Dokumentets metadata

Skønsmæssig ansættelse - indkomst og moms - tilsidesættelse af regnskabsmateriale - betydning af frifindende straffedom - maskeret udlodning - pizzaria

Skatteyderen drev først som en personligt drevet virksomhed og herefter i selskabsform forretning med salg af mad ud af huset, hovedsageligt fyldte flute o.lign. På baggrund af en varekøbsrevision foretog skattemyndighederne en skønsmæssig forhøjelse af skatteyderens indkomst samt afgiftstilsvar. Skattemyndighederne anså endvidere den udeholdte omsætning i selskabet som maskeret udlodning til skatteyderen og forhøjede hans aktieindkomst. Skatteyderen var ved byretten blevet frifundet i en straffesag, der omhandlede disse forhold. Skatteyderen, der ikke bestred, at regnskabsgrundlaget kunne tilsidesættes, gjorde gældende, at skønnet var udøvet på et urigtigt grundlag og førte til et åbenbart urimeligt resultat, hvorfor det skulle tilsidesættes. Skatteyderen gjorde særligt gældende, at fordelingen mellem varegrupper i varekøbsrevisionen var forkert, da der ikke var taget højde for, at en del flute var solgt uden fyld, at der havde været svind og bespisning af personale, samt at der var tale om en nystartet virksomhed. Det var ubestridt, at skattemyndighederne ikke havde foretaget et særskilt fradrag for svind og bespisning af personale ved den skønsmæssige forhøjelse. Retten fandt, at skatteyderen ikke havde godtgjort, at den skønsmæssige forhøjelse af hans indkomst og afgiftstilsvar var åbenbart urimelig eller udøvet på et klart fejlagtigt eller ufuldstændigt grundlag. Retten fandt endvidere, at skatteyderen ikke havde godtgjort, at han som ejer af halvdelen af anparterne i selskabet ikke havde modtaget halvdelen af den udeholdte omsætning fra selskabet. Retten frifandt herefter Skatteministeriet.

Parter

A4
(advokat Anja Staun)

mod

Skatteministeriet
(Kammeradvokaten v/advokat Andreas Medom Madsen)

Afsagt af landsdommerne

Nils Erik Jensen, Ulla Staal og Anette Fogh (kst.)

Under denne sag, der er anlagt den 6. januar 2006, har sagsøgeren, A4, nedlagt påstand om, at sagsøgte, Skatteministeriet, tilpligtes at anerkende,

principalt

Skatteministeriet har påstået principalt frifindelse, subsidiært at A4s skattepligtige indkomst for indkomstårene 1993 og 1994, ansættelsen af aktieindkomsten for indkomstårene 1994 og 1995 og ansættelsen af skyldig moms hjemvises til fornyet behandling ved skattemyndighederne.

Sagsfremstilling

Den 30. september 1995 foretog polititjenestemænd og ansatte i ToldSkat ransagning af grillbarerne/pizzeriaerne H1 og H2, samt på A2s bopæl ...10 og på A5s og A1s fælles bopæl ...11. Under ransagningerne blev der beslaglagt forskelligt regnskabsmateriale, herunder kassestrimler, "hvide Mayland kalendere" og "en blå mappe" indeholdende oplysninger om omsætningstal, lønudbetalinger m.m., som ikke fremgik af de nævnte personers officielle regnskaber. Under ransagningerne blev der endvidere fundet papirer og dokumenter vedrørende Caféen "H5X", der viste, at A1 også var medejer heraf. På denne baggrund blev der med A1s tilladelse samme dag tillige foretaget ransagning på Caféen "H5X".

Café "H5X" blev oprindelig drevet i personligt regi af A4 under navnet Café H5, indtil virksomheden den 1. april 1994 blev videreført i selskabsform under navnet Café H5 ApS, der blev stiftet ultimo 1993. I henhold til anpartshaveroverenskomsten var Café H5 ApS i perioden frem til 9. marts 1994 ejet af A4 og A1 hver med halvdelen, og i perioden 9. marts 1994 til 1. marts 1995 ejet af A4 og A3 hver med halvdelen. Den 1. marts 1995 overtog A1 hele anpartskapitalen og videreførte Caféen under navnet "H5X".

Den 17. september 1999 traf ToldSkat herefter følgende afgørelse om forhøjelse af skattepligtig indkomst og momstilsvar for A4:

"...

