Skatteforlaget

     

D.A.5.2.2.4 Varer og ydelser i nær tilknytning til social forsorg og bistand

Dette afsnit handler om, hvornår en ydelse kan anses for leveret i nær tilknytning til social forsorg og bistand, jf. ML § 13, stk. 1, nr. 2. Se afsnit D.A.5.2.2.1 for et overblik over betingelserne for momsfritagelse.

Afsnittet indeholder:

• Definition: "I nær tilknytning til"
• Eksempler på varer og ydelser leveret i nær tilknytning til social forsorg og bistand
• Eksempler på varer og ydelser, der ikke kan anses for leveret i nær tilknytning til social forsorg og bistand
• Oversigt over afgørelser, domme, kendelser, SKAT-meddelelser med videre

Definition: "I nær tilknytning til"

Levering af varer og ydelser i nær tilknytning til social forsorg og bistand er fritaget for moms efter ML § 13, stk. 1, nr. 2. Momssystemdirektivet momsfritager kun ydelser "i nær tilknytning til" og ikke selve forsorgsydelsen. Momsfritagelsen for selve forsorgsydelsen fremgår af ML § 13, stk. 1, nr. 2.

Bemærk at det alene er de udtryk, der anvendes til at betegne momsfritagelserne fastsat i ML § 13, som skal fortolkes indskrænkende. Baggrunden er, at de er undtagelser fra det almindelige princip om, at der skal opkræves moms af enhver tjenesteydelse, der udføres mod vederlag af en afgiftspligtig person.

Begrebet "i nær tilknytning til" skal imidlertid ikke fortolkes særligt indskrænkende, da momsfritagelsen af tjenesteydelser med nær tilknytning til social forsorg og bistand skal sikre, at det ikke bliver umuligt at få adgang til social forsorg og bistand på grund af fordyrelsen ved, at selve den sociale forsorg og bistand eller tjenesteydelser og goder med nær tilknytning hertil pålægges moms. Se eksempelvis EU-domstolens dom i sagen C-287/00, Kommissionen mod Tyskland.

Omfanget af begrebet er ikke nærmere defineret i momsloven, og fastlæggelsen må derfor tage udgangspunkt i retspraksis og udmeldinger fra SKAT.

Eksempler på varer og ydelser leveret i nær tilknytning til social forsorg og bistand

Som eksempler på varer og ydelser leveret i nær tilknytning til social forsorg og bistand, kan nævnes:

1. Kurser rettet mod bl.a. forældre til børn med autisme
2. Kurser om ergoterapeutiske undersøgelser og behandlinger af børn
3. Behandlingshjem - produktion på værelserne, møntvaskeri mv.
4. Formidling af børnepasningsydelser
5. Plejehjem/hjemmepleje - levering af kost, leje af linned mv.
6. OPP-leverandørs levering af faste ydelser forbundet med levering af pleje- og omsorgsydelser

Ad a) Kurser rettet mod bl.a. forældre til børn med autisme

Momsnævnet har udtalt, at de ydelser, som en selvejende institution leverede i tilknytning til behandling af en psykisk lidelse, var fritaget for moms som ydelser leveret i nær tilknytning til social forsorg og bistand. Se TfS1996, 230MN.

Ydelserne bestod i undersøgelser med henblik på vejledning til etablering af undervisning/behandling, rådgivning/vejledning og kursusvirksomhed for pårørende til børn med autisme mv. Fonden havde ligeledes forskning på området. Nævnet lagde vægt på, at kurserne var rettet mod forældre til børn og fagfolk, der direkte var inddraget i behandlingen af børnene.

Ad b) Kurser om ergoterapeutiske undersøgelser og behandlinger af børn

I en sag fra Landsskatteretten fremgik det af sagens oplysninger, at klageren var uddannet ergoterapeut og drev selvstændig erhvervsvirksomhed som ergoterapeut. Se TfS2000, 905LSR. Aktiviteterne bestod i ergoterapeutiske undersøgelser og behandlinger af børn, og klageren udførte således ergoterapeutisk konsulentarbejde for forskellige kommuner i form af sanseintegrationsundersøgelser og -behandlinger af børn. Herudover havde virksomheden aktiviteter i form af kursusvirksomhed og foredrag inden for samme område.

