Dokumentets metadata

Objektive regler - ophørsspaltning - tilsidesættelse af udbyttebegrænsning - spaltningsdato ved henholdsvis ikke-etablering og etablering af koncernforbindelse

Skatterådet bekræfter, at A ApS opfylder betingelserne i fusionsskattelovens § 15 a for skattefri spaltning uden tilladelse fra SKAT.Skatterådet bekræfter, at den skattemæssige spaltningsdato for A ApS er sammenfaldende med datoen for åbningsstatus for fire af de modtagende selskaber således, at spaltningsdatoen er den 1. oktober 2008 jf. fusionsskattelovens § 5, stk. 1. I forhold til det femte modtagende selskab er spaltningsdatoen datoen for vedtagelsen af spaltningen jf. fusionsskattelovens § 5, stk. 3, jf. SEL §§ 31, stk. 3 jf. 31C.Skatterådet bekræfter, at den i fusionsskattelovens § 15 b, stk. 8, nævnte udbyttebegrænsning udelukkende finder anvendelse, når selskabsdeltageren er et selskab.Skatterådet svarer benægtende på spørgsmålet om, at skattefriheden af spaltningen, dvs. transaktionen som helhed, alene bortfalder for modtagende kapitalselskaber - og ikke indskydende kapitalselskaber eller øvrige i transaktionen deltagende fysiske selskabsdeltagere - hvis et modtagende kapitalselskab tilsidesætter udbyttebegrænsningen jf. fusionsskattelovens § 15 b, stk. 8. Hvis udbyttebegrænsningen ikke iagttages er transaktionen som helhed skattepligtig for samtlige deltagende selskabsdeltagere og dette uanset, om disse er kapitalselskaber eller fysiske personer.Skatterådet afviser at tage stilling til, hvorvidt skattefriheden af spaltningen bortfalder for det indskydende selskab eller alle selskabsdeltagere, såfremt en af de fysiske selskabsdeltagere fraflytter Danmark og modtager udbytte, som overstiger udbyttebegrænsningen i fusionsskattelovens § 15 b, stk. 8, og som ikke kan undergives beskatning her i landet. Årsagen til afvisningen er, at rådgiver har oplyst, at spørgsmålet alene er hypotetisk.

Spørgsmål

1. Kan SKAT bekræfte, at ophørsspaltningen af A ApS opfylder betingelserne i fusionsskattelovens § 15 a for skattefri spaltning uden tilladelse fra told- og skatteforvaltningen, jf. Bilag 1, Bilag 2, Bilag 3 og Bilag 4 samt nedenfor?

Bilag 1, 2, 3 og 4 er ikke fremlagt for Skatterådet, og er derfor udeladt.

2. Kan SKAT bekræfte, at den skattemæssige spaltningsdato for A ApS i den påtænkte spaltning er sammenfaldende med datoen for åbningsstatus for de modtagende selskaber, således at spaltningsdatoen er den 1. juli 2008, jf. fusionsskattelovens § 5?

Efter henvendelse fra rådgiver af den 3. juli 2008 og 10. juli 2008 er spaltningsdatoen efterfølgende ændret fra den 1. juli 2008 til den 1. oktober 2008.

3. Kan SKAT bekræfte, at den i fusionsskattelovens § 15 b, stk. 8, nævnte udbyttebegrænsning udelukkende finder anvendelse, når selskabsdeltageren er en juridisk person?

4. Såfremt spørgsmål 3 besvares bekræftende, bedes SKAT bekræfte, at skattefriheden af spaltningen ikke bortfalder for det indskydende selskab eller alle selskabsdeltagere, men blot for F ApS, såfremt dette tilsidesætter betingelsen for spaltning uden tilladelse om udbyttebegrænsning, jf. fusionsskattelovens § 15 b, stk. 8?

5. Kan SKAT bekræfte, at skattefriheden af spaltningen ikke bortfalder for det indskydende selskab eller alle selskabsdeltagere, såfremt en af de fysiske selskabsdeltagere fraflytter Danmark og modtager udbytte, som overstiger udbyttebegrænsningen i fusionsskattelovens § 15 b, stk. 8, og som ikke kan undergives beskatning her i landet?