Ændring af skatteansættelsen og afkrævning af moms

Vedrørende skatteansættelsen

ToldSkat har, ifølge skattestyrelseslovens § 14, stk. 4, (lovbekendtgørelse nr. 526 af 3. juli 1998 om skattemyndighedernes organisation og opgaver m.v. med senere ændringer), ændret Deres skatteansættelse således:

Begrundelsen for forslaget [ændringen] er følgende

Vedrørende ændringen af Deres skattepligtige indkomst er det regionens opfattelse, at det i Deres virksomheder førte regnskab er behæftet med væsentlige fejl og mangler, således at dette ikke kan danne grundlag for opgørelsen af den skattepligtige indkomst. Deres indkomst er derfor ændret i henhold til de af regionen udarbejdede avanceopgørelser.

Vedrørende ændringen af Deres aktieindkomst er det regionens opfattelse, at regnskabet i det af Dem delvist ejede selskab "Café H5 ApS" er behæftet med væsentlige fejl og mangler, således at regnskabet ikke kan danne grundlag for opgørelsen af selskabets skattepligtige indkomst. Selskabets indkomst er derfor ændret i henhold til de af regionen udarbejdede avanceopgørelser. Det yderligere overskud er betragtet som maskeret udlodning til Dem. For yderligere begrundelse henvises til vedlagte sagsfremstilling.

Vedrørende afgiften

ToldSkat afkræver Dem endvidere kr. 22.279 i moms for perioden 1/4 1994 - 30/6 1995 [1/4 1994 -1/3 1995].

Hjemlen hertil findes i momslovens § 77, stk. 2.

Begrundelsen for forslaget [ændringen] er følgende

Det er regionens opfattelse, at det i Deres virksomheder førte regnskab er behæftet med væsentlige fejl og mangler, således at dette ikke kan danne grundlag for opgørelsen af momstilsvaret. Momstilsvaret er derfor ændret i henhold til de af regionen udarbejdede avanceopgørelser.

..."

I den til ToldSkats afgørelse knyttede sagsfremstilling hedder det blandt andet:

"2. Talmæssig opgørelse

Skat

Skattepligtig indkomst

3. Virksomhedsbeskrivelse

Ad ændring A. Café H5

4. Sagens faktiske forhold

Udeholdt omsætning/Bruttoavance

Virksomhedens regnskabsmæssige bruttoavance for perioden 1.8.1993 - 31.12.1993 er på 39,5 %, mens avancen for perioden 1.1 -31.3.1994 ligger på 32,5 % (samlet 37,2 %). A4 har under det første møde oplyst, at han mener, avancen skal ligge på et sted mellem 45 % og 50 % og har ikke kunnet give nogen umiddelbar forklaring på de forholdsvis lave avanceprocenter.

Under gennemgangen konstateret, at der i flere tilfælde mangler dokumentation for bogført køb. Kontrollen har ikke forlangt yderligere dokumentation og samtlige bogførte køb er accepterede.

Det er konstateret, at der ikke er foretaget løbende effektive kasseafstemninger i virksomheden. A4 bedyrer dog, at kassen har været afstemt dagligt men erkender, at han har svært ved at bevise påstanden, da afstemningerne ikke fremgår af den førte kassekladde.

Da der samtidig ikke forefindes kassestrimler i virksomheden, er den udeholdte omsætning beregnet på baggrund af leverandøroplysninger.

Sorte ansatte

Enkelte ansatte har under politiafhøringerne erkendt at være sort aflønnet. A4 erkender til politirapporten den 4.10.1996 "at have udbetalt sorte lønninger til nogle få ansatte i efteråret 1993 på Café H5".

Opgjort ej bogført løn for perioden 1.8 - 31.12.1993 udgør kr. 24.500, mens den udeholdte løn for perioden 1.1 - 31.3.1994 udgør kr. 6.860.

5. ToldSkats begrundelse for ændringen

...

Faktiske omstændigheder som er lagt til grund ved afgørelsen

Det er regionens opfattelse, at selskabet har udeholdt indtægter i de nævnte indkomstår, og at der har været tale om bevidst udeholdelse for at undgå betaling af skat og moms.

Det er regionens opfattelse, at den udeholdte omsætning er tilgået A4.