Landsskatteretten anså ergoterapeutens ydelser vedrørende kursusvirksomhed og foredrag for omfattet af momsfritagelsen, som levering af varer og ydelser med nær tilknytning til social forsorg og bistand.

Ad c) Behandlingshjem - produktion på værelserne, møntvaskeri mv.

Skatterådet har i et bindende svar til et forsorgshjem, fundet, at flere af hjemmets aktiviteter var momsfritagne som i nær tilknytning til hjemmets forsorgsydelse. Se SKM2007.212.SR.

I afgørelsen kommer Skatterådet frem til, at forsorgshjemmets aktivitet med produktion på værelserne, samt salg af drikkevarer fra automater og møntvaskeri i de pågældende bygninger, måtte anses som omfattet af hjemmets sociale forsorgsydelse, samt levering af varer og ydelser i nær tilknytning hertil.

Skatterådets besvarelse blev konkret begrundet med, at den produktion, der måtte foregå på værelserne, som primært var til boligformål, måtte anses for at have en snæver tilknytning til den sociale forsorgsydelse. Aktiviteten på værelserne blev ud fra det oplyste om metoden til rehabilitering af meget syge beboere gennem aktivering på deres værelser, anset for grundlæggende for hjemmets sociale forsorgsarbejde, og dermed uomgængeligt nødvendig for at nå målet med hjemmets sociale forsorgsaktivitet. Denne pædagogik og rehabiliteringsmetode ansås ikke for at kunne gennemføres på anden måde.

Der henvistes nærmere til, at det var oplyst, at rehabiliteringsmetoden omfattede, at beboerne med deres arbejdskraft skulle indvilge i at bidrage til driften af hjemmet, hvilket måtte antages at danne en meningsfuld ramme for de pågældendes ophold på stedet. At det var valgt at have produktionsaktivitet på værelserne var endvidere efter det oplyste begrundet i en højnelse af kvaliteten af den sociale forsorgsydelse overfor beboerne, som ikke kunne opnås på anden måde.

Endelig henvistes til, at beskyttet beskæftigelse til personer med betydelig nedsat fysisk eller psykisk funktionsevne eller særlige sociale problemer er et lovpligtigt socialt tilbud fra det offentlige, hjemlet direkte i den sociale servicelovs kapitel 19.

Vedrørende møntvaskeriet og salg af drikkevarer fra automater bemærkede Skatterådet, at der var tale om et bo- og døgntilbud for hjemmets brugere. Det må således anses som et naturligt og integreret led i hjemmets forsorgsaktivitet og ligge indenfor den logiske ramme for et sådant botilbud, dels at beboerne havde faciliteter til tøjvask, og at de kunne købe kaffe og te mv. fra automater.

Der henvistes endvidere bl.a. til, at et væsentligt element i hjemmets botilbud var, at beboerne blev trænet i at bo alene, og vende tilbage til et normalt liv, samt at hjemmets aktiviteter efter det oplyste omfattede alkoholafvænning, og at der forelå et alkoholforbud på institutionen, hvilket yderligere begrundede, at beboerne som led i forsorgsydelsen skulle have mulighed for at købe kaffe og te mv. fra automater.