Svar

Beskrivelse af de faktiske forhold

Rådgiver har om de faktiske forhold oplyst følgende:

Ejerkredsen bag A ApS ønsker at foretage en ophørsspaltning af selskabet uden tilladelse til fem selskaber, B ApS, C ApS, D ApS, E ApS og G ApS jf. Bilag 1 (udkast til spaltningsplan) (Udeladt).

Selskabet A ApS har en nominel anpartskapital på DKK 294.000 og har i mindst 10 år været ejet af følgende anpartshavere:

• P1, nom. DKK 49.000 anparter, svarende til 1/6 af anpartskapitalen.
• P2, nom. DKK 49.000 anparter, svarende til 1/6 af anpartskapitalen.
• P3, nom. DKK 49.000 anparter, svarende til 1/6 af anpartskapitalen.
• P4, nom. DKK 49.000 anparter, svarende til 1/6 af anpartskapitalen.
• F ApS, nom. DKK 98.000 anparter, svarende til 2/6 af anpartskapitalen.

P1 og P2 er søstre. P3 og P4 er søskende.

F ApS er ejet med 50 % af P5, og med 50 % af P6. P5 og P6 er søskende.

Den nuværende ejerstruktur kan skitseres således:

Selskabets aktivitet består primært i investering i værdipapirer.

Selskabet har tidligere ansøgt om og modtaget afslag på tilladelse til skattefri spaltning, jf. Bilag 5 - Bilag 7. (Udeladt).

Som Bilag 8 er vedlagt kopi af seneste årsrapport pr. 31. december 2006. (Udeladt).

Som Bilag 9 er vedlagt udskrift fra Erhvervs & Selskabsstyrelsen. (Udeladt).

De påtænkte dispositioner

Anpartshaverne i A ApS påtænker at foretage en skattefri ophørsspaltning uden tilladelse af A ApS i fem modtagende selskaber, således at hver af de nuværende anpartshavere i A ApS bliver eneanpartshaver i et af de modtagende selskaber.

De fem modtagende selskaber er alle anpartsselskaber, der stiftes i forbindelse med spaltningen.

Samtlige aktiver og passiver i A ApS fordeles mellem de fem modtagende selskaber i forhold til det nuværende ejerskab af A ApS. Det indbyrdes formueforhold mellem de nuværende anpartshavere bliver således ikke forrykket, da de ved spaltningen stilles som hidtil. Ligeledes overføres forholdet mellem aktiver og gæld i det indskydende selskab til de modtagende selskaber, jf. Bilag 3 (udeladt).

Det bemærkes, at stiftelseskurs endnu ikke indsat i udkastet til spaltningsplan, jf. Bilag 1 (udeladt), da de endelige tal først kendes efter den 30. juli 2008.

Opmærksomheden henledes på, at det som Bilag 3 (udeladt) vedlagte udkast til spaltningsregnskab i sagens natur udelukkende er et udkast, da det endelige spaltningsregnskab først kan udarbejdes, når spaltningsdatoen er passeret. Principperne for værdiansættelsen ved udarbejdelsen af det endelige spaltningsregnskab er dog tilsvarende principperne ved udarbejdelsen af udkastet hertil, således som de fremgår af Bilag 3. (Udeladt).

Ejerstrukturen efter spaltningen kan skitseres således:

Som spaltningsdato er fastsat den 1. juli 2008. Første regnskabsår for de modtagende selskaber skal løbe fra den 1. juli 2008 til den 31. december 2008, hvorefter regnskabsåret skal følge kalenderåret, jf. Bilag 4. (Udeladt). Efter henvendelse fra rådgiver af den 3. juli 2008 og 10. juli 2008 er spaltningsdatoen efterfølgende ændret fra den 1. juli 2008 til den 1. oktober 2008.