Under pkt. 2 er vist størrelsen af de udeholdte indtægter.

Virksomheden er omfattet af bogføringslovens bestemmelser samt af mindstekravsbekendtgørelsen og af Erhvervs- og Selskabsstyrelsens bekendtgørelse om erhvervsdrivende virksomheders bogføring, årsregnskaber og opbevaring af regnskabsmateriale.

Med henvisning til ovenstående lovbekendtgørelser er det regionens opfattelse, at regnskabsmaterialet for de enkelte indkomstår ikke er et fyldestgørende grundlag for de enkelte års indkomstopgørelse. Det er regionens opfattelse, at der er så væsentlige fejl og mangler i regnskabsmaterialet, at regnskabsgrundlaget kan tilsidesættes, og at der under henvisning til beregningerne over den udeholdte omsætning er grundlag for de nævnte forhøjelser af den skattepligtige indkomst.

6. Den skattepligtiges opfattelse og begrundelse herfor

...

7. ToldSkats endelige afgørelse

Ansættelserne ændres i overensstemmelse med pkt. 2.

Ad ændring B. Café H5 ApS

4. Sagens faktiske forhold

Omsætning

I det beslaglagte regnskabsmateriale fra ransagningen blev der fundet et komplet ført regnskab over selskabets reelle omsætningstal for perioden marts - juni måned 1995. De regnskabsmæssige omsætningstal for perioden januar - juni 1995 har revisor bogført ud fra nogle samletal, som er opgivet kvartalsvis.

Sort ansatte

En række ansatte har under politiafhøringerne erkendt at være sort aflønnet. Opgjort ej bogført løn for perioden 1.1 - 30.6.1995 udgør kr. 74.449.

5. ToldSkats begrundelse for ændringen

...

Faktiske omstændigheder som er lagt til grund ved afgørelsen

Det er regionens opfattelse, at selskabet har udeholdt indtægter i de nævnte indkomstår, og at der har været tale om bevidst udeholdelse for at undgå betaling af skat og moms.

Det er regionens opfattelse, at den udeholdte omsætning dels er anvendt til betaling af sort løn og dels er tilgået A1 [rettelig A4 og A3].

Under pkt. 2 er vist størrelsen af de udeholdte indtægter tillagt moms samt fratrukket de kendte sorte lønninger.

Den beregnede udeholdte omsætning inkl. moms fratrukket lønninger anses som maskeret udlodning til A1 [rettelig A4 og A3], jf. ligningslovens § 16A, stk. 1.

6. Den skattepligtiges opfattelse og begrundelse herfor

...

7. ToldSkats endelige afgørelse

Ansættelsen ændres i overensstemmelse med pkt. 2.

..."

På baggrund af ToldSkats nævnte afgørelse rejste anklagemyndigheden ved byretten tiltale mod blandt andre A4 for overtrædelse af blandt andet skattekontrolloven og momsloven. Ved rettens dom af 29. oktober 2003 blev A4 imidlertid frifundet.

A4 klagede over ToldSkats afgørelse til Landsskatteretten, der den 6. oktober 2005 afsagde to kendelser i sagen om henholdsvis indkomstforhøjelserne og afgiftstilsvaret.

I Landsskatterettens kendelse af 6. oktober 2005 vedrørende indkomstforhøjelserne hedder det blandt andet:

"...

Der klages over indkomstforhøjelser i relation til drift af personlig virksomhed og virksomhed drevet i selskabsform (maskeret udlodning).

Landsskatterettens afgørelse

1993

ToldSkat har forhøjet klagerens indkomst med 16.673 kr. i relation til Café H5 (personlig virksomhed).

Landsskatteretten stadfæster den af ToldSkat foretagne skatteansættelse.

1994

ToldSkat har forhøjet klagerens indkomst med 138.766 kr. i relation til Café H5 (personlig virksomhed).

Landsskatteretten stadfæster den af ToldSkat foretagne skatteansættelse.

ToldSkat har forhøjet klagerens aktieindkomst med 115.512 kr. som en maskeret udlodning i relation til Café H5 ApS.

Landsskatteretten stadfæster den af ToldSkat foretagne skatteansættelse.

1995

ToldSkat har forhøjet klagerens aktieindkomst med 14.953 kr. som en maskeret udlodning i relation til Café H5 ApS.

