Dokumentets metadata

Afgrænsning af lønindkomst - indkomst ved selvstændig erhvervsvirksomhed - fradragberettigede vedligeholdelsesudgifter - fast ejendom

A oppebar i 2002 i et interessentskab med sin hustru managementhonorarer fra to selskaber, som var ejet af ham og hustruen. Han gjorde gældende, at managementhonorarerne var oppebåret som led i selvstændig erhvervsvirksomhed.Retten bemærkede, at der ikke forelå en skriftlig aftale om karakteren og omfanget af det konsulentarbejde, A havde udført for selskaberne, men lagde efter hans forklaring til grund, at ledelsen af selskaberne blev varetaget af hans og hustruens interessentskab, og at de begge arbejdede på fuld tid med arbejdsopgaver, der ikke var nærmere afgrænset men i det væsentligste bestod af ledelse, salgsarbejde og administration.Retten lagde videre til grund, at As arbejde indgik som en løbende og integreret del af den virksomhed, der blev drevet af de to selskaber, som han og hustruen ejede, at A ikke havde udført arbejde for andre, og at der ikke var oplyst omstændigheder, der antageliggjorde, at arbejdet var forbundet med en reelt økonomisk risiko for A. Herefter, og da interessentskabet ikke i 2002 til erhvervelse af managementhonorarerne sås at have afholdt driftsudgifter af betydning, herunder særligt udgifter til transport og ophold trods As forklaring om, at en stor del af hans arbejdstid i 2002 blev anvendt i udlandet, fandt retten, at de udbetalte managementhonorarer ikke var oppebåret ved selvstændig erhvervsvirksomhed men var lønindkomst.Efter en konkret bedømmelse fandt retten endvidere, at en række udgifter, som A havde fratrukket i 2002, vedrørende sine faste ejendomme, ikke var medgået til fradragsberettiget vedligeholdelse. Med undtagelse af et mindre beløb, som skatteministeriet havde anerkendt, blev ministeriet således frifundet.

Parter

A
(Advokat Andreas Medom Madsen)

mod

Skatteministeriet
(Kammeradvokaten v/advokat Anders Vangsø Mortensen

Afsagt af byretsdommer

Mette Bytofte

Sagens baggrund og parternes påstande

Under denne sag, der er anlagt den 10. juli 2008, har sagsøgeren, A, endeligt nedlagt påstand om, at sagsøgte, Skatteministeriet, tilpligtes at anerkende, at 50% af det udbetalte managementhonorar (kr. 750.000) ikke skal anses som lønindkomst til sagsøgeren (A), men derimod skal indgå i virksomhedsindkomsten for H1 Management I/S (CVR nr. ...) for indkomståret 2002.

Ligeledes tilpligtes sagsøgte, Skatteministeriet, at anerkende, at sagsøgerens personlige indkomst for indkomståret 2002 nedsættes med yderligere vedligeholdelsesudgifter udgørende kr. 216.822 eller med et mindre beløb fastsat af retten.

Subsidiært har sagsøgeren nedlagt påstand om, at fastsættelsen af sagsøgerens indkomst for indkomståret 2002 hjemvises til fornyet behandling ved SKAT.

Sagsøgte har nedlagt påstand om frifindelse, idet Skatteministeriet dog anerkender, at sagsøgerens indkomst for indkomståret 2002 nedsættes med 62 kr.

Dommen indeholder ikke en fuldstændig sagsfremstilling, jf. retsplejelovens § 218 a.

Oplysningerne i sagen

Landsskatteretten afsagde den 14. marts 2008 følgende kendelse

"...

Klagen skyldes, at managementhonorar er anset som optjent i lønmodtagerforhold og ikke som led i selvstændig virksomhed, samt at fradrag for vedligeholdelse ikke er godkendt.

Landsskatterettens afgørelse

Møde mv.

Klageren og dennes repræsentant har haft møde med Landsskatterettens sagsbehandler (forhandling). De har endvidere udtalt sig over for rettens medlemmer på et retsmøde.

Sagens oplysninger

Klageren og klagerens ægtefælle ejer i fællesskab H1 Management I/S (herefter interessentskabet). Sammen med deres datter ejer de selskabet H2 A/S. H2.1 A/S er datterselskab af H2 A/S.

I H2.1 A/S er klagerens ægtefælle direktør, og klageren er bestyrelsesformand.

H2.1 A/S ejer H2.1.1 Inc, som er hjemmehørende i USA.

Klageren har i en årrække ejet ejendommene ...1, ...2, ...3 og ...4. Interessentskabet råder over disse ejendommene samt over ejendommen ...5, som ejes af H2 A/S. Ejendommene har i en årrække ikke været løbende vedligeholdt. Fra og med 2001 er der afholdt udgifter til bygningernes vedligeholdelse og til ombygninger.

Ejendommen ...1 består af et fritliggende stuehus, der udelukkende benyttes privat, en 3-længet driftsbygning og et fritliggende enfamiliehus. Enfamiliehuset udlejes til H2.1 A/S. Der er i ejendommen ...2 indrettet laboratorium. Ejendommen ...3 udlejes til H2.1 A/S, der har stillet den til rådighed for lederen af laboratoriet som kontor og beboelse.

Klageren har for indkomståret 2002 selvangivet 50 % af det opgjorte overskud i interessentskabet, 447.394 kr., eller 223.697 kr.

Interessentskabet har i regnskabet for 2002 bl.a. indtægtsført managementhonorarer. Interessentskabet har endvidere indtægtsført lejeindtægter ved udleje af bygninger og foretaget fradrag for vedligeholdelse heraf.

De af interessentskabet indtægtsførte managementhonorarer, er modtaget med 500.000 kr. af H2.1 A/S og med 1.000.000 kr. af H2.1.1 Inc.

Af regnskabet for H2.1 A/S fremgår, at omsætningen for 2002 udgjorde 6.046.867 kr. Heraf vedrører 3.716.867 kr. indtægt ved eksport og serviceydelser og 2.330.000 kr. managementhonorar fra H2.1.1 Inc. Selskabet har ingen ansatte. Selskabet har i regnskabet fratrukket 277.409 kr. for konsulentydelser. Selskabets resultat efter skat udgjorde 324.643 kr.

Regnskabet for H2.1.1 Inc. har ikke været forelagt SKAT. Det fremgår af regnskabet for H2.1 A/S, at resultatet efter skat udgjorde 121.181 kr. efter afholdelse af udgifter til managementhonorar på 3.330.000 kr.

Managementhonorarer

Der foreligger ikke skriftlige aftaler eller fakturaer vedrørende de honorarer, der er udbetalt af H2.1 A/S og H2.1.1 Inc. til interessentskabet. Klageren har oplyst, at honorarerne er udbetalt på grundlag af en mundtlig aftale, som blev truffet ved indkomstårets udgang. Honorarerne er opgjort på baggrund af klagerens og klagerens ægtefælles arbejdsindsats for selskaberne, som bl.a. har omfattet:

• Ledelsesmæssig bistand
• Udfærdigelse af kontrakter med myndigheder og kunder.
• Kundekontakt og kontaktskabende møder, blandt andet på det amerikanske marked.
• Administrativ bistand, idet klagerens ægtefælle varetager virksomhedens og selskabernes samlede bogføring.

Landsskatteretten har i en kendelse vedrørende H2.1 A/S for indkomståret 2000 (j.nr. 2-2-1822-1776) truffet afgørelse om, at et af dette selskab udbetalt honorar på 600.000 kr. til klageren og hans ægtefælle var aflønning af en ydet arbejdsindsats og dermed ikke var maskeret udlodning.

Landsskatteretten har ligeledes i kendelse vedrørende H2 A/S for indkomståret 2001 (j.nr. 2-2-1822-1775) truffet afgørelse om, at et af dette selskab udbetalt honorar på 2.100.000 kr. til klageren og hans ægtefælle var aflønning for en ydet arbejdsindsats og dermed ikke var maskeret udlodning.

Vedligeholdelsesudgifter

I regnskabet for H1 Management I/S er fratrukket udgifter til vedligeholdelse og reparation af lokaler og bygninger med 956.226 kr.

Skattecentret har foretaget en besigtigelse af ejendommene.

Der foreligger bl.a. følgende fakturaer fra tømrer VJ til H1

Det fremgår ikke af disse fakturaer, på hvilken bygning arbejdet er udført eller hvilket arbejde, der er udført.

Af faktura af 19. december 2001 fra tømrer VJ til H1 fremgår, at færdiggørelse af arbejde på første sal på ...2 udgør 74.500 kr. inkl. moms.

Af faktura fra NL, bilag nr. 104046 fremgår, at der i 2001 er udført arbejde for H1 for 3.025 kr.

Af faktura af 27. februar 2002 fra G1 El A/S, bilag 104074, fremgår, at der til ...1 er leveret vaskemaskine og tumbler for i alt 8.500 kr. inkl. moms

Af indbetalingskort med sidste rettidige indbetalingsdag den 26. januar 2006, bilag nr. 104042 fra skorstensfejermester SO fremgår, at der er udført skorstensfejning mv. i ...5, for 154,59 kr.

Af faktura af 31. marts 2002 fra murermester PN, bilag nr. 104101, fremgår, at der er udført diverse murerarbejde på ...5 for 2.722,50 kr. inkl. moms.

Af faktura af 1. juni 2002, bilag nr. 104125 og nr. 104171 af 15. august 2002 fra KK fremgår, at der er tømt containere mv. fra ...5 for 4.536,30 kr. inkl. moms og 9.013,80 kr. inkl. moms.