Opmærksomheden henledes på, at Bilag 4 (udeladt) udelukkende indeholder vedtægter for ét af de modtagende selskaber. Vedtægterne for de øvrige modtagende selskaber er bortset fra navn og hjemstedskommune identiske hermed.

Rådgiver har på forespørgsel fra SKAT ved mail af 7. maj 2008 oplyst, at A ApS den 20. januar 2008 har frasolgt anparterne i datterselskabet H ApS. Selvom det af det medsendte Bilag 8 (udeladt) fremgår, at A ApS er koncernforbundet, er dette således ikke længere tilfældet.

Spørgers eventuelle opfattelse ifølge anmodning og bemærkninger til sagsfremstilling

Udover det ovenfor anførte har rådgiver til de stillede spørgsmål anført følgende:

Ad spørgsmål 1

Fusionsskattelovens § 15 a angiver de betingelser, der skal være opfyldt for at foretage en skattefri spaltning uden tilladelse.

Det er for det første en betingelse, at både det indskydende og de modtagende selskaber er omfattet af begrebet selskab, jf. fusionsskattelovens § 15 a, stk. 1, 1. pkt.. Denne betingelse er opfyldt, da såvel det indskydende selskab som de modtagende selskaber er her i landet indregistrerede anpartsselskaber, jf. Bilag 4. (Udeladt)

Det er for det andet en betingelse, at selskabsdeltagerne i det indskydende selskab ved indkomstopgørelsen anvender reglerne i fusionsskattelovens § 15 b, stk. 7, ligesom udbytte mv. fra de modtagende selskaber skal ske i overensstemmelse med fusionsskattelovens § 15 b, stk. 8, jf. fusionsskattelovens § 15 a, stk. 1, 4. pkt.

Undtagelser til fusionsskattelovens § 15 a, stk. 1, 4. pkt., fremgår af bestemmelsens 6. - 8. pkt. Undtagelsesbestemmelsen i 6. pkt. er ikke aktuel i denne sag, da samtlige anpartshavere i det indskydende selskab har været selskabsdeltagere i mere end 3 år. Undtagelsesbestemmelserne i 7. og 8. pkt. er ligeledes heller ikke aktuelle i denne sag, da der er tale om en ophørsspaltning af det indskydende selskab, hvor alle anpartshavere er hjemmehørende i Danmark.

Det er for det tredje en betingelse, at værdien af de tildelte anparter i de modtagende selskaber svarer til handelsværdien af de fra det indskydende selskab overførte aktiver og passiver, jf. fusionsskattelovens § 15 a, stk. 2, 2. pkt.

Det indskydende selskab indeholder på aktivsiden noterede værdipapirer, herunder anparter i X, der handles via X Børs, samt likvider. På passivsiden indeholder det indskydende selskab hensatte forpligtelser, gæld samt egenkapital. Da alle aktiver og passiver kan værdiansættes på objektivt grundlag, udtrykker værdiansættelsen handelsværdien af det indskydende selskab.

Dette bestyrkes yderligere af, at de involverede selskabsdeltagere har modstridende interesser. Til støtte herfor kan henvises til SKAT's indstilling og begrundelse i TfS 2008.73 SR [forkert TfS-angivelse, red.], hvilken tiltrædes af Skatterådet, hvor det anføres, at

"Søskendeforhold og fætter-/kusineforhold anses som udgangspunkt skattemæssigt som parter med modstridende interesser."

Handelsværdien af det indskydende selskabs aktiver og passiver fordeles mellem de modtagende selskaber i forhold til anpartshavernes respektive ejerandel i det indskydende selskab. Det indbyrdes formueforhold mellem anpartshaverne forrykkes således ikke, da anpartshaverne stilles som hidtil.

Det er for det fjerde en betingelse, at forholdet mellem aktiver og gæld i det indskydende selskab skal svare til forholdet mellem aktiver og gæld i de modtagende selskaber, jf. fusionsskattelovens § 15 a, stk. 2, 3. pkt. Det fremgår af det som Bilag 3 vedlagte udkast til spaltningsregnskab (udeladt), at denne betingelse også er opfyldt.