Ad d) Formidling af børnepasningsydelser

EU-domstolen har taget stilling til, hvorvidt formidling af dagpleje til børn kan anses for en momsfritaget tjenesteydelse med nær tilknytning til social forsorg og bistand. Se EF-domstolens dom i sag C-415/04, Stichting Kinderopvang Enschede. EU-domstolen udtalte i sagen, at ydelser som formidler mellem personer, der søger, og personer, der tilbyder børnepasning, kun kan være fritaget, når tre betingelser er opfyldt. For det første er det en betingelse, at børnepasningsydelsen skal opfylder betingelserne for at være momsfritaget som social forsorg og bistand. For det andet skal formidlingsydelsen være af en sådan art og kvalitet, at forældrene ikke kunne være sikre på at få adgang til en ydelse af samme værdi uden at anvende formidlingsydelsen. For det tredje må formidlingsydelserne ikke hovedsageligt tage sigte på at opnå yderligere indtægter ved udførelse af transaktioner i direkte konkurrence med handelsforetagender, som skal svare moms.

Ad e) Plejehjem/hjemmepleje - levering af kost, tøjvask, rengøring mv.

Momsfritagelsen omfatter levering af kost og rengøring mv. til personer, der er visiteret iht. serviceloven § 83 om personer med nedsat funktionsevne mv. Se EF-domstolens dom i sagen C-141/00, Ambulanter Pflegedienst Kügler. Se SKM2003.460.TSS og SKM2004.105.TSS.

Efter SKM2003.460.TSS og SKM2004.105.TSS er der indført momspligt for fritvalgsleverandører i ML § 13, stk. 1, nr. 2, 2. pkt. Fritvalgsordningen omfatter kun hjemmeplejen men ikke plejehjemsbeboere mv. Private virksomheders leverancer af visiteret kost og rengøring mv. i hjemmeplejen i henhold til fritvalgsordningen er dog momsfritaget, når borgeren betaler regningen selv. Se afsnit D.A.5.2.3.1 om fritvalgsordningen.

Momsfritagelsen er primært relevant for private leverandører, idet kommunerne ikke anses for afgiftspligtige personer, når de leverer samme ydelser. Se afsnit D.A.3.2.4 om ML § 3. Bemærk iøvrigt i denne forbindelse, at de momsfritagede private plejehjems manglende fradragsret ikke medfører en ulige konkurrence mellem private plejehjem og kommunale plejehjem. Den kommunale momsudligningsordning omfatter nemlig begge, idet formålet med momsrefusionsordningen netop er at udligne konkurrencemæssige forskelle pga. forskellige momsregler for offentlige og private leverandører.

Ad f) OPP-leverandørs levering af faste ydelser forbundet med levering af pleje- og omsorgsydelser

En OPP-leverandørs leverancer til et plejehjems beboere af faste ydelser forbundet med leveringen af pleje- og omsorgsydelser, såsom beklædning og transport, efteruddannelse, hjælpemidler etc., vil være omfattet af fritagelsen i ML § 13, stk. 1, nr. 2 som "i nær tilknytning til" social forsorg og bistand. Se SKM2013.60.SR.

Eksempler på varer og ydelser, der ikke kan anses for leveret i nær tilknytning til social forsorg og bistand

Landsskatteretten har i en sag udtalt, at en kro, der leverede mad til pensionister i en kommune, ikke kunne anses for omfattet af momsfritagelsen i ML § 13, stk. 1, nr. 2 om social forsorg og bistand. Se SKM2001.41.LSR. Det forhold, at levering af maden til pensionister og handicappede var forbundet med en række hjælpefunktioner i form af anretning mv. førte heller ikke til, at leveringen af maden kunne anses for at være i nær tilknytning til social forsorg og bistand.

Se tilsvarende vedrørende salg af frokostmåltider til en børnehave SKM2010.284.SR.

Det bindende svar indbringes for Landsskatteretten, som stadfæster Skatterådets afgørelse.

Landsskatteretten finder, at en cateringvirksomheds levering af mad til en børnehave ikke i sig selv udgør social forsorg og bistand omfattet af fritagelsen, jf. Landsskatterettens kendelse gengivet i SKM2001.41.LSR.

Det er oplyst, at det ved Lov om ændring af lov om dag-, fritids- og klubtilbud mv. til børn og unge (Dagtilbudsloven) er vedtaget af Folketinget, at der i alle daginstitutioner omfattet af § 19 skal tilbydes et sundt frokostmåltid til alle børn som en del af dagtilbudsydelsen.

