kommunen henviste til at søge om omgørelse.

Ligningsrådet blev derefter anmodet om tilladelse til omgørelse og efterfølgende genoptagelse af den aftalte forrentning

Rådgiver anførte, at baggrunden for anmodningen var TfS 1998.199H og 1998.238H, hvoraf det fremgår, at skattemyndighederne ikke kan kræve forrentning af lån mellem hovedaktionær og selskab og mellem koncernselskaber, idet der ikke i statsskatteloven er hjemmel til at kræve beregning af renter, samt at rentefiksering kun kan gennemføres i de tilfælde, hvor udeladelse af renteberegning tilsigter en omgåelse af skattelovgivningen.

I den konkrete sag var der forretningsmæssigt belæg for at undlade renteberegning, idet debitorselskaberne havde negativ egenkapital og ikke havde eller kunne forvente en indtjening, der ville gøre det muligt at betale renter løbende, jf hertil TfS 1996.642H. Desuden havde rentefradraget delvist kunnet udnyttes via sambeskatningen

Renterne på de pågældende lån var blevet tilskrevet som følge af ligningsvejledningens indhold og moderselskaberne havde i de omhandlede år principielt ikke ønsket at belaste debitorerne, dvs. datterselskaberne med renteudgifter, idet disse var insolvente. Der var dermed i realiteten ikke mulighed for at opnå dækning for de tilskrevne renter. Den manglende rentetilskrivning ville således have været i overensstemmelse med normale forretningsmæssige vilkår.

Konsekvensen af ikke at have fulgt de regler, der var anført i ligningsvejledningen for aktionærer og selskaber S.D.4 om indkomstopgørelsen for koncernforbundne selskaber, ville have været at datterselskabet ville være blevet beskattet af et tilskud i form af ikke betalte renteudgifter, men med tilsvarende fradrag for renteudgifter, der ville være anset for betalte ved det nævnte tilskud. Samtidigt skulle moderselskabet lade sig beskatte af en fikseret renteindtægt.

Dette har indebåret, at moderselskabet havde følt sig presset til at foretage en beregning på mellemregningskontiene, vel vidende at der ikke var noget reelt indhold heri.

Rådgiver fastholdt derfor, at det var uden betydning, at de foretagne renteberegninger ikke var foretaget direkte efter krav fra skattemyndighederne, idet der generelt havde foreligget krav fra skattemyndighederne om skatteberegning.

Der henvistes til, at der i skattestyrelseslovens § 4, stk. 2 om skatteyderens muligheder for genoptagelse er anført, at skatteministeren kan tillade, at en genoptagelsesanmodning, der fremsættes skriftligt efter udløbet af den frist, der ellers gælder for genoptagelse, kan imødekommes, når forholdene i særlig grad taler herfor. Dette måtte efter rådgivers opfattelse indebære, at selvom fristen for genoptagelse af 1995-ansættelsen isoleret set ikke har været overholdt fra skatteyders side, måtte den nævnte passus i stk. 2 vel kunne fortolkes til gunst for skatteyderen i dette tilfælde.

Også af denne grund var rådgiver af den opfattelse, at afgørelsen offentliggjort i TfS 1999.430 ikke kunne finde anvendelse. Hertil kom, at afgørelsen vedrører forholdet mellem en hovedaktionær og dennes selskab, hvor der er større muligheder for indkomstoverførsel end der er mellem skattesubjekter med samme skatteprocent og ved sambeskatning.

Rådgiver henviste endvidere til, at der ikke med den foretagne renteberegning var tilsigtet en omgåelse af skattelovgivningen, da selskaberne havde været sambeskattet i alle de berørte år.

Told- og Skattestyrelsen tog udgangspunkt i, at det var fremgået tydeligt af ligningsvejledningen og af TSS-cirk 1995-24, at der skulle ske forrentning i koncernforhold, og at der, såfremt dette ikke blev aftalt, skulle ske rentefiksering fra skattemyndighedernes side. Skatteydere, der motiveret af skattemyndighedernes offentligtgjorte praksis i god tro har aftalt en rente bør ikke stilles ringere end de skatteydere, der ikke har fulgt praksis, men som er blevet rentefikseret af skattemyndighederne.

Da der i tilfælde, hvor der foreligger en civilretlig aftale om forrentning ligger en civilretlig aftale til grund for beskatningen af de aftalte og/eller betalte renter vil der ikke kunne ske genoptagelse uden en forudgående omgørelse af den civilretlige disposition.