Landsskatteretten stadfæster den af ToldSkat foretagne skatteansætteIse.

...

Landsskatterettens bemærkninger og begrundelse

Landsskatteretten anser, at der ved vurderingen af en straffedoms betydning for den civile skatteklagesag som udgangspunkt skal henses til den bevisbedømmelse, som er blevet foretaget i straffesagen, og til formuleringen af præmisserne i den konkrete straffedom, jf. afgørelsen gengivet i SKM2004.129.LSR .

Retten anser dog ikke, at den frifindende straffedom kan tillægges nogen særlig virkning i forbindelse med den materielle prøvelse af skatteklagesagen.

...

I relation til den af klageren personligt drevne virksomhed bemærker retten, at for at et regnskab, der er vedlagt selvangivelsen, skal kunne anses for tilstrækkelig dokumentation for størrelsen af den skattepligtige indkomst, må det som udgangspunkt forudsættes, at regnskabet er udarbejdet på grundlag af en løbende bogføring, herunder et ført og afstemt kasseregnskab, i overensstemmelse med lovgivningens regler herom, jf. bogføringsloven samt den i medfør heraf udsendte bekendtgørelse nr. 598 af 21. august 1990 om erhvervsdrivende virksomheders bogføring, årsregnskab og opbevaring af regnskabsmateriale . ...

Efter det om klagerens regnskabsføring oplyste, herunder at der ikke er blevet foretaget effektive kasseafstemninger, må retten være enig med regionen i, at klagerens regnskabsmateriale ikke er egnet som grundlag for en nøjagtig indkomstopgørelse, idet de i bekendtgørelsen anførte krav til regnskabsgrundlaget ikke er opfyldt. Det er derfor med rette, at regionen har opgjort indkomsterne skønsmæssigt, jf. skattekontrollovens § 5, stk. 3, og § 3, stk. 4.

I relation til skønnenes størrelse bemærker retten videre, at de selvangivne bruttoavancer på henholdsvis 39,5 % og 32,5 % har været usædvanligt lave for branchen. Da retten endvidere ikke anser de efter forhøjelserne fremkomne bruttoavancer på henholdsvis 44,4 % og 48,2 % for urimeligt høje - ej heller når henses til oplysningerne om, at forretningen var nystartet, stadfæstes de påklagede skatteansættelser på dette punkt.

Landsskatteretten henviser videre til, at der i selskabets sag er sket stadfæstelse af skatteansættelserne, idet det er lagt til grund, at der er sket udeholdelse af omsætning. Heraf følger efter rettens opfattelse som udgangspunkt også, at den udeholdte omsætning må anses for udloddet til hovedanpartshaverne. Når disse - som det er tilfældet i den foreliggende sag, er involverede i driften af virksomheden, er der efter rettens opfattelse intet grundlag for at antage, at disse ikke har modtaget indtægterne. De påklagede skatteansættelser stadfæstes derfor på dette punkt.

..."

I Landsskatterettens kendelse af 6. oktober 2005 vedrørende momstilsvaret hedder det blandt andet:

"...

Der klages over forhøjelsen af afgiftstilsvaret.

...

Landsskatterettens bemærkninger og begrundelse

...

Spørgsmålet må videre være, hvorvidt der ved den anførte straffedom kan anses at være blevet taget stilling til opgørelsen af afgiftstilsvaret.

Ifølge Landsskatterettens kendelse af 9. marts 2004, gengivet i SKM2004.129.LSR , skal der ved vurderingen af en straffedoms betydning for den civile klagesag som udgangspunkt henses til den bevisbedømmelse, som er blevet foretaget i straffesagen, og til formuleringen af præmisserne i den konkrete straffedom.

Retten anser dog ikke, at den frifindende straffedom kan tillægges nogen særlig virkning i forbindelse med den materielle prøvelse af opgørelsen af afgiftstilsvaret.

Landsskatteretten bemærker videre, at ifølge momslovens § 77, stk. 2, nu opkrævningslovens § 5, stk. 1, kan de statslige told- og skattemyndigheder foretage en skønsmæssig ansættelse af afgiftstilsvaret, når størrelsen af det afgiftsbeløb, som påhviler virksomheden, ikke kan opgøres på grundlag af virksomhedens regnskaber. De nærmere krav til regnskabsgrundlaget er fastsat i kapitel 12 i bekendtgørelse om merværdiafgiftsloven.

