Dokumentets metadata

Skattefri fusion - faste driftssteder - likvidationsbeskatning - renteudgifter

3 danske anpartsselskaber var ejet af et amerikansk selskab, der havde anvendt de såkaldte CTB-regler (check the box), og selskaberne var derfor alle skatteretligt omkvalificeret efter SEL § 2A. Der ønskedes gennemført en skattefri fusion af de 3 anpartsselskaber. Selskabsretligt udgjorde de 3 anpartsselskaber fortsat tre selskaber, mens selskaberne skattemæssigt skulle behandles som faste driftssteder. Skatterådet blev derfor anmodet om at bekræfte, at en fusion af de tre selskaber kunne ske skattefrit, således at dette ikke udløste likvidationsbeskatning efter SEL § 5, samt at det modtagende selskab i fusionen ville have fradrag for renteudgifter vedrørende lån til det amerikanske moderselskab, A, også efter den 2. juli 2006, hvor A havde foretaget et CTB-valg vedrørende det modtagende selskab.

Spørgsmål

1. Kan det bekræftes, at en fusion af C, D samt E pr. 1. oktober 2006 med C som det modtagende selskab ved fusionen ikke udløser likvidationsbeskatning af de indskydende selskaber efter SEL § 5.
2. Kan det bekræftes, at C har fradrag for renteudgifter vedrørende lån til A også efter 2. juli 2006, hvor A har foretaget et CBT-valg på B?

Ad 1. Ja, se nærmere SKATs indstilling og begrundelse.

Ad 2. Ja, se nærmere SKATs indstilling og begrundelse.

Spørgers repræsentant har anført følgende i anmodningen:

"C er 100 % ejet af B(amerikansk selskab). C ejer 100 % af anparterne i D, E, F samt G.

De danske selskaber er leverandør af industrielle og maritime køleanlæg, kontrolsystemer, udstyr, reservedele og service primært til fødevareindustrien, den kemiske og petrokemiske industri, procesformål samt til det kommercielle marine marked. De danske selskaber har leverancer over hele verden.

Pr. 9. december 2005 blev B opkøbt af A., som har hovedsæde i Milwaukee. A er en global markedsleder inden for interiør til bilindustrien, batterier samt facility management og controls. De sidste to er samlet i forretningsenheden Building Efficiency, hvor aktiviteterne i de danske selskaber i fremtiden vil indgå.

C og datterselskaber havde til og med 31/12 2005 kalenderåret som regnskabsår. Fra og med 1. januar 2006 har de danske selskaber omlagt regnskabsåret, således at det følger A's regnskabsår, som løber fra 1. oktober til 30. september. Omlægningsperioden omfatter perioden 1. januar - 30. september 2006. C er administrationsselskab for sambeskatningen.

Ud over de danske selskaber, som A erhvervede den 9. december 2005 via købet af B, er A. koncernforbundet med tre faste driftssteder i Danmark. Endvidere er A koncernforbundet med et tomt dansk selskab (H), der påtænkes likvideret.

Med virkning fra 1/7 2006 har A foretaget en "check the box election" (CTB-valg) vedrørende E og D. Med virkning fra 2/7 2006 har A ligeledes foretaget et CTB-valg for C. Som det fremgår af koncernoversigten ejer A 100 % af aktierne i B. B ejer 100 % af aktierne i C.

Da A alene ejer C indirekte via ejerskabet af B, der betragtes som et selskab efter amerikanske skatteregler, har CTB-valget den konsekvens, at C, D og E betragtes som faste driftssteder af B.

CTB-valget indebærer således, at de tre danske selskaber betragtes som faste driftssteder af B i relation til de amerikanske skatteregler. CTB-valget i USA indebærer, at USA ser bort fra interne renter/royalties, der betales mellem de tre danske selskaber og B i USA. A har oplyst, at rentebetalinger mv. mellem de danske CTB-enheder og A ikke elimineres ved den amerikanske indkomstopgørelse, da såvel A som B betragtes som selskaber efter amerikanske skatteregler.

Fra og med den dato A har foretaget et CTB-valg på de danske selskaber, er de danske CTB-selskaber omfattet af SEL § 2A. Efter dansk skatteret behandles selskaberne som transparente enheder af B.

Det forhold, at et selskab bliver omfattet af § 2A, og dermed ophører med at være skattepligtigt efter SEL § 1, medfører ikke i sig selv, at dets aktiver og passiver anses for at være afstået, henholdsvis at dets aktiver og passiver anses for anskaffet, jf. SEL § 2A, stk. 5, 2 -7 pkt.