Af faktura af 5. juni 2002, bilag nr. 104128, fra G2 fremgår, at der i ...5 er udført arbejde for i alt 22.014,70 kr. inkl. moms.

Af faktura af 25. september 2002, bilag nr. 104198 fra G3 Byggeservice fremgår at der er udført husnumre til nr. ...-...1-...2-...5- og ...3 for i alt 8.200 kr.

Af faktura af 20. juni 2006, bilag nr. 104150 fremgår, at der fra G4 A/S til ...1 er leveret 15 stk. brugte specialpaller for 1.471,88 kr. inkl. moms.

Af faktura af 24. november 2002, bilag nr. 104226 fra G5 VVS fremgår, at der er udført tagreparation på ...5 for 2.578,75 kr. inkl. moms.

Af faktura af 4. december 2002, bilag nr. 104236 fra G2 fremgår, at der for ...1 m.fl. er udført arbejde for i alt 24.650 kr. inkl. moms.

Af faktura af 8. januar 2002 fra G2, bilag 104039, fremgår, at der i ...3 er udført arbejde for 13.973,75 kr. inkl. moms.

Af faktura af 27. marts 2002 fra G6 til H1 A/S fremgår, at der er leveret 200 stk. Taxus baccata for 15.125 kr. inkl. moms.

Af faktura 30. april 2002, bilag nr. 104108 fra murermester PN fremgår, at der vedrørende ...1 og ...3 er udført opmuring, pudsning af skillerum mv. for 86.968,75 kr. inkl. moms.

Af faktura af 2. juli 2002, bilag nr. 104152 fra G1 El A/S fremgår, at der vedrørende ...1 er leveret elektriske dele for 27.078,60 kr. inkl. moms.

Skattecentrets afgørelse af 5. juli 2006

Managementhonorar

Skattecentret har anset 50 % af managementhonorarerne, eller 750.000 kr. for løn til klageren.

Da der ikke foreligger oplysninger om fordelingen af arbejdsindsatsen, er honorarerne indtægtsført i interessentskabet, delt ligeligt mellem klageren og hans ægtefælle i lighed med overskudsdelingen i interessentskabet.

Bestyrelsesarbejde er personligt arbejde og derfor som udgangspunkt personlig indkomst. Klageren og klagerens ægtefælle er hovedaktionærer i selskaberne i kraft af deres og deres datters ejerskab af H2 A/S. Endvidere er klagerens ægtefælle direktør i H2.1 A/S. Klageren og hans ægtefælle er derfor frit stillede med hensyn til udførelse af arbejdet. Af cirkulæret til personskatteloven fremgår, at når indkomstmodtagere tilrettelægger arbejdet selvstændigt, behøver det ikke betyde, at der ikke foreligger tjenesteforhold. Der kan f.eks. være tale om overordnet personale, herunder direktører.

Ved vurderingen er der endvidere lagt vægt på følgende

• Klagerens revisor har på et møde den 22. marts 2006 oplyst, at der ikke er ændret på forholdene omkring udbetaling af managementhonorar, herunder at der ikke foreligger opgørelse af anvendte timer og aftale om udbetaling af honorar.
• Landsskatteretten har kvalificeret vederlaget som aflønning for en arbejdsindsats.
• Der foreligger ingen fakturaer eller skriftlige aftaler mellem selskaberne og klageren/ægtefællen omkring konsulenthonorarerne, herunder timepris.
• Der er ingen bilag på posteringerne, der alene er bogført som efterposteringer ved årsafslutningen, uanset den underliggende arbejdsindsats er præsteret løbende i 2002 af klageren og hans ægtefælle.
• Ifølge aktieselskabslovens § 49 skal et aktieselskab have en bestyrelse. Denne skal ansætte en direktion, der har det daglige ansvar for selskabets ledelse efter bestyrelsens udstukne retningslinjer.

Klageren har udført arbejde for H2.1 A/S som daglig leder (beslutningstager), regnskabsansvarlig (kontrol af likviditet, regnskabsopfølgning) og salgsansvarlig (kundemøder og udfærdigelse af kontrakter med kunder).

Disse funktioner varetages sædvanligvis af en lønmodtager og ikke en ekstern konsulent. Skattecentret anser disse opgaver for at vedrøre fundamentet for selskabernes virke og indkomstgrundlag, og vil derfor typisk ikke tilgå eksterne konsulenter, men varetages af personer, der knyttes tæt til selskabet. Denne tilknytning af medarbejdere sker ofte i et ansættelsesforhold med opsigelsesklausuler. I forhold til klageren og hans ægtefælle har dette ingen betydning, da disse i forvejen i kraft af deres bestemmende indflydelse har kendskab til samtlige forhold.

Skattecentret har ikke kendskab til hvilke konkrete arbejdsydelser, klageren og hans ægtefælle har præsteret for H2.1.1 Inc., men ud fra det af klageren oplyste lægges det til grund, at arbejdsopgaverne ligner dem, der er udført for H2.1 A/S.

En samlet vurdering medfører, at de modtagne vederlag anses for løn for personligt arbejde i tjenesteforhold. Indkomsten er derfor personlig indkomst for klageren, jf. statsskattelovens § 4, stk- 1, litra c og medregnes til personlig indkomst, jf personskattelovens § 3 Beløbet anses for A-indkomst, jf. kildeskattelovens § 43, idet der er tale om vederlag i penge i forbindelse med personligt arbejde i tjenesteforhold. Der påhviler også vederlagene arbejdsmarkedsbidrag, jf. arbejdsmarkedsfondslovens § 7, stk. 1.

Der er henvist til cirkulære nr. 129 af 4/7 1994, afsnit 3.1.1.1. og 3.1.1.2 vedrørende afgrænsningen mellem lønmodtagere og selvstændig erhvervsdrivende.

I en udtalelse til Landsskatteretten har skattecentret anført, at det af Landsskatterettens kendelse af 9. august 2001 (j.nr. 2-2-1822-1775) fremgår, at de udbetalte honorarer ikke kunne anses for maskeret udbytte, idet beløbet blev anset for aflønning for klageren og hans ægtefælles arbejdsindsats.

På baggrund af Landsskatterettens kendelse blev den tidligere regulering tilbageført, og da der efter skatteforvaltningslovens § 26 var indtrådt forældelse for indkomståret 2001, blev ændringen tilbageført som selvangivet. Ved arbejdsgiverkontrollen blev der ikke nærmere taget stilling til honoraret, fordi sagen verserede ved Landsskatteretten.

For så vidt angår udbetalingen af honorarerne har skattecentret anført, at beløbet er anset for løn og resultatet af virksomheden nedsat tilsvarende. På baggrund af Landsskatterettens kendelse må de udbetalte beløb anses for løn. Selve grundlaget for managementhonorar og udbetaling heraf er ikke ændret i forhold til indkomståret 2001. Blandt andet foreligger der fortsat ikke faktura for det udførte arbejde eller skriftlig anale om, hvilke arbejdsopgaver, der skal udføres.

Klageren og hans ægtefælle kan derfor ikke anses for selvstændig erhvervsdrivende ved udførelsen af konsulent- og ledelsesmæssige opgaver. Der udøves ikke virksomhed for egen regning og risiko, hvilket er kendetegnende for selvstændig erhvervsmæssig virksomhed, idet selskaberne, som beherskes af klageren og hans ægtefælle, er de eneste kunder.

Tages SKATs indstilling vedrørende managementhonoraret ikke til følge, indstiller SKAT subsidiært, at de bogførte beløb anses for udbetalte honorarer til klageren og hans ægtefælle. Dette betyder, at klageren og hans ægtefælle bliver honorarmodtagere af beløbene, der er B-indkomst. Managementhonoraret er udbetalt for en personlig arbejdsydelse. Disse honorarer skal fortsat behandles særskilt og kan ikke indgå i interessentskabets virksomhed. I honorarerne kan kun modregnes de udgifter, der direkte er medgået til indkomsterhvervelsen, jf. statsskattelovens § 4.

Vedligeholdelsesudgifter

...5. Ikke godkendt fradrag, 36.754 kr. (klagerens andel 50 %)

Beløbet fremkommer således

De foreviste bilag vedrører ejendommen ...5, som tilhører H2 A/S. Regningerne er udstedt til H2.1 A/S, ...1, men vedrører ifølge teksten ...5. Klageren er ikke rette omkostningsbærer og udgifterne derfor ikke fradragsberettigede, jf. statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a eller litra e.

Klageren har reelt betalt H2 A/S' udgifter, hvorfor han har givet dette selskab et tilskud. Tilskuddet anses for at vedrøre klagerens formue, for hvilken der ikke er fradrag, jf. statsskattelovens § 5.

SKAT har under sagens behandling i Landsskatteretten dog indstillet, at der godkendes fradrag for udgift på 1.177 kr. jf. bilag 104150.

...2. Ikke godkendt fradrag for 15.769 kr.(klagerens andel 50%)

Udgift 17.140 kr., jf. bilag nr. 104236

Udgift på 17.140 kr. kan henføres til ...2 og vedrører efter det oplyste anlægning af ny gårdsplads med parkeringsmulighed. Der er gravet jord og græs af den eksisterende gårdsplads, hvorefter der er påført stabilgrus og lagt ærtesten.

