Dokumentets metadata

Selvstændigt erhvervsdrivendes fradrag for indskud på pensionsordning - pensionsbeskatningslovens § 15 A - Interessentskab - Landbrugsejendom - Udstykning til erhvervsformål uden landbrugspligt - Udlejningsvirksomhed

En landmand, som ejede en andel af en landbrugsejendom, drevet i interessentskabsform, spurgte, om han kunne opnå fradrag for indskud på pensionsordning i medfør af pensionsbeskatningslovens § 15 A, såfremt indskuddet bestod af hans andel af avance ved salg af landbrugsjord eller hans andel af avance ved salg af det resterende jordareal og bygninger inkl. fabriksbygning. Ligningsrådet svarede ja, under forudsætning af, at de øvrige betingelser i pensionsbeskatningslovens § 15A var opfyldt.Interessenterne fik i 1999 tilladelse til at udstykke fabriksbygningen og et areal på ca. 1 hektar, der herefter kan anvendes til erhvervsformål uden landbrugspligt. Det overvejes at udnytte tilladelsen og bevare ejerskabet og udlejningen af fabriksbygningen i interessentskabet. I givet fald denne mulighed vælges, ønskede spørgeren svar på, om han så kunne få fradrag for indskud på pensionsordning i medfør af pensionsbeskatningslovens § 15 A, såfremt indskuddet bestod af hans andel af avance ved salg af landbrugsjord eller hans andel af avance ved salg af det resterende jordareal og bygninger eksl. den udstykkede fabriksbygning.Ligningsrådet afviste at besvare dette spørgsmål, idet det ikke kunne besvares på det foreliggende grundlag.

Spørgsmål

Spørgsmål A:

Kan X opnå fradrag for indskud på pensionsordning i medfør af pensionsbeskatningslovens § 15 A, såfremt indskuddet består af:

1) hans andel af avance ved salg af landbrugsjord?

2) hans andel af avance ved salg af det resterende jordareal og bygninger inkl. fabriksbygning?

Spørgsmål B:

Interessenterne har i 1999 fået tilladelse til at udstykke fabriksbygningen og et areal på ca. 1 hektar, der herefter kan anvendes til erhvervsformål uden landbrugspligt. Det overvejes at udnytte tilladelsen og bevare ejerskabet og udlejningen af fabriksbygningen i interessentskabet. I givet fald denne mulighed vælges, vil X så kunne få fradrag for indskud på pensionsordning i medfør af pensionsbeskatningslovens § 15 A, såfremt indskuddet består af:

1) hans andel af avance ved salg af landbrugsjord?

2) hans andel af avance ved salg af det resterende jordareal og bygninger eksl. den udstykkede fabriksbygning?

Svar

Ad spørgsmål A 1): Ja, såfremt de øvrige betingelser i pensionsbeskatningslovens § 15A er opfyldt.

Ad spørgsmål A 2): Ja, såfremt de øvrige betingelser i pensionsbeskatningslovens § 15A er opfyldt.

Ad spørgsmål B 1): Afvises, idet det ikke kan besvares på det foreliggende grundlag.

Ad spørgsmål B 2): Afvises, idet det ikke kan besvares på det foreliggende grundlag.

Pensionsbeskatningslovens § 15A bestemmer, at personer, der i forbindelse med afståelse af deres erhvervsmæssige virksomhed eller en andel af denne opnår en skattepligtig fortjeneste, kan indskyde fortjenesten på en pensionsordning og derved få fradragsret for det indskudte beløb.

Bestemmelsen har til formål at indføre en særlig adgang for personer over 55 år, der har drevet selvstændig virksomhed i mindst 10 år, til at oprette pensionsordninger i forbindelse med virksomhedsophør. Disse personer står ved erhvervsvirksomhedens ophør typisk dels med en skattepligtig fortjeneste hidrørende fra virksomheden, dels med en meget begrænset eller helt manglende pensionsopsparing.

Bestemmelsen går ud på at tillade en nærmere afgrænset persongruppe at anvende et beløb svarende til den skattepligtige fortjeneste ved afståelse af virksomhed, dog maks. 2.060.400 kr. (2002-niveau) til at oprette pensionsordninger med løbende udbetalinger og ratepensionsordninger efter særlige beskatningsregler, der tilgodeser de pågældendes særlige situation.

Ved salg af en virksomhed, der har været drevet i personligt regi, opgøres beløbet på grundlag af de skattepligtige gevinster, der opnås ved salg af virksomhedens aktiver, såsom driftsmidler, goodwill og andre immaterielle aktiver, fast ejendom og værdipapirer, med fradrag af tab.