For at et regnskab skal kunne anses for tilstrækkelig dokumentation for størrelsen af afgiftstilsvaret, må det som udgangspunkt forudsættes, at regnskabet er udarbejdet på grundlag af en løbende bogføring, herunder et ført og afstemt kasseregnskab, i overensstemmelse med lovgivningens regler herom, jf. bogføringsloven samt den i medfør heraf udsendte bekendtgørelse nr. 598 af 21. august 1990 om erhvervsdrivende virksomheders bogføring, årsregnskab og opbevaring af regnskabsmateriale.

Efter det om klagerens regnskabsføring oplyste, hvorefter der ikke er blevet foretaget effektive kasseafstemninger, må retten være enig med ToldSkat i, at virksomhedens regnskabsmateriale ikke er egnet som grundlag for opgørelsen af afgiftstilsvaret, idet de i bekendtgørelsen anførte krav til regnskabsgrundlaget ikke er opfyldt. Det er derfor med rette, at regionen har ansat momstilsvaret skønsmæssigt.

I relation til skønsudøvelsens størrelse bemærker retten videre, at virksomhedens bruttoavanceprocenter ifølge regnskabet har ligget på henholdsvis 39,5 og 32,5 %, hvilket må anses for usædvanligt lave for branchen. Da retten endvidere ikke anser de efter forhøjelserne fremkomne bruttoavancer på henholdsvis 44,4 % og 48,2 % for urimeligt høje - ej heller når henses til oplysningerne om, at forretningen var nystartet, stadfæstes den foretagne ansættelse af afgiftstilsvaret.

..."

Forklaringer

Der er under sagen afgivet forklaringer af A4, A3, A1 og SN.

A4 har forklaret blandt andet, at han var uden forudgående erfaringer inden for café- og restaurationsbranchen, da han i 1993 etablerede Café H5 som en sandwich-bar og et bageri, og som han i begyndelsen drev i personligt regi og siden i selskabsform, senest med A3 som ejer af halvdelen af selskabets anparter. Bageriet var ikke et traditionelt bageri, idet han hos et cateringfirma købte frosne, halvfærdige brød, som han bagte om morgenen. Ca. 30 % af brødene blev videresolgt som hele brød til andre caféer og restaurationer og herunder til TL, der ejede ca. 10 restaurationer, og som hver fredag mod kontant betaling modtog 50 brød. Også betalingen for salget af hele brød blev slået ind på kasseapparatet. Selv om der kun var få medarbejdere i Caféen og et svind på ca. 15 %, gav driften af Café H5 ApS ikke mulighed for løn til hverken ham eller A3 endsige et overskud til deling mellem dem, og i den tid, hvor han ejede Caféen, levede han udelukkende af iværksætterydelse. Regnskaber for Caféen forelå alene i form af kasserapporter og kasseoptællinger foretaget af ham og A3. Der var ingen "sorte" indtægter eller "sorte" ansatte i Caféen.

A3 har forklaret blandt andet, at han i 1994 tog mod et tilbud fra A4 om at blive medejer af sandwich-baren Café H5 ApS, og at han herefter for 100.000 kr. erhvervede halvdelen af selskabets anparter. Han og A4 deltog begge i den daglige drift af sandwich-baren, og det var derfor kun i kortere perioder, at de i begrænset omfang havde behov for yderligere medarbejdere. Han er ikke klar over, hvorledes disse medarbejdere blev aflønnet, da det var A4, der tog sig heraf. Når han gjorde kassen op, trykkede han en z-bon ud og afstemte den med kassen, og z-bon og kassebeholdning videregav han herefter til A4, der tog sig af bogholderiet. Fra et cateringfirma købte Café H5 ApS frosne, halvfærdige brød, herunder flutes, hvoraf en del blev videresolgt som hele brød til 3-4 andre caféer og restauranter, hvilket videresalg A4 tog sig af. Han modtog iværksætterydelse fra kommunen og andel i drikkepenge, men han fik ingen løn for arbejdet i Café H5 ApS. Driften af Café H5 ApS gav desuagtet intet overskud, og efter 11 måneder solgte han derfor sine anparter i selskabet.