Der er ikke tale om en udskiftning af en allerede eksisterende belægning, men derimod om etablering af en ny gårdsplads. Udgiften er derfor ikke omfattet af vedligeholdelsesbegrebet i statsskattelovens § 6, stk. 1, litra e. Udgiften anses for en forbedringsudgift, der kan afskrives sammen med bygningen, som et accessorium, jf. afskrivningslovens § 14, stk. 3.

Henset til det slid der er på gårdspladsen almindeligvis ved personbiler, antages det at gårdpladsens levetid er 20 år, hvorfor der indrømmes afskrivninger med 5% + 3% eller 8 % svarende til 1.371 kr.

I en udtalelse til Landsskatteretten har SKAT anført, at det er sandsynligt, at der har været en gårdsplads i forvejen, hvorfor en del af udgiften skønsmæssigt kan anses for vedligeholdelse. Da der er pålagt nye ærtesten og gravet jord og græs væk kan ikke hele udgiften henføres til vedligeholdelse.

...3. Ikke godkendt fradrag for 11.179 kr.(klagerens andel 50%)

Udgiften vedrørende bilag 104039, 11.179 kr.

Udgiften vedrører anlægning af ny gårdsplads med parkeringsmulighed. Der er gravet græs og jord af den eksisterende gårdsplads, hvorefter der er lagt stabilgrus, der er stampet og ærtesten. Der er ikke tale om udskiftning af en eksisterende belægning, og udgiften er derfor ikke omfattet af vedligeholdelsesbegrebet i statsskattelovens § 6, stk. 1, litra e.

...1. Ikke godkendt fradrag for 55.861 kr.(klagerens andel 50%)

Beløbet fremkommer således

Udgiften på 12.100 kr. ekskl. moms til G6 vedrører køb af 200 stedsegrønne nåletræer (taxus baccata), der ifølge klageren er plantet ved ...2, ...3 og ...1. Ved ...3 er der gravet en ny planterende, hvorfor det antages, at der er tale om en ny beplantning. Klageren har forevist nogle træer ved ...2, hvor der er tale om pyntebeplantning på gårdspladsen. En tilsvarende pyntebeplantning findes på gårdspladsen på ...3. En ny beplantning anses ikke for omfattet af vedligeholdelsesbegrebet i statsskattelovens § 6, stk. 1, litra e. Udgiften anses heller ikke for at vedligeholde indkomsten, jf. litra a, da den ikke ligger i nær tilknytning til virksomhedens drift.

Udgiften på 69.575 kr. ekskl. moms til murermester PN vedrører flere ejendomme. For ...1 er der udført arbejde ved opmuring og pudsning af skillerum, hvilket anses for en ændring af indretningen/ombygning. En ændret bygningsindretning er ikke en vedligeholdelsesudgift, omfattet af statsskattelovens § 6, stk. 1, litra e. Det skønnes, at 1/4 af timerne er anvendt på ...3 tillige med 1/4 af udgiften til mørtel, hvorfor 12.617 kr. ikke vedrører ...1. Af det resterende beløb skønnes, at 1/3 af udgifterne er anvendt til den ændrede indretning, eller 1/3 af (69.575 kr.-12.617 kr.)=18.986 kr. Herfra fratrækkes afskrivning på 5 %, 949 kr.

Udgiften på 25.724 kr. ekskl. moms til G1 El vedrører renovering af ...1. Til det af klageren oplyste om at udgiften vedrører elinstallation på ...2 er anført, at el installation på ...2 er udført af G1 El den 20/10-2002, hvorfor udgiften til renovering den 2/7-2002 ikke anses at have sammenhæng med denne udgift. Det antages, at udgiften vedrører ...1, jf. angivelse på udgiftsbilaget. Henset til den store ombygning af driftsbygningerne, påbegyndt i 2003, er det ikke sandsynligt, at klageren igangsætter en renovering af driftsbygningerne, når han senere begynder en så omfattende ombygning. Klageren anvender selv stuehuset i ...1. Det er ikke dokumenteret, at renoveringen er sket på driftsbygningen på ...1. Udgiften anses for privat, hvilket underbygges af at der kun er afløftet 75 % af indgående moms. Klageren har således anset en del af udgiften for at vedrøre privatboligen. Udgiften er derfor ikke fradragsberettiget.

Udgifter, der ikke umiddelbart kan henføres til nogen ejendom. Ikke godkendt fradrag 395.758 kr.(klagerens andel 50% heraf) Udgiften på 3.025 kr., jf. bilag 104046 vedrører 2001 og kan derfor ikke fradrages i 2002.

Udgiften på 6.800 kr., jf. bilag 104074 vedrører køb af vaskemaskine og tørretumbler, som befinder sig på ...1. Disse er installeret i et enfamiliehus, udlejet til beboelse. Udskiftning af hvidevarer er ikke en vedligeholdelsesudgift, som er fradragsberettiget. Nye hvidevarer kan ikke erstatte opsat vedligeholdelse, selv om udskiftning er mere hensigtsmæssig. Udgiften er en særlig installation, der ikke kan afskrives.

Udgifterne på 385.933 kr. til tømrer VJ fremkommer således

Det fremgår ikke hvilke arbejder, der er udført. Der findes ikke tilbud, ordrebekræftelser eller lignede, idet alt arbejde er aftalt mundtligt. Klageren har oplyst, at arbejdet især vedrører ...2, hvor der er udskiftet loftsbjælker og foretaget reparation på isolering. Ved besigtigelsen fremgik, at der kun er udskiftet enkelte bjælker i ...2. Desuden fremgår af to fakturaer fra tømreren, at arbejdet på loftet i ...2 er afsluttet den 19. december 2001.

Da udgifterne således ikke er dokumenteret, kan der ikke godkendes fradrag.

Forsikring 6.504 kr.( klagerens andel 50%)

Forsikringen er tegnet af H2.1 A/S. Klageren er ikke rette omkostningsbærer, hvorfor der ikke indrømmes fradrag, jf. statsskattelovens § 6.

Klagerens påstand og argumenter

Klagerens repræsentant har fremsat påstand om at 50 % af managementhonorarer ikke skal anses som løn til klageren, men indgå i resultatet af interessentskabet.

Der er endvidere fremsat påstand om, at fratrukne vedligeholdelsesudgifter skal anerkendes med 230.373 kr.

Udover udlejning af ejendomme, driftsbygninger, driftsmidler, salg af afgrøder udøver interessentskabet konsulentvirksomhed for selskaberne med bl.a. ledelsesmæssig bistand. Som en del af den samlede omsætning indtægtsføres det opnåede managementhonorar i interessentskabets regnskab.

Klageren og hans ægtefælle er bestyrelsesmedlemmer i H2.1 A/S. De har gennem interessentskabet ydet en væsentlig konsulent og ledelsesmæssig bistand til selskaberne i koncernen.

Klageren passer virksomhederne, som har kunder i 17 lande, og han lægger al sin interesse og virkelyst heri. Hovedproduktet er nu ... Control.

Ægtefællerne har ingen ansættelseskontrakt og ingen pensionsordning. Derfor er deres fremtid helt afhængig af, at de opnår resultater af deres forretninger. På grund af virksomhedernes karakter svinger driftsresultaterne meget. F.eks. var der i USA i 2003 gode resultater og året efter et stort underskud. Det skyldes, at det produkt, der blev solgt indtil 2003 efterfølgende blev forældet, hvorfor der måtte satses på nye produkter.

Klagerens ægtefælle udfører alt administrativt arbejde, modtager ordre, udsteder fakturaer mv. Hendes baggrund herfor er bl.a. en højere handelseksamen og 14 års ansættelse i G8.

Managementhonoraret fastsættes og kan først fastsættes ved årets udgang i forbindelse med opgørelsen af årets indtjening, herunder specielt under hensyntagen til det amerikanske datterselskabs indtjening, som kan variere meget fra det ene år til det andet.

De udbetalte managementhonorarer kan sammenlignes med bestyrelseshonorar. Der henvises til en bindende forhåndsbesked, gengivet i SKM203.511.LR, hvorefter honorar for bestyrelsesarbejde kan indgå som virksomhedsindkomst.

Klageren har aldrig hævet mere i bestyrelseshonorar, end hvad der var rimeligt.

Arbejdsgiverkontrollen har inden for de seneste 4-5 år løbende aflagt besøg i H2.1 A/S.

Der er endvidere henvist til Landsskatterettens kendelser af 9. august 2005 (j.nr. 2-2-1822-1775 og j.nr. 2-2-1822-1776). Af disse kendelser fremgår, at der ikke er tale om udbytte. På grundlag af kendelserne tilbageregulerede skattecentret ansatte indkomster for 2001 for klageren og hans ægtefælle og overførte de af skattemyndighederne ansatte udbyttebeløb til virksomhedsindkomst. Skattecentret har i den forbindelse opgjort indkomsten dels på grundlag af det selvangivne og dels på grundlag af den hidtidige praksis, hvorefter managementhonoraret er medtaget som virksomhedsindkomst.

Managementhonoraret er erhvervet ved udøvelse af selvstændig erhvervsvirksomhed og som sådanne indgået som virksomhedsindkomst i interessentskabet hvert år fra 1994, idet det resultatmæssigt vedrører interessentskabets indkomst.