Med udgangspunkt i ovennævnte bestemmelse er det vor opfattelse, at de tre selskaber, der alle omfattes af SEL § 2A, anses som et samlet fast driftssted af B fra den dag CTB-valget er foretaget i alle tre selskaber.

Der er ingen koncerninterne transaktioner mellem C og B. Derimod er der et udlån fra A til C. Udlånet forrentes på markedsmæssige vilkår."

Vedrørende de påtænkte dispositioner har spørgers repræsentant anført følgende i anmodningen:

"Ad spørgsmål 1:

Med henblik på at forenkle koncernstrukturen i Danmark ønskes C fusioneret med D og E, med C som det modtagende selskab ved fusionen. Endvidere ønskes G fusioneret med F, med F som det modtagende selskab ved fusionen (skattefri fusion pr. 1. oktober 2006). Endelig ønskes aktiviteten i to af de faste driftssteder (I samt J), overdraget til F. Hensigten er at samle samtlige aktiviteter der indgår i forretningsenheden "Building Efficiency" i en enhed i Danmark.

I den forbindelse skal vi anmode om bindende svar fra Skatterådet på, om det kan bekræftes, at en fusion af C, D samt E pr. 1. oktober 2006, med C som det modtagende selskab ved fusionen, ikke udløser likvidationsbeskatning af de indskydende selskaber efter SEL § 5.

Årsagen til at C ønsker svar på dette er, at det er væsentligt om der udløses avancebeskatning i forbindelse med fusionen, eller om fusionen kan ske uden skattemæssige konsekvenser, idet der er tale om et samlet fast driftssted i Danmark ejet af B.

Ad spørgsmål 2:

C skal indsende selvangivelse for perioden 1. januar - 30. september 2006 senest 31/3 2007. I den forbindelse ønsker selskabet svar på, om C har skattemæssigt fradrag for renteudgifter af lån til A for den pågældende periode."

Det er spørgers opfattelse, at begge spørgsmål kan besvares med ja. Til støtte herfor har spørgers repræsentant blandt andet anført følgende i anmodningen:

"Ad spørgsmål 1

Da A har foretaget et CTB-valg på C, D samt E, kan fusionsskatteloven ikke anvendes på disse selskaber. Dette skyldes, at de tre danske selskaber anses for at være faste driftssteder af B, der er et amerikansk selskab.

SEL § 2A støtter vores opfattelse af, at en fusion af C, D samt E pr. 1. oktober 2006 ikke udløser beskatning. Selskabsretligt anses aktiviteten i de tre selskaber for at være et fast driftssted af det amerikanske moderselskab B, hvorfor en fusion af de tre selskaber ikke har skattemæssige konsekvenser.

Selskabsretligt ønskes en fusion af de tre selskaber foretaget med virkning pr. 1. oktober 2006 (første dag i C's regnskabsår), med C som det fortsættende selskab efter fusionen.

Ad spørgsmål 2

I forhold til de amerikanske skatteregler anses det danske selskab for at være transparent ved B's indkomstopgørelse, men ikke for at være en transparent enhed af det ultimative amerikanske moderselskab, A (B betragtes som et selskab efter amerikanske skatteregler). Da C, D samt E således alene anses for at være en transparent enhed af B, er det vor opfattelse, at C kan fratrække renteudgifterne på lånet til A. Omvendt beskattes renteindtægten hos A efter amerikanske skatteregler.

Til støtte for ovennævnte skal vi anføre følgende:

I forbindelse med lovforslagets behandling efterlyste FSR en sammenhængende forklaring af konsekvenserne af transparens. Skatteministeren har svaret således på FSR's forespørgsel (L119 bilag 21):

"Konsekvensen efter amerikanske regler af, at det danske selskab anses for transparent er, at det danske selskabs indkomst medregnes ved det amerikanske selskabs indkomstopgørelse. Ved indkomstopgørelsen i USA anses renteudgifterne mellem det danske og amerikanske selskab for interne og dermed skattemæssigt irrelevant..."

I nærværende situation anses de danske selskaber ikke for at være transparent af A., hvorfor de danske selskabers indkomst ikke medregnes ved A.'s indkomstopgørelse.

I forbindelse med lovforslagets behandling besvarede skatteministeriet et svar fra E&Y således (bilag 91, svar på spørgsmål 35):

"Medfører de amerikanske skatteregler, at det danske selskab skattemæssigt behandles som en separat enhed, hvorved transaktioner mellem det danske selskab og det amerikanske selskab ikke anses for at være interne ydelser eller på anden måde elimineres, finder den foreslåede bestemmelse ikke anvendelse. Det forudsættes, at transaktionerne mellem selskaberne ikke elimineres på anden vis.