A1 har forklaret blandt andet, at han i 1994 flyttede til Danmark efter i 16-17 år at have boet i England. Da han kom her til landet, ejede hans brødre A2 og A5 grillbaren i H1 hver med halvdelen. Han besøgte forretningen, men blev ikke involveret i dennes drift, og han fik på intet tidspunkt ejerandele heri eller andele af overskuddet herfra. Hans bror A2 ejede tillige grillbaren i H2, og i hele år 1994 forpagtede han denne forretning af broderen uden at betale herfor og var i perioden registreret som forretningens ejer. Han havde ikke tidligere drevet grillbar eller restaurationsvirksomhed, men han fortsatte A2s hidtidige drift af forretningen. Som forpagter stod han for forretningens daglige drift og bogføring, og samtlige regnskabsbilag, herunder daglige kassestrimler, blev afleveret til revisoren. Medio 1995 blev han involveret i virksomheden Café H5 ApS, idet han med lån fra en ven indskød penge i dette selskab, hvorfra han modtog løn, som blev selvangivet.

Han var lejer af og boede i lejligheden ...11, da den i 1995 blev ransaget af politi og skattemyndigheder. På daværende tidspunkt boede der dog også andre i lejligheden, som var på 2 værelser med køkken og bad, blandt andre boede hans bror A5 ofte i lejligheden, når han var i her landet. Selv opholdt han sig mest i sin kæreste i lejlighed, og han havde blandt andet af denne grund ikke rigtigt styr på, hvem der kom i hans lejlighed. Han ved ikke, hvem der har udfærdiget regnskabsmaterialet i den blå mappe og i de hvide kalendere, som blev fundet under ransagningen i lejligheden, og han kan heller ikke genkende håndskriften heri.

SN har forklaret blandt andet, at han er fuldmægtig i SKAT, hvor han har været ansat siden 1972 og primært beskæftiget sig med restaurations- og pizzabranchen. I sommeren 1995 modtog ToldSkat flere anmeldelser om sort arbejde og udeholdt omsætning i grillbarerne i H2 og H1, og ToldSkat gennemgik derfor virksomhedernes regnskaber og konstaterede da små omsætningstal i forhold til den almindelig kendte store søgning til de pågældende grillbarer. I en periode holdt ToldSkat herefter grillbarerne under observation og noterede da blandt andet mange flere ansatte i forretningerne end oplyst til skattemyndighederne. På denne baggrund fik politi og skattemyndigheder rettens tilladelse til ransagning af forretningsadresserne og forretningsindehavernes bopæle, og man fandt herunder i en blå mappe og i flere hvide kalendere omfattende hemmeligt regnskabsmateriale, skrevet på dansk, engelsk og farsi, der blandt andet udviste væsentlig større indtægter end oplyst til skattemyndighederne. Politiet skaffede en tolk, der sammen med nu afdøde politiassistent JP gennemgik det materiale, der var skrevet på farsi. Tolken oversatte materialet, og JP indtalte løbende det oversatte på diktafon, som herefter blev renskrevet af politiets kontorpersonale. Oversættelsesrapporterne blev efterfølgende sendt til ToldSkat, der indføjede oversættelserne i de originale dokumenter.

Af det fundne regnskabsmateriale kunne man endvidere se, at der vedrørende forretningen i H1 skete en overskudsdeling mellem tre personer, hvoraf navnene på de to personer af tolken blev oversat til A2 og A5, mens tolken ikke var i stand til at tyde skriften vedrørende det tredje navn. Da en anden tolk i farsi på et senere tidspunkt i anden anledning var i SKAT, bad man vedkommende om at forsøge at tyde skriften vedrørende dette tredje navn. Tolken var først heller ikke i stand til at læse navnet, men efter at have bladret flere bilag igennem, udtalte hun, at hun nu kunne tyde skriften, og at navnet var A1. A1 nægtede imidlertid at være involveret i forretningen i H1.

Vedrørende Café H5 ApS bad han om dokumentation for selskabets oplysninger om, at en del brød blev solgt som hele brød til andre restauranter. Da han ikke modtog dokumentationen, rettede han henvendelse til TL, som var oplyst som en af aftagerne af hele flutes, og som havde flere restauranter. TL ville imidlertid ikke udtale sig om køb af flutes og gav heller ingen dokumentation for køb heraf.