Leverancerne foretages heller ikke "med nær tilknytning" til social forsorg og bistand, idet disse sker til en institution omfattet af fritagelsen og ikke som led i spørgers udøvelse af social forsorg og bistand, hvilket er en af forudsætningerne for momsfritagelsen.

Se SKM2010.809.LSR.

Skatterådet bekræfter, at salg af mad og drikkevarer fra en plejecafé til plejehjemsbeboeres pårørende er momspligtigt. Det samme gælder salg fra en plejecafé til dagcentergæster og daghøjskolegæster jf. servicelovens § 79, ligesom salg til personer, der er visiteret til genoptræning efter sundhedslovens § 140 og personer, der er henvist fra egen læge til at benytte tilbuddene i det kommunale sundhedshus efter sundhedslovens § 119, også er momspligtigt.

Der henses til, at salg af mad og drikkevarer i forbindelse med cafédrift til pårørende mv. ikke anses for at være uomgængeligt nødvendigt for at forfølge formålet med leverancen af selve plejehjemsydelsen mv.

Se SKM2010.639.SR.

Oversigt over afgørelser, domme, kendelser, SKAT-meddelelser med videre

Skemaet viser relevante afgørelser på området:

Afgørelse samt evt. tilhørende SKAT-meddelelse	Afgørelsen i stikord	Yderligere kommentarer
EU-domme
C-335/14, Les Jardins de Jouvence	Sjette direktivs artikel 13, punkt A, stk. 1, litra g), skal fortolkes således, at blandt de tjenesteydelser, som leveres af en plejebolig som den i hovedsagen omhandlede, hvis almennyttige karakter skal undersøges af den forelæggende ret særligt under hensyntagen til de forhold, som er nævnt i denne dom, kan de ydelser, som består i at stille boliger tilpasset ældre personer til rådighed, drage fordel af momsfritagelsen i denne bestemmelse. De øvrige tjenesteydelser leveret af denne plejebolig kan ligeledes drage fordel af fritagelsen, forudsat navnlig at disse ydelser, som plejeboligerne er forpligtet til at tilbyde, i henhold til den relevante nationale lovgivning tilsigter at sikre støtte til ældre personer og at yde pleje til disse personer og svarer til de ydelser, som alderdomshjemmene ligeledes er forpligtede til at tilbyde i henhold til den omhandlede nationale lovgivning. Det er i denne forbindelse uden betydning, om operatøren af en plejebolig som den i hovedsagen omhandlede modtager støtte eller anden form for fordel eller økonomiske tilskud fra de offentlige myndigheder eller ej.
C-415/04, Stichting Kinderopvang Enschede	Tjenesteydelser som formidler mellem personer, der søger, og personer, der tilbyder børnepasning, kan kun være omfattet af momsfritagelsen, hvis børnepasningsydelsen selv opfylder fritagelsesbetingelserne, hvis ydelsen er af en sådan art og kvalitet, at forældrene ikke kunne være sikre på at få adgang til en ydelse af samme værdi uden at anvende formidlingsydelsen, samt hvis formidlingsydelserne ikke hovedsageligt tager sigte på at opnå yderligere indtægter ved udførelse af transaktioner i direkte konkurrence med handelsforetagender, som skal svare moms.
C-141/00, Ambulanter Pflegedienst Kügler	Ydelser vedrørende almindelig hjælp og hjælp i husholdningen, der udføres af en tjenesteyder, der yder ambulant pleje af personer, der er fysisk eller økonomisk afhængige, udgør tjenesteydelser, der er snævert forbundet med social bistand og social sikring.
Landsskatteretskendelser