Det er for det femte en betingelse, at beskatningen af selskabsdeltagerne i det indskydende selskab sker efter reglerne i fusionsskattelovens § 15 b, stk. 4 og 5, jf. § 15 b, stk. 7. Dette forudsættes at ske.

Det er for det sjette en betingelse, at fusionsskattelovens § 15 b, stk. 3, om indgivelse af selvangivelse for det indskydende selskab og solidarisk hæftelse for de modtagende selskaber overholdes. Dette forudsættes ligeledes at ske.

Da betingelserne for at foretage en skattefri spaltning uden tilladelse efter vores vurdering er opfyldt, indstilles det følgelig, at spørgsmål 1 besvares bekræftende.

Ad spørgsmål 2

Det er yderligere en betingelse for at foretage en skattefri spaltning uden tilladelse, at spaltningsdatoen er sammenfaldende med skæringsdatoen for det modtagende selskabs regnskabsår, jf. fusionsskattelovens § 5, stk. 1.

Det fremgår af fusionsskattelovens § 5, stk. 1, at

"Datoen for den i forbindelse med fusionen udarbejdede åbningsstatus for det modtagende selskab anses i skattemæssig henseende for fusionsdato. Det er en betingelse for anvendelsen af reglerne i denne lov, at fusionsdatoen er sammenfaldende med skæringsdatoen for det modtagende selskabs regnskabsår."

Spaltningsdatoen er bestemt til den 1. juli 2008. Der udarbejdes spaltningsregnskab pr. 1. juli 2008, jf. Bilag 3 (udeladt), ligesom de modtagende selskabers første regnskabsår løber fra denne dato, jf. Bilag 4 (udeladt). Det bemærkes, at der ikke ved spaltningen brydes en koncernforbindelse, da A ApS ikke er koncernforbundet med andre selskaber, hvorfor der ikke er grundlag for at bringe undtagelsesreglen i § 5, stk. 3 i anvendelse.

Efter henvendelse fra rådgiver af den 3. juli 2008 og 10. juli 2008 er spaltningsdatoen efterfølgende ændret fra den 1. juli 2008 til den 1. oktober 2008.

Ved spaltningen etableres en koncernforbindelse mellem F ApS og det modtagende selskab G ApS, hvorfor spaltningsdagen som udgangspunkt i relation hertil er vedtagelsesdagen, jf. § 5, stk. 3. I relation til fusionsskattelovens § 15 b, stk. 4 anvendes imidlertid spaltningsdagen for det indskydende selskab - dvs. den 1. juli 2008 eller efter henvendelse fra rådgiver af henholdsvis 3. juli 2008 og 10. juli 2008 nu 1. oktober - som spaltningsdato, hvis selskaberne ikke har samme spaltningsdato, jf. § 15 b, stk. 4, 2. pkt.

Det indstilles følgelig, at spørgsmål 2 besvares bekræftende.

Ad spørgsmål 3

Det fremgår af fusionsskattelovens § 15 b, stk. 8, at spaltningen bliver skattepligtig,

"... hvis selskabsdeltageren efter spaltningsdatoen for det indskydende selskab og op til 3 år efter vedtagelsen af spaltningen modtager skattefrit udbytte af sine aktier i de deltagende selskaber, der overstiger selskabsdeltagerens andel af det ordinære resultat..."

Fusionsskattelovens § 15 b, stk. 8, indeholder således en udbyttebegrænsning som betingelse for at foretage en skattefri spaltning uden tilladelse.

Udbytte kan udelukkende modtages skattefrit af juridiske personer, der indgår i en koncernstruktur. Det er således vores opfattelse, at udbyttebegrænsningen ifølge bestemmelsens ordlyd ikke omfatter fysiske personer.