Procedure

A4, der ikke har gjort gældende, at regnskabsgrundlaget ikke kan tilsidesættes, har til støtte for sine påstande gjort gældende, at det af skattemyndighederne udøvede skøn over virksomhedsomsætning er udøvet på et urigtigt grundlag og har medført et åbenbart urigtigt resultat. A4 har herved særlig anført, at skattemyndighedernes omsætningsberegninger ikke tager højde for salg af brød uden fyld, for svind, for forbrug af madvarer til bespisning af personale og for, at der var tale om en nystartet virksomhed, som erfaringsmæssigt har en lav bruttoavance. A4 har endvidere anført, at skattemyndighederne ikke har fremlagt branchetal, der er sammenlignelige med en sandwichbar, og at en korrekt beregning af omsætningen svarer til den af ham angivne.

Skatteministeriet har til støtte for frifindelsespåstanden gjort gældende, at skattemyndighederne har været berettiget til at tilsidesætte A4s "officielle" regnskabsmateriale og foretage de af Landsskatteretten stadfæstede forhøjelser af den skattepligtige indkomst, aktieindkomst og udgående moms, og at A4 ikke har løftet bevisbyrden for, at forhøjelserne er åbenbart urimelige eller foretaget på et klart fejlagtigt eller ufuldstændigt grundlag.

For at et regnskab, der er vedlagt selvangivelsen, skal kunne anses for tilstrækkelig dokumentation for størrelsen af skattepligtig indkomst og formue, må det som udgangspunkt forudsættes, at regnskabet er udarbejdet på grundlag af en løbende bogføring, herunder et ført og afstemt kasseregnskab, i overensstemmelse med lovgivningens regler herom. A4s regnskabsmateriale i indkomstårene 1993 og 1994 opfylder ikke disse krav. A4 har således ikke foretaget daglige kasseafstemninger og bogføring, ligesom der manglede kassestrimler for den relevante periode. Hertil kommer, at A4 ikke har anført den fulde omsætning i det "officielle regnskab", og at han har udbetalt "sort" løn. Skattemyndighederne har derfor været berettigede til at tilsidesætte A4s regnskabsgrundlag og ansætte indkomsten skønsmæssigt, jf. skattekontrollovens § 5, stk. 3, jf. § 3, stk. 4.

Det udøvede skøn kan alene tilsidesættes, hvis A4 på et objektivt bestyrket grundlag godtgør, at skønsudøvelsen enten har ført til et åbenbart urimeligt resultat eller har været udøvet på et klart fejlagtigt eller ufuldstændigt grundlag, jf. eksempelvis SKM2005.368.HR , hvilket A4 ikke har godtgjort. Den skønsmæssige forhøjelse af A4s indkomst er foranlediget af regionens gennemgang af varekøbsbilag og leverandøroplysninger, samt af private optegnelser/interne opgørelser/samleopgørelser fundet under ransagningerne i 1995 samt af andre efterfølgende undersøgelser om "sorte" ansatte. Udsalgspriserne anvendt i avanceopgørelsen stammer fra leverandører og A4s ansatte. Ved udøvelsen af skønnet over A4s omsætning i de omtvistede indkomstår har skattemyndighederne anerkendt fradrag for dokumenterede udgifter til varekøb, og selv om der i et vist omfang har manglet dokumentation for bogførte køb, er A4 alligevel også anerkendt fradrag herfor.

Bruttoavanceprocenten for virksomheden har været unaturlig lav, idet bruttoavancen i perioden 1. august - 31. december 1993 var på 39,5 % og i perioden 1. januar - 31. marts 1994 på 32,5 %. Efter den skønsmæssige forhøjelse udgør avancen i stedet henholdsvis 44,4 % og 48,2 %, hvilket også er det niveau, som A4 indledningsvis gjorde ToldSkat opmærksom på var et realistisk niveau. Bruttoavancen er dermed ikke højere end sædvanligt, også selvom virksomheden var nystartet.