Y I/S blev etableret i 1964 i forbindelse med 4 søskendes overtagelse af ejendommen Z. X er en af de 4 interessenter. Landbrugsejendommen omfatter ca. 100 hektar jordareal, stuehus og driftsbygninger. Interessentskabet drev landbrug frem til 1984, hvorefter den dyrkede del af jordarealet på ca. 78 hektar har været udlejet. Der har ikke været husdyr på ejendommen de sidste 25 år, men driftsbygningerne har været udlejet til erhvervsmæssige formål såsom produktion og lager. Bortset fra ca. 100 m2, der er udlejet som lager, benyttes driftsbygningerne ikke i dag. Stuehuset har i hele ejerperioden været beboet af X.

I 1974 opførte interessentskabet en fabriksbygning på 1.335 m2 på ejendommen. Fabriksbygningen har siden opførelsen været udlejet til forskellige produktionsvirksomheder og er i dag udlejet til en virksomhed, der anvender bygningen til lager.

I 1986 udtrådte en interessent, hvorefter interessentskabet har bestået af 3 søskende - inkl. X - med hver en ejerandel på en tredjedel.

Interessentskabets indtægter har i hele ejertiden udelukkende bestået i lejeindtægter. Lejeindtægterne har de senere år været på ca. 400.000 kr. fordelt med 176.000 kr. fra leje af jord, 194.000 kr. fra leje af fabriksbygning, 24.000 kr. fra leje af stuehus og 6.000 kr. fra leje af driftsbygninger.

Det påtænkes at sælge ejendommen i 2 dele, idet det dyrkede jordareal på 78 hektar sælges til naboejendommen, mens den resterende del overtages af en af interessenternes søn.

Efter det oplyste bliver den landbrugsejendom, X ejer en andel af som interessent, drevet som selvstændig erhvervsvirksomhed. Et salg af landbrugsjorden vil således udgøre en afståelse af en del af den erhvervsmæssige virksomhed. Derfor vil en afståelse af det resterende jordareal og bygninger inkl. fabriksbygning ligeledes udgøre en afståelse af en del af den erhvervsmæssige virksomhed.

Den, der foretager indskuddet, skal have drevet virksomhed i de seneste 10 år forud for salget af virksomheden, jf. § 15A, stk. 2, 1.pkt. X opfylder dette krav, da han har drevet selvstændig erhvervsvirksomhed i interessentskabsform siden 1964.

Af pensionsbeskatningslovens § 15A, stk. 3, fremgår, at den erhvervsmæssige virksomhed som nævnt i stk. 1 og 2 ikke i væsentligt omfang må have bestået af udlejning af fast ejendom (eller anden "passiv" virksomhed). Bortforpagtning af ejendom som nævnt i vurderingslovens § 33, stk.1 og 7, anses ikke som udlejning af fast ejendom.

Vurderingslovens § 33, stk. 1 er sålydende:

"I forbindelse med vurderingen træffer vurderingsmyndigheden bestemmelse om, hvorvidt en ejendom helt eller delvis må anses for benyttet til landbrug, gartneri, planteskole eller frugtplantage, eller til hvilken benyttelse ejendommen i øvrigt henføres. I forbindelse med vurderingen af ejendomme omfattet af ejendomsværdiskattelovens § 4 a, stk. 1-4, træffes ligeledes bestemmelse om, hvorvidt en nybygning er færdigbygget. En ejendom skal vurderes som færdigbygget, når den kan anvendes som bolig." Stk. 7 omfatter skovbrugsejendomme.

Jordarealet på 78 ha. er omfattet af vurderingslovens § 33, stk. 1. Bortforpagtningen af dette areal skal derfor ikke anses som udlejning af fast ejendom.

Ved vurderingen af, om fabriksbygningen er omfattet af vurderingslovens § 33, stk. 1, må det lægges til grund, at fabriksbygningen er beliggende på et landbrugsareal, der er omfattet af bestemmelsen. Selvom fabriksbygningen siden 1974 har været udlejet til produktionsformål og lager og i den tid ikke har været anvendt til landbrugsmæssige formål, må styrelsen derfor antage, at fabriksbygningen alligevel anses for omfattet af vurderingslovens § 33, stk. 1. Udlejningen af fabriksbygningen er derfor heller ikke udlejning af fast ejendom i pensionsbeskatningslovens § 15A, stk. 3's forstand. Den del af avancen, der hidrører fra salg af fabriksbygningen, opfylder således efter styrelsens opfattelse betingelserne for at kunne indskydes på en pensionsordning efter pensionsbeskatningslovens § 15A.

Stuehuset har af Y I/S været udlejet til X som hans bolig. Stuehuset er en del af den samlede ejendom, som delvis må anses for benyttet til landbrug. Udlejningen af stuehuset er derfor heller ikke udlejning af fast ejendom i pensionsbeskatningslovens § 15A, stk. 3`s forstand.