Vedligeholdelsesudgifter (klagerens andel 50 %)

...5

1. 104042:154 kr. Bilaget vedrører ...1. Da ...1 anvendes til erhvervsformål, erklærer klager sig af hensyn til præcedens uenig i at dette beløb ikke er fradragsberettiget.
2. 104101: 2.722 kr. bilaget vedrører reparation af et murstykke, der er en del af indkørslen til gårdspladsen til ...5. Det blev beskadiget ved påkørslen. Udgiften bør anerkendes som fradragsberettiget.
3. 104128: 14.651 kr. Udgifter vedrører reparation af ledning for overfladevand fra bygningerne i ...5 til den hovedledning der aftager vand fra alle ejendommene. 50 % af udgiften er fradragsberettiget.
   104128: 1.295 kr. Bilaget vedrører en fredet mindesten, som måtte rettes op. Udgiften vedrører reparation og er fradragsberettiget.
   104198: 1.665 kr. Udgiften vedrører en af de løbende reparationer af omgivelserne til klagerens erhvervsaktivitet og er fradragsberettiget.
   104198: 2.187 kr. vedrører en reparation af husnumre. Til ...5 er de dog nye. Klageren anerkender udgiften som værende ikke fradragsberettiget.
4. 104125: 3.629 kr. Disse containere modtager affald fra alle klagerens aktiviteter. ...5 er den eneste ejendom, hvor der er plads til aflevering og afhentning af store containere. Udgiften er fradragsberettiget.
5. 104171: 7.211 kr. - som ovenfor - udgiften er fradragsberettiget.
6. 104226: 2.063 kr. vedrører VVS-arbejde. Da klageren selv betaler små skader på bygninger og biler for ikke at ulejlige forsikringsselskabet, er det vanskeligt at afgøre årsagen til denne reparation. 50 % af udgiften anses for at vedrøre fradragsberettigede reparationsudgifter.

...2

Bilag 104236: 17.140 kr. Der har hele tiden har været en gårdsplads. Udgiften vedrører reparation heraf, som var nødvendig, da pladsen ikke var vedligeholdt og efterhånden tilgroet og beskadiget, fordi større lastbiler ofte har benyttet den som vendeplads. Udgiften er fradragsberettiget.

...3

Bilag 104039: 11.179 kr. Udgiften vedrører reparation af gårdsplads ud for laboratoriet i ...2. Pladsen har ikke været vedligeholdt. Da ...3 er både kontor og beboelse for lederen af laboratoriet, er der lige så meget trafik på gårdspladsen udfor ...3, som der er på pladsen udfor ...2. Pladserne anvendes lige meget. Udgiften er fradragsberettiget.

Vedrørende ...1

Klageren har ejet denne ejendom siden 1960, og den har i de sidste 20 år ikke været vedligeholdt i nævneværdig grad. Klageren anser alle udgifter som fradragsberettigede.

1. Bilag 104100: 12.100 kr. Udgiften vedrører udskiftning af planter. Der er fjernet eksisterende beplantning, hvorefter der er plantet nye træer. Beplantningen har en direkte sammenhæng med virksomheden, da det er vigtigt at udenomsarealerne tager sig pænt ud, og udgifterne er afholdt for at erhverve, sikre og vedligeholde indkomsten. Der har tidligere været beplantning på områderne, men hvis den ikke vedligeholdes på rette måde vokser den ud af kontrol, hvorfor en udskiftning har været hensigtsmæssig.
2. Bilag 104108, 18.986 kr. Ejendommen var temmelig forfalden, idet bl.a. murværket var sunket. Udgiften vedrører nødvendige reparationer, og dermed er der ikke tale om en ændret indretning.
3. Bilag 104152, 25.724 kr. Da ejendommens elektriske installationer var fra 1930erne, var det ligeledes nødvendigt at udskifte alle ledninger og i det hele taget at sørge for, at installationerne blev lovliggjort og dermed vedligeholdt.

Udgifter, der ikke er henført til nogen ejendom, i alt 395.758 kr. Klageren anser alle disse udgifter for fradragsberettiget.

Klageren har benyttet den pågældende tømrer gennem en årrække. Han er englænder og ikke særlig god til dansk. Derfor er det meste af arbejdet baseret på mundtlige aftaler. Af samme grund fremstår fakturaerne så ufuldstændige, som de gør. Arbejdet er især udført på ...2, som klageren har ejet i ca. 40 år. I 1970erne var 6 af værelserne lejet ud til landbrugselever, og siden er der ikke foretaget nævneværdig vedligeholdelse af ejendommen. Der er nu etableret et laboratorium i ejendommens eksisterende rum, hvorfor det har været nødvendig at foretage en betydelig reparation af isolering, gulve, døre og vinduer. Arbejdet på 1. sal i ...2 er afsluttet i 2001. Det arbejde, der er afsluttet, er det på det tidspunkt aftalte arbejde, men der er efterfølgende foretaget arbejde på ...2. Der er endvidere udført arbejde på driftsbygningen på ...1.

1. Bilag 104052, 13.580 kr. Arbejdet omfatter 2 reparationer. Tagkonstruktionen i ...2 er af træ og med tiden blevet angrebet af orm. Arbejdet omfatter bekæmpelse heraf samt reparation af en skotrende på ejendommen.
2. Bilag 104080, 18.750 kr. Udgiften vedrører materiale, anvendt til reparation af isoleringen i ...2.
3. Bilag 104106, 117.970 kr. Udgiften vedrører reparation af isoleringen i etageadskillelsen i ...2.
4. Bilag 104123, 58.131 kr. Udgiften vedrører reparation af isoleringen af vægge i ...2.
5. Bilag 104145, 75.000 kr. Udgiften vedrører reparation af tagkonstruktion i ...3, hvis udvendige dele var forrådnede.
6. Bilag 104158, 28.781 kr. Udgiften vedrører det samme som pkt. e plus tre yderdøre, der var gået til af ælde.
7. Bilag 104172, 4.400 kr. Udgiften vedrører en fortsættelse af ovenfornævnte arbejde, jf. pkt. e-f.
8. Bilag 104220, 38.138 kr. Udgiften vedrører afslutningen af reparation på ...3.

Bilag 104046, 3.025 kr. Udgiften vedrører reparation af landbrugsmaskiner. Betaling er sket i 2002, men arbejdet udført i 2001. Dette kan skyldes, at regning først er fremkommet på dette tidspunkt.

Bilag 104074, 6.800 kr. Udgiften vedrører udskiftning af udstyr til bestyrerboligen. Udgiften anses af klageren for at være en anskaffelse under en bagatelgrænse og dermed fradragsberettiget.

Forsikring 6.504 kr.(klagerens andel 50 %) Klageren anser udgiften for fradragsberettiget.

Landsskatterettens bemærkninger og begrundelse

Managementhonorar

Afgrænsningen mellem selvstændige erhvervsdrivende m.v. og lønmodtagere skal i skattemæssig henseende foretages på baggrund af de kriterier, der er angivet i cirkulære nr. 129 af 4. juli 1994 (til personskatteloven) pkt. 3.1.1. Som udgangspunkt anses en person herefter som lønmodtager, hvis vedkommende modtager vederlag for personligt arbejde i et tjenesteforhold efter hvervgivers anvisninger og for dennes regning og risiko. Selvstændig erhvervsvirksomhed er kendetegnet ved, at der for egen regning og risiko udøves en virksomhed af økonomisk karakter med det formål at opnå et overskud. I tvivlstilfælde må afgrænsningen ske på grundlag af en samlet bedømmelse af forholdet mellem hvervgiver og hvervtager.

Der foreligger ingen skriftlige aftaler eller instrukser om indholdet og omfanget af det af klageren udførte arbejde. Klageren har oplyst, at han har ydet ledelsesmæssig og administrativ bistand til H2.1 A/S og H2.1.1 Inc., og at han har udført bestyrelsesarbejde. Det fremgår, at klageren har bestemmende indflydelse i disse selskaber, og at han ikke han ikke haft hvervgivere i øvrigt. Ud fra en samlet bedømmelse anses klageren for at have modtaget de udbetalte honorarer som vederlag for personligt arbejde i tjenesteforhold. Honorarerne er dermed lønindkomst for ham.

Landsskatteretten stadfæster derfor afgørelsen.

Vedligeholdelsesudgifter

...5

Udgift i alt 18.378 kr. (klagerens andel af 36.756 kr.) Det lægges til grund, at udgifter vedrørende fakturaer fra Vognmandsforretning KK på 4.536,30 kr. inkl. moms (bilag 104125), fra samme på 9.013,80 inkl. moms (bilag 104171), fra VVS-installatør G5, 2.578,75 kr. inkl. moms.(bilag 104226), faktura fra murermester PN, 2.722,50 kr. (bilag 104101), faktura G2, kr. 22.014,70 kr. (bilag 104128), faktura Fra G3 Byggeservice, 2.187 kr. bilag 104198) og vedrørende girokort Fra SO kr. (bilag 104042) som det er anført på disse bilag, vedrører ejendommen ...5. Da ejendommen ejes af H2 A/S er udgifterne ikke fradragsberettigede for klageren.

Landsskatteretten stadfæster forhøjelsen.

...2

Udgift 7.885 kr. ( klagerens andel af 15.769 kr. efter godkendt afskrivning.) Det fremgår, at der fra en eksisterende gårdsplads er fjernet jord og græs, hvorefter der er påført stabilgrus og ærtesten. Der er ikke grundlag for at tilsidesætte klagerens forklaring om, at gårdspladsen ikke har været løbende vedligeholdt. Landsskatteretten godkender derfor fradrag for udgiften som opsat vedligeholdelse.

Landsskatteretten ændrer dermed forhøjelsen.