Denne opfattelse ses ikke eksplicit udtrykt i bemærkningerne til lovforslaget, men støttes af Skatterådets afgørelse offentliggjort i TfS 2008.75 SR [forkert TfS-angivelse, red.], hvor det på spørgsmålet om, hvorvidt fusionsskattelovens § 15 b, stk. 8, finder anvendelse, når selskabsdeltageren er en fysisk person, af SKAT udtales og af Skatterådet tiltrædes, at

"I den konkrete situation er selskabsdeltagerne i de deltagende selskaber fysiske personer. Da der er tale om fysiske personer skal udbytte medregnes ved den skattepligtige almindelige indkomst, jf. ligningslovens § 16 A. I den konkrete situation kan selskabsdeltagerne altså ikke modtage skattefrit udbytte. Derfor vil det ikke være i strid med fusionsskattelovens § 15 b, stk. 8, såfremt de modtagende selskaber indenfor 3 år efter spaltningens dato udlodder udbytter, som overstiger selskabernes regnskabsmæssige overskud."

SKAT og Skatterådet finder således, at fysiske personer ikke kan modtage skattefrit udbytte, hvorfor udbyttebegrænsningen i fusionsskattelovens § 15 b, stk. 8, derfor ikke omfatter disse.

Det indstilles følgelig, at spørgsmål 3 besvares bekræftende.

Ad spørgsmål 4

Selskabsdeltagerne i fire af de fem modtagende selskaber er fysiske personer. Såfremt spørgsmål 3 besvares bekræftende, som det forudsættes ved besvarelsen af dette spørgsmål, omfatter udbyttebegrænsningen således udelukkende det af de fem modtagende selskaber, hvis selskabsdeltager er en juridisk person. Det er således udelukkende denne selskabsdeltager, der kan handle i strid med betingelsen om udbyttebegrænsning og dermed gøre spaltningen skattepligtig.

I bemærkningerne til lovforslagets § 3, nr. 13, om fusionsskattelovens § 15 b, stk. 8, er blandt andet anført, at

"Hvis skattefriheden for spaltningen fortabes efter den foreslåede bestemmelse i fusionsskattelovens § 15 b, stk. 8, skal spaltningen betragtes som en skattepligtig spaltning på spaltningstidspunktet, hvilket har skattemæssige konsekvenser både for selskabsdeltageren, det indskydende selskab og det modtagende selskab."

Den endelige bestemmelse i fusionsskattelovens § 15 b, stk. 8, er ikke ordret identisk med den foreslåede bestemmelse, men indeholder efter vores vurdering ingen materiel ændring i relation til spørgsmålet om, hvilke selskaber og selskabsdeltagere der eventuelt rammes, såfremt der handles i strid med betingelsen om udbyttebegrænsning.

I bemærkningerne til ændringsforslagets § 3, nr. 16, om fusionsskattelovens § 15 b, stk. 8, anføres det videre, at

"Hensigten med bestemmelsen er at forhindre, at de selskaber, der deltager i en spaltning uden tilladelse, bliver tømt via udlodning af store skattefrie udbytter, således at en eventuel aktieavance ved salg af aktier umiddelbart efter spaltningen bliver elimineret."

Det må være afgørende for, om en spaltning konverteres fra skattefri til skattepligtig, fordi der er foretaget en disposition, der strider mod betingelserne for en skattefri spaltning, at dispositionen kunne være undgået. Det må således være udgangspunktet, at udelukkende den selskabsdeltager, der handler i strid med betingelserne for en skattefri spaltning, rammes af den konsekvens, at spaltningen konverteres fra skattefri til skattepligtig. Såfremt dette ikke er tilfældet, medfører det, at en selskabsdeltager gøres til herre over de øvrige selskabsdeltageres skattemæssige retsstilling. Dette er næppe hverken tilsigtet eller hensigtsmæssigt.

Det er desuden ikke påkrævet ifølge formålet med bestemmelsen også at ramme de selskaber, der overholder betingelserne for at foretage en spaltning uden tilladelse. Formålet er at hindre, at selskaberne tømmes for værdier, hvormed beskatningsgrundlaget fjernes. Dette sker netop ikke ved de selskaber, der overholder betingelsen om udbyttebegrænsningen.

Det indstilles følgelig, at spørgsmål 4 besvares bekræftende.