Vedrørende A4s indsigelse om, at der ved skønnet over udeholdt omsætning ikke er taget højde for salg af brød uden fyld, svind og bespisning af personale, har Skatteministeriet vedrørende salg af brød uden fyld anført, at A4 ikke har godtgjort, at virksomheden har solgt brød uden fyld i videre omfang end anerkendt af skattemyndighederne og Landsskatteretten svarende til ca. 10 % af de indkøbte flute. Hverken A4 eller de påståede aftagere har kunnet fremlægge nogen form for dokumentation for brødsalg uden fyld, og ansatte hos A4 har oplyst, at salg til andre restauranter var meget begrænset. Vedrørende det påståede svind har Skatteministeriet anført, at A4 ikke har dokumenteret, at virksomheden har haft et sådant svind, og at der ikke eksisterer nogen fast praksis vedrørende svindprocenter. Når der i nogle sager om skønsmæssig forhøjelse anerkendes skatteyderen og for svind, er der oftest kun tale om få procents svind, jf eksempelvis SKM2002.214.VLR (2 %), SKM2004.367.VLR (2-3 %), SKM2005.368.HR (5 %), SKM2006.484.ØLR (7,7 %) og SKM2007.951.ØLR (5 %). A4 har endvidere ikke godtgjort, at der er sket bespisning af personale. Selv om det måtte lægges til grund, at virksomheden i et mindre omfang havde svind og bespiste personale, kan dette holdes inden for det udøvede lempelige skøn.

Særligt vedrørende forhøjelsen af A4s aktieindkomst for indkomstårene 1994 og 1995 har Skatteministeriet anført, at A4 i denne periode modtog maskeret udlodning fra selskabet. Skattemyndighederne har foretaget en forhøjelse af Café H5 ApS' indkomst blandt andet for skatteåret 1995/1996, som er stadfæstet af Landsskatteretten, og A4 har ikke godtgjort, at den hertil knyttede yderligere omsætning fortsat findes i selskabet. Det er derfor en naturlig konsekvens heraf, at meromsætningen anses som udbetalt til anpartshaverne som maskeret udlodning, jf. eksempelvis TfS 1996.678V, TfS 1999.514V og SKM2008.85.HR .

Også i relation til opgørelsen af A4s momstilsvar er det mangelfulde regnskabsmateriale uanvendeligt, og afgiftsmyndighederne har derfor været berettigede til at ansætte afgiftsbeløbene skønsmæssigt, jf. dagældende momslovs § 34, stk. 2, (1993-1994) og § 77, stk. 2, (1995). Det er en naturlig følge af omsætningsforhøjelsen, at afgiftstilsvaret er fastsat med udgangspunkt heri.

Landsrettens begrundelse og resultat

A4 drev Café H5 i personligt regi fra 1993 til 1. april 1994, hvorefter virksomhedens drift fortsatte i selskabsform som Café H5 ApS med A4 som ejer af halvdelen af anparterne indtil 1. marts 1995. Det er ubestridt, at Café H5s og Café H5 ApS' regnskabsmateriale var mangelfuldt i et sådant omfang, at skatte- og afgiftsmyndighederne var berettigede til at tilsidesætte virksomhedernes regnskaber og foretage en skønsmæssig ansættelse af virksomhedernes indkomst og afgiftstilsvar, og Østre Landsret har ved en samtidig hermed afsagt dom tiltrådt, at skattemyndighederne på grund af udeholdte indtægter var berettiget til at forhøje Café H5 ApS' skattepligtige indkomst for skatteåret 1995/1996 med 184.819 kr. og for skatteåret 1996/1997 med 55.050 kr.

A4 findes ikke at have godtgjort, at den skønsmæssige ansættelse af hans skattepligtige indkomst og afgiftstilsvar, som hovedsagelig blev foretaget på grundlag af en varekøbsrevision af hans personligt drevne virksomhed, er åbenbart urimelig eller udøvet på et klart fejlagtigt eller ufuldstændigt grundlag. A4 findes endvidere ikke at have godtgjort, at han som daværende ejer af halvdelen af anparterne i Café H5 ApS ikke modtog halvdelen af de udeholdte indtægter i selskabet, og landsretten finder derfor, at skattemyndighederne har været berettiget til at forhøje hans aktieindkomst som sket.

Landsretten tager herefter Skatteministeriets frifindelsespåstand til følge.

Ved omkostningsfastsættelsen er der taget hensyn til sagens udfald, karakter og omfang samt til, at sagen er behandlet sammen med flere tilsvarende sager.

T h i k e n d e s f o r r e t

Skatteministeriet frifindes.

I sagsomkostninger skal A4 inden 14 dage betale 35.000 kr. til Skatteministeriet.