SKM2010.809.LSR	Landsskatteretten fandt, at en cateringvirksomheds levering af mad til en børnehave ikke i sig selv udgør social forsorg og bistand omfattet af fritagelsen, jf. Landsskatterettens kendelse gengivet i SKM2001.41.LSR. Det er oplyst, at det ved Lov om ændring af lov om dag-, fritids- og klubtilbud mv. til børn og unge (Dagtilbudsloven) er vedtaget af Folketinget, at der i alle daginstitutioner omfattet af § 19 skal tilbydes et sundt frokostmåltid til alle børn som en del af dagtilbudsydelsen. Leverancerne foretages heller ikke "med nær tilknytning" til social forsorg og bistand, idet disse sker til en institution omfattet af fritagelsen og ikke som led i spørgers udøvelse af social forsorg og bistand, hvilket er en af forudsætningerne for momsfritagelsen.
SKM2001.41.LSR	Levering af mad til pensionister fra en kro, hvor modtagerne selv betalte for ydelsen, kunne ikke anses for omfattet af fritagelsesbestemmelsen om social forsorg og bistand, og leverancerne var derfor momspligtige.
TfS2000, 905LSR	En selvstændig ergoterapeut drev konsulentvirksomhed for forskellige kommuner ved ergoterapeutiske undersøgelser og behandlinger af børn. Aktiviteterne blev anset for momsfritagne, ligesom aktiviteter i form af kursus- og foredragsvirksomhed blev anset for momsfritaget som værende i nær tilknytning til social forsorg og bistand.
TfS1996, 230MN	En selvejende institutions levering af ydelser i tilknytning til behandling af en psykisk lidelse er fritaget for afgift som ydelser med nær tilknytning til social forsorg og bistand
SKAT
SKM2016.108.SR	Skatterådet kunne ikke bekræfte, at Spørgers ydelser bestående i at forestå de administrative opgaver med gennemførelse af samtaler med de forsikrede arbejdsledige og de tilknyttede jobcentre kan anses for uomgængeligt nødvendige for udførelsen af den momsfritagne hovedtransaktion, jf. momssystemdirektivets artikel 134, og ydelserne kan derfor ikke anses for leveret i nær tilknytning til social forsorg og bistand.
SKM2013.60.SR	OPP-leverandør leverer hele driften af et plejehjem til en kommune over en periode på 20 år. OPP-leverandøren leverer samtlige visiterede ydelser direkte til borgerne, og er dermed den, der leverer de momsfritagne ydelser.	Afgørelsen er også medtaget i afsnit D.A.5.2.2.2.
SKM2010.639.SR	Skatterådet bekræfter, at salg af mad og drikkevarer fra en plejecafé til plejehjemsbeboeres pårørende er momspligtigt. Det samme gælder salg fra en plejecafé til dagcentergæster og daghøjskolegæster jf. servicelovens § 79, ligesom salg til personer, der er visiteret til genoptræning efter sundhedslovens § 140 og personer, der er henvist fra egen læge til at benytte tilbuddene i det kommunale sundhedshus efter sundhedslovens§ 119, også er momspligtigt. Der henses til, at salg af mad og drikkevarer i forbindelse med cafédrift til pårørende mv. ikke anses for at være uomgængeligt nødvendigt for at forfølge formålet med leverancen af selve plejehjemsydelsen mv.
SKM2010.284.SR	Skatterådet kunne ikke bekræfte, at spørger - der var selvejende institution, der blev drevet på kommercielt grundlag og blandt andet udøvede cateringvirksomhed - var fritaget for at pålægge moms på salg af frokostmåltider til en børnehave.	Det bindende svar blev indbragt for Landsskatteretten, som stadfæstede Skatterådets afgørelse. Se SKM2010.809.LSR.
SKM2007.212.SR	Et forsorgshjems aktivitet med produktion på værelserne, samt salg af drikkevarer fra automater og møntvaskeri, måtte anses som omfattet af hjemmets sociale forsorgsydelse, og dermed momsfritaget som social forsorg og bistand, samt levering af varer og ydelser i nær tilknytning hertil.