Ad spørgsmål 5

Såfremt spørgsmål 3 besvares bekræftende, som det forudsættes ved besvarelsen af dette spørgsmål, omfatter udbyttebegrænsningen i fusionsskattelovens § 15 b, stk. 8, ikke fysiske personer, da fysiske personer er skattepligtige af udbytte.

Spørgsmålet er, om dette udgangspunkt ændrer sig, såfremt den fysiske person er hjemmehørende i udlandet. Er dette tilfældet, kan det følge af en dobbeltbeskatningsoverenskomst, at Danmark ikke besidder beskatningsretten af udbytte. Hvis Danmark ikke besidder beskatningsretten, er spørgsmålet herefter, om det udbytte, som den fysiske person modtager, betragtes som skattefrit i relation til fusionsskattelovens § 15 b, stk. 8.

SKAT anfører herom i TfS 2008.75 SR, [forkert TfS-angivelse, red.] hvilket Skatterådet tiltræder, at

"Det forhold, at en aktionær, som er en fysisk person efter spaltningen er fraflyttet Danmark, og dermed hjemmehørende i udlandet, har ikke betydning i relation til udstrækningen af fusionsskattelovens § 15 b, stk. 8. Aktionæren er fortsat skattepligtig til Danmark af udbytte, jf. kildeskattelovens § 2, stk. 1, nr. 6. Det forhold, at Danmark i kraft af en dobbeltbeskatningsoverenskomst, har tildelt beskatningsretten til domicillandet, kan heller ikke ændre på udstrækningen af fusionsskattelovens § 15 b, stk. 8."

Det fremgår yderligere af afgørelsen, at det ikke gør nogen forskel i vurderingen af udstrækningen af fusionsskattelovens § 15 b, stk. 8, såfremt den person, der er fraflyttet Danmark, er underlagt fraflytterbeskatning efter aktieavancebeskatningslovens § 38.

SKAT og Skatterådet finder således, at fysiske personer ikke er omfattet af udbyttebegrænsningen i fusionsskattelovens § 15 b, stk. 8, uanset om de er hjemmehørende i udlandet og qua en dobbeltbeskatningsoverenskomst derfor her i landet de facto modtager skattefrit udbytte.

Det indstilles følgelig, at spørgsmål 5 besvares bekræftende.

Svar til spørgsmål 1

Det bemærkes indledningsvist, at nedenstående besvarelse ikke tager stilling til de af rådgiver oplyste, forudsatte forhold, dvs. rådgivers betingelser 2, 5 og 6.

Nedenstående besvarelse behandler kun de af rådgiver anførte betingelser 1, 3, 4.

Rådgiver har oplyst, at såvel det eksisterende indskydende og eksisterende modtagende selskab, der deltager i omstruktureringen er danske selskaber. For disse selskaber, er betingelsen i fusionsskattelovens § 15 a, stk. 1, nr. 1, opfyldt. For de i forbindelse med ophørsspaltningen øvrige fire nystiftede, danske modtagende selskaber, vil betingelsen også være opfyldt.

Rådgiver oplyser endvidere, at samtlige anpartshavere har været selskabsdeltagere i mere end 3 år, hvorfor fusionsskattelovens § 15 a, stk. 1, 6. pkt. ikke finder anvendelse.

Ifølge fusionsskattelovens § 15 a, stk. 2, 2. pkt. er det en betingelse, at vederlæggelsen af anpartshaverne i det indskydende selskab sker til handelsværdi.

Da de selskabsdeltager, der deltager i omstruktureringen, som følge af søskende og/eller fætter/kusineforhold må anses for at være parter med modstridende økonomiske interesser, og da vederlæggelsen sker i forhold til selskabsdeltagernes hidtidige ejerandele i det indskydende selskab, sker vederlæggelsen til handelsværdi jf. hertil SKM2007.699.SR .

Ifølge fusionsskattelovens § 15 a, stk. 2, 3. pkt., skal forholdet mellem de til de modtagende selskaber overførte aktiver/gæld svare til forholdet mellem aktiver/gæld i det indskydende selskab.