Da X selv er interessent i Y I/S, er han medejer af stuehuset med en ejerandel på 1/3. Derfor kan kun den del af stuehuset, som tilhører de to øvrige interessenter, anses for udlejet. Avancen fra stuehuset kan kun indskydes på en pensionsordning efter pensionsbeskatningslovens § 15 A, hvis stuehuset har udgjort en del af den erhvervsmæssige virksomhed. Den del af stuehuset - 1/3 - som ikke har været udlejet, har ikke udgjort en del af den erhvervsmæssige virksomhed. Den del af avancen, som kan henføres til denne 1/3 af stuehuset, kan derfor ikke indskydes efter pensionsbeskatningslovens§ 15 A.

Driftsbygningerne har været udlejet til erhvervsmæssige formål som produktion og lager. Bortset fra 100 m2, der er udlejet som lager, benyttes driftsbygningerne ikke i dag. Driftsbygningerne er en del af en landbrugsejendom og dermed omfattet af vurderingslovens § 33, stk. 1. Udlejningen af driftsbygningerne er derfor heller ikke udlejning af fast ejendom i pensionsbeskatningslovens § 15A, stk. 3`s forstand. Den del af avancen, der hidrører fra salg af driftsbygningerne, opfylder således betingelserne for at kunne indskydes på en pensionsordning efter pensionsbeskatningslovens § 15A.

Da udlejningen i det hele ikke er udlejning af fast ejendom i pensionsbeskatningslovens § 15A, stk. 3`s forstand, har den erhvervsmæssige virksomhed som nævnt i stk. 1 og 2 ikke i væsentligt omfang bestået af udlejning af fast ejendom (eller anden "passiv" virksomhed).

Der indstilles derfor, at X´s andel af avancen ved salg af landbrugsjord, det resterende jordareal og bygninger inkl. fabriksbygning opfylder betingelserne for at kunne anvendes som fradragsberettiget indskud på en pensionsordning i medfør af pensionsbeskatningslovens § 15A. Dog vil den andel af avancen, der kan henregnes til hans 1/3 af stuehuset, ikke kunne anvendes som fradragsberettiget indskud, jf. ovenfor.

Hvis interessenterne vælger at udstykke fabriksbygningen og et areal på ca. 1 hektar, som herefter kan anvendes til erhvervsformål uden landbrugspligt, vælger at beholde bygningen og udleje den, vil det udstykkede areal og den derpå liggende fabriksbygning ikke længere være en ejendom, der helt eller delvis må anses for benyttet til landbrug, gartneri, planteskole, frugtplantage eller skovbrug. Ejendommen vil dermed ikke længere være omfattet af vurderingslovens § 33. Udlejningen af ejendommen vil derfor blive betragtet som udlejning af fast ejendom i pensionsbeskatningslovens § 15A, stk. 3´s forstand.

Det følger af pensionsbeskatningslovens § 15 A, stk. 4, at X´s erhvervsmæssige virksomhed i væsentligt omfang anses for at have bestået i udlejning af fast ejendom, hvis mindst 50 pct. af indtægterne fra den erhvervsmæssige virksomhed opgjort som gennemsnittet af de seneste 3 regnskabsår stammer fra en sådan aktivitet, eller hvis handelsværdien af hans virksomheds udlejningsejendomme enten på overdragelsestidspunktet eller opgjort som gennemsnittet af de seneste 3 regnskabsår udgør mindst 50 pct. af handelsværdien af virksomhedens samlede aktiver.

Heraf følger, at hvis mindst 50 pct. af indtægterne fra den erhvervsmæssige virksomhed opgjort som gennemsnittet af de seneste 3 regnskabsår stammer fra udlejning af den udstykkede fabriksejendom, eller hvis handelsværdien af den udstykkede fabriksejendom enten på overdragelsestidspunktet eller opgjort som gennemsnittet af de seneste 3 regnskabsår udgør mindst 50 pct. af handelsværdien af virksomhedens samlede aktiver, vil den erhvervsmæssige virksomhed i væsentligt omfang have bestået af udlejning af fast ejendom. I så fald vil X´s andel af avancen ved salg af landbrugsjord, det resterende jordareal og bygninger ekskl. den udstykkede fabriksbygning ikke opfylde betingelserne for at kunne anvendes som fradragsberettiget indskud på en pensionsordning i medfør af pensionsbeskatningslovens § 15A.

Da det ikke på nuværende tidspunkt kan gøres op, hvor stor en andel af virksomhedens indtægter, der vil hidrøre fra udlejning af fabriksejendommen, eller hvor stor en andel af handelsværdien af virksomhedens samlede aktiver, handelsværdien af den udstykkede fabriksejendom vil udgøre, kan spørgsmålene B 1) og B 2) ikke besvares på det foreliggende grundlag.

Ligningsrådet tiltræder indstillingen.