...3

Udgift 5.590 kr. ( klagerens andel af 11.179 kr.) Det fremgår, at der fra en eksisterende gårdsplads er fjernet jord og græs, hvorefter der er påført stabilgrus og ærtesten. Der er ikke grundlag for at tilsidesætte klagerens forklaring om, at gårdspladsen ikke har været løbende vedligeholdt. Landsskatteretten godkender derfor fradrag for udgiften som opsat vedligeholdelse.

Landsskatteretten ændrer dermed forhøjelsen.

...1

Udgift i alt 27.931 kr.( klagerens andel af 55.862 kr.) Udgift 12.100 kr. Udgiften vedrører levering af 200 stk. nåletræer til H1 A/S. Klageren har ikke godtgjort, at udgiften vedrører genbeplantning af vegetation ved ejendommen ...1. Udgiften kan derfor ikke anses for fradragsberettiget, jf. statsskattelovens § 6, stk. 1, litra e.

Udgift 18.037 kr. Der er ikke grundlag for at tilsidesætte SKATs skøn, hvorefter 18.986 kr. af udgiften på i alt 69.575 kr. er anset for at vedrøre opmuring og pudsning af skillerum på denne ejendom. Der er herved foretaget en ændring af bygningen og udgiften kan ikke fradrages indkomsten, jf statsskattelovens § 6, stk. 1, litra e modsætningsvis.

Udgift 25.724 kr. vedrører el-installation på ejendommen ...1. Klageren har ikke godtgjort, at udgiften vedrører vedligeholdelse af driftsbygningen. Udgiften kan derfor ikke godkendes som fradragsberettiget, jf. statsskattelovens § 6, stk. 1, litra e.

Landsskatteretten stadfæster forhøjelsen.

Udgifter der ikke er henført til en bestemt ejendom.

Udgift i alt 197.879 kr. (klagerens andel af 395.758 kr.)

Udgift 3.025 kr. vedrører reparation af maskiner mv. for ...1 for 2001. Da udgiften vedrører arbejde, som er udført i 2001, kan udgiften ikke fradrages i 2002.

Udgiften til tømrer på i alt 385.933 kr. Klageren har ikke godtgjort, at udgiften vedrører vedligeholdelse af driftsbygninger, jf. statsskattelovens § 6, stk. 1, litra e. Udgiften godkendes derfor ikke som fradragsberettiget.

Udgift 6.800 kr., jf. bilag 104074. Udgiften vedrører levering af vaskemaskine og tumbler til ...1 til bestyrerboligen. Anskaffelse af hårde hvidevarer vedrører ikke vedligeholdelse af ejendom. Udgiften er ikke fradragsberettiget.

Landsskatteretten stadfæster forhøjelsen

Forsikring 3.252 kr.(klagerens andel af 6.504 kr.) Klageren har ikke godtgjort, at udgiften er afholdt til erhvervelse, sikring eller vedligeholdelse af indkomsten. Udgiften er derfor ikke fradragsberettiget. jf. statsskattelovens § 6, stk. 1. Det er H2.1 A/S, der har tegnet forsikringen, hvorfor klageren ikke er rette indkomstbærer.

Landsskatteretten stadfæster forhøjelsen.

..."

Forklaringer

Der er under sagen afgivet forklaring af sagsøgeren og statsautoriseret revisor DM.

Sagsøgeren har forklaret blandt andet, at han siden 1974 har drevet selvstændig erhvervsvirksomhed. I 1986 stiftede han og hans hustru, BA, det interessentskab, der senere ændrede navn til H1 Management I/S. Ægtefællerne ejer endvidere H2 A/S, der beskæftiger sig med salg af mælkemålere, elektriske hegn og elektroniske vægte. I slutningen af 2002 overtog deres datter aktiemajoriteten i selskabet. H2 A/ S ejer et datterselskab, H2.1 A/S, der beskæftiger sig med salg af osmometre og cryoscoper. H2.1 A/S ejer selskabet H2.1.1 Inc., hvilket selskab er hjemmehørende i USA og primært beskæftiger sig med salg af sikkerhedsudstyr til brug i lufthavne.

Der er ingen ansatte i H2 A/S, H2.1 A/S eller H2.1.1 Inc., og al ledelse og koordinering fandt sted gennem interessentskabet. Det egentlige salgsarbejde blev udført af en netværksorganisation, som bestod af business associates over hele verden, der arbejder for egen regning og risiko. Organisationen har udliciteret/outsourcet samtlige funktioner. Netværksmedlemmerne er provisionslønnet, således at de bliver aflønnet med en procentsats af de indgåede kontrakter. Der er indgået en kontrakt med netværksmedlemmerne, men de har intet opsigelsesvarsel i traditionel forstand.

Den væsentligste arbejdsopgave, som interessentskabet udførte for H2.1 A/S og H2.1.1 Inc., var koordinering af netværksmedlemmerne. Herudover varetog interessentskabet regnskab, momsregnskab og kontoradministration. En væsentlig del af det opsøgende arbejde bestod i at besøge kunder. Sagsøgeren fører ikke timeregnskab og kan ikke præcist angive, hvor stor en del af hans arbejdstid, der i 2002 blev anvendt på kontoret og hvor stor en del, der blev anvendt på kundebesøg, men en meget stor del af arbejdstiden blev anvendt i udlandet i forbindelse med opsøgende arbejde.

Størrelsen af de årlige managementhonorarer blev fastsat sammen med revisor DM.

De eksterne omkostninger, der er medtaget i årsrapporten for H1 Management I/S i 2002, vedrører - bortset fra udgifter til reparation og vedligeholdelse - alle managementdelen. Sagsøgeren kan ikke uden de underliggende grundbilag redegøre specifikt for de enkelte poster.

Sagsøgeren og hans hustru kunne, såfremt de havde ønsket det, uhindret have arbejdet for andre end H2.1 A/S og H2.1.1 Inc. De havde ikke faste arbejdstider, og det eneste der betød noget, var at arbejdsopgaverne blev udført.

Managementhonoraret blev betalt af H2.1 A/S og H2.1.1 Inc. De to selskaber blev ledet af interessentskabet, det vil sige sagsøgeren og hans ægtefælle.

Ejendommene ...1, ...2 og ...3, blev erhvervet i henholdsvis 1960 og 1969. ...3 er opført i 1890'erne, ...1 i 1920'erne og ...2 i 1960'erne. Omfanget af vedligeholdelse var afhængig af indtjeningen, og i visse år skete der således slet ingen vedligeholdelse. Samtlige udgifter i sagen vedrører disse tre ejendomme.

For så vidt angår bilag 9-16, vedrører disse alle nødvendige vedligeholdelsesarbejder. Der foreligger ikke skriftlige tilbud.

Bilag 9 vedrører reparation af skotrende og reparation efter angreb af boreorm på ...2, der anvendes til laboratorium. Bilag 10, 11 og 12 er fakturaer for indkøb af materiale og isolering af vægge og loft på ejendommen ...2

Bilag 13 vedrører udskiftning og reparation af træværk i udhæng på ejendommen ...3, der anvendes til kantine og mødelokale, mens bilag 14 er en faktura for reparation og udskiftning af 3 yderdøre og bilag 16 reparation af tagkonstruktionen på samme ejendom. Bilag 15 er afslutningsafregning på arbejdet på ...3.

Tømreren, VJ, er ramt af sygdom, og kan derfor ikke afgive forklaring under sagen. Han er englænder, og på grund af sprogvanskeligheder er hans fakturaer ufuldstændige.

Den del af den som bilag 23 fremlagte faktura, der vedrører ...3, er opretning af en servitutbelagt mindesten, opgravning af træstød fra udgåede træer samt nedgravning af ny elledning over gårdspladsen.

Bilag 18 vedrører udskiftning af vaskemaskine og tørretumbler på ...1, der er en udlejningsejendom, mens bilag 19 er en faktura for udskiftning af eksisterende beplantning på gårdspladsen. Bilag G vedrører nødvendig udskiftning af ulovlige elinstallationer fra 50'erne.

DM har forklaret, at han er statsautoriseret revisor, og siden 1978 har drevet selvstændig virksomhed. Han har været revisor for sagsøgeren og dennes firmaer siden begyndelsen af 80'eme.

Managementhonoraret for 2002 blev fastsat ved årets udgang ud fra en helhedsvurdering. Honorarets størrelse var nogenlunde ens, også i dårligere år. De to selskaber benyttede andre konsulenter end sagsøgeren og hans hustru. I H2.1.1 Inc. blev der i 2002 udbetalt konsulenthonorarer på i alt 9 millioner kr., hvoraf honorarerne til sagsøgeren og hans hustru udgjorde 1 million kr. Indtjeningen i H2.1.1 Inc. var svingende, og i 2001 var konsulenthonorarerne større end i 2002. Der er ingen ansatte i H2.1.1 Inc. eller H2.1. A/S, og alle der arbejder for selskaberne er selvstændige erhvervsdrivende.

De eksterne omkostninger, der fremgår af årsrapporten for H1 Management I/S i 2002, vedrører dels ejendommene, dels konsulentvirksomheden. Vidnet vil formode, at posterne "repræsentation og gaver", "fragt" samt "telefon og porto" vedrører konsulentvirksomheden. Han kan ikke umiddelbart huske, hvad posten "personaleomkostninger" dækker over. Der er ingen ansatte i interessentskabet.