Af vedlagte udkast til spaltningsregnskab med tilhørende åbningsbalance fremgår, at aktiv/gæld-forholdet i det indskydende, ophørende selskab er 2,097. Aktiv/gæld-forholdet i de nystiftede, modtagende selskaber er tilsvarende 2,097. Betingelsen i fusionsskattelovens § 15 a, stk. 2, 3. pkt., er således opfyldt.

Spørgsmålet besvares fsva. de af rådgiver anførte betingelser 1, 3, og 4 bekræftende.

Svar til spørgsmål 2

Besvarelsen af spørgsmål 2 er delt op i to - en besvarelse vedrørende spaltningsdato, når a) en koncernforbindelse ikke etableres/ophører og b) en koncernforbindelse etableres/ophører.

Ad a) spaltningsdato uden etablering/ophør af koncernforbindelse

I relation til fire af de fem ved omstruktureringen nystiftede modtagende holdingselskaber, hvor selskabsdeltageren er fysiske personer, skal spaltningsdatoen fastlægges ud fra fusionsskattelovens § 5, stk. 1, idet en koncernforbindelse ikke etableres/ophører.

Ifølge fusionsskattelovens § 5, stk. 1, er det en betingelse, at fusionsdatoen er sammenfaldende med skæringsdatoen for det modtagende selskabs regnskabsår.

Da spaltningsdatoen ifølge spaltningsregnskabet er den 1. juli 2008, er dette også den skattemæssige spaltningsdato.

Efter henvendelse fra rådgiver af den 3. juli 2008 og 10. juli 2008 er spaltningsdatoen efterfølgende ændret fra den 1. juli 2008 til den 1. oktober 2008.

Ændring af spaltningsdatoen fra den 1. juli 2008 til den 1. oktober 2008 har ikke betydning for besvarelsen af spørgsmål 2a.

Spørgsmålet besvares bekræftende.

Ad b) spaltningsdato med etablering/ophør af koncernforbindelse

I relation til den femte ved omstruktureringen deltagende selskabsdeltager er der tale om et selskab. Ved ophørsspaltningen er det modtagende selskab et nystiftet selskab, og der etableres en koncernforbindelse som led i ophørsspaltningen.

Af fusionsskattelovens § 5, stk. 3, fremgår, at såfremt en koncernforbindelse som led i omstruktureringen ophører eller etableres, hvorved indkomsten skal opgøres efter reglerne i selskabsskattelovens § 31, stk. 3 jf. § 31 C, anses fusionsdatoen ifølge fusionsskattelovens § 5, stk. 3, for at være tidspunktet for ophøret eller etableringen af koncernforbindelsen. Det ikke et krav, at de i omstruktureringen deltagende selskaber har samme skattemæssige fusionsdato.

I forbindelse med vedtagelsen af L2005-426 om obligatorisk national sambeskatning blev det præciseret, at sambeskatningsreglerne har forrang frem for fusionsskattelovens regler om sammenfaldende skattemæssig fusionsdato.

Sambeskatningsreglerne hindrer ikke fusion med skattemæssig tilbagevirkende kraft, men alene omfanget heraf, dvs. den tilbagevirkende kraft.

Efter henvendelse fra rådgiver af den 3. juli 2008 og 10. juli 2008 er spaltningsdatoen efterfølgende ændret fra den 1. juli 2008 til den 1. oktober 2008.

Den skattemæssige spaltningsdato er for det indskydende selskab 1. oktober 2008.

Den skattemæssige spaltningsdato er for det modtagende selskab datoen for vedtagelsen af spaltningen.

Det forhold, at det modtagende selskab har en senere skattemæssig spaltningsdato er ikke hindrende for, at det modtagende selskab fra det indskydende selskab kan modtage aktiver/passiver og indkomst fra spaltningsdatoen for det indskydende selskab, dvs. 1. oktober 2008.