Såfremt der anmodes om tilladelse til omgørelse, må vurderingen af den gode tro i relation til betingelserne for omgørelse rette sig mod parternes antagelse om, at skattemyndighedernes praksis var lovlig, hvorfor den tilsigtede skatteretlige konsekvens af aftalen om forrentning var at undgå rentefiksering.

Dette medfører, at en skatteyder må kunne siges at have været i god tro i relation til omgørelsesreglerne, såfremt han har handlet i overensstemmelse med en praksis ført af skattemyndighederne, som han ikke kunne eller burde vide ikke havde tilstrækkelig hjemmel.

Når man ved at aftale forrentning følger en kendt og offentliggjort praksis for at undgå korrektion fra skattemyndighedernes side, og denne praksis senere underkendes ved lov, vil man således kunne opnå tilladelse til omgørelse. En sådan tilladelse forudsætter dog, at skatteyders renteaftale alene er begrundet i et ønske om at undgå, at skattemyndighederne foretager rentefiksering.

Såfremt renten er aftalt som led i selskabets eller koncernens almindelige forretningspolitik eller af andre årsager ikke kan betragtes som aftalt på baggrund af skattemyndighedernes praksis, vil der ikke kunne gives tilladelse til omgørelse.

Det bemærkes, at såfremt det må antages at have været hensigten at omgå skattelovgivningens regler, vil der ligeledes heller ikke kunne gives tilladelse til omgørelse.

I det konkrete tilfælde var der sket sambeskatning af de involverede selskaber i hele perioden. Datterselskaberne havde på tidspunktet for aftalens indgåelse ingen indtægt, der kunne sætte dem i stand til at betale de tilskrevne renter, ligesom der heller ikke var udsigt til at de ville opnå en sådan indtægt. Aftalen om forrentning af de koncerninterne mellemværende kunne på det foreliggende grundlag ikke siges at være forretningsmæssigt begrundet.

Der forelå ikke oplysninger om, at der generelt i koncernens politik lå et krav om, at koncerninterne mellemværende skulle forrentes. Det var tværtimod oplyst, at renten alene var aftalt fordi det i ligningsvejledningen for de pågældende år var angivet at koncerninterne mellemværender skulle forrentes, således at man kunne forvente, at skattemyndighederne ville foretage rentefiksering, såfremt en rente ikke frivilligt blev aftalt.

Henset hertil fandt Told- og Skattestyrelsen det godtgjort, at aftalen om forrentning var aftalt på baggrund af skattemyndighedernes praksis. Det blev således indstillet, at anmodningen om omgørelse af de betalte renter blev imødekommet.

Fristen for almindelig genoptagelse var overskredet i den konkrete sag. I tilfælde, hvor skattemyndighedernes praksis er blevet underkendt af en landsskatteretskendelse eller dom, gives der dog tilladelse til genoptagelse tilbage til det indkomstår, der ligger 3 år forud for den underkendende landsskatteretskendelse eller dom.

For kendelser/domme, der afsiges før den 1. juli 1999 findes hjemlen hertil i praksis, men reglen er siden med et par mindre tilføjelser blevet lovfæstet i skattestyrelsesloven § 35, stk 1, nr. 7, jf. bemærkningerne til lov nr. 1104 af 20/12-1995 bl.a. om ændringer til skattekontrolloven § 2, pkt. 4. Det fremgår af cirkulære 116 af 1. juli 1999, at 1908-lovens forældelse ikke har betydning for retten til genoptagelse efter skattestyrelseslovens § 35, stk 1, nr. 7.

Da første underkendende dom om rentefiksering blev afsagt i 1996, jf. TfS 1998.199, vil skatteydere, der har aftalt en rente på grund af skattemyndighedernes praksis, kunne opnå tilladelse til omgørelse og genoptagelse tilbage til indkomståret 1993.

Da den konkrete sag omhandlede indkomst fra 1994-1998, udgjorde reglerne om adgangen til genoptagelse således ikke en begrænsning for adgangen til omgørelse og derefter følgende genoptagelse.

Ligningsrådet tilsluttede sig, at forrentning i det konkrete tilfælde måtte anses for aftalt på baggrund af skattemyndighedernes praksis og imødekom derefter ansøgningen om omgørelse.