Sagsøgeren har ejet ejendommene i 30-40 år, og har ikke anvendt mange penge på vedligeholdelse i sin ejertid, hvorfor der var et opsat vedligeholdelsesbehov. Fradraget på 150.000 kr. for forbedringer/ombygning, samt privat andel af nyt varmesystem, som fremgår af årsrapportens side 9, er fastsat på baggrund af et kvalificeret skøn. I skønnet er indgået, at en del af det nye varmeanlæg anvendes i den private bolig i stuehuset, som sagsøgeren benyttede til sommerbolig på daværende tidspunkt.

Den som bilag G fremlagte faktura vedrører elarbejde udført på udlejningsejendommen, ...1. 25% af momsen er ikke fratrukket, da noget af arbejdet er udført i stuehuset, og dermed indgår i den skønnede private del.

Parternes synspunkter

Sagsøgeren har i sit påstandsdokument, som tilrettet under hovedforhandlingen, gjort følgende anbringender gældende:

"...

Ad managementhonorar

Det klare skatteretlige udgangspunkt er, at civilretlige dispositioner og indgåede aftaler skal respekteres skatteretligt. Skattesubjekter har fuld frihed til at organisere deres forretningsmæssige forhold, som de selv ønsker, og SKAT har ingen hjemmel til at omkvalificere de reelt foretagne dispositioner skatteretligt. Der kan i den forbindelse henvises til eksempelvis TfS 1997,506 H, TfS 1998,485 H, SKM2002.147.ØLR , SKM2006.749.HR og SKM2009.344.BR .

I nærværende sag har sagsøgeren ingen ansættelseskontrakt med noget kapitalselskab, og ingen har anset ham som værende civilretligt ansat i noget kapitalselskab. Tværtimod har han ageret og selvangivet i overensstemmelse med de anbringender, der er angivet i stævningen, og dermed drevet selvstændig erhvervsvirksomhed i interessentskabet H1 Management I/S. Sagsøgeren har aldrig været - og er fortsat ikke - lønmodtager i noget selskab.

Når SKAT efterfølgende ønsker at foretage en beskatning af sagsøgeren som lønmodtager på trods af, at han ikke betragter sig selv som lønmodtager i indkomståret 2002, at han ikke tidligere har betragtet sig selv som lønmodtager, at han er deltager i et interessentskab, hvis selskabsretlige definition blandt andet - er "en organisationsform, der driver erhvervsvirksomhed", at hans påståede arbejdsgivere (kapitalselskaber) ikke betragter ham som lønmodtager i indkomståret 2002, at hans påståede arbejdsgivere (kapitalselskaber) heller ikke tidligere har betragtet ham som lønmodtager, at han ingen ansættelseskontrakt har med sine påståede arbejdsgivere, og at han ingen lønmodtagerfordele har modtaget/påberåbt sig, er det allerede på dette grundlag sagsøgte, der må godtgøre, at der reelt er tale om et lønmodtagerforhold.

Det er altså sagsøgte, der har bevisbyrden for, at der kan ske en skatteretlig omkvalificering af indkomsten, og denne bevisbyrde er ikke løftet.

Det omtvistede beløb på kr. 750.000 er derfor oppebåret som led i selvstændig erhvervsvirksomhed i H1 Management I/S og skal medregnes til virksomhedsindkomsten.

Arbejdet blev tydeligvis udført som en løbende og integreret del af virksomheden med at yde konsulentbistand i interessentskabet H1 Management I/S' regi. Det er ligeledes interessentskabet H1 Management I/S der har udskrevet regninger til kunderne for interessentskabets bistand og også indtægtsført betalingerne i interessentskabets regnskab.

Sagsøgte anfører i processkrifterne, at den aktivitet interessentskabet udøvede, ikke kan afgrænses til selvstændig erhvervsvirksomhed ved siden af kapitalselskabernes virksomhed, og at vederlag for de udførte aktiviteter ikke er oppebåret ved selvstændig erhvervsvirksomhed og er lønmodtagerindkomst. Tilsyneladende nægter sagsøgte hermed i al væsentlighed, at konsulentydelser og outsourcing - der anvendes i betydeligt omfang i samfundet overhovedet kan anerkendes skatteretligt. Dette er - heldigvis - ikke en korrekt gengivelse af praksis. Tværtimod er udgangspunktet som ovenfor anført, at skatteretten ikke "dikterer", hvorledes driften i virksomheder tilrettelægges, men i stedet må følge den civilretlige kvalifikation.

Det var for de i nærværende sag relevante selskaber et - særdeles fornuftigt - forretningsmæssigt valg at organisere sig på den måde, som er beskrevet ovenfor (netværksorganisation, der benyttede sig af konsulentbistand), og det er denne faktiske civilretlige struktur, der skatteretligt skal lægges til grund - ikke den måde SKAT mener, at selskaberne "burde" have organiseret sig på. SKAT har i øvrigt intet grundlag for at gøre sig "tanker" om selve driften af selskaberne.

Sagsøgte har anført, at sagsøgeren ikke påtog sig en økonomisk risiko. Imidlertid fremgår det klart, at sagsøgeren ikke var timelønnet, og at konsulentydelserne blev fastsat ved udgangen af året på baggrund af indtjeningen hos kunderne (kapitalselskaberne). Managementhonorarerne blev således ikke opgjort på baggrund af et anvendt timeforbrug eller faste takster som ved lønmodtagerforhold.

Det vil også sige, at hvis der var ringe eller ingen indtjening i selskaberne, så ville interessentskabets konsulentydelser ikke blive honoreret. Det samme ville gælde, såfremt kapitalselskaberne gik konkurs. Dette er klart et moment, der taler for, at sagsøgeren var selvstændig erhvervsdrivende, idet en lønmodtager ville have modtaget en fast periodisk løn. I tilfælde af en arbejdsgivers konkurs ville en lønmodtager eksempelvis også kunne opnå dækning hos Lønmodtagernes Garantifond, hvilket sagsøgeren ikke havde mulighed for.

I øvrigt henvises til, at sagsøgerens virksomhed gennem interessentskabet var en momsregistreret virksomhed, hvilket ikke er muligt for lønmodtagervirksomhed. Udover ovenstående henvises der til,

Ad Vedligeholdelsesudgifter

Overordnet gøres det gældende, at alle de på ejendommene ...1, ...2 og ...3 afholdte udgifter er afholdt til imødegåelse af almindeligt slid og ælde, at de på ejendommene ...1, ...2 og ...3 udane arbejder m.v. alene har bragt ejendommenes tilstand tilbage til det niveau, som ejendommene havde på tidspunktet for sagsøgerens erhvervelse af ejendommene, at de afholdte udgifter således udelukkende er vedligeholdelsesudgifter, og at der derfor kan foretages fradrag for de afholdte udgifter, jf. statsskattelovens § 6.

Således som sagsøgeren forstår sagsøgtes anbringender, bestrides det ikke, at sagsøgeren har afholdt udgifter i det påståede omfang, idet tvisten i stedet alene vedrører spørgsmålet om selve de afholdte udgifter var fradragsberettigede (karakteren af udgifterne).

Det er korrekt, at det i første "omgang" er sagsøgeren, der bærer bevisbyrden for, at han har afholdt fradragsberettigede udgifter. Sagsøgeren må således i fornødent omfang kunne dokumentere eller sandsynliggøre, at der er afholdt en fradragsberettiget udgift jf. eksempelvis SKM2004.162.HR og SKM2008.907.VLR .

Imidlertid løftes bevisbyrden ved fremlæggelse af fakturaer og fremkomsten er oplysninger om det udførte vedligeholdelsesarbejde, således som det er sket i nærværende sag. Det fremgår således af beskrivelsen ovenfor af de foretagne arbejder og indkøb - hvoraf størstedelen vedrører reparationer som følge af almindeligt slid og ælde i ejertiden - at der er tale om vedligeholdelsesudgifter.

Det er derfor sagsøgte, der herefter bærer bevisbyrden for, at udgifterne alligevel ikke skal godkendes som erhvervsmæssige, fradragsberettigede vedligeholdelsesudgifter. Denne bevisbyrde har sagsøgte ikke løftet.

Det bestrides, at SKAT har foretaget en skønsmæssig forhøjelse i relation til nægtelsen af at anerkende alle de selvangivne vedligeholdelsesudgifter. SKAT har i stedet vurderet hver enkelt udgift individuelt og på intet tidspunkt udøvet noget skøn (det fremgår i alt fald ikke af hverken SKATs agterskrivelse, SKATs afgørelse eller Landsskatterettens kendelse).

Såfremt SKAT havde foretaget et skøn - hvilket bestrides - var det endvidere ikke med rette at dette var gjort, idet sagsøgeren har fremlagt fakturaer for det udførte arbejde m.v. I øvrigt fremgår det af SKM2009.37.HR (sagsøgtes materialesamling side 147), at Højesteret nu har fastslået, at et berettiget foretaget skøn kan tilsidesættes såfremt det er åbenbart urimelig eller hviler på et forkert grundlag. Det er således ikke korrekt som anført i sagsøgtes påstandsdokument side 12, at grundlaget skal have været klart fejlagtigt, før der kan ske tilsidesættelse af et skøn foretaget af SKAT.

Såfremt retten måtte nå frem til, at sagsøgerens indkomst skal nedsættes, men at dette skal ske med et andet beløb end påstået af sagsøgeren, kan retten hjemvise sagen til fornyet behandling ved SKAT. På den baggrund har sagsøgeren nedlagt den subsidiære påstand.

..."