Det modtagende selskab kan blot ikke overføre aktiver/passiver mv. hidrørende fra det indskydende selskab på et senere tidspunkt end dato for vedtagelse af spaltningen, hvilket i dette tilfælde vil være efter den 1. oktober 2008.

Fusionsskattelovens § 15 b, stk. 4, 2. pkt., fastslår alene, at indtægter mv. fra det indskydende selskab skal medtages i det modtagende selskabs indkomstopgørelse pr. 1. oktober 2008. Dette er ikke ensbetydende med, at den 1. oktober 2008 er spaltningsdatoen for det modtagende selskab jf. fusionsskattelovens § 5, stk. 3, in fine, jf. selskabsskattelovens § 31, stk. 3.

Ændring af spaltningsdatoen fra den 1. juli 2008 til den 1. oktober 2008 har ikke betydning for besvarelsen af spørgsmål 2b.

Spaltningsdatoen for det modtagende selskab er datoen for vedtagelse af spaltningen jf. hertil også SKM2006.551.SR .

Spørgsmålet besvares benægtende.

Svar til spørgsmål 3

Ifølge fusionsskattelovens § 15 b, stk. 8, kan selskabsdeltageren efter spaltningsdatoen for det indskydende selskab og op til 3 år efter vedtagelsen af spaltningen ikke modtage skattefrit udbytte af sine aktier i de deltagende selskaber, der overstiger selskabsdeltagerens andel af det ordinære resultat i de respektive selskabers godkendte årsrapport for det regnskabsår, som udlodningen vedrører.

Udbyttebegrænsningen angår alene selskabsdeltagere, der kan modtaget skattefrit udbytte jf. SEL § 13.

Såfremt der udbetales mere i skattefrit udbytte, anses omstruktureringen, dvs. spaltningen, for at være skattepligtig.

Fysiske personer, der er bosiddende her i landet, kan ikke modtage skattefri udbytte jf. ligningslovens § 16 A jf. statsskattelovens § 4, stk. 1, litra e. Fysiske personer bosiddende her i landet er således ikke omfattet af udbyttebegrænsningen i fusionsskattelovens § 15 b, stk. 8.

Spørgsmålet besvares bekræftende.

Svar til spørgsmål 4

Som anført under svar til spørgsmål 3, er retsvirkningen af, at der udloddes mere udbytte end selskabsdeltagerens andel af det ordinære resultat i de respektive selskabers godkendte årsrapport for det regnskabsår, som udlodningen vedrører, at transaktionen, dvs. omstruktureringen, i sin helhed bliver skattepligtig.

Udbyttebegrænsningen omfatter både indskydende og modtagende selskaber. Konkret er der tale om en ophørsspaltning, hvorfor udbyttebegrænsningen påhviler de modtagende selskaber og disses selskabsdeltagere. Fire af selskabsdeltagerne er fysiske personer, mens den femte er et selskab.

Hverken lovens ordlyd eller lovens forarbejder giver grundlag for at indlægge en sondring mellem fysiske personer og selskaber i tilfælde, hvor nogle selskabsdeltagere, men ikke andre, har modtaget mere udbytte end selskabsdeltagernes andele af det ordinære resultat i de respektive selskaber.

Spørgsmålet besvares benægtende.

Svar til spørgsmål 5

Dette spørgsmål angår den skattemæssige konsekvens af ophørsspaltning uden tilladelse, hvis en fysisk selskabsdeltager fraflytter Danmark og modtager udbytte, der dels overstiger udbyttebegrænsningen i fusionsskattelovens § 15 b, stk. 8, og dels ikke kan undergives beskatning her i landet.

På forespørgsel fra SKAT har rådgiver ved mail af 16. juni 2008 oplyst, at spørgsmålet er af hypotetisk karakter, men dog kan blive aktuelt for én eller flere fysiske selskabsdeltagere.

Som følge af spørgsmålets hypotetiske karakter afvises det.

Skatterådets afgørelse og begrundelse

Skatterådet tiltræder SKATs indstilling og begrundelse.

I 5 år, der regnes fra modtagelsen af svaret jf. SFL § 25, stk. 1.