I modsætning hertil kan jeg oplyse, at når de amerikanske skatteregler medfører, at det danske selskab skattemæssigt behandles som en separat enhed ved den amerikanske indkomstopgørelse, hvorved transaktioner mellem det danske selskab og det amerikanske selskab anses for at være interne ydelser eller på anden måde elimineres, finder den foreslåede bestemmelse anvendelse.

Dette er efter min opfattelse en naturlig forståelse af ordet "transparens", hvorfor jeg ikke ser behov for yderligere tydeliggørelse."

Da de danske selskaber ikke behandles som en transparent enhed af A, er det vores opfattelse, at C har fradrag for samtlige renteudgifter betalt til A også efter 2. juli 2006, hvor A har foretaget et CTB-valg på C."

I overensstemmelse med anmodningen lægges det uprøvet til grund, at C, D og E er omfattet af selskabsskattelovens § 2 A.

Ad spørgsmål 1

Der spørges til, hvorvidt en fusion af C, Dog E med C som det modtagende selskab vil udløse likvidationsbeskatning af de indskydende selskaber efter selskabsskattelovens § 5.

Fusion foreligger, når et selskab overdrager sin formue som helhed til et andet selskab eller sammensmeltes med dette, jf. fusionsskattelovens § 1, stk. 3.

En omkvalifikation af et selskab efter selskabsskattelovens § 2 A medfører, at selskabet ikke i skattemæssig henseende skal anses for et selskab. Selskabet skal derimod anses for transparent og behandles som udgangspunkt som et fast driftssted, jf. hertil selskabsskattelovens § 2 A, stk. 6.

Faste driftssteder er ikke omfattet af fusionsskatteloven og kan derfor ikke fusionere skattefrit efter fusionsskatteloven, hvorfor spørgsmålet ikke kan besvares på baggrund af fusionsskatteloven.

Selskabsskattelovens § 2 A, stk. 5, vedrører overgang til skattepligt efter selskabsskattelovens § 2 A samt ophør af skattepligt efter samme bestemmelse. Stk. 5 kan derfor ikke udstrækkes til at omfatte selve indkomstopgørelsen under beskatning efter selskabsskattelovens § 2 A. Indkomstopgørelsen følger i stedet som udgangspunkt selskabsskattelovens § 2, stk. 1, litra a.

Faste driftssteder udgør imidlertid en del af den samme juridiske enhed som hovedkontoret. Med andre ord skal faste driftssteder, herunder danske selskaber omkvalificeret efter selskabsskattelovens § 2 A, anses for at være en del af moder-/hovedselskabet, hvorfor overførsler mellem det faste driftssted og hovedkontoret samt overførsler mellem flere faste driftssteder alene udgør selskabsinterne overdragelser.

En selskabsintern overdragelse udgør som udgangspunkt ikke en egentlig juridisk overdragelse, hvorfor en sådan alene kan beskattes, hvis der er særskilt hjemmel hertil. I nærværende sag, hvor tre danske selskaber, der skal anses for faste driftssteder i medfør af selskabsskattelovens § 2 A, fusionerer selskabsretligt, ses en sådan hjemmel ikke at foreligge, herunder heller ikke selskabsskattelovens § 2, stk. 1, litra a. Skatteretligt er der tale om såvel en selskabsintern som en intern dansk overdragelse, der følgelig ikke udløser beskatning.

På denne baggrund indstilles det, at spørgsmål 1 besvares med et ja.

Ad spørgsmål 2

Ifølge selskabsskattelovens § 2 A skal selskaber, der omkvalificeres efter bestemmelsen, anses for faste driftssteder af det moder-/hovedselskab, som indkomsten i selskaberne medregnes i. Det afgørende må således være, i forhold til hvilke amerikanske selskaber de danske selskaber skal anses for transparente.

Efter det oplyste medregnes indkomsten i de danske selskaber hos B, der således skal anses for moder-/hovedselskab, ligesom de danske selskaber alene anses for transparente i forhold til B. Herudover er det oplyst, at B anses for en separat enhed i forhold til A, ligesom renteindtægten vedrørende lån til C beskattes hos A.

SKAT kan som følge af ovenstående tilslutte sig repræsentantens opfattelse af, at C har fradrag for renteudgifter vedrørende lån til A også efter 2. juli 2006, hvor A har foretaget et CBT-valg på C. Med andre ord finder SKAT ikke at det i relation til selskabsskattelovens § 2 A er afgørende, at A har foretaget CTB-valget. SKAT finder det som nævnt i stedet afgørende, i forhold til hvilke amerikanske selskaber de danske selskaber skal anses for transparente.

På denne baggrund indstilles det, at spørgsmål 2 besvares med et ja.

Skatterådet tiltræder SKATs indstilling og begrundelse.