Sagsøgeren (Sagsøgte.red.SKAT] har i sit påstandsdokument, som tilrettet under hovedforhandlingen, gjort følgende anbringender gældende:

"...

Til støtte for frifindelsespåstanden over for første led i As principielle påstand gør Skatteministeriet gældende, at han gennem H1 Management I/S har oppebåret de omstridte managementhonorarer fra H2.1 A/S og H2.1.1 Inc., USA, som lønmodtagerindkomst og dermed ikke som led i selvstændig erhvervsvirksomhed.

Herved må navnlig henses til, at det arbejde, som A har oplyst, han og hans ægtefælle udførte, jf. beskrivelsen ovenfor under pkt. 2.1, ikke havde karakter af en bestemt eller nærmere afgrænsede - for eksempel i en skriftlig aftale - opgave(r). Arbejdet havde derimod karakter af fuldtidsbeskæftigelse med løbende varetagelse af såvel ledelsesmæssige som daglige driftsorienterede opgaver som led i de af ægtefællerne to ejede selskabers almindelige drift.

Arbejdet blev med andre ord udført som en løbende og integreret del af den virksomhed, der blev drevet af de to selskaber, som var ejet af ægtefællerne. Den aktivitet, interessentskabet udøvede, kan ikke afgrænses til en selvstændig virksomhed ved siden af selskabernes virksomhed. Vederlag for en sådan aktivitet kan ikke anses som oppebåret ved selvstændig erhvervsvirksomhed. Det er lønmodtagerindkomst.

Resultatet understreges af, at hverken H2.1 A/S eller H2.1.1 Inc., USA, havde ansatte medarbejdere. Realiteten er derfor, at ægtefællerne, som led i tjenesteforhold i selskaberne, selv udførte almindelige lønmodtageropgaver i stedet for at ansætte andre hertil. Deres vederlag herfor har de i strid med realiteterne benævnt managementhonoraer og selv anset som indkomst ved selvstændig erhvervsvirksomhed.

A og hans ægtefælle havde heller ikke andre hvervgivere end de to selskaber.

A har endvidere ikke godtgjort, at ægtefællerne ved aktiviteten påtog sig en selvstændig økonomisk risiko eller et selvstændigt ansvar over for de to selskaber. Herunder har han ikke godtgjort, at ægtefællerne til erhvervelse af managementhonorarerne har afholdt driftsudgifter (overhovedet) eller i hvert fald afholdt ikke driftsudgifter, der i art og omfang overstiger, hvad der er sædvanligt i lønmodtagerforhold.

Med henvisning til stævningen, side 8, 3. sidste afsnit, bemærkes, at behandlingen i tidligere indkomstår er uden betydning for afgørelsen af nærværende sag, der vedrører indkomståret 2002. Indkomstansættelsen sker hvert år for sig, jf. f.eks. UfR 1989, side 408H. I øvrigt er Landsskatteretten i kendelserne i bilag 7 og 8 jo også nået til, at managementhonorarerne fra H2.1 A/S og H2 A/S i indkomstårene 2000 og 2001 var "aflønning"af BA og A. Så hans synspunkt er udover at være uden betydning som anført ovenfor også forkert. Herved henvises også til Landsskatterettens kendelse (bilag 1) side 8, 2. sidste afsnit.

Den omstændighed, at interessentskabet var momsregistreret, jf. replikken, side 3, 3. nye afsnit, udelukker ikke, at der er tale om lønindkomst. Herved henvises til cirkulærets pkt. 13.3.1.1.5, sidste punktum.

Vedligeholdelsesudgifter

Det retlige grundlag

Udgifter til vedligeholdelse er fradragsberettigede i medfør af statsskatteIovens § 6, stk. 1, litra e. Udgifter, der medgår til at sætte et formuegode i samme stand, som det var ved anskaffelsen, kan fratrækkes som vedligeholdelsesudgifter, jf. f.eks. UfR 1958, side 1173H. Udgifter, der medgår til at sætte formuegodet i en bedre stand end dette, er ikke-fradragsberettigede forbedringsudgifter, jf. statsskattelovens § 5. En betingelse for fradrag er også, at udgiften vedrører erhvervelse af skattepligtig indkomst.

Bevisbyrden for berettigelsen til skattemæssige fradrag påhviler som udgangspunkt skatteyderen, jf. f.eks. SKM2004.162.HR . Det påhviler derfor A at bevise, at de omstridte udgifter er fradragsberettigede som vedligeholdelse.

Har skattemyndighederne udøvet et skøn over vedligeholdelsesudgifter, påhviler det skatteyderen at dokumentere, at den skønsmæssige ansættelse bør tilsidesættes, jf. f.eks. SKM2007.31.HR.

De faktiske omstændigheder og Skatteministeriets anbringender

Det fremgår af Landsskatterettens kendelse (bilag 1), side 2, at A i en årrække har ejet ejendommene ...1, ...2 og ...3 og ...4. H1 Management I/S råder over ejendommene og over ejendommen ...5, som ejes af H2 A/S. De omstridte vedligeholdelsesudgifter vedrører disse ejendomme, dog ikke ...5, som A har valgt ikke at tage med under retssagen, jf. stævningen, side 5, 3. sidste afsnit.

I 2002 har interessentskabet fratrukket i alt kr. 956.226,- vedrørende vedligeholdelse af ejendommene. Det fremgår af Landsskatterettens kendelse (bilag 1), side 4, 3. afsnit, og af interessentskabets årsrapport for 2002 (bilag 6), side 6.

Af skattecentrets afgørelse (bilag D), side 8-13, fremgår bl.a.

Ud af det fratrukne beløb på kr. 956.226,- har skattecentret ikke anerkendt kr. 515.321, som fradragsberettigede udgifter. Halvdelen heraf, kr. 257.660,- , udgør As andel, jf. bilag D, side 9, øverst. Da A som nævnt ovenfor ikke har medtaget udgifterne vedrørende ...5, kr. 36.754,- , jf. bilag D, side 8, forneden, udgør det resterende beløb herefter kr. 478.567,- (kr. 515.321,- + kr. 36.754,-) fordelt på:

As andel heraf udgør halvdelen.

...2 - kr. 15.769,- (As andel heraf udgør halvdelen)

Det fremgår af Landsskatterettens kendelse (bilag 1), side 20, øverst, at Landsskatteretten nedsatte skattecentrets forhøjelse. Der er derfor ikke længere tvist om denne post.

...3 - kr. 11.179,- (As andel heraf udgør halvdelen)

Ifølge stævningen, side 3, blev ejendommen erhvervet i 1969 og var i 2002 stillet til rådighed for lederen af laboratoriet til kontor og beboelse.

Det fremgår af Landsskatterettens kendelse (bilag 1), side 20, midt for, at Landsskatteretten nedsatte skattecentrets forhøjelse. Der er derfor heller ikke længere tvist om denne post.

Den udgift på kr. 2.960,- ekskl. moms (As andel heraf udgør halvdelen) vedrørende flytning af mindesten, A omtaler i stævningen, side 7, sidste afsnit, er indeholdt i fakturaen i bilag 23 (forneden). Skattecentret har, jf. bilag D, side 9, anset, at beløbet vedrører ejendommen ...5, der ejes af H2 A/S. Landsskatteretten har stadfæstet forhøjelsen, jf. kendelsen (bilag 1), side 19, sidste afsnit. I replikken, side 5, 3. sidste afsnit, har A anført, at udgiften vedrører ...3, hvilket Skatteministeriet har anerkendt, jf. duplikken, side 2, 3. sidste afsnit. Skatteministeriet bestrider dog fortsat fradragsretten for det omstridte beløb.

Til støtte for frifindelsespåstanden gør Skatteministeriet gældende, at A ikke har dokumenteret, at det omstridte beløb udgør fradragsberettigede vedligeholdelsesudgifter.

Udgifterne er ifølge bilag 23 medgået til

"...

15/3 Opgravning til elkabel + planterente. Flytning af mindesten rentegraver.

22/5 Jævning af jord. Opgravning af træstøde m. m. rentegraver. "

Sådanne arbejder vedrører egentlige ombygninger/ændringer, og udgifterne hertil må anses som medgået til ikke-fradragsberettiget forbedring.

...1 - kr. 55.861,- (As andel heraf udgør halvdelen)

Ejendommen blev erhvervet i 1960 og består ifølge stævningen, side 3, af en driftsbygning, et fritliggende stuehus og et fritliggende enfamiliehus. Stuehuset anvendes som kantine og til afholdelse af møder. Enfamiliehuset udlejes til H2.1 A/S til brug for selskabets "campus manager".

Beløbet fremkommer som summen, kr. 56.810,- , af de 3 fakturaer, der er nævnt i bilag D, side 10, nederst, med fradrag af godkendt afskrivning på kr. 949,-, j f, bilag D, side 11, næsten forneden. De 3 beløb udgør (før afskrivning på kr. 949,-) henholdsvis kr. 12.100,- kr. 18.986,- og kr. 25.724,- .

Beløbet på kr. 12.100,- svarer eksklusive moms til fakturabeløbet i bilag 19. Fakturaen er udstedt af G6 og vedrører køb af 200 nåletræer til etablering af ny beplantning, jf. bilag D, side 10-11.

Landsskatteretten har stadfæstet skattecentrets forhøjelse med beløbet, jf. bilag 1, side 20, 2. sidste afsnit.

Til støtte for frifindelsespåstanden gør Skatteministeriet gældende, at A ikke har dokumenteret, at det omstridte beløb udgør fradragsberettigede vedligeholdelsesudgifter.

Det er således udokumenteret, at træerne, der angiveligt vedrører den udlejede del af ejendommen, ikke også blev benyttet privat, jf. f.eks. bilag D, side 10 (stuehuset). Private udgifter er ikke-fradragsberettigede, jf. statsskattelovens § 6, stk. 2.

Det er udokumenteret, at planterne blev anvendt på ...2 og ...3, sådan som A anfører i stævningen side 7, 5. afsnit.

Udgifter til nyplantning kan under alle omstændigheder ikke anses som fradragsberettigede vedligeholdelsesudgifter, idet der er tale om ikke-fradragsberettigede forbedringsudgifter. A har ikke dokumenteret, at udgifterne vedrører genplantning eller i øvrigt er medgået til vedligeholdelse.

Beløbet på 18.986,- kr. er A enig i, ikke er fradragsberettiget, jf replikken, side 7, 5. afsnit.

Beløbet på kr. 25.724,- vedrører faktura af 2. juli 2002 fra G1 El A/S (bilag G). Fakturaen udgør kr. 27.078,68 inkl. moms. A har alene anset 75% af momsen som erhvervsmæssig og dermed 25% af momsen som privat, jf. bilag D, side 11. Reduceres fakturabeløbet på kr. 27.078,68 med 25% af hele momsbeløbet på kr. 5.415,73 eller med kr. 1.353,93 fremkommer det omhandlede beløb på kr. 25.724,-.

Skattecentret har anset beløbet som ikke-fradragsberettiget privatudgift, jf. bilag D, side 11.

Landsskatteretten har stadfæstet forhøjelsen, jf. bilag 1, side 21, første nye afsnit.

Til støtte for frifindelsespåstanden gør Skatteministeriet gældende, at A ikke har dokumenteret, at det omhandlede beløb udgør fradragsberettigede driftsudgifter.

Han har således ikke dokumenteret, hverken at udgifterne vedrører den erhvervsmæssige virksomhed - og ikke er en privat udgift - eller at der som sådan er tale om fradragsberettigede vedligeholdelsesudgifter.

Det er ikke muligt af fakturaen i bilag G at udlede, hvad udgifterne nærmere vedrører.

At der er tale om private udgifter, støttes også af, at han alene har afløftet 75% af momsen, jf. bilag D, side 11.

...

Udgifter der ikke umiddelbart kan henføres til nogen ejendom - kr. 395.758 (As andel kr. 197.879,- )

Udgifterne er beskrevet i bilag D, side 11-12, og Landsskatterettens kendelse (bilag 1), side 12-13.

Heraf fremgår bl.a., at A er blevet forhøjet med kr. 3.025,- vedrørende NL (bilag 17) og kr. 6.800,- (bilag 18), vedrørende køb af vaskemaskine og tørretumbler.

Herudover er A blevet forhøjet vedrørende de 8 fakturaer fra tømrer VJ, der er omtalt i bilag D, side 12, foroven, og Landsskatterettens kendelse (bilag 1), side 12-13. De 8 fakturaer er fremlagt som bilag 9-16. Sammenholdes fakturaerne i bilag 9-16 med beløbsangivelserne i bilag D, side 11-12, og Landsskatterettens kendelse (bilag 1) side 12-13,fremgår det, at der er mindre beløbsmæssige forskelle for så vidt angår fire af fakturaerne. Det beror på, at der i nogle tilfælde alene er afløftet 25% af den indgående moms, jf. skattecentrets udtalelse af 7. februar 2007 til Landsskatteretten, (bilag H), side 5.

Til støtte for frifindelsespåstanden gør Skatteministeriet gældende, at A ikke har dokumenteret, at de omhandlede udgifter udgør fradragsberettigede driftsudgifter i indkomståret 2002.

...

Fakturaen i bilag 18 på kr. 6.800,- ekskl. moms vedrører køb af vaskemaskine og tørretumbler til brug i et enfamiliehus, der udlejes til beboelse, jf. stævningens side 7, 3. afsnit, og bilag D, side 12, 3. afsnit. Sådanne udgifter kan ikke anses som fradragsberettigede vedligeholdelsesudgifter, jf. TfS 1993, 195 V og bilag D, side 12, 3. afsnit.

Det fremgår ikke af fakturaerne fra tømrer VJ i bilag 9-16, hvad de vedrører, herunder heller ikke at de vedrører fradragsberettigede erhvervsmæssige vedligeholdelsesudgifter. Fakturaerne angiver blot, at der er udført arbejder på forskellige tidspunkter men ikke hvilke arbejder, der er tale om, herunder heller ikke på hvilke ejendomme.

Den redegørelse for arbejderne, der er anført i stævningen, side 6-7, og replikken, side 6, er ganske utilstrækkelig.

Uanset at forhøjelserne, for så vidt angår alle ejendommene, vedrører konkrete udgifter, gør Skatteministeriet gældende, at forhøjelseme samlet set udgør en skønsmæssig forhøjelse, der alene kan tilsidesættes, såfremt A godtgør, at forhøjelsen er udøvet på et klart fejlagtigt eller ufuldstændigt grundlag, jf. om en lignende situation i SKM2007.130.VLR .

Det bestrides, at A har løftet denne bevisbyrde. Herved må også henses til det meget betydelige beløb på i alt 956.226,- kr. (bilag 1, side 4, 3. afsnit, og bilag 6, side 6), der er fratrukket som vedligeholdelse af ejendommene, og at A ikke har dokumenteret, at ejendommene ikke løbende har været vedligeholdt.

..."

Parterne har i det væsentligste procederet i overensstemmelse hermed

Rettens begrundelse og afgørelse

Der foreligger ingen skriftlig aftale om karakteren og omfanget af det udførte konsulentarbejde, men efter sagsøgerens forklaring lægges det til grund, at ledelsen af H2.1 AIS og H2.1.1 Inc. blev varetaget af interessentskabet, hvilket vil sige sagsøgeren og dennes hustru, der begge arbejdede på fuld tid med arbejdsopgaver, der ikke var nærmere afgrænset, men i det væsentligste bestod af ledelse, salgsarbejde og administration.

Efter det i sagen oplyste lægger retten til grund, at sagsøgerens arbejde indgik som en løbende og integreret del af den virksomhed, der blev drevet af de selskaber, som han og han hustru ejede, at sagsøgeren ikke har udført arbejde for andre, og at der ikke er oplyst omstændigheder der antageliggør, at arbejdet var forbundet med en reel økonomisk risiko for sagsøgeren. Det bemærkes herved, at revisor DM har forklaret, at sagsøgeren hævede konsulenthonorarer af nogenlunde samme størrelse, også i dårligere år.

Herefter og idet interessentskabet ikke i 2002 til erhvervelse af managementhonorarerne ses at have afholdt driftsudgifter af betydning, herunder særligt udgifter til transport og ophold, trods sagsøgerens forklaring om, at en stor del af hans arbejdstid i 2002 blev anvendt i udlandet, finder retten ikke, at de udbetalte managementhonorarer er oppebåret ved selvstændig erhvervsvirksomhed, men må anses som lønmodtagerindkomst for sagsøgeren.

For så vidt angår vedligeholdelsesudgifterne finder retten ikke, at forhøjelserne, der er fastsat efter en konkret vurdering af hver enkelt udgiftspost, samlet set kan betragtes som en skønsmæssig ansættelse.

Bevisbyrden for, at de afholdte udgifter er fradragsberettigede vedligeholdelsesudgifter, påhviler sagsøgeren. Det fremgår ikke af sagen, hvilken stand de pågældende ejendomme havde ved erhvervelsen, eller hvilke beløb, der i tidligere indkomstår har været afholdt til vedligeholdelse.

Allerede fordi det ikke af fakturaerne fra tømrerfirmaet (bilag 9-16) fremgår, på hvilken bygning arbejdet er udført eller hvilke arbejder, der er udført, findes sagsøgeren ikke at have godtgjort, at de omhandlede udgifter vedrører fradragsberettiget vedligeholdelse, hvorfor der ikke er grundlag for at indrømme sagsøgeren fradrag herfor.

Sagsøgeren har ikke godtgjort, at udgifterne til beplantning (bilag 19) og diverse jordarbejder (bilag 23) vedrører vedligeholdelse og ikke udgifter til forbedring, hvorfor udgifterne ikke kan anses som fradragsberettigede.

Udgiften til el-installatør (bilag G) vedrører efter sagsøgers forklaring nødvendig udskiftning af ulovlig elinstallationer på ejendommen ...1. Sagsøgeren findes ikke at have godtgjort, at udgiften helt eller delvis vedrører den erhvervsmæssige virksomhed eller vedrører vedligeholdelse, hvorfor udgiften ikke er fradragsberettiget.

Udskiftning af vaskemaskine og tørretumbler på ejendommen ...1 (bilag 18), kan ikke anses som vedligeholdelse og dermed ikke en fradragsberettiget udgift.

Skatteministeriets påstand tages herefter til følge.

Vedrørende sagens omkostninger forholdes som nedenfor bestemt, idet retten har lagt vægt på, at sagen har været hovedforhandlet over 1 ½ dag.

T h i k e n d e s f o r r e t

Sagsøgte Skatteministeriet, frifindes, idet sagsøgte dog anerkender, at sagsøgerens indkomst for skatteåret 2002 nedsættes med 62 kr.

Sagsøgeren, A, skal inden 14 dage i sagsomkostninger til sagsøgte betale 50